Sentencia Contencioso-Administrativo 864/2025 Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León . Sala de lo Contencioso-Administrativo, Rec. 195/2024 de 10 de julio del 2025

PRIMERO.- Interpuesto por Dª Susana recurso contencioso administrativo contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional (TEAR) de Castilla y León, de 30 de noviembre de 2023, que acordó desestimar la reclamación número NUM000 presentada por aquélla contra la resolución que en la misma se indica -la del Servicio de Hacienda de la Delegación Territorial de León de la Junta de Castilla y León, de 29 de noviembre de 2022, que confirmó en reposición la liquidación número NUM001 que, con una deuda a ingresar de 3147,81 euros, le había sido girada a la actora por dicho Servicio Territorial en concepto de Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, modalidad actos jurídicos documentados, devengado por la adquisición de un local de oficina sito en la DIRECCION000 de León-, pretende la recurrente que se anule y se deje sin efecto el acto impugnado y que se considere ajustada a derecho la autoliquidación por ella realizada el 8 de enero de 2019, pretensión que según es posible ya anticipar debe ser estimada.

SEGUNDO.- En efecto, en orden a justificar la decisión que acaba de adelantarse se estima oportuno destacar, como datos fácticos de interés, los siguientes:

a) la adquisición del local litigioso se documentó en escritura pública de 11 de diciembre de 2018 y en ella se estipuló un precio de 83.000 euros, que es el que se reflejó como base imponible en la autoliquidación presentada por la demandante, que argumenta que la inmobiliaria vendedora llevó a cabo una drástica reducción de precios, ampliamente publicitada, dadas las condiciones del mercado en el año 2018 y la necesidad de vender de los propietarios, que eran varios comuneros.

b) iniciado un procedimiento de comprobación de valores, se le giró a la Sra. Susana una liquidación en la que se consignó como base imponible la cantidad de 266.888,80 euros. Contra la resolución que confirmó dicha liquidación en reposición presentó aquélla reclamación económico- administrativa, la tramitada con el número NUM002, que fue estimada en parte por la resolución del TEAR de Castilla y León de 31 de marzo de 2022, que anuló la liquidación por falta de motivación (advirtió que el técnico de la Administración no había reconocido personalmente el inmueble) y ordenó la retroacción de actuaciones para que se realizara una valoración debidamente razonada y fundamentada.

c) realizada el 7 de julio de 2022 la visita al inmueble -en la que se constató que el mismo había sido reformado recientemente en su totalidad (se decía que se había producido la división de una notaría en varias oficinas por lo que las instalaciones y los acabados interiores tuvieron que hacerse nuevos)-, se practicó por el Servicio Territorial de Hacienda de León una nueva liquidación en la que se partió, como valor comprobado, de la cantidad de 228.313,02 euros.

y d) interpuesto recurso de reposición contra la liquidación anterior, o sea, la número NUM001, fue el mismo desestimado por la resolución de 29 de noviembre de 2022 contra la que se presentó la reclamación económico-administrativa que aquí importa, esto es, la que fue desestimada por la resolución del TEAR de Castilla y León de 30 de noviembre de 2023 que constituye como se ha dicho el objeto del presente recurso.

TERCERO.- Dicho lo anterior y alegado por la parte actora que hay una clara falta de motivación en el informe del perito de la Administración que sirvió para fijar la nueva base imponible (se indica que se llevó a cabo de forma genérica con un sistema de formulación que no tuvo en cuenta el estado real del inmueble), se juzga conveniente empezar recordando que sobre la motivación de los valores comprobados por la Administración tributaria existe una doctrina jurisprudencial consolidada que se recoge certeramente en la resolución recurrida del TEAR de Castilla y León y que por ello no se estima necesario reiterar aquí, si bien no está de más añadir que se pronuncian en iguales o parecidos términos las sentencias del Tribunal Supremo de 21 de enero de 2021 y de 4 de julio de 2023, sentencia esta última en la que con remisión a la de 29 de marzo de 2012 se declara que <>.Sí debe quedar claro, no obstante, que también es doctrina jurisprudencial que el precio consignado en el contrato y efectivamente satisfecho puede no corresponder con el valor real, que es el que sirve para determinar la base imponible ( STS 17 diciembre 2024), y que no es necesario que la motivación sea exhaustiva, bastando con que sea sucinta siempre que sea suficiente para que el interesado pueda conocer los fundamentos técnicos y prácticos de la valoración y así aceptarlos o rechazarlos, pudiendo en este segundo caso proponer la tasación pericial contradictoria. Asimismo y dada la repercusión que en el presente caso va a tener la cuestión relativa al examen personal de los inmuebles a valorar por parte del perito de la Administración, lo que en último término incide también sobre la correcta y suficiente motivación de los informes que sirven para fijar la base imponible, se estima oportuno traer a colación la fundamentación jurídica recogida en la sentencia antes citada del Tribunal Supremo de 4 de julio de 2023 (también se refieren a dicha cuestión las sentencias anteriores del mismo de 21 de enero de 2021 y 21 de febrero de 2023), sentencia que literalmente declara lo siguiente:

