Sentencia Contencioso-Administrativo 872/2025 Tribunal Superior de Justicia de Andalucía . Sala de lo Contencioso-Administrativo, Rec. 922/2023 de 21 de abril del 2025

PRIMERO.-Objeto del recurso presente es determinar si concurre inactividad en los términos en que el recurso es presentado, es decir por inactividad de la administración de la Agencia Tributaria de la Junta de Andalucía,de la solicitud de devolución de la cantidad de 1.842,96 € correspondiente al Impuesto sobre el Valor Añadido, ejercicio 2022. , en virtud de lo establecido en loar artículos 29.2 y 32.1 de la Ley 29/1998, de 13 julio, reguladora de la Jurisdicción Contenciosa-Administrativa.

SEGUNDO.-La parte recurrente expone, en síntesis:

Dentro del plazo reglamentariamente establecido para ello GLOBAL MARKETS SC presentó solicitud de devolución de IVA ejercicio 2022 por importe de 1.842,96 euros (MIL OCHOCIENTOS CUARENTA Y DOS EUROS CON NOVENTA Y SEIS CÉNTIMOS).

L a D e p e n d e n c i a R e g i o n a l d e I n s p e c c i ó n S e d e d e L l e i d a

i n i c i o a c t u a c i o n e s d e c o m p r o b a c i ó n e i n v e s t i g a c i ó n ,

e x p e d i e n t e C O 0 0 1 0 2 3 9 2 4 , e l 1 9 d e j u l i o d e 2 0 2 3

El 29 de septiembre de 2023 la recurrente presentó solicitud de ejecución de acto administrativo firme surgido por silencio administrativo positivo número de asiento registral RGE334056762023 al considerar que había surgido por SILENCIO ADMINISTRATIVO POSITIVO un derecho de crédito ante la Agencia Tributaria consistente en la cantidad solicitada más intereses de demora, correspondiente a la solicitud de devolución de IVA ejercicio 2022.

La Agencia Tributaria ha desatendido también este requerimiento sin dar contestación alguna.

devolución solicitada, o en su defecto, abrir procedimiento de comprobación limitada o de Inspección, según consta en el expediente administrativo. por lo que procede estimar el presente recurso contencioso administrativo, dado que según la legislación y jurisprudencia invocada ha nacido un derecho de crédito a favor del contribuyente, que incluye el principal solicitado más los intereses de demora. Por otro lado, la liquidación provisional dictada por la Administración tras la apertura de una comprobación limitada posterior a la finalización de los seis meses, en nada afecta al derecho de crédito surgido, dado que según la jurisprudencia de TS solo una liquidación definitiva surgida de un procedimiento de inspección podría ya modificar la liquidación provisional surgida por silencio administrativo positivo. El expediente de Inspección abierto por la Delegación Especial de Cataluña, Dependencia Regional de Inspección, Sede de Lleida es NULO DE PLENO DERECHO, según el art. 47 de la Ley 39/2015, en relación con el artículo 84 de la Ley General Tributaria, "la competencia territorial se atribuirá al órgano que se determine por la Administración tributaria, en desarrollo de sus facultades de organización, mediante disposición que deberá ser objeto de publicación en el boletín oficial correspondiente. En defecto de disposición expresa, la competencia se atribuirá al órgano funcional inferior en cuyo ámbito territorial radique el domicilio fiscal del obligado tributario. En el presente caso, el domicilio fiscal del contribuyente se encuentra en Málaga, siendo territorialmente incompetente la Delegación de la AEAT de Lleida para incoar procedimiento de Inspección alguno. En este sentido, la ORDEN a la que se hace referencia en el informe de la AEAT no tiene jerarquía suficiente para modificar lo establecido en la Ley General Tributaria.

TERCERO.-La Administración demandada alega que deben resaltarse los siguientes extremos:

deben resaltarse los siguientes extremos:

1º.- GLOBAL MARKETS S.C. se constituye, según consta en sus estatutos, por acuerdo de sus socios el día 19 de noviembre de 2022, dándose de alta en la misma fecha, y siendo el objeto social de la entidad de acuerdo con el artículo 3º de sus estatutos: "asesoría laboral". Así resulta del informe de la AEAT que obra en el expediente administrativo remitido, documento 029. Conforme al documento nº1 aportado con la demanda, la recurrente solicitó devolución del IVA, cuarto trimestre del ejercicio 2022.

2º Inicio de procedimiento de inspección como consecuencia de la solitud de devolución presentada que implica la terminación del procedimiento de devolución que, en la tesis de la actora, habría dado lugar a la inactividad que aquí se recurre.

