PRIMERO.-Por la representación procesal de don Nemesio se somete a contraste de legalidad, a través del presente recurso jurisdiccional, la Resolución del TEARA de 24 de mayo de 2024, por la que se desestima la reclamación interpuesta contra el Acuerdo notificado el 24 de octubre de 2023 que desestimó el recurso de reposición interpuesto frente al acuerdo de liquidación en concepto de IRPF, ejercicio 2019, por importe de 8.845,78 euros (cuota de 7.914,47 e intereses de demora 913,31 euros)
Partiremos consignando los siguientes datos fácticos y procedimentales que se derivan del expediente administrativo. Con data 7 de marzo de 2023 se inició procedimiento de comprobación limitado en relación al IRPF del ejercicio 2019 del recurrente, señalándose que se hace para justificar las discrepancias como rendimiento de capital inmobiliario por el concepto de alquiler, así como para acreditar que el inmueble sito en Cudillero constituye vivienda habitual. El 6 de julio se notifica propuesta de liquidación en la que se aumenta la base imponible general declarada por la imputación de rentas inmobiliarias no declaradas o declaradas incorrectamente, modificando la base imponible general declarada en el importe de los ingresos íntegros del capital inmobiliario obtenidos de inmuebles arrendados y en el de los gastos deducidos y suprimiendo la deducción por adquisición de vivienda habitual en relación al inmueble sito en Oviñana, Cudillero. Dicha propuesta, posteriormente liquidación que fue recurrida en reposición, siendo desestimada, por lo que se acudió a la vía económico-administrativa, donde el TEARA ratifica los argumentos en relación con todos y cada uno de los motivos impugnatorios.
SEGUNDO.-En el escrito rector de demanda la recurrente sostiene, en necesaria síntesis, lo siguiente:
I.- Con respecto al inmueble de Gijón, se señala que se alquila a través del portal AIR BNB y que éste ha estado a disposición de alquiler durante los 365 días del ejercicio 2019, por tanto es este el periodo que debe considerarse. En relación a los gastos del inmueble, señala que la Administración, derivado de lo anterior, parte del erróneo dato de que no son 365 días los que ha estado arrendado, y señala una serie de gastos soportados en facturas que debieran ser computados.
II.- Con respecto al inmueble sito en Sama de Grado, señala básicamente los mismos argumentos que en relación al anterior inmueble.
III.- En cuanto a la deducción por adquisición de la vivienda habitual, señala con la prueba que deja aportada que es la sita en Oviñana.
TERCERO.-La Abogado del Estado, se remite sustancialmente a los razonamientos de los acuerdos impugnados, oponiéndose a la demanda e interesando la desestimación de la demanda.
CUARTO.-Expuesto lo que antecede, en el que hemos hecho un resumen de los antecedentes necesarios así como las posiciones de las partes, en relación al acto impugnado, debemos señalar que esta Sala en relación a otros ejercicios del mismos recurrente, pero con idénticos motivos, ya se ha pronunciado en sentido desestimatorio de sus pretensiones, por lo que procede ofrecer la misma respuesta. Así, en la Sentencia de 22 de marzo de 2023, dictada en el PO 913/2021, dimos respuesta a idénticos argumentos que los ahora vertidos. En relación a las amortizaciones relativas a los inmuebles sitos en Gijón y Sama de Grado, señalaremos como entonces que el art. 6.2.e) de la Ley 35/2006 del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas ) establece que: "Componen la renta del contribuyente: (...) Las imputaciones de renta que se establezcan por ley". Por su parte, el art. 85 de la misma Ley dispone que: "1. En el supuesto de los bienes inmuebles urbanos, calificados como tales en el art. 7 del texto refundido de la Ley del Catastro Inmobiliario , aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/2004, de 5 de marzo, así como en el caso de los inmuebles rústicos con construcciones que no resulten indispensables para el desarrollo de explotaciones agrícolas, ganaderas o forestales, no afectos en ambos casos a actividades económicas, ni generadores de rendimientos del capital, excluida la vivienda habitual y el suelo no edificado, tendrá la consideración de renta imputada la cantidad que resulte de aplicar el 2 por ciento al valor catastral, determinándose proporcionalmente al número de días que corresponda en cada período impositivo.