<

1) La doctrina de esta Sala sobre el dictamen de peritos como modalidad de la comprobación de valores ( art. 57.1.e) LGT ), expresada en muy numerosas sentencias, considera como regla general la visita o comprobación personal y directa del inmueble y, por ende, sólo de manera excepcional y justificada admite que ese necesario trámite pueda ser dispensado, caso por caso. Esa exigencia es razonable y proporcionada cuando se trata de que un experto emita su opinión fundada y técnica sobre el valor real de un bien y, por ende, constituye una garantía para el contribuyente de que se evalúa el bien en sí mismo.

[...]

3) La razón de ser del dictamen de peritos de la Administración es la de proporcionar al órgano decisor elementos de conocimiento o juicio de carácter científico o técnico que aquél no tiene por qué poseer como tal órgano y que necesita para resolver el procedimiento de que se trate. Importada la institución del proceso judicial y trasladada, como tantas otras, al seno de los procedimientos administrativos, por ende los tributarios, sin embargo la separan del dictamen judicial varios elementos decisivos. Con el rasgo común de la profesionalidad o solvencia técnica, los demás elementos de garantía quedan deslavazados en la valoración pericial en su génesis: ni se trata de un tercero independiente, sino de un funcionario al servicio de la Administración que debe resolver; ni su dictamen es sometido a la misma contradicción que en el proceso judicial, pues no cabe interrogar al perito ni participar de forma alguna en la formación de las conclusiones del perito antes de que la decisión final del procedimiento se adopte.

4) Ello nos proporciona una pauta segura, basada en la naturaleza de las cosas, en este caso de las instituciones jurídicas, esto es, en el valor y significado, así como en la necesidad, de una prueba especializada o técnica: no es útil ni necesaria cuando el perito no aporta un criterio fundado en su experiencia o destreza excluidas al órgano decisor, sino que se limita a aplicar tablas, comparaciones o datos generales que podría establecer para cada caso cualquier otro funcionario, aunque careciera de la solvencia técnica exigible al perito.

5) Tal es el sentido y finalidad del dictamen pericial y, dentro de ella, la necesaria -y detallada- comprobación del objeto que se debe valorar. No se trata, sólo, de considerar que sin la visita personal del perito no cabe dar por supuestas las afirmaciones que requieren una observación o constatación directa, como el estado de conservación del inmueble, la existencia de reformas, la calidad de los materiales, etc. No en vano, el artículo 160.2 del Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio , por el que se aprueba el Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria -RGAT-, dispone: "2. En el dictamen de peritos, será necesario el reconocimiento personal del bien valorado por el perito cuando se trate de bienes singulares o de aquellos de los que no puedan obtenerse todas sus circunstancias relevantes en fuentes documentales contrastadas. La negativa del poseedor del bien a dicho reconocimiento eximirá a la Administración tributaria del cumplimiento de este requisito".

6) Esa exigencia de reconocimiento personal del bien que se valora, autoimpuesta reglamentariamente por la Administración, aun prescindiendo de la estimación de los bienes singulares, que no son el caso, constituye una regla general imperativa e inexcusable, cuya excepción ad casum, por tanto, ha de ser rigurosamente justificada. Traído al caso este apotegma, todos los datos precisos -las circunstancias relevantes- para la valoración de los inmuebles no pueden obtenerse aquí, en modo alguno, en fuentes documentales contrastadas.

7) En conclusión, para examinar unas tablas o verificar el valor de venta de inmuebles que se dicen similares en su valor a aquellos de cuya estimación económica se trata, no se precisa ser perito técnico, pues bastaría que cualquier otro funcionario sin la titulación debida comprobase que los valores en venta son semejantes, lo que hace totalmente superflua la presencia de un experto técnico.

8) Expresado de otro modo, tales reglas específicas, incluso la aprobación, como consta, de valores de referencia...-, no han sido creadas para mayor confort personal de los técnicos de la Administración ni para comodidad de la Administración a la hora de gestionar de modo masivo los tributos, ni para que por aquellos se adivinen ciertas características de los inmuebles que sólo se pueden conocer mediante una comprobación de visu...

