Sentencia Contencioso-Administrativo 401/2025 Tribunal Superior de Justicia de Andalucía . Sala de lo Contencioso-Administrativo, Rec. 737/2023 de 19 de febrero del 2025

PRIMERO.-Constituye objeto del presente recurso la resolución dictada con fecha 25 de mayo de 2023, por la Sala de Málaga del Tribunal Económico Administrativo Regional de Andalucía, por la que se desestima la Reclamación Económico Administrativa tramitada con el número NUM000, interpuesta contra el acuerdo de liquidación provisional de 7 de marzo de 2022, dictado por el Gerente Provincial de Málaga de la ATRIAN.

SEGUNDO.-Alega el recurrente:Con fecha 30 de julio de 2021, la Agencia Tributaria de Andalucía (en adelante ATRIAN), emitió una propuesta de liquidación dirigida a Doña Delia, por la que se iniciaba procedimiento de comprobación limitada del concepto Actos Jurídicos Documentados, con número de expediente NUM001 y relativo a la escritura pública otorgada el 28 de septiembre de 2018, ante el Notario Antonio Chaves Rivas con el número 996 de su Protocolo. La notificación de la propuesta de liquidación aclaraba que la escritura pública reseñada formalizaba la compraventa de la oficina de farmacia con licencia n.º NUM002, sita en Marbella, calle San Antonio 37, esquina calle Galveston, en la que los adquirentes fueron Doña Delia y su hijo Don Doroteo, en proporción 55 y 45 por ciento, respectivamente. La transmitente fue Doña Eva María y Don Adrian. Asimismo, consta en la propuesta de liquidación que por esta operación no se presentó autoliquidación por el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (en adelante ITP y AJD), en su modalidad de Actos Jurídicos Documentados (en adelante AJD). La propuesta de liquidación entiende que la operación está sujeta a la modalidad de AJD respecto del valor de la licencia (fondo de comercio). Dicho criterio lo sustenta la ATRIAN en la Sentencia del Tribunal Supremo número 3965/2020, de 26 de noviembre de 2020 (y otras posteriores), en la que el Tribunal Supremo fija el siguiente criterio interpretativo sobre el artículo 31.2 del Texto Refundido de la Ley del ITP y AJD: "La primera copia de una escritura notarial en la que se documenta la cesión o transmisión de una oficina de farmacia es un acto sujeto, conforme a lo dispuesto en el artículo 31.2 TRLITPAJD, al impuesto sobre actos jurídicos documentados, al ser inscribible tal título en el Registro de Bienes Muebles creado en la disposición adicional única del Real Decreto 1828/1999, de 3 de diciembre, por el que se aprueba el Reglamento del Registro de Condiciones Generales de la Contratación. En particular, la cesión o transmisión de la oficina de farmacia puede encajar en la disposición adicional única del Real Decreto 1828/1999, concretamente, en su núm. 1, Sección 5ª («Sección de otros bienes muebles registrables»); y no hay ninguna otra norma que impida la inscripción de dicha operación en el Registro de Bienes Muebles, con independencia de cuál sea la eficacia o efectos que se otorgue a la misma.» Siendo el valor de venta de la licencia (fondo de comercio) de 2.134.000 euros y el porcentaje adquirido por mi representado el 55%, al aplicar el tipo de gravamen del 1,5% se propuso una liquidación de 17.605,50 euros de cuota tributaria más los correspondientes intereses de demora, computados desde el 14 de noviembre de 2018. II.- Que, no estando de acuerdo con la propuesta de liquidación notificada, con fecha 13 de septiembre de 2021, mi representada presentó alegaciones en las que, en síntesis, se opuso a la aplicación retroactiva de la nueva jurisprudencia del Tribunal Supremo. En concreto, señaló que hasta la Sentencia núm. 1607/2020 de 26 de noviembre de 2020 (recurso de casación n.