En el caso de inmuebles localizados en municipios en los que los valores catastrales hayan sido revisados, modificados o determinados mediante un procedimiento de valoración colectiva de carácter general, de conformidad con la normativa catastral, y hayan entrado en vigor en el período impositivo o en el plazo de los diez períodos impositivos anteriores, el porcentaje será el 1,1 por ciento".
De este precepto se infiere que la imputación se generará cuando los inmuebles no estén afectos a actividades económicas, ni generen rendimientos de capital, ni constituyan la vivienda habitual.
En la liquidación provisional recurrida se determinó que el inmueble de Gijón estuvo arrendado durante 176 días y el de Sama de Grado durante 148 días, imputándose renta por los días restantes hasta completar el año.
En el presente caso, tal y como señala la Oficina Gestora, lo que el arrendador indica al bloquear las fechas en la aplicación es que esos días los inmuebles no están en disposición de ser arrendados, ya sea por utilización del interesado o cualquier otro motivo, pero ello no implica que en las fechas en las que no se produzca arrendamiento alguno el piso esté ocupado por un tercero o el contribuyente no tenga el derecho de uso del bien, condición necesaria para no producirse imputación.
Por tanto y por los días en los que los inmuebles no resultan arrendados, debe imputarse renta inmobiliaria, conforme se hizo en la liquidación provisional, puesto que el uso y disfrute del inmueble sigue correspondiendo al interesado y no a un tercero. Tal y como señala el Abogado del Estado la mera potencialidad de un expectante aprovechamiento económico no desvirtúa la realidad de que las fincas estaban sin ocupación y no se produjo la efectiva obtención de una renta, por lo que deben tributar a través del régimen del art. 85 LIRPF , esto es, la imputación de rentas.
En este sentido se ha pronunciado el Tribunal Supremo en la sentencia de 25 de febrero de 2021, recurso 1302/2020 , en la que se dice: "El corolario de lo expuesto es que la respuesta a las dos primeras cuestiones casacionales debe ser la siguiente:
a) Conforme al artículo 85 LIRPF , las rentas procedentes de bienes inmuebles, que no se encuentran arrendados ni subarrendados, pero que están destinados a serlo, tributan como rentas imputadas.
b) Según el artículo 23.1 LIRPF , los gastos asociados a dichos bienes inmuebles deben admitirse como deducibles única y exclusivamente por el tiempo en que los mismos estuvieron arrendados y generaron rentas, en la proporción que corresponda".
Por tanto, en cuanto a la deducibilidad de los gastos de amortización se ha de mantener la postura administrativa en lo referido a la admisibilidad de dichos gastos, en proporción al número de días en que las viviendas estuvieron efectivamente arrendadas, debiendo confirmarse el acuerdo impugnado.
En cuanto a la imputación inmobiliaria del inmueble sito en Oviñana y dado que se trata del inmueble que el contribuyente considera su vivienda habitual, se examinará esta cuestión al analizar la aplicación de la deducción por adquisición de la vivienda habitual que también se esgrime en la demanda.
QUINTO.-En relación a las facturas que se aportan para deducibilidad, al margen de constatar que se pretende deducir gastos que en muchos casos no se corresponden con el ejercicio fiscal comprobado, señalaremos que respecto a la actividad de alquiler de viviendas, la misma puede ser generadora de rendimientos del capital inmobiliario, con arreglo a la definición recogida en el art. 22 de la LIRPF, o bien, rendimientos de actividades económicas, siempre y cuando se cumplan los requisitos previstos en el apartado segundo del art. 27 de la LIRPF, es decir, que se disponga al menos de una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa. Al no cumplirse estos requisitos, la calificación correcta de los rendimientos procedentes del alquiler de los inmuebles objeto de este recurso ha de ser la de rendimiento del capital inmobiliario, lo que hace necesario acudir al art. 23.1 de la Ley 35/2006.
Pues bien, ninguno de los gastos citados por el actor se encuentra incluido en el art. 23.1 de la LIRPF, que regula los gastos deducibles y reducciones a efectos del cálculo del rendimiento del capital inmobiliario, ni en el art. 13 del Reglamento del Impuesto, aprobado por RD 439/2007, en el que se regulan los gastos que tienen la consideración de deducibles. Por otro lado, el art. 14 de dicho Reglamento dispone que: "1. Para la determinación del rendimiento neto del capital inmobiliario, tendrán la consideración de gasto deducible las cantidades destinadas a la amortización del inmueble y de los demás bienes cedidos con el mismo, siempre que respondan a su depreciación efectiva. Nos encontramos ante bienes polivalentes, de uso cotidiano generalizado, susceptibles de utilización al margen de la actividad de arrendamiento de inmuebles, no habiendo acreditado que el destino de tales bienes sean los inmuebles objeto de arrendamiento (no han sido cedidos con los mismos) e incluso aunque tuvieran tal finalidad no se ha aportado prueba eficaz sobre la medida o porcentaje de tal uso en orden a justificar la amortización reclamada por el recurrente.
