Sentencia Contencioso-Administrativo 2569/2025 Tribunal Superior de Justicia de Andalucía . Sala de lo Contencioso-Administrativo, Rec. 873/2024 de 10 de junio del 2025

PRIMERO.-El recurso se interpone contra la resolución del TRIBUNAL ECONÓMICO-ADMINISTRATIVO REGIONAL DE ANDALUCIA, de fecha 23 de mayo de 2014, procedimiento número 18-00423-2023 relativo al Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, por la que se desestima la reclamación económico-administrativa.

SEGUNDO.-Posición de la parte recurrente

Expone el letrado en la demanda rectora del proceso que el origen del presente recurso es la adquisición efectuada el 2 de noviembre de 2018 de vivienda, otorgando el mismo día escritura de préstamo hipotecario. El recurrente presentó autoliquidación del impuesto de transmisiones y actos jurídicos documentados aplicando la reducción de los tipos aplicables dado que se cumplían los requisitos de edad, menor de 35 años, el objeto de ambas escrituras era la adquisición de vivienda habitual y el valor real de la misma no superaba los 130.000 euros.

Impugna la resolución recurrida por falta de motivación de la comprobación del valor. Muestra disconformidad alegando que resulta de aplicación la doctrina fijada por el tribunal Supremo, Sala de lo contencioso administrativo, de fecha 23 de mayo de 2018 recaída en el recurso de casación 1880/2017, que aunque fue dictada para el método de comprobación del artículo 57.1.b) es aplicable a cualquier medio de comprobación, en la medida en que con él se aspira a la obtención del valor real grabado por el impuesto.

Expone que la administración ha de establecer el valor real singularizado de la cosa, lo cual normalmente exige un examen individual.

En el presente caso la administración únicamente argumenta la existencia de un informe de tasación hipotecario realizado por la sociedad ST Sociedad de Tasación, con ocasión de la constitución de una hipoteca sobre el inmueble adquirido. Opone su disconformidad, toda vez el informe de tasación hipotecario realizado por la referida entidad, el cual no consta en el expediente administrativo, solo se tiene el certificado de tasación emitido por dicha empresa con la finalidad de garantía hipotecaria, sin embargo además de no existir el informe, no consta que para su elaboración se visitara el inmueble. Nada se dice más allá de su identificación, localización, y superficie sobre las características físicas constructivas o elementos, así como estado de conservación y no se concreta y detalla como se han obtenido los valores, y esto evidencia que el certificado cuyo contenido ha sido tomado por la administración para dar por bueno el valor de tasación hipotecario adolece de falta de motivación.

Alega que es improcedente considerar como válido el valor de tasación hipotecaria al amparo de la orden ECO/805/2003 de 27 de marzo dada la finalidad de servir de garantía hipotecaria al préstamo y en estos términos de disconformidad se han dictado numerosas sentencias de Tribunal Superior de Justicia en concreto cita la sentencia de 3 de marzo de 2022 del TSJA y la sentencia del Tribunal Supremo de 23 de enero de 2023. Finalmente argumenta que el Tribunal Supremo ha admitido varios recursos de casación señalando entre otros el recurso de casación número 2810/2023, 3707/2023, y 5884/2023, en relación con el método de comprobación del artículo 57.1.g) de la LGT.

TERCERO.-Posición de la parte demandada

El Abogado del Estado, se remite a los fundamentos de la resolución impugnada, que entiende son bastantes para desestimar la demanda interpuesta.

CUARTO.-Posición de la parte codemandada.

Expone el Letrado en la contestación a la demanda que señala la parte actora en su escrito de demanda que el informe de tasación realizado por TINSA (documento n.º 13 del EA) adolece de la más mínima motivación, al no haberse plasmado en el mismo las características concretas del bien inmueble adquirido y por lo tanto no haberse individualizado la tasación respecto del mismo, entendiendo que a la comprobación limitada realizada por la Administración tributaria autonómica le resulta de aplicación la doctrina fijada por las Sentencias n.º 842 y 943/2018 de la Sala Tercera de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Supremo, que anuló los coeficientes aplicados por las Administraciones autonómicas al amparo del art. 18 de la Ley del Catastro por aplicación del art. 57.1.b) de la Ley General Tributaria.