º 3631/2019), era mayoritaria la existencia de un criterio jurisprudencial contrario al gravamen por la modalidad de AJD de la transmisión de oficinas de farmacia documentadas en escritura pública. Así, por ejemplo, tanto el Tribunal Superior de Justicia de Madrid como el de la Comunidad Valenciana, coincidían en afirmar que la escritura no debía ser gravada por AJD, al no ser necesaria su inscripción en ningún Registro. No obstante, existía alguna sentencia en sentido contrario del TSJ de Extremadura. Consta en las alegaciones la referencia a la consulta de la Dirección General de Tributos (en adelante DGT) V1804-06 de 8 de septiembre de 2006, en la que se analiza el gravamen de la venta de una oficina de farmacia. En esta consulta el adquirente pregunta de forma expresa "Si la compraventa de la farmacia en escritura pública queda gravada por el concepto de actos jurídicos documentados, tanto en el supuesto que la compraventa esté sujeta o no lo esté al Impuesto sobre el Valor Añadido.". Pues bien, señala la DGT en su contestación que la no sujeción al IVA determina la no sujeción al gravamen de AJD. En casi idénticos términos se contestó a las consultas 1664-03 de 20 de octubre de 2003 y V2696-09 de 9 de diciembre de 2009. Las alegaciones insistieron en que, ante un cambio de criterio como el descrito, acecido con posterioridad al devengo del hecho imponible que nos ocupa, no debiera ser aplicado de forma retroactiva el nuevo criterio, por vulnerar la confianza legítima exigible a la Administración tributaria. En este sentido se invocó especialmente la Sentencia de la Sección 4 de la Audiencia Nacional, de fecha 17 de abril de 2019, dictada en el recurso 866/2016, que analiza esta cuestión en profundidad. La Audiencia Nacional se centra en la cuestión sometida a debate, es decir, "...lo primero que debemos decidir es si resulta aceptable que la Administración despliegue un procedimiento de comprobación a ejercicios en los que el sujeto pasivo actuó, se comportó y procedió conforme a los criterios en ese momento vigentes y reconocidos por la propia Administración, cuando pasado el tiempo, la propia Administración revisó la interpretación de los preceptos aplicables.". En las alegaciones se reprodujo el Fundamento de Derecho Sexto de la citada sentencia de la Audiencia Nacional de 17 de abril de 2019, ya que efectúa un detallado análisis del principio de confianza legítima, tanto bajo el Derecho Comunitario como en el Ordenamiento jurídico interno. Por su parte, el Fundamento de Derecho Séptimo de la sentencia aclara que, si el interesado siguió el criterio administrativo entonces vigente, no es admisible la regularización retroactiva. Y añade "Que el interesado no hubiese formulado consulta resulta irrelevante, incluso se nos antoja innecesario que lo hiciera a la vista de las ya pronunciadas por la DGT.". Y añade lo siguiente: "Resulta manifiestamente contradictorio que un sistema que descansa a espaldas del obligado tributario, cuando el contribuyente haya seguido el dictado o pautas de la Administración tributaria, un posterior cambio de criterio del aplicado, cualquiera que fuere el ámbito revisor en el que tuviera lugar, no deje a salvo y respete lo hasta ese momento practicado por el administrado, salvo que el nuevo resultara más favorable a los intereses económicos o patrimoniales del contribuyente.". III.- Que, con fecha 16 de marzo de 2022, a mi representada le fue notificado el acuerdo de liquidación provisional de 7 de marzo de 2021, que desestimaba las alegaciones formuladas, liquidando una cuota de 17.605,50 euros más 2.181,39 euros de intereses de demora, ascendiendo en total la deuda tributaria a 19.786,89 euros. El acuerdo entiende que no existió vulneración del principio de confianza legítima -consecuencia del principio de seguridad jurídica- porque dicho principio se manifiesta en situaciones donde la expectativa de un sujeto, por la conducta de otro, genera un grado de confianza ocasionando una protección legal y constitucional. Este principio exige, según el Tribunal Supremo en sentencia de 22 de junio de 2016 (recurso de casación núm. 2218/2015), que concurran determinados requisitos que no se habrían dado en el caso que nos ocupa. Concretamente, se trata de los siguientes requisitos: 1. No puede amparar creencias subjetivas de los administrados 2. No puede descansar en la mera expectativa de una invariabilidad de las circunstancias. 3. No puede sostenerse en la circunstancia de que no se haya regularizado la situación tributaria en ejercicios anteriores. 