Todo ello salvo que el perito, en su función de tal, hubiera motivado su dictamen en el error padecido por los contribuyentes al someterse a tales reglas generales o, en su caso, el error de las propias tablas o estimaciones globales, lo que se ha abstenido de formular.

SEXTO.- Doctrina jurisprudencial procedente que interpreta el artículo 57.1.e) de la LGT y el artículo 160.3 del Real Decreto 1065/2007 .

Atendidas las anteriores consideraciones, debemos ratificar, mantener y reforzar nuestra doctrina constante y reiterada sobre la necesidad de que el perito de la Administración reconozca de modo personal y directo los bienes inmuebles que debe valorar, como garantía indispensable de que se tasa realmente el bien concreto y no una especie de bien abstracto, común o genérico.

En particular: a) ha de razonarse individualmente y caso por caso, con justificación racional y suficiente, por qué resulta innecesaria, de no llevarse a cabo, la obligada visita personal al inmueble; b) La mera utilización de valores de venta de inmuebles semejantes, por comparación o análisis, requiere una exacta identificación de las muestras obtenidas y una aportación certificada de los documentos públicos en que tales valores y las circunstancias que llevan a su adopción se reflejan, de acuerdo con lo que ha establecido el TEAC en el criterio que recoge la resolución impugnada en la instancia>>.

En resumen, debe resaltarse que de acuerdo con la doctrina jurisprudencial expuesta la visita o comprobación personal y directa del inmueble constituye una regla general imperativa e inexcusable cuya excepción ad casum ha de ser rigurosamente justificada-con otras palabras, ese necesario trámite solo puede ser dispensado caso por caso y de manera excepcional y justificada-y ese reconocimiento supone una garantía indispensable de que se tasa realmente el bien concreto y no una especie de bien abstracto, común o genérico.Debe asimismo subrayarse que el criterio del Tribunal Supremo en el aspecto ahora examinado es cada vez más exigente y prueba de ello es su sentencia de 30 de octubre de 2023, en la que se extiende a las fincas o inmuebles rústicos lo que hasta entonces se requería en los inmuebles urbanos (dice que no hay ninguna diferencia entre unos y otros).

CUARTO.- Sentadas las premisas anteriores, no hay duda, uno, de que el TEAR de Castilla y León anuló una primera liquidación porque el técnico de la Administración tuvo en cuenta en su valoración "circunstancias que solamente pueden ser consideradas tras el reconocimiento personal del bien a valorar, sin que conste que haya sido efectuada la correspondiente visita al inmueble"(folio 110 del expediente), acordando así la retroacción de las actuaciones para que se realizara una valoración debidamente razonada y fundamentada, y dos, de que aunque es verdad que la visita se produjo, no lo es menos que bien puede decirse que por las razones que se exponen (el haberse realizado una rehabilitación integral del inmueble desde que fue adquirido) dicha visita no puede tener la virtualidad que se le atribuye, esto es, no sirve para considerar subsanada la omisión en la que se incurrió en su día y para en definitiva entender que la comprobación hecha ahora sí está debidamente razonada. En efecto, en relación con esta segunda afirmación es preciso poner de manifiesto lo siguiente:

a) la adquisición del local de que aquí se trata tuvo lugar el 11 de diciembre de 2018 y la visita al mismo no se produjo hasta el 7 de julio de 2022, es decir, más de tres años y medio después, circunstancia a la que desde luego es ajena la actora, que no consta que se opusiera en ningún momento a tal reconocimiento personal.

b) no es objeto de discusión que el local fue reformado hasta el punto de ser objeto de una rehabilitación integral (se admite en el apartado observaciones del dictamen del técnico, en el que se dice que "se constata que así ha sido", folio 125), reforma que no se sabe cuándo tuvo lugar exactamente pero que no se ha insinuado siquiera que se efectuara con la finalidad de entorpecer la actuación comprobadora de la Administración. En todo caso, parece claro que no se recabó de la contribuyente ninguna colaboración para saber cuál había sido el importe pagado para ejecutar la reforma realizada o en qué términos y condiciones ésta se había llevado a cabo.