Omite el recurrente deliberadamente que el 19 de julio de 2023 la Administración inició procedimiento de inspección que finaliza mediante resolución con liquidación provisional de fecha 10 de noviembre de 2023, de la que resulta una cuota de 0 euros. Por ello, concluye la resolución expresa que "se deniega la solicitud de devolución de1.843,17" e incluso se acuerda incoación de procedimiento sancionador. Así resulta de los documentos siguientes:

- Documento 009 EA, orden de carga en plan de inspección, de 19 de julio de 2023, que tiene por objeto el inicio de un procedimiento inspector de comprobación e investigación de alcance general y se refiere al cuarto trimestre de 2022 del IVA de la recurrente.

- Documento 010 EA, acuerdo del Director del Departamento de Inspección Financiera y Tributaria, de 13 de julio de 2023, por el que se extiende la competencia de la Dependencia Regional de Inspección de Cataluña, para que pueda iniciar, tramitar y resolver el procedimiento de inspección y, en su caso, los procedimientos sancionadores que deriven del mismo en relación con la hora recurrente.

Dicho acuerdo, entre otras manifestaciones, recogía expresamente la siguiente, que destacamos por su incidencia en el ámbito del presente recurso:" De conformidad con lo dispuesto en los artículos 127, 133.1.e) y 139.1.c) de la LGT, el inicio del presente procedimiento inspector produce, en relación con los periodos impositivos incluidos en su alcance temporal, el efecto de terminación de los procedimientos de devolución iniciados con las correspondientes autoliquidaciones y en su caso, los de verificación de datos y/o comprobación limitada que se hallasen en tramitación".

Por lo tanto, el inicio del procedimiento inspector que se comunicó por medio de este acuerdo determinó la terminación del procedimiento de devolución iniciado por a actora con la presentación de la autoliquidación del IVA del cuarto trimestre de 2022.

Como la recurrente está obligada a recibir por medios electrónicos las comunicaciones y notificaciones a realizar por la Agencia Estatal de Administración Tributaria, el acuerdo de inicio se puso a su disposición en la dirección electrónica habilitada única el mismo día 19 de julio de 2023, documento 011 EA.

Habiendo transcurrido diez días naturales desde la puesta a disposición del acuerdo de inicio en el servicio de dirección electrónica habilitada única, sin que GLOBAL MARKETS SC haya accedido a su contenido, de acuerdo con el artículo 43.2 Ley 39/2015, de 1 de octubre, del Procedimiento Administrativo Común de las Administraciones Públicas, se entiende que la notificación ha sido rechazada con fecha 30-07-2023 y hora 00:00, teniéndose por efectuada la notificación, como consta en los documentos 012 y 013 EA.

Tras la tramitación del oportuno procedimiento inspector, éste concluyó por medio de acta de disconformidad nº NUM000, de 10 de noviembre de 2023, a la que se ha hecho referencia, documento 026 EA. Es conveniente destacar, por su influencia en el presente procedimiento, las conclusiones alcanzadas por la Inspección, en las que se rechaza expresamente la solicitud de devolución de IVA instada por la ahora recurrente:

"CONCLUSION Tras las actuaciones realizadas se concluye que se trata de una trama, que tanto el Sr. Eulogio como su padre sr. Miguel Ángel han venido realizando desde hace años, consistente en la creación y utilización de sociedades (normalmente sociedades civiles y en las que constan como participes Eulogio y Prensa Empresarial SL NIF B86119641, sociedad que como se ha indicado tiene el NIF revocado desde 2019.) y sobre las que existen indicios claros, que no realizan actividad económica alguna y que la única finalidad de estas sociedades es obtener fraudulentamente devoluciones de IVA. De hecho, las sociedades carecen de la organización de medios humanos y materiales necesarios con los que llevar a cabo alguna actividad, y en ningún caso se han aportado las facturas recibidas correspondientes a los períodos objeto de comprobación.

De acuerdo con lo expuesto anteriormente, las Bases Imponibles de IVA devengado comprobado en el cuarto trimestre del ejercicio 2022 ascienden a 0,00 euros y las cuotas de IVA soportado comprobado en los trimestres señalados ascienden a 0,00 euros.

Por lo anterior, se deniega la solicitud de devolución de 1.843,17 €, presentada por el obligado tributario en el 4T de 2022."

Este acta fue puesta a disposición de la recurrente en su dirección electrónica habilitada, el propio día 10 de noviembre de 2023, documentos 027 y 028 del EA, sin que accediera a su contenido en el plazo de diez días naturales, por lo que se entiende que la notificación fue rechazada el día 21 de noviembre de 2023.