4. El comportamiento esperado de la Administración ha de derivar de actos o signos externos lo suficientemente concluyentes. El acuerdo entiende que las consultas invocadas de la DGT, no son suficientemente específicas sobre la no sujeción a la modalidad de AJD del ITP y AJD, de las escrituras públicas que documenten la venta de oficinas de farmacia, sino que se refieren más bien al deslinde entre dicho Impuesto y el Impuesto sobre el Valor Añadido. Por otro lado, el acuerdo de la ATRIAN señala que antes de la Sentencia del Tribunal Supremo de 26 de noviembre de 2020, el gravamen por AJD de estas operaciones no era una cuestión pacífica, sino un asunto debatido ante los Tribunales por diversas Comunidades Autónomas. En conclusión, el acuerdo de 7 de marzo de 2022 de la ATRIAN entiende que, con independencia de las creencias subjetivas del obligado tributario, conforme a la citada doctrina del Tribunal Supremo y ante la falta de un pronunciamiento expreso de la DGT, no resulta aplicable al caso el principio de confianza legítima alegado por mi representada. IV.- Que, no considerando ajustada a Derecho la liquidación provisional, con fecha 17 de marzo de 2022, dentro del plazo establecido en el artículo 235 de la Ley General Tributaria, se interpuso por Doña Delia, Reclamación Económico Administrativa ante el Tribunal Económico Administrativo Regional de Andalucía. La reclamación, que tuvo entrada en el Tribunal el día 16 de marzo de 2022, se tramitó con el número NUM000. En el trámite de puesta de manifiesto concedido por el TEAR el 21 de junio de 2022, debido a un error imputable a mi representada, ésta no tuvo acceso a la notificación del trámite, no realizando alegaciones. V.- Que, con fecha 21 de julio de 2023, Doña Asunción recibió notificación de la Resolución de 25 de mayo de 2023, dictada por la Sala Desconcentrada de Málaga del Tribunal Económico Administrativo Regional de Andalucía, en la Reclamación Económico-Administrativa tramitada con el número NUM000, por la que se desestima su reclamación. El Fundamento de Derecho Primero de la Resolución aclara que "es criterio de este Tribunal que la falta de presentación de escrito de alegaciones en el procedimiento económico-administrativo, no determina por sí sola la caducidad del procedimiento, ni puede interpretarse como desistimiento tácito, lo cual obliga a entrar en el examen del expediente y a decidir, haciendo uso de las facultades revisoras que a esta vía atribuye el artículo 237 de la Ley General Tributaria, acerca de todas las cuestiones de hecho y de derecho que ofrezca el expediente, hayan sido o no planteadas por los interesados.". Ahora bien, a pesar de que el único argumento alegado por mi representada en el procedimiento de aplicación de los tributos del que derivó la liquidación (expediente NUM001), se basó, como se ha expuesto en el Antecedente de Hecho II, en la vulneración del principio de confianza legítima, la Sala desconcentrada de Málaga del TEAR de Andalucía no se plantea ni resuelve esta cuestión de derecho. Ni siquiera la menciona. En parte alguna de la Resolución de 25 de mayo de 2023 se hace referencia al principio de confianza legítima ni a su vulneración o no en el presente caso. En el Fundamento de Derecho segundo, se afirma que la única cuestión a resolver por el Tribunal es "La legalidad del acto impugnado". Los fundamentos de Derecho siguientes se limitan a analizar si las transmisiones de autorizaciones administrativas de oficinas de farmacia, documentadas en escritura pública, deben o no gravarse por la modalidad de AJD del ITP y AJD. Es decir, no se analiza si es posible regularizar situaciones anteriores a las Sentencias del Tribunal Supremo de 26 de noviembre de 2020, sino si en la actualidad es procedente el gravamen. Lógicamente, la jurisprudencia del Tribunal Supremo después de dichas sentencias es clara a favor del gravamen, por lo que de este modo la Resolución del TEAR de Andalucía de 25 de mayo de 2023, desestima la reclamación de mi representada. VI.- Que, por estar disconforme con el contenido y procedencia de la Resolución de 25 de mayo de 2023 de la Sala desconcentrada de Málaga del Tribunal Económico Administrativo Regional de Andalucía, dictada en la Reclamación EconómicoAdministrativa número NUM000, esta parte interpuso el 13 de septiembre de 2023, dentro del plazo establecido al efecto, el presente Recurso Contencioso-Administrativo.