SEXTO.-Finalmente en cuanto a la deducción por la adquisición de vivienda habitual, debemos reiterar lo que ya señalamos en anteriores ocasiones. Con invocación de la disposición adicional vigésima tercera de la Ley del IRPF , así como el art. 41 y 55 de su Reglamento, se afirma en la demanda que el recurrente ha procedido a habitar de manera efectiva la vivienda una vez finalizada y al haber residido en la misma en el plazo continuado de más de tres años se entiende que es su vivienda habitual y así lo puso de manifiesto en todas las declaraciones de IRPF anteriores, ejercicios 2012, 2013, 2014, 2015, 2016, 2017 y 2018.
Se añade que la obra finaliza con fecha 26 de julio de 2012, fecha en la que el actor comienza a habitar de manera efectiva y permanente la misma, habiendo procedido a realizar las deducciones por vivienda habitual en sus declaraciones de IRPF correspondientes a los ejercicios mencionados.
Combate el recurrente en la demanda los motivos por los que la resolución recurrida no considera que la vivienda sita en Oviñana no ha constituido su vivienda habitual.
En cuanto al consumo de luz, se dice que el consumo acumulado de 2018 en la vivienda de Oviñana es de 2.722,67 kwh muy superior al fijado en una sentencia de este Tribunal que se cita.
Entiende el recurrente que se ha acreditado que la vivienda de Oviñana es la vivienda habitual de la unidad familiar del demandante, por lo que cabe la deducción de la misma en la imputación de rentas inmobiliarias.
Por el Abogado del Estado se alega en su escrito de contestación a la demanda que los elementos de prueba que el demandante ha aportado son insuficientes para acreditar que el inmueble de Oviñana constituye la residencia habitual del mismo durante el ejercicio de 2018. Se añade que los elementos de prueba aportados por la Agencia Tributaria, referidos a aspectos tan comunes de la vida diaria como la salud, el trabajo o la educación, vinculan directamente al recurrente con una única dirección como vivienda habitual: la DIRECCION000 de Oviedo, destacando el distinto consumo eléctrico entre el inmueble de Oviñana y el de Oviedo, y por ello no debe entenderse aplicable la deducción por vivienda habitual.
Para la resolución de este motivo impugnatorio hemos de partir de lo dispuesto en la Disposición Transitoria decimoctava de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas :
"1. Podrán aplicar la deducción por inversión en vivienda habitual en los términos previstos en el apartado 2 de esta disposición:
a) Los contribuyentes que hubieran adquirido su vivienda habitual con anterioridad a 1 de enero de 2013 o satisfecho cantidades con anterioridad a dicha fecha para la construcción de la misma.
(...)
En todo caso, resultará necesario que el contribuyente hubiera practicado la deducción por inversión en vivienda habitual en relación con las cantidades satisfechas para la adquisición o construcción de dicha vivienda en un período impositivo devengado con anterioridad a 1 de enero de 2013, salvo que hubiera resultado de aplicación lo dispuesto en el art. 68.1.2ª de esta Ley en su redacción vigente a 31 de diciembre de 2012.
2. La deducción por inversión en vivienda habitual se aplicará conforme a lo dispuesto en los arts. 67.1 , 68.1 , 70.1 , 77.1 , y 78 de la Ley del Impuesto , en su redacción en vigor a 31 de diciembre de 2012, sin perjuicio de los porcentajes de deducción que conforme a lo dispuesto en la Ley 22/2009 hayan sido aprobados por la Comunidad Autónoma".
Y el art. 68.1 de la misma Ley disponía que la deducción por inversión en vivienda habitual tiene como base "... las cantidades satisfechas en el período de que se trate por la adquisición o rehabilitación de la vivienda que constituya o vaya a constituir la residencia habitual del contribuyente".