3º Solicitud de devolución del recurrente en concepto de IVA: a pesar de que, como se ha dicho, el procedimiento de devolución iniciado por la actora con la presentación de laauto liquidación relativa al cuarto trimestre del IVA de 2022 concluyó por el inicio del procedimiento inspector en fecha 19 de julio de 2023, que le puso fin, consta en el expediente escrito del representante de la entidad, el Sr. Eulogio, de 29 de septiembre de 2023 por el que solicita a la AEAT que: "proceda a practicar la devolución de IVA ejercicio 2022 por importe de 1.842,96 euros al haber nacido un derecho de crédito contra la Hacienda pública por silencio administrativo positivo". Documentos 03 y 04 del EA.

Este derecho de crédito que se atribuye la entidad demandante derivaría, a su juicio,

de la solicitud de devolución de ingresos presentada en relación con el 4T del IVA de 2022,sosteniendo la mercantil que, al no haberse resuelto expresamente dicha solicitud por la Administración - que no es así, según se ha expuesto dado el inicio de un procedimientoinspector que tuvo, entre otros efectos, el de terminar el procedimiento de devolución iniciado, como analizaremos a continuación - debe entenderse estimada por silencio administrativo la referida solicitud de devolución por importe de 1.842,96 euros.

4º.- Interposición del presente recurso contencioso-administrativo ex art. 29.2 LJCA:

A continuación, la entidad, obviando totalmente la existencia del procedimiento inspector que tiene los efectos que se han indicado sobre el procedimiento de devolución iniciado por la ahora recurrente, presenta ante la AEAT el ya mencionado escrito de 29 de septiembre de 2023, instando a la ejecución de lo que, según su criterio y, como se desarrollará en este escrito, es un acto firme no llevado a efecto, .

Y es la supuesta falta de ejecución de un acto firme -inexistente en la realidad, como se desarrollará a continuación- lo que permite a la actora articular, fraudulentamente y por la vía del mencionado art. 29.2 de la LJCA, el presente recurso, partiendo del tenor literal de este precepto, que reza: "Cuando la Administración no ejecute sus actos firmes podrán los afectados solicitar su ejecución, y si ésta no se produce en el plazo de un mes desde tal petición,podrán los solicitantes formular recurso contencioso-administrativo, que se tramitará por el procedimiento abreviado regulado en el artículo 78.".

5º.- Resolución expresa con liquidación provisional que ha devenido firme y consentida: Como se ha dicho, el procedimiento inspector iniciado, que puso término al procedimiento de devolución instado por la actora, terminó con un acta de disconformidad respecto de la cual no consta, sin embargo, que la entidad recurrente hubiera interpuesto recurso alguno, deviniendo aquella firme y consentida y de la que la recurrente deliberadamente no menciona siquiera en el presente recurso.

Se expresan en la contestación a la demanda los siguientes FUNDAMENTOS DE DERECHO:

PRIMERO.- . Sobre la inactividad de la AEAT: no concurre. Actividad administrativa no impugnable. Inadmisibilidad del recurso conforme al art. 69.c) LJCA.

1.1.- No hay acto firme que reconozca devolución alguna a la recurrente. En consecuencia, no existe inactividad.

Entendemos que el recurso debe inadmitirse in limine litis por cuanto no existe la inactividad administrativa que pretende ejecutarse por la vía del art. 29.2 de la LJCA.

Dispone en efecto, el art. 69.c) de la LJCA: "La sentencia declarará la inadmisibilidad del recurso o de alguna de las pretensiones en los casos siguientes: c) Que tuviera por objeto disposiciones, actos o actuaciones no susceptibles de impugnación").

Del expediente administrativo resultan, entre otros datos, los siguientes de interés para resolver la presente controversia:

- La Delegación de la AEAT en Lleida, tras examinar la autoliquidación del

Impuesto sobre el Valor Añadido correspondiente al ejercicio 2022, periodo 4T, inicia el

19 de julio de 2023 un procedimiento de inspección que finaliza mediante resolución con

liquidación provisional de fecha 10 de noviembre de 2023, de la que resulta una cuota de 0

euros. Por ello, concluye la resolución expresa que "se deniega la solicitud de devolución

de 1.843,17"1.

En la comunicación de inicio de actuaciones se advertía que :"De conformidad con lo dispuesto en los artículos 127, 133.1.e) y 139.1.c) de la LGT, el inicio del presente procedimiento inspector produce, en relación con los periodos impositivos incluidos en su alcance temporal, el efecto de terminación de los procedimientos de devolución iniciados con las correspondientes autoliquidaciones y en su caso, los de verificación de datos y/o comprobación limitada que se hallasen en tramitación". Este procedimiento inspector abarca la comprobación IVA, ejercicio 2022, 4T con alcance general.