TERCERO.- La cuestión controvertida ha sido ya resuelta por esta Sala en la sentencia de fecha 02 de octubre de 2024 ( recurso contencioso administrativo n.º 448/2023) y por respeto a los principios de seguridad jurídica y unidad de doctrina seguimos el criterio contenido en la misma , llevando a la desestimación del presente recurso contencioso administrativo:

En relación al principio de confianza legítima como ha señalado esta Sala en sentencia de 5-5-2023, el Tribunal Supremo en sentencia de 13 de junio de 2018, recurso 2800/2017, afirma que el principio de confianza legítima implica la exigencia de un deber de comportamiento de la Administración que consiste en la necesidad de observar en el futuro la conducta que sus actos anteriores hacían prever y aceptar las consecuencias vinculantes que se desprenden de esos propios actos y, añade que "...para que pueda afirmarse que existe ese deber es menester que concurran determinados requisitos (destacados en la sentencia de 22 de junio de 2016, dictada en el recurso de casación núm. 2218/2015 , con abundante cita de pronunciamientos anteriores), concretamente los siguientes:

1. Que aunque la virtualidad del principio puede suponer la anulación de un acto de la Administración o el reconocimiento de la obligación de ésta de responder de la alteración constatada cuando ésta se produce sin conocimiento anticipado, sin medidas transitorias suficientes para que los sujetos puedan acomodar su conducta y proporcionadas al interés público en juego, y sin las debidas medidas correctoras o compensatorias, el principio no puede amparar creencias subjetivas de los administrados que se crean cubiertos por ese manto de confianza si la misma no viene respaldada por la obligación de la Administración de responder a esa confianza con una conducta que le venga impuesta por normas o principios de derecho que le obliguen a conducirse del modo que espera el demandante.

2. Que no puede descansar la aplicación del principio en la mera expectativa de una invariabilidad de las circunstancias, pues ni este principio, ni el de seguridad jurídica garantizan que las situaciones de ventaja económica que comportan un enriquecimiento que se estima injusto deban mantenerse irreversibles.

3. Que la circunstancia de que no se haya activado la regularización de la situación tributaria en otros ejercicios anteriores no es causa obstativa per se para que, constatada por la Administración la práctica irregular llevada a cabo, se proceda a su regularización a partir de entonces, a lo que debe añadirse que no puede considerarse contraria a la doctrina de los actos propios ni a la buena fe la conducta de una de las partes sin valorar al mismo tiempo la de la otra parte.

4. Que es imprescindible que el comportamiento esperado de la Administración -valga la expresión- derive de actos o signos externos lo suficientemente concluyentes como para generar una razonable convicción en el ciudadano - más allá de aquellas insuficientes creencias subjetivas o expectativas no fundadas- de que existe una voluntad inequívoca de la Administración de ajustar su comportamiento a un determinado modo de proceder.

(...)

"Sí podemos afirmar, empero, que la Administración Tributaria no podrá exigir el tributo en relación con una determinada clase de operaciones (o, en general, de hechos imponibles), respecto de períodos anteriores no prescritos, cuando puedan identificarse actos o signos externos de esa misma Administración lo suficientemente concluyentes como para entender que el tributo en cuestión no debía ser exigido a tenor de la normativa vigente o de la jurisprudencia aplicable. En otras palabras, la declaración expresa y precisa de que la operación no está sujeta o la realización de actos indubitados que revelen un criterio claramente contrario a su sujeción impedirá a la Administración exigir el tributo con carácter retroactivo, esto es, en relación con momentos anteriores (no afectados por la prescripción) a aquél en el que se cambió el criterio que antes se había manifestado expresa o tácitamente y que llevó al interesado a ajustar su comportamiento a esos actos propios.

A ello cabría añadir, reiterando aquí nuestra jurisprudencia, que la circunstancia de que la Administración competente no haya regularizado la situación del contribuyente con anterioridad, o no haya iniciado en relación con los correspondientes hechos imponibles procedimiento alguno (de gestión, o de inspección) no determina ineluctablemente que exista un acto tácito de reconocimiento del derecho del sujeto pasivo del tributo, pues tal circunstancia -la ausencia de regularización- no constituye, si no va acompañada de otros actos concluyentes, un acto propio que provoque en el interesado la confianza en que su conducta es respaldada por el órgano competente de la Administración".Añade dicha sentencia sobre los cambios de criterio judiciales que : " La lógica consecuencia de lo hasta aquí expuesto no puede ser otra que la estimación del recurso de casación deducido por la Diputación Foral de Bizkaia pues, como señala con acierto dicha parte recurrente, el eventual "cambio de criterio" que aquí se habría producido no reúne los requisitos necesarios como para entender vulnerado el principio de confianza legítima, máxime si se tiene en cuanto que la Administración está sometida al principio de legalidad y, sobre todo, que no consta pronunciamiento, resolución o acto expreso que ponga de manifiesto que la Hacienda Foral entendió siempre -antes de julio de 2014- que operaciones como las analizadas no estaban sujetas al tributo".