El eje de este motivo de impugnación tiene carácter probatorio, pues se trata de determinar si la vivienda sita en Oviñana constituyó en el año 2018 la residencia habitual del recurrente, correspondiendo a este último la carga de la prueba de dicha residencia, según lo previsto en el art. 105.1 de la LGT , según el cual: "En los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo". A este respecto, tal y como se recoge en la sentencia del Tribunal Supremo de 30 de abril de 2015 , "cada parte tiene la carga de probar aquellas circunstancias que le favorecen, esto es, la Administración la realización del hecho imponible y de los elementos de cuantificación de la obligación, y el obligado tributario las circunstancias determinantes de los supuestos de no sujeción, exenciones y bonificaciones o beneficios fiscales."
Señala el recurrente que la obra de la vivienda finalizó con fecha 26 de julio de 2012 y que ha procedido a habitar de forma efectiva la vivienda una vez finalizada y por tanto, al haber residido en la misma en el plazo continuado de más de tres años se entiende que es su vivienda habitual. Sin embargo, ello no implica que cumpliendo ese requisito temporal se pueda perpetuar la deducción en años posteriores sin más consideraciones. Así el art. 68.1 de la LIRPF hace necesario que la vivienda por la que se practique la deducción constituya o vaya a constituir la residencia habitual. Ese "que vaya a constituir" abre una vía para aplicar la deducción sobre una vivienda que todavía no sea la habitual por estar pendiente de confirmarse en un futuro que se habite de manera efectiva en un año como dispone el art. 54 del Reglamento de IRPF. No es este el caso del ejercicio 2018, puesto que la construcción de la vivienda finalizó en 2012. Por tanto, es un requisito exigible para aplicar la deducción en 2018 que en dicho año la vivienda tenga el carácter de habitual.
El hecho de que el recurrente haya realizado la deducción por inversión en vivienda habitual en sus declaraciones de IRPF correspondientes a los ejercicios 2012 a 2018 no impide la actuación de comprobación de la Agencia Tributaria en el ejercicio 2018, pues como se señala en la sentencia de la Audiencia Nacional de 11 de febrero de 2008 (recurso 798/2006 ): "...invocada la infracción del principio de confianza legítima, ha de ser rechazada pues no hay infracción del principio que prohíbe el "venire contra "factum" proprium" por la sola razón de que la actora no acredita la existencia de acto propio alguno, en el sentido técnico legal, es decir, limitado a que se hubieren dictado actos administrativos favorables en uno u otro sentido para el interesado, respecto del propio concepto fiscal y las mismas circunstancias respecto del cual se invoca tal doctrina.
En cualquier caso, lo que no sería admisible es la perpetuación de situaciones de ilegalidad consentidas, toleradas o inadvertidas por la Administración en el pasado, puesto que tal conducta puramente omisiva, si no se ha formalizado en actos administrativos favorables al contribuyente, no puede ser invocada por éste para seguir disfrutando de una situación de ilegalidad, que es lo que se viene a sostener en la demanda".
El actor para fundamentar su residencia habitual en Oviñana realiza, por un lado, una crítica de los elementos probatorios utilizados por la Administración para rechazar la aplicación de la deducción por adquisición de vivienda y, por otro, destaca los elementos de prueba que conducirían a considerar que tiene su residencia habitual en dicha localidad.
Así se aportó por el actor un certificado de la Guardia Civil del puesto de Soto de Luiña, de 27 de marzo de 2020, en la que se recoge que Doña Juana reside habitualmente en la demarcación; en DIRECCION001 Oviñana y que en este lugar se tiene constancia de que ha pasado todo el período de confinamiento. Sin embargo dicho certificado se refiere al año 2020, por lo que nada acredita respecto al ejercicio 2018.
Se aportó una manifestación del veterinario Don Romualdo de 8 de enero de 2021, en la que afirma que presta habitualmente servicios de veterinario en la vivienda situada en DIRECCION002 de Oviñana a requerimiento de doña Laura, que en esa casa se localizan 5 gallinas y 3 gatos domésticos a los que con regularidad les proporciona las vacunas y revisiones necesarias. Sin embargo el hecho de que tenga animales a los que se prestan atenciones en la actualidad no produce ningún efecto en el año 2018.
En cuanto a la manifestación del Alcalde pedáneo de Oviñana respecto a que el recurrente reside habitualmente en la casa desde el año 2012 hemos de señalar que no se hace constar en su escrito la razón de ciencia o conocimiento en que se basa para certificar la residencia del recurrente.