No obstante, no nos encontramos ante el método de comprobación previsto en el art. 57.1.b) LGT, sino ante el previsto en el apartado g) "Valor asignado para la tasación de las fincas hipotecadas en cumplimiento de lo previsto en la legislación hipotecaria". De este modo, se ha de acudir a la ley 2/1981 de Regulación del Mercado Hipotecario; el Real Decreto 716/2009; el Real Decreto 775/1997 sobre Régimen Jurídico de Homologación de los Servicios y Sociedades de tasación y la Orden ECO/805/2003 sobre normas de valoración de bienes inmuebles y de determinados derechos para ciertas finalidades financieras. Es decir, el informe de tasación deberá ajustarse a los procedimientos técnicos regulados en la legislación hipotecaria.

Las alegaciones genéricas de la actora criticando dicho informe no se sostienen, pues se encuentra profusamente fundamentado y se analizan todos los pormenores y características del inmueble tasado.

Toda vez que el informe de tasación del inmueble cumple con todos los requisitos de la legislación hipotecaria y por ende, es aplicable el art. 57.1.g) de la Ley General Tributaria, acierta la Administración al girar las correspondientes liquidaciones complementarias al entender que no resulta de aplicación al hecho determinante del devengo del ITPYAJD previsto en los arts. 35 y 40 del Decreto Legislativo 1/2018. Ello por el simple motivo de que el valor del inmueble adquirido supera los 130.000 euros que señalan dichos preceptos, por lo que será de aplicación el tipo de gravamen general del 1,5 % previsto en el art. 39 de la misma norma que es el que se aplica en la comprobación limitada de valores para girar las liquidaciones impugnadas.

QUINTO.-La resolución administrativa recurrida argumenta que el método valorativo examinado hace referencia al valor asignado a fincas hipotecadas "en cumplimiento de lo previsto en la legislación hipotecaria". Esta expresión nos remite a la ley 2/1981 de Regulación del Mercado Hipotecario; el Real Decreto 685/1982, de 17 de marzo, que la desarrollaba, posteriormente sustituido por el Real Decreto 716/2009; el Real Decreto 775/1997 sobre Régimen Jurídico de Homologación de los Servicios y Sociedades de tasación y la Orden ECO/805/2003 sobre normas de valoración de bienes inmuebles y de determinados derechos para ciertas finalidades financieras. Así pues, no puede tratarse simplemente del valor pactado a efectos de subasta en la escritura de constitución de préstamo hipotecario, sino de un verdadero valor de tasación, calculado según los procedimientos técnicos regulados en la legislación hipotecaria, cuya efectividad se fundamenta en el carácter objetivo, ajeno y profesional de las sociedades de tasación, a las que se exigen unos requisitos de forma jurídica, capital, objeto social, número mínimo de profesionales, medios técnicos, mecanismos de control interno, condiciones de seguro de responsabilidad civil, homologación por el Banco de España, inscripción en el Registro Oficial de sociedades de tasación y sometimiento a un régimen de incompatibilidades y responsabilidades, establecido todo ello reglamentariamente.

Añade que han de ser tasaciones acreditadas mediante certificación basada en un informe en el que deben recogerse los aspectos jurídicos y técnicos que influyan en la valoración del bien, así como el conjunto de cálculos técnico-económicos conducentes a determinar el valor final de tasación. Y este informe, que ha de estar firmado por técnico con titulación correspondiente a la naturaleza del bien objeto de la tasación, ha de incorporarse al expediente para que pueda ser conocido por el sujeto pasivo, que ha de poder contradecirlo promoviendo, si lo estima conveniente, la tasación pericial contradictoria.

De ello se desprende, por último, la necesidad de que este mecanismo de corrección del valor comprobado sea expresamente indicado al interesado en la notificación del acto administrativo que acuerde la regularización de su situación tributaria

En el presente caso consta incorporado al expediente el certificado y el informe de tasación realizad por ST SOCIEDAD DE TASACION SA el 19 de septiembre de 2018, fecha anterior a la transmisión en el que se determinó un valor de 132.543,89 €, y como este valor es el que se ha tomado por la Administración se concluye que la comprobación de valores se encuentra debidamente motivada.