- El anterior acuerdo se puso a disposición de la recurrente con fecha 10-11-2023 y hora 12:43 en el buzón electrónico asociado a su dirección electrónica habilitada en elServicio de Notificaciones Electrónicas, sin que accediese a su contenido transcurridos diez días naturales desde la puesta a disposición, por lo que de acuerdo con el artículo 43.2 Ley

39/2015, de 1 de octubre, del Procedimiento Administrativo Común de las Administraciones Públicas, se entiende que la notificación ha sido rechazada con fecha 21-11-2023 y hora 00:00, teniéndose por efectuado el trámite de notificación y siguiéndose el procedimiento.

1 Véanse los documentos 12 y 26 del expediente electrónico de la AEAT.

Del anterior análisis del iter cronológico de los acontecimientos que obran en el expediente administrativo se concluye que no existe el presupuesto del que ha de partirse para acudir a la jurisdicción contencioso-administrativa, cual es, la propia inactividad administrativa. Esto es, la inexistencia de inactividad administrativa resulta evidenciada en el supuesto de autos en el que sí hay resolución expresa y que la entidad recurrente no ha recurrido. El recurso interpuesto por mor del art. 29.2 LJCA no es sino un artificio de la recurrente en el que no concurre siquiera la premisa de partida: la inactividad.

La tesis de la actora está construida sobre una premisa fáctica que, según lo que se ha expuesto, no se compadece con la realidad de lo acontecido, pues sostiene que su solicitud de devolución de IVA del cuarto trimestre de 2022 no fue atendida en el plazo de seis meses, lo cual conllevaría, en aplicación de la norma, que la misma debiera entenderse estimada por la Administración.

Pero, insistimos, la recurrente, de manera deliberada, omite un hecho esencial, como es que el procedimiento devolución sí que concluyó antes de los seis meses y lo hizo por el mero comienzo del procedimiento inspector -debidamente notificado-, en sentido desfavorable para la actora -con denegación de tal petición, por lo que nunca tuvo lugar ni se produjo un acto presunto de la AEAT, favorable a la recurrente (en el sentido de reconocerle devolución alguna)-. Y es llamativo que la actora guarde tan estruendoso silencio sobre la tramitación realizada por la inspección, pues es evidente que, aludir a la misma, su estrategia de fraude quedaría al descubierto.

Ello revela que el supuesto acto presunto firme que reconocería derechos a la recurrente y que podría sustentar la aplicación del Art. 29.2 LJCA, nunca se produjo, de manera que no se da el presupuesto fáctico que permite hablar de inactividad. Dicho de otro modo, el recurrente no tiene derecho a una prestación concreta por parte de la Administración (dicha prestación ha sido denegada expresamente), de manera que,comprobada la inexistencia del título que ampare la petición fundada en el Art. 29.2 LJCA, no procede que se le reconozca el derecho a la prestación. Esto es, no existiendo inactividad alguna, sino todo lo contrario, una clara actividad administrativa de la que la recurrente se trata de zafar, el presente recurso debe ser inadmitido, por falta de concurrencia de los requisitos básicos del Art. 29.2 LJCA.

Así lo ha concluido el TS - en Sentencia de 21 de marzo de 2012 rec. 1389/2009 -en los casos en los que no existe inactividad que ejecutar como premisa de partida:

"En el examen del primer motivo casacional lo primero que procede examinar es si nos encontramos ante un acto administrativo firme ganado por silencio positivo, punto de partida o premisa del Ayuntamiento recurrente. Si no existe una acto firme mal puede instarse de la Administración su ejecución y, ante su negativa a ejecutar, demandarlo con éxito, al amparo del artículo 29.2 de la Ley Jurisdiccional, por el procedimiento abreviado del artículo 78 de igual Texto Legal, al que expresamente se remite el citado artículo 29.2. Así lo entiende la sentencia de instancia EDJ 2009/10945 cuando refiere en su fundamento de derecho segundo que lo primero que ha de constatarse es la existencia de una acto administrativo firme.

Es incuestionable que la inexistencia de un acto administrativo firme que deba ejecutarse impida la utilización del procedimiento del artículo 78 de la Ley Jurisdiccional al que, en efecto, se remite el artículo 29.2 para el supuesto de que "la Administración no ejecute sus actos firmes" y deje transcurrir el plazo de un mes desde la petición de ejecución que se le formule.

Pues bien, en consideración a que a juicio de la Sala de instancia no existe un acto firme,la sentencia EDJ 2009/10945 desestima el recurso contencioso administrativo. Para ello tiene en cuenta esencialmente, y así se expresa en su fundamento de derecho segundo, que el acto

administrativo firme que en definitiva se invoca "sería consecuencia del silencio positivo", y que, de conformidad con el artículo 62.1.f) de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre , "no se pueden adquirir facultades o derechos cuando se carezca de los requisitos esenciales para su adquisición, ya que en tales casos el acto es nulo de pleno derecho ".