Además la STC nº 179/2015, de 7 de septiembre de 2015, dice en el mismo sentido que: "el Tribunal Europeo de Derechos Humanos ha señalado que las exigencias de seguridad jurídica y de protección de la confianza legítima de los litigantes no generan un derecho adquirido a una determinada jurisprudencia, por más que hubiera sido constante ( STEDH de 18 de diciembre de 2008, caso Unédic contra Francia , § 74), pues la evolución de la jurisprudencia no es en sí contraria a la correcta administración de justicia, ya que lo contrario impediría cualquier cambio o mejora en la interpretación de las leyes ( STEDH de 14 de enero de 2010, caso Atanasovski contra la ex República Yugoslava de Macedonia, § 38).

A lo anterior debemos añadir, finalmente, que en el sistema de civil law en que se desenvuelve la labor jurisprudencial encomendada al Tribunal Supremo español, la jurisprudencia no es, propiamente, fuente del Derecho -las Sentencias no crean la norma-, por lo que no son miméticamente trasladables las reglas que se proyectan sobre el régimen de aplicación de las leyes. A diferencia del sistema del common law, en el que el precedente actúa como una norma y el overruling, o cambio de precedente, innova el ordenamiento jurídico, con lo que es posible limitar la retroactividad de la decisión judicial, en el Derecho continental los tribunales no están vinculados por la regla del prospective overruling, rigiendo, por el contrario, el retrospective overruling (sin perjuicio de la excepción que, por disposición legal, establezca el efecto exclusivamente prospectivo de la sentencia, como así se prevé en el art. 100.7 LJCA en el recurso de casación en interés de ley).

Así tuvimos ocasión de señalarlo ya en nuestra STC 95/1993, de 22 de marzo , en la que subrayamos que la Sentencia que introduce un cambio jurisprudencial "hace decir a la norma lo que la norma desde un principio decía, sin que pueda entenderse que la jurisprudencia contradictoria anterior haya alterado esa norma, o pueda imponerse como Derecho consuetudinario frente a lo que la norma correctamente entendida dice" (FJ 3)".

Por tanto, la jurisprudencia no crea normas, sino que interpreta y aplica las existentes.

Además la STS de 19 de diciembre de 2011, recurso 2884/2010, dice que: "En primer lugar, «no existe una prohibición constitucional de la legislación tributaria retroactiva que pueda hacerse derivar del principio de irretroactividad tal como está consagrado» en el art. 9.3 C.E ., pues el «límite expreso de la retroactividad "in peius" de las leyes que el art. 9.3 de la Norma suprema garantiza no es general, sino que está referido exclusivamente a las leyes "ex post facto" sancionadoras o restrictivas de derechos individuales.... No cabe considerar, pues, con carácter general, subsumidas las normas fiscales en aquellas a las que se refiere expresamente el citado art. 9.3 C.E ., por cuanto tales normas no tienen por objeto una restricción de derechos individuales, sino que responden y tienen un fundamento propio en la medida en que son directa y obligada consecuencia del deber de contribuir al sostenimiento de los gastos públicos de acuerdo con la capacidad económica impuesto a todos los ciudadanos por el art. 31.1 de la Norma fundamental» ( STC 173/1996 , fundamento jurídico 3., que se apoya en las SSTC 27/1981 , fundamento jurídico 10 , 6/1983 , fundamento jurídico 3 ., 126/1987 , fundamento jurídico 9 ., y 150/1990 , fundamento jurídico 8.) (...).

Y es que, en la medida en que la cuestionada es una disposición de carácter tributario, y éstas, como ha señalado el Tribunal Constitucional, «no son normas sancionadoras o restrictivas de derechos individuales », es evidente que «no existe una prohibición constitucional de la legislación tributaria retroactiva» o, dicho de otra forma, que «no cabe considerar, con carácter general, subsumidas las normas fiscales en aquellas a las que expresamente se refiere el art. 9.3 de la Constitución , por cuanto tales normas tienen un fundamento autónomo en la medida en que son consecuencia obligada del deber de contribuir al sostenimiento de los gastos públicos, impuesto a todos los ciudadanos por el art. 31.1 de la Norma fundamental» ( STC 89/2009, de 20 de abril , FJ 3).