y c) llama la atención que el TEAR de Castilla y León considere en un primer momento que no vale un informe porque tiene en cuenta circunstancias que solo pueden conocerse tras el reconocimiento personal -se refiere al estado de conservación, al nivel de las instalaciones o a la calidad de los materiales- y que entienda por el contrario que sí vale un segundo informe (en realidad era el tercero) que sigue teniendo en cuenta esas circunstancias -aunque reduzca el valor de los coeficientes aplicados, el F de 0,80 a 0,70, el G de 0,9 a 0,5 y el H de 0,8 a 0,6- tras una visita que no puede calificarse sino de fallida, pues según se admite lo reconocido no era ya lo adquirido. Señala el acto impugnado que el técnico trató de comprobar in situ las características del inmueble y ello no fue posible debido a que éste había sido reformado -hay que insistir en que la culpa no fue de la Sra. Susana sino del hecho de que se tardara casi cuatro años en hacerse la visita-, por lo que "cumple la Administración con acreditar dichas características por vías alternativas", citando entre éstas por lo demás la ficha catastral del inmueble, lo que no es así a la vista del dictamen pericial obrante a los folios 119 y siguientes, que como se ha reseñado obvia cuáles fueron las reformas ejecutadas y que lo que hace es establecer unos coeficientes de construcción que aunque sean inferiores a los reflejados inicialmente siguen sin corresponderse con el estado "real" del local de autos cuando se compró.

QUINTO.- En suma, y por lo expuesto, en síntesis que la visita o reconocimiento personal no es un simple expediente o exigencia formal que la Administración debe cumplir sino que ha de ser idónea y suficiente para conseguir su objetivo y poder establecer el valor real del inmueble que se valora, debe según lo anunciado estimarse el presente recurso y anularse tanto la resolución objeto del mismo como la liquidación que está en su origen -lógicamente también la que la confirmó al desestimar el recurso de reposición interpuesto contra ella-. Debe asimismo acogerse la otra pretensión ejercitada por la parte demandante, la de que se estime ajustada a derecho la autoliquidación del impuesto presentada en su día por aquélla, a cuyo fin basta con poner de manifiesto que en base al criterio fijado en las sentencias del Tribunal Supremo de 26 de marzo de 2012 y 29 de septiembre de 2014, esta Sala tiene declarado de manera reiterada que anuladas dos liquidaciones por razones formales no puede la Administración practicar una tercera(es la llamada doctrina del "doble tiro"). Así se indica en las sentencias de esta Sala de 27 de diciembre de 2016, 13 de diciembre de 2018, 21 de septiembre y 31 de octubre de 2023 y 16 de enero y 10 de abril de 2025, sentencias todas que recogen el criterio de la jurisprudencia contrario al derecho ilimitado de la Administración a corregir actuaciones que no son conformes con el ordenamiento jurídico, lo que a su juicio vulnera los principios de seguridad jurídica y buena fe. Así y en este sentido se señala en la sentencia del Tribunal Supremo de 12 de noviembre de 2015 lo siguiente: «no puede, ciertamente, sostenerse la posibilidad de que la Administración pueda reproducir una valoración después de haber sido anulada dos veces ya por causa a ella solo imputable.Tanto en los casos en que esa anulación se haya acordado en la vía económico-administrativa como en la vía judicial, la retroacción de actuaciones que pueda haberse pronunciado por el órgano revisor correspondiente no puede reiterarse poco menos que hasta que la Administración acierte o actúe correctamente» y que «la reincidencia en el error de la Administración tributaria atenta contra su deber constitucional de eficacia, desconociendo de paso el principio constitucional de seguridad jurídica e incurriendo en un indudable abuso de derecho»(en el supuesto enjuiciado en esta sentencia se había anulado una primera valoración por falta de motivación y la segunda por un error referido a la fecha del devengo del impuesto -en la sentencia del Tribunal Supremo de 16 de noviembre de 2015 se aprecia por su parte identidad de razón para aplicar el criterio apuntado en un caso en el que la primera comprobación adolecía de falta de motivación y la segunda se había hecho incorrectamente en un procedimiento de verificación de datos-). Es importante también destacar, a este respecto, que es irrelevante que no sean los mismos los defectos formales apreciados (primero la falta de visita y después la insuficiencia de la visita realizada), pues son defectos de la misma naturaleza-formal y no sustantiva- y en todo caso vicios formales causantes de indefensión (es por eso por lo que determinan la anulación de las liquidaciones correspondientes).

SEXTO.- En cuanto a las costas causadas, procede por aplicación por aplicación del principio del vencimiento recogido en el artículo 139.1 de la Ley 29/1998, de 13 de julio, reguladora de esta jurisdicción (LJCA), la imposición de las mismas, por mitad, a las Administraciones demandadas.

SÉPTIMO.- Contra esta sentencia puede interponerse el recurso de casación previsto en el artículo 86 LJCA, en la redacción dada al mismo por la Ley Orgánica 7/2015, de 21 de julio.

Vistos los artículos citados y demás de general y pertinente aplicación