SEXTO.-Posición de la Sala

El artículo 57 de la Ley General Tributaria establece:

"1. El valor de las rentas, productos, bienes y demás elementos determinantes de la obligación tributaria podrá ser comprobado por la Administración tributaria mediante los siguientes medios:

a) Capitalización o imputación de rendimientos al porcentaje que la ley de cada tributo señale.

b) Estimación por referencia a los valores que figuren en los registros oficiales de carácter fiscal.

Dicha estimación por referencia podrá consistir en la aplicación de los coeficientes multiplicadores que se determinen y publiquen por la Administración tributaria competente, en los términos que se establezcan reglamentariamente, a los valores que figuren en el registro oficial de carácter fiscal que se tome como referencia a efectos de la valoración de cada tipo de bienes. Tratándose de bienes inmuebles, el registro oficial de carácter fiscal que se tomará como referencia a efectos de determinar los coeficientes multiplicadores para la valoración de dichos bienes será el Catastro Inmobiliario.

c) Precios medios en el mercado.

d) Cotizaciones en mercados nacionales y extranjeros.

e) Dictamen de peritos de la Administración.

f) Valor asignado a los bienes en las pólizas de contratos de seguros.

g) Valor asignado para la tasación de las fincas hipotecadas en cumplimiento de lo previsto en la legislación hipotecaria.

h) Precio o valor declarado correspondiente a otras transmisiones del mismo bien, teniendo en cuenta las circunstancias de éstas, realizadas dentro del plazo que reglamentariamente se establezca.

i) Cualquier otro medio que se determine en la ley propia de cada tributo.

2. La tasación pericial contradictoria podrá utilizarse para confirmar o corregir en cada caso las valoraciones resultantes de la aplicación de los medios del apartado 1 de este artículo.

3. Las normas de cada tributo regularán la aplicación de los medios de comprobación señalados en el apartado 1 de este artículo.

4. La comprobación de valores deberá ser realizada por la Administración tributaria a través del procedimiento previsto en los artículos 134 y 135 de esta ley, cuando dicha comprobación sea el único objeto del procedimiento, o cuando se sustancie en el curso de otro procedimiento de los regulados en el título III, como una actuación concreta del mismo, y en todo caso será aplicable lo dispuesto en dichos artículos salvo el apartado 1 del artículo 134 de esta ley."

Así mismo resulta de aplicación el artículo 108.4 del mismo Texto Legal que dispone "4. Los datos y elementos de hecho consignados en las autoliquidaciones, declaraciones, comunicaciones y demás documentos presentados por los obligados tributarios se presumen ciertos para ellos y sólo podrán rectificarse por los mismos mediante prueba en contrario"y el artículo 134.1 establece "1. La Administración tributaria podrá proceder a la comprobación de valores de acuerdo con los medios previstos en el artículo 57 de esta ley, salvo que el obligado tributario hubiera declarado utilizando los valores publicados por la propia Administración actuante en aplicación de alguno de los citados medios."

La utilización de uno u otro medio de comprobación tiene por objeto determinar la base imponible del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, según el artículo 10.1 del Texto Refundido del Impuesto aprobado por Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre, base que "estará constituida por el valor real del bien transmitido o del derecho que se constituya o ceda".

Se plantea, pues, la cuestión relativa a la correcta forma de valorar, a efectos del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, la base imponible mediante la utilización, en este caso, de una tasación hipotecaria.

El Tribunal Supremo, en Sentencia de fecha 7 de diciembre de 2011, dictada en el recurso de casación en interés de la ley nº 71/2010, ya manifestó que una importante medida con la que cuenta la Administración para luchar contra el fraude fiscal en el sector inmobiliario es la facultad de no aceptar como válidos los valores declarados por las partes.

El artículo 57 de la ley no establece la preferencia de ningún medio de comprobación sobre los demás, señalando el artículo 160.3 del Reglamento que la propuesta de valoración resultante de la comprobación de valores realizada mediante cualquiera de los medios a que se refiere el art. 57 de la ley 58/2003, de 17 de Diciembre, General Tributaria, deberá ser motivada, y que a los efectos de lo previsto en el art. 103.3 de dicha ley, la propuesta de valoración recogerá expresamente la normativa aplicada y el detalle de su aplicación, no estableciéndose ninguna particularidad en relación con el valor asignado para la tasación de las fincas hipotecadas en cumplimiento de lo previsto en la legislación hipotecaria.