Expuesto en los términos indicados el ámbito del debate, es de advertir que aunque la sentencia EDJ 2009/10945 se fundamenta esencialmente en el artículo 62.1.f) de la Ley 30/1992 ,para no apreciar la existencia de un acto administrativo firme ganado por silencio, implicitamente, al analizar la naturaleza de la donación y hacer mención a su hipotética revocación, lo que en definitiva observa la Sala "a quo" es, no solo la inexistencia de un acto firme, sino también la inexistencia de un acto administrativo que como por tal proceda ejecutarse. La inexistencia de un acto administrativo resulta evidenciada en el supuesto de autos (...).Por lo expuesto el motivo debe desestimarse, pues ante la inexistencia de un acto

administrativo, obviamente no es viable acudir al procedimiento abreviado con apoyo en el artículo 29.2 de la Ley Jurisdiccional, que requiere la existencia de acto administrativo y que además hubiera adquirido firmeza".

1.2.- Sin perjuicio de lo anterior, no sólo no hay inactividad, sino que existen y se dictaron actos administrativos expresos que podían ser objeto de recurso independiente.

Recordemos que la entidad recurrente podía haber recurrido la resolución expresa con liquidación provisional que finalizó el procedimiento inspector por los cauces legalmente previstos.

En efecto, en materia tributaria, como es el caso, el sistema de recursos administrativos goza de determinadas especialidades que pueden sintetizarse del siguiente modo: los actos dictados en materia tributaria susceptibles de reclamación-económico administrativa conforme al mencionado artículo 227 de la LGT, pueden ser, con carácter previo, recurridos en reposición ante el mismo órgano que los dictó en el plazo de un mes desde su notificación. De este modo, la entidad tenía la opción de recurrir previamente en reposición y posteriormente en vía económico administrativa o, en su caso, directamente a esta última posibilidad también en el plazo de un mes desde la notificación del acto administrativo -acta de disconformidad notificada-, finalizando con ello la vía administrativa y dejando expedita la vía judicial conforme a lo dispuesto en el art. 25 de la LJCA. Lo que en el presente caso no concurre, de manera que el actuar de la actora revela que se aquietó a las resoluciones dictadas y, por tanto, a la denegación expresa de su solicitud de devolución de IVA del cuarto trimestre.

Ello permitiría reforzar nuestra tesis de inexistencia de inactividad, pues es doctrina reiterada la que recalca que allí donde existe acto administrativo expreso -en forma de inicio del procedimiento inspector y culminación del mismo con denegación expresa de lasolicitud de devolución (documentos 09, 010, 011, 012, 013 y 026 EA)-, no existe inactividad, pues es presupuesto habilitante de ésta la inexistencia de acto.

1.3.- Conclusión: causa de inadmisibilidad del recurso. Por tanto, a la vista de lo anterior, ha de concluirse que el recuso carece manifiestamente de fundamento y los datos que se relacionan en el escrito de demanda, no se avienen con las actuaciones que obran en el expediente administrativo; no existe la inactividad impugnada, debiendo inadmitirse el recuro por mor del art. 69.c) LJCA

SEGUNDO.- Subsidiariamente, actividad administrativa no impugnable por evidente abuso de derecho de la sociedad recurrente.

Para el caso de que esta Ilma. Sala no estime la causa de inadmisibilidad invocada, entendemos que procede la inadmisibilidad del presente recurso por haberse interpuesto con

evidente abuso derecho.

Sin entrar a analizar en este momento si es conforme a derecho entender estimada la solicitud de devolución presentada por la entidad recurrente por silencio administrativo (quod non), en este caso lo que acontece - por lo que se expondrá - es un auténtico abuso de derecho por la conducta de la entidad recurrente y de su administrador y representante que han tratado de crear una ficción jurídica fundamentada en una trama fraudulenta en perjuicio de las arcas públicas que repugna a los mínimos principios de justicia.

En efecto, la actuación de la recurrente se inserta en una trama de obtención fraudulenta de devoluciones de IVA organizada por D. Eulogio y su

padre. Vamos a detallar en qué consiste la trama: GLOBAL MARKETS SL, forma parte de

una operativa, consistente en la creación y utilización de sociedades y sobre las que existen pruebas e indicios claros que no realizan actividad económica alguna y que la única finalidad de estas sociedades es obtener fraudulentamente devoluciones de IVA. Es más que significativo que el Sr. Eulogio conste en el ejercicio controvertido (2022) como representante legal de 234 sociedades y entre las que se encuentran la ahora recurrente, la cual además, ha sido objeto de un procedimiento de inspección, como analizaremos a continuación.