Se aportó un escrito de Don Erasmo de 4 de enero de 2021 en el que manifiesta que trabaja en la panadería La Estrella de Soto de Luiña y que desde el año 2012 diariamente y en furgoneta reparte el pan y a veces otros productos en la vivienda de la familia de Nemesio, situada en DIRECCION002 de Oviñana, y que la entrega la realiza en persona a alguno de los miembros de la familia. Se aportó otro escrito, de 4 de marzo de 2021, realizado por la gerente de la panadería La Estrella de contenido similar al anterior.
Tales documentos constituyen indicios de la residencia habitual en Oviñana, defendida por el actor, pero los mismos, al igual que los anteriores, tienen debilitada su fuerza probatoria al no haber sido ratificados a presencia judicial, con las debidas garantías de inmediación y contradicción, lo que hubiera sido de utilidad para precisar la relación de las personas que firman dichos escritos con el recurrente y donde se podría haber constatado la seriedad, verosimilitud y alcance de sus manifestaciones, circunstancias éstas que no se han podido determinar lo que, insistimos, resta eficacia probatoria a dicha prueba.
En cuanto a las facturas aportadas de teléfono e internet durante todo el año, ello no evidencia que la residencia habitual del actor se encuentre en Oviñana. En este sentido no se niega aquí que el recurrente disfrute de la vivienda sita en dicha localidad a lo largo del año, lo que justificaría el mantenimiento de dicho servicio durante el año entero, sino que lo que se debe acreditar es que reside habitualmente en Oviñana, lo que es distinto.
Respecto a que su madre y abuela, en situación de dependencia de grado III, viven en la DIRECCION003 y que el demandante figura empadronado en el piso DIRECCION000, de ello no cabe deducir la residencia de una tercera persona vinculada por razón de parentesco.
El hecho de que la vivienda de Oviedo no sea propiedad del actor, sino de su abuela, no impide que constituya la vivienda habitual del recurrente.
En cuanto al hecho de que las comunicaciones de la AEAT y de los Servicios Tributarios de Principado se dirigen a la vivienda de Oviñana, el mismo tampoco impide que, en la realidad, se tenga la residencia habitual en otro lugar.
Por su parte la Administración fundamenta la denegación de la deducción por inversión en vivienda habitual en varios elementos de prueba que explicita.
Así, figura en el expediente administrativo el certificado de empadronamiento del recurrente en el domicilio sito en la DIRECCION000 desde 1996, junto a su familia. A este respecto hemos de señalar que el empadronamiento comporta una presunción de residencia en el domicilio en el que figura inscrito, pero no constituye una prueba plena de la residencia habitual en dicho domicilio, al moverse en el plano formal y no en el plano real.
En el documento emitido por la Fundación Educativa Francisco Coll se certifica que el hijo del actor figura matriculado desde 2007 en su centro, con domicilio en Oviedo. Se trata de un mero indicio pero que justifica una presencia continuada en Oviedo al menos durante el período escolar.
En el documento emitido por la empresa para la que trabaja el actor se constata el domicilio de la DIRECCION000 de Oviedo como el que figura registrado en la base de datos de la empresa. Del documento se desprende la presencia del actor en Oviedo al menos los días laborables.
En otro documento del Gobierno del Principado de Asturias se recoge que el contribuyente y su familia pertenecen al Área Sanitaria IV de Oviedo, teniendo asignado médico de cabecera en esa localidad.
Se considera significativo el hecho de que en el certificado de matrimonio del recurrente celebrado en Cudillero, obrante en el expediente, se consigne como domicilio de los contrayentes el situado en la DIRECCION000 de Oviedo.
En el acuerdo de liquidación se recoge que, según la información que consta en la base de datos de la Agencia Tributaria, se han producido por parte de Don Nemesio varias operaciones con vehículos en 2016 y 2018 en las que ha consignado ante la Jefatura Provincial de Tráfico que su domicilio estaba en Oviedo.
En el documento emitido por el Presidente de la Comunidad de Usuarios de Oviñana se acreditan unos consumos de agua trimestrales en la vivienda de Oviñana de 8, 32, 37 y 18 m3, por cada uno de los trimestres de 2018. Se aprecia aquí una estacionalidad patente con unos consumos en invierno muy inferiores a los meses de verano. Aunque es posible que en los meses de verano el consumo sea, generalmente mayor, los consumos indicados sugieren una mayor ocupación de la vivienda en la época estival, lo que pone en entredicho el concepto de habitualidad.