Considera el Tribunal Supremo que el medio que introduce la ley 36/2006 es uno más de los que puede utilizar la Administración, en los casos en que no está excluida la comprobación de valores, todo ello sin perjuicio de la utilización de la vía de la tasación pericial contradictoria si el resultado no es compartido por el contribuyente afectado.

En esa Sentencia se declara como doctrina legal que:

"la utilización por la Administración tributaria del medio de comprobación de valores previsto en el apartado g) del art. 57.1 de la LGT ("Valor asignado para la tasación de las fincas hipotecadas en cumplimiento de lo previsto en la legislación hipotecaria"), en la redacción dada por la Ley 36/2006, de 29 de noviembre, no requiere ninguna carga adicional para aquélla respecto a los demás medios de comprobación de valores, por lo que no viene obligada a justificar previamente que el valor asignado para la tasación de las fincas hipotecadas coincide con el valor ajustado a la base imponible del impuesto, ni la existencia de algún elemento de defraudación que deba corregirse".

El Tribunal Supremo en la sentencia de 4 de diciembre de 2024 (rec. 2810/2023), en la que la cuestión que presenta interés casacional objetivo para la formación de la jurisprudencia consistía en:

"[...] 1.- Determinar si la aplicación por la Administración del método del art. 57.1.g) LGT , como medio de comprobación de valores, exige justificar las razones para comprobar la falta de concordancia entre el valor declarado y el valor real, sin que como motivación sea admisible la mera constatación de la disparidad entre el valor declarado y el fijado en la tasación hipotecaria, máxime cuando el contribuyente se acogió a los valores aprobados por la propia Administración, como coeficientes multiplicadores del valor catastral.

2.- Esclarecer si el valor hipotecario, definido en el art. 4 de la Orden ECO/805/2003 , puede equipararse sin más al valor real del bien, base imponible del impuesto ( art. 10.1 TRLITP y AJD), sin que sea necesario para ello una motivación adicional por parte de la Administración sobre tal identidad entre uno y otro valor, atendido, además, el ínfimo rango de dicha norma jurídica.

3.- Precisar si, a los efectos del art. 134.3 LGT , la propuesta de valoración de la Administración está suficientemente motivada cuando el valor hipotecario adoptado es el contenido en un certificado de tasación, sin que conste informe técnico sobre la valoración del que trae causa dicho certificado.

3º)Identificar como normas jurídicas que, en principio, habrán de ser objeto de interpretación el artículo 108.4, el artículo 102.2 LGT , el artículo 134.3 LGT , el artículo 10.1 TRLITP y AJD -en su redacción aplicable al procedimiento de comprobación de valores- y el artículo 4 de la Orden ECO/805/2003 , de 27 de marzo, sobre normas de valoración de bienes inmuebles y de determinados derechos para ciertas finalidades financieras, sin perjuicio de que la sentencia haya de extenderse a otras si así lo exigiere el debate finalmente trabado en el recurso, ex artículo 90.4 de la LJCA ".

Sienta la siguiente doctrina

"1.Se completa nuestra doctrina jurisprudencial, establecida con carácter general en las sentencias mencionadas y, en particular, en la STS núm. 75/2023, de 23 de enero (rec. cas. 1381/2021 ), relativa a las comprobaciones administrativas de valor de bienes a efectos tributarios y, en particular, sobre la necesidad de motivar el inicio del procedimiento de comprobación, en el sentido de declarar, en términos similares a los recogidos en la STS de 28 de octubre de 2022 (rec. cas. 5364/2020 ), que de la presunción legal de certeza para los obligados tributarios, de los datos y elementos de hecho consignados en sus autoliquidaciones, declaraciones y demás documentos presentados por ellos ( art. 108.5 LGT ), no se sigue que el ejercicio por la Administración de la potestad de comprobar el valor de los bienes y derechos quede sujeta a la previa acreditación de indicios de ocultación de una parte del precio satisfecho, o bien que, aun siendo el precio consignado en el contrato el efectivamente satisfecho, este precio pueda no corresponder con la base imponible, que, en este caso, es el valor real del bien transmitido.