Consta informe explicativo de la AEAT remitido a esta Ilma. Sala, documento 029 EA, en el que se exponen los antecedentes de la empresa recurrente y los hechos y demás extremos que permiten entender el modus operandi de la trama:

o Constitución. GLOBAL MARKETS S.C, se constituye, según consta en sus estatutos el 19 de noviembre de 2022, y siendo el objeto social de la entidad de acuerdo con el artículo 3º de sus estatutos: "asesoría laboral".

o Domicilio. Su domicilio fiscal se encuentra situado en la DIRECCION000- Málaga); Dirección en la que se ubica un edificio multiusos en cuyo directorio no aparece la sociedad que nos ocupa, mientras que su domicilio social se encuentra en la DIRECCION001). En esta dirección se encuentra una agencia inmobiliaria en la que no parece encontrarse el domicilio social de esta empresa por los datos que obran en la Administración. Se trata de un domicilio claramente ficticio.

o Inexistencia de actividad. Desde su fecha de constitución no se tiene constancia de que la entidad haya realizado actividad económica alguna, ni la entrega de bienes o prestación de servicios, habiendo presentado únicamente la citada sociedad enlos periodos objeto de comprobación la autoliquidación por el impuesto sobre el valor añadido en el 4T de 2022 y cuya devolución solicita en los presentes autos;

Solicitud ésta que se presenta - reiteramos - en claro abuso de derecho y le ha permitido interponer el presente recurso.

o No consta que la sociedad posea trabajadores dados de alta en la Seguridad Social en ningún momento ni cuenta de cotización en la Seguridad Social ni tampoco patrimonio a nombre de la sociedad. No es titular de inmuebles u otros elementos patrimoniales y no se tiene constancia de arrendamientos u otros derechos de usode inmuebles en los que desarrollar la actividad. Tampoco consta titularidad de cuentas bancarias.

o Con respecto al modelo 347 (declaración de operación con terceros) la sociedad recurrente no declara operaciones con terceros, ni se le han imputado operaciones por terceros en los periodos objeto de comprobación por lo que no se ha podido realizar ningún requerimiento a clientes o proveedores para comprobar la veracidad de los datos declarados en la (única) autoliquidación del IVA del 4T de 2022.

o Falta de comparecencia a los requerimientos de la Administración. El Sr. Eulogio no acude a ninguna de las comparecencias de la Inspección y no aporta la documentación correspondiente a las operaciones consignadas por el obligado tributario tanto en los modelos 303 trimestrales del ejercicio 2022 como en el modelo 390 correspondiente a ese ejercicio.

En definitiva, no existe indicio ni prueba alguna que permita concluir que la sociedad recurrente (junto a las 2342 de las que también es administrador el Sr. Eulogio o su padre) realice una actividad real sujeta a IVA, que conlleve el derecho a solicitar las devoluciones que pretende.

Otra prueba más que redunda en el carácter fraudulento de la trama es el hecho de que el Sr. Eulogio haya sido encausado por idéntica operativa por otra de las empresas de las que es administrador dictándose frente a él, Auto por el que se acuerda la tramitación del Procedimiento Abreviado y que se acompaña, debidamente anonimizado, a efectos ilustrativos (actualmente está pendiente de enjuiciamiento ante el Juzgado de lo Penal 9 de Málaga, bajo el núm. de procedimiento abreviado 98/2022). Y ello sin perjuicio de las restantes causas penales abiertas frente a él y alguna de sus sociedades en todo el territorio nacional.

En efecto, a la vista de su solicitud de devolución de ingresos indebidos derivadas de su autoliquidación de IVA de 2022 fraudulenta antes reflejada, la entidad recurrente no reúne en absoluto las circunstancias para ser sujeto pasivo del IVA acreedor del derecho a la devolución de los ingresos interesados. Tal es así que su solicitud de devolución dio lugar al inicio de las actuaciones inspectoras mediante comunicación de fecha 19 de julio de 2023 que finalizaron con un liquidación provisional de 10 de noviembre de 2023 que denegaba su solicitud (documento 26 del expediente electrónico de la AEAT) e iniciado procedimiento sancionador frente a la recurrente, lo que fue notificado en su dirección electrónica habilitada.

Si a estas dos realidades fácticas - (i) no existe inactividad administrativa, porque no solo se inició un procedimiento de inspección a raíz de la solicitud, sino que además se le impuso una sanción por solicitud indebida de devoluciones (ii) y la administración sí resolvió en consecuencia su solicitud- le añadimos que el recurrente insiste en su conducta acudiendo al ámbito jurisdiccional interponiendo - por la vía del art. 29.2 LJCA - recurso contencioso-administrativo contra la inejecución de un ficción creada fraudulentamente, entendemos que la conclusión es obvia: estamos en presencia de un grosero uso fraudulento tanto de la normativa tributaria como procesal y que constituye además un claro ejemplo de abuso de derecho.