Se aportan facturas de la luz de la vivienda de Oviñana de 2018. Los consumos habidos en ese período son: 232 kwh (enero), 144 kwh (febrero), 178 kwh (marzo), 283 kwh (abril) 227 kwh (mayo), 206 kwh (junio), 276 kwh (julio), 364 kwh (agosto), 296 kwh (septiembre), 159 kwh (octubre), 166 kwh (noviembre) y 172 kwh (diciembre). Nuevamente se aprecia aquí un comportamiento estacional en los meses de julio, agosto y septiembre, lo que pondría de manifiesto que la vivienda no fue ocupada con carácter de habitualidad durante todo el ejercicio.
Resulta significativo que las facturas de luz aportadas referidas a la vivienda sita en Oviñana se dirijan a la DIRECCION000 de Oviedo.
La Administración relaciona los consumos eléctricos de la vivienda de Oviñana con los del piso de la DIRECCION000 apreciándose en el DIRECCION000 unos consumos durante los meses de julio y agosto muy pequeños de 104 y 97 kwh, respectivamente, en relación con el resto de meses del año, en los que de forma regular se alcanza un consumo medio de 236 kwh mensuales, de lo que deduce la Oficina Gestora que ello refleja un cambio de comportamiento en verano, que es congruente con los consumos habidos en la casa de Oviñana, lo que indica que en época estival se ocupa principalmente esta vivienda y el resto del año la vivienda de Oviedo es utilizada con la regularidad suficiente como para dar indicios de que en ella se reside.
A este respecto, afirma el actor que la Administración no aporta prueba del dato que ofrece sobre el consumo eléctrico en la vivienda de Oviedo.
Sin embargo, por el principio de facilidad probatoria, nada impedía al recurrente haber aportado las facturas correspondientes a los consumos eléctricos de la vivienda de Oviedo, en el año 2018, a fin de desvirtuar las afirmaciones de la Administración, lo que no ha verificado.
Pues bien, el examen de los elementos probatorios mencionados conduce a denegar al actor el derecho a la deducción por adquisición de vivienda. Aunque el demandante se ha esforzado por presentar una contraprueba idónea, la Sala no alcanza la convicción de la realidad de la consideración de la vivienda de Oviñana como vivienda habitual. Debe destacarse la solidez de los elementos de prueba aportados por la Administración referidos a aspectos comunes de la vida diaria como la salud, el trabajo o la educación. Los consumos de agua y luz reflejan una presencia estacional en Oviñana y no una residencia habitual y constante durante el año. Existen actos propios del recurrente como el domicilio que se facilita a la compañía de la luz para recibir las facturas de consumo eléctrico referidas a la casa de Oviñana o el hecho de que en el certificado del matrimonio celebrado en Cudillero se recoja el domicilio de Oviedo que resultan difícilmente explicables con la pretensión de residir habitualmente en Oviñana.
Frente a la fortaleza de los anteriores indicios, los aportados por el recurrente no tienen la misma consistencia, al basarse fundamentalmente en las manifestaciones de personas que afirman (en algunos casos con falta de precisión en cuanto al ejercicio 2018) la presencia de aquél en la vivienda de Oviñana, no habiéndose ratificado tales manifestaciones a presencia judicial lo que les resta, por las razones ya apuntadas, eficacia probatoria, resultando insuficiente la prueba aportada por el actor para justificar la procedencia de la deducción reclamada.
En definitiva, de la valoración conjunta de la prueba practicada se concluye que la parte actora no ha logrado justificar los hechos constitutivos del derecho que pretende hacer valer y la Administración ha negado, esto es, que la vivienda sita en Oviñana hubiera sido habitada de forma efectiva y con carácter permanente, pese a que podría haberlo hecho bajo los principios de disponibilidad y facilidad probatoria.
De lo anterior se deduce, además, la imputación de rentas inmobiliarias por el citado inmueble sito en Oviñana, que pasa a ser considerado un inmueble a disposición del contribuyente.
Sobre la base de la argumentación expuesta en anteriores sentencias, elementales razones de unidad de doctrina abocan a la desestimación del recurso, en el entendimiento de que no se han aportado elementos distintos que nos lleven a distinta consideración.
SEPTIMO.-En materia de costas, siendo de desestimar el recurso, a tenor de lo normado en el artículo 139 de la LJ, las costas son de imponer al recurrente si bien limitadas a 300 euros (139.3).