Esto es, que esa exigencia a la Administración tributaria de justificar la apertura de la comprobación, que mantenemos, puede entenderse suficientemente cumplida cuando de la comparación entre el valor declarado por el sujeto pasivo y el valor asignado para la tasación de las fincas hipotecadas, en cumplimiento de lo previsto en la legislación hipotecaria ( art. 57.1.g) LGT ), resulte una diferencia relevante de valor, máxime cuando ambos datos son conocidos por el interesado al mismo tiempo -en la escritura de adquisición y en la consecutiva de préstamo hipotecario, donde figura esa tasación- y no ha reaccionado frente a este último valor.

2.La Administración, advertida la falta de concordancia entre el valor declarado por el obligado tributario y el fijado en la tasación hipotecaria, acreditado mediante certificación emitida conforme a la legislación hipotecaria, puede, utilizando el medio de comprobación del artículo 57.1.g) de la Ley General Tributaria , que resulta apto e idóneo atendiendo a las características del bien, comprobar el valor real del bien transmitido, sin que le sea exigible ninguna carga adicional respecto a los demás medios de comprobación de valores, y sin que venga obligada a justificar con carácter previo que el valor asignado para la tasación de las fincas hipotecadas coincide con el valor ajustado a la base imponible del impuesto, ni la existencia de algún elemento de defraudación que deba corregirse.

3.Todo ello sin perjuicio de la facultad que asiste, en todo caso, al contribuyente del impuesto sobre transmisiones patrimoniales de contradecir, tanto en vía administrativa como judicial, la comprobación llevada a cabo por el medio de comprobación del art. 57.1.g) LGT , siendo suficiente, a los efectos de su motivación, la asunción por el órgano administrativo comprobador de la indicada tasación hipotecaria, cuando ésta sea motivada y justificada y haya sido dada a conocer al interesado."

En igual sentido se han pronunciado las sentencias del TS de 9 de diciembre de 2024 (rec. 5884/2023) y 17 de diciembre de 2024 (rec. 3707/2023).

Se alega que el precio de la adquisición se corresponde con el valor real o de mercado del concreto bien, respecto del que se realiza la comprobación. Consta en el expediente administrativo el informe de tasación, de la empresa ST Sociedad de Tasación, redactado por Arquitecto Técnico, del que resultan las características constructivas del inmueble, antigüedad, y análisis del mercado, habiéndose efectuado visita al inmueble en fecha de 13 de septiembre de 2018, anterior al otorgamiento de la escritura de compraventa de fecha 2 de noviembre de 2018.

En el caso enjuiciado, la Administración Tributaria procedió a iniciar un procedimiento de comprobación de valores, utilizando uno de los medios previstos en el art. 57.1 de la LGT, a la vista de la diferencia existente entre el valor de tasación fijado en el certificado de tasación anexado a la escritura de préstamo hipotecario y el precio consignado en la escritura de compraventa, teniendo en cuenta que dicho certificado contiene una valoración pericial individualizada que sugiere una cuantificación razonada y objetiva, lo que, como se ha argumentado por el Tribunal Supremo, desplaza la carga de la contraprueba hacia el obligado tributario quien, en este caso, no ha aportado un elemento de prueba eficaz de similar fuerza probatoria al utilizado por la Administración como motivación de la liquidación impugnada, por lo que el presente recurso ha de ser desestimado.

En relación a la sentencia invocada del Tribunal Supremo de 23 de mayo de 2018, la misma se refiere a un supuesto distinto del que es objeto de este procedimiento siendo de aplicación al caso enjuiciado las recientes sentencia del Tribunal Supremo anteriormente expuestas.

SEPTIMO.-No procede la imposición de costas de esta instancia, pues el caso presentaba serias dudas de derecho, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 139 de la LJCA, como pone de manifiesto la existencia de diversas sentencias contradictorias al respecto que dieron lugar a las antes citadas sentencias del Tribunal Supremo de diciembre de 2024, donde se unifica el criterio

Vistos los preceptos legales citados y demás de pertinente y general aplicación, la Sala dicta el siguiente