Si las normas tributarias no son sancionadoras ni restrictivas de derechos individuales no puede afirmarse que la jurisprudencia en que se basa la resolución recurrida comporte una infracción del art. 9.3 de la CE ."

Finalmente, en cuanto al motivo relativo a la falta de motivación en la determinación de la base imponible, tampoco puede ser acogido, habida cuenta la base imponible está constituida por el valor consignado en la escritura pública y la cuota tributaria se obtendrá aplicando a la base imponible el tipo de gravamen general vigente a la fecha del devengo, aprobado por la Comunidad Autónoma de Andalucía y que la base imponible del impuesto de AJD es el valor declarado, entendiendo como tal el que figura en la propia escritura notarial y que coincide con el precio de transmisión del negocio en su totalidad, conforme al art. 30.1 de la LITPYAJD quien fija como tal el valor declarado. De modo que en la escritura pública de compraventa de autos fija el valor de los derechos de continuación del negocio farmacéutico con su clientela y arraigo y la titularidad de la oficina en 760.000 euros. Sin que pueda excluirse conceptos ajenos a la licencia, dado que la transmisión incorpora elementos patrimoniales de evidente y considerable valor que necesariamente deben ser tenidos en cuenta a la hora de cuantificar la base imponible del impuesto, como dejó dicho, entre otras, la STS de 2 de febrero de 1996 (RCA/9389/1991), al FD 6º:".... Queda claro, pues, que las farmacias tienen la consideración fiscal de establecimientos comerciales y sus rendimientos no son profesionales, sino rentas mixtas derivadas del trabajo y del capital, lo que fiscalmente se denominan "rendimientos de las explotaciones".

No obstante lo anterior, concurren en la actividad de farmacia tres características peculiares, que conforman su ejercicio, y que son:1ª) El ejercicio de esta actividad sólo pueden realizarla las personas físicas que hayan obtenido el título universitario de licenciado o doctor en farmacia. 2ª) La propiedad de la Oficina de farmacia debe pertenecer necesariamente a un farmacéutico. 3ª) No existe el derecho de libre establecimiento de farmacias, antes al contrario, el número de éstas se halla limitado en función de la población de las ciudades, villas y pueblos y de su distribución geográfica y además su localización en concreto se halla regulada de modo que deben mantenerse obligatoriamente ciertas distancias.

Esta especial regulación del ejercicio de la actividad de farmacia, cuya justificación no hace al caso, genera desde el punto de vista económico-empresarial beneficios propios de una organización oligopolista de la oferta y, además, dentro de los grandes núcleos de población produce junto al beneficio comercial lo que en Economía se llaman rentas de situación, derivadas precisamente de la imposibilidad de establecer nuevas farmacias en el círculo de adscripción e influencia de las existentes.

El establecimiento concreto (Oficina de farmacia) que posee cada farmacéutico, tiene indudablemente un valor económico, que resulta de actualizar la corriente esperada de rendimientos derivados de su explotación, de ahí que sea de conocimiento general la existencia de traspasos de farmacias, a título oneroso, por el precio que refleja el valor económico de las respectivas oficinas de farmacia, de manera que su transmisión a título lucrativo, por donación, esta sujeta al Impuesto sobre Sucesiones.

Conviene aclarar que unas veces se transmite la totalidad del patrimonio afecto a la explotación de la farmacia, incluido por tanto el local, el mobiliario, los utensilios, los enseres y las existencias, y, obviamente, el derecho de establecimiento, derivado de la licencia o autorización administrativa correspondiente, además del fondo de comercio (clientela, etc.), y otras veces, como es el caso de autos, se transmite el negocio de farmacia, manteniendo, sin embargo, el donante la propiedad del local, mobiliario, utensilios y enseres, que ha arrendado a la donataria. Esta peculiar manera de actuar no desvirtúa la tesis de que la transmisión de la explotación o titularidad de la farmacia implica para la donataria una adquisición patrimonial valuable, sujeta en consecuencia al Impuesto General sobre las Sucesiones."

Por lo expuesto se impone desestimar el recurso contencioso administrativo,y, conforme al artículo 139.1 de la Ley 29/1998, en redacción dada por Ley 37/2011, ante las circunstancias concurrentes y la controversia jurídica existente entre las partes sobre las cuestiones litigiosas es por lo que no procede hacer expresa condena en costas.

En atención a lo expuesto y en virtud de la autoridad conferida por el Pueblo Español, en el nombre de S.M. EL REY