Por lo expuesto, entendemos que la actuación jurídica revisable delimitada por el recurrente, es una mera ficción - creada a su beneficio y con el perjuicio a las arcas públicas - con evidente abuso de derecho, vulnerando lo dispuesto en los arts. 11.2 de la LOPJ y 7.1 y 2 del Código Civil: "Los Juzgados y Tribunales rechazarán fundadamente las peticiones, incidentes y excepciones que se formulen con manifiesto abuso de derecho o entrañen fraude de ley o procesal."

2 Al folio 5 del informe de la AEAT remitido a esta Ilma. Sala se adjunta Tabla de las empresas de la trama fraudulenta que son objeto de inspección.

La conducta desde el punto de vista sustantivo y procedimental de la recurrente no solamente ha sido ejecutada en grosero fraude de ley, sino que la misma supone un ejercicio antisocial del derecho, un abuso: la entidad recurrente - que carece de toda actividad - no tiene ni una sola de las circunstancias para considerarse sujeto pasivo del IVA de conformidad con la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (LIVA) y en particular su artículo 115 ("Supuestos generales de devolución"). Y ello por cuanto ese derecho a la devolución de IVA surge cuando el importe de cuotas de IVA repercutidas por el empresario o profesional es menor que el importe de las cuotas de IVA soportado, y en este caso, no consta que la recurrente haya realizado siguiera ingreso alguno en concepto de IVA, por lo que en modo alguno puede consolidar un derecho a la devolución.

Asimismo, el daño a todos los empresarios y profesionales, esto es, a verdaderos

sujetos pasivos del IVA, es inmenso, pues este tipo de fraudes quebranta toda la mecánica

de este impuesto indirecto basado en el principio de neutralidad, ocasionando un perjuicio a

Hacienda Pública, y por ende, al interés general, si se reconociese el derecho a la

devolución.

Por todo ello, cuando esa devolución se hace imposible como es el caso, según hemos dicho, ha de decaer el derecho a la devolución por imperativo de ese principio general del derecho que prohíbe el enriquecimiento injusto. Justamente, lo pretendido por la entidad actora en virtud de una normativa cuya estricta aplicación constituirá un claro abuso de derecho que ha de ser rechazado por los tribunales de justicia.

En definitiva, la solicitud de devolución cuya ejecución solicita se hace en claro fraude de ley, y abuso de derecho y no puede - ni debe - surtir efecto. De modo y manera que - al implicar la pretensión un abuso de derecho y fraude de ley, así como la vulneración del principio general que prohíbe el enriquecimiento sin justa causa - la aplicación del art.11.2 LOPJ, debe conllevar el rechazo del recurso.

TERCERO. Inexistencia de resolución estimatoria por silencio administrativo.

Subsidiariamente, para el caso de que esta Ilma. Sala considere que debe procederse al análisis del fondo del asunto - esto es, si procede o no la ejecución del acto administrativo que según el actor ha adquirido firmeza por silencio administrativo positivotampoco cabe duda que no procede tal pretensión. Esto es, no solo es que no existe acto administrativo o inactividad de la Administración, sino que tampoco existe ficción jurídica firme consolidada por el silencio administrativo que haya que ejecutar.

I.- Procede analizar el régimen jurídico de la terminación del procedimiento de devolución por iniciación de procedimiento de inspección. El artículo 115.ter, párrafo primero, LIVA dispone: "En los supuestos a que se refieren este artículo y el siguiente, la Administración procederá, en su caso, a practicar liquidación provisional dentro de los seis meses siguientes al término del plazo previsto para la presentación de la autoliquidación en que se solicite la devolución del Impuesto. No obstante, cuando la citada autoliquidación se hubiera presentado fuera de este plazo, los seis meses se computarán desde la fecha de su presentación."

Por su parte, el artículo 127 LGT contempla la terminación del procedimiento de devolución: "El procedimiento de devolución terminará por el acuerdo en el que se reconozca la devolución solicitada, por caducidad en los términos del apartado 3 del artículo 104 de esta ley o por el inicio de un procedimiento de verificación de datos, de comprobación limitada o de inspección."

El inicio del procedimiento de inspección está amparado, además, en el artículo 124.2 RGAIT (Real Decreto 1065/2007): "Cuando se aprecie algún defecto formal en la autoliquidación, solicitud o comunicación de datos, error aritmético o posible discrepancia en los datos o en su calificación, o cuando se aprecien circunstancias que lo justifiquen, se podrá iniciar un procedimiento de verificación de datos, de comprobación limitada o de inspección."

En consecuencia, la iniciación de procedimiento de inspección determina la finalización del procedimiento de devolución e impide la estimación presunta de la solicitud de la entidad ahora recurrente. Así se indicó, expresamente y según se ha expuesto en los antecedentes de hecho, en el acuerdo de indicio del procedimiento inspector, documento 010 EA, acuerdo del Director del Departamento de Inspección Financiera y Tributaria, de 13 de julio de 2023, notificado a la recurrente, que, recogía expresamente lo siguiente: "De conformidad con lo dispuesto en los artículos 127, 133.1.e) y 139.1.c) de la LGT, el inicio del presente procedimiento inspector produce, en relación con los periodos impositivos incluidos en su alcance temporal, el efecto de terminación de los procedimientos de devolución iniciados con las correspondientes autoliquidaciones y en su caso, los de verificación de datos y/o comprobación limitada que se hallasen en tramitación".

Por lo tanto, el inicio del procedimiento inspector que se comunicó por medio de este acuerdo determinó la terminación del procedimiento de devolución iniciado porla actora con la presentación de la autoliquidación del IVA del cuarto trimestre de 2022.

II. Inicio de procedimiento de inspección antes del transcurso de los seis meses previstos en el artículo 115.Ter LIVA: El supra reproducido artículo 115.ter LIVA dispone que el dies a quo de este plazo de seis meses comienza una vez terminado el plazo previsto para la presentación de la autoliquidación en que se solicite la devolución del impuesto. En nuestro caso, la autoliquidación del último trimestre IVA ejercicio 2022 modelo 303 debe presentarse, según el artículo 71.4, párrafo segundo, RIVA (Real Decreto 1624/1992), durante los treinta primeros días naturales del mes de enero. En el mismo sentido, el artículo 7 de la Orden EHA/3786/2008, de 29 de diciembre, por la que se aprueba el modelo 303 IVA, Autoliquidación, "la relativa al último período de liquidación del año,

(...) deberá presentarse durante los treinta primeros días naturales del mes de enero siguiente".

Por lo que el plazo de seis meses del artículo 115.Ter LIVA comenzó el 1 de febrero de 2023. Comoquiera que el inicio del procedimiento inspector fue dictado el 19 de julio de 2023, no había transcurrido el plazo de seis meses referido y no puede entenderse producido silencio alguno en sentido positivo.

III. Notificación de la iniciación del procedimiento de inspección. El artículo 41 LPAC, relativo a las condiciones generales para la práctica de las notificaciones, establece en su apartado quinto que el rechazo de notificación de actuación administrativa equivale a la notificación (en concreto, a tener "por efectuado el trámite [de notificación]". En este mismo sentido, el artículo 111.2 LGT: "El rechazo de la notificación realizado por el interesado o su representante implicará que se tenga por efectuada la misma". Pues bien, consta en autos que habiendo transcurrido diez días naturales desde la puesta a disposición del acto objeto de notificación en el servicio de dirección electrónica habilitada única, sin que GLOBAL MARKETS SC accediera a su contenido, de acuerdo con el artículo 43.2

Ley 39/2015, de 1 de octubre, del Procedimiento Administrativo Común de las Administraciones Públicas, se entiende que la notificación fue rechazada con fecha 30-07-2023 y hora 00:00, teniéndose por efectuada la notificación.

En conclusión, el procedimiento inspector ha puesto fin al procedimiento de devolución (127 LGT) y, al haberse dictado antes del transcurso de seis meses previsto en el artículo 115.Ter LIVA, de forma que ninguna estimación por silencio administrativo ha podido producirse. Razón por la que no procede en modo alguno atender la petición del recurrente

IV.- Precedente judicial favorable a la Administración demandada en un supuesto idéntico. La Sentencia del TSJ de Cataluña N.º 3755/2022, de 3 de noviembre, dictada por la Ilma. Sección Primera en el PO 1059/2021, desestima un recurso idéntico de otra de las empresas del Sr. Eulogio inserta en la trama defraudatoria. Esta sentencia constituye un precedente judicial favorable para esta representación, pues, tras analizar el iter de los acontecimientos (que coindice con el que aquí nos ocupa), desestima un recurso idéntico al aquí presentado y concluye, en el fundamento de derecho tercero, que:

"TERCERO: Sobre la inactividad de la AEAT: no concurre.

Como certeramente advierte el Abogado del Estado, del expediente administrativo resulta,

entre otros datos, los siguientes de interés para resolver la presente controversia:

- La Delegación de la AEAT en Córdoba, tras examinar la autoliquidación del Impuesto sobre el Valor Añadido correspondiente al ejercicio 2012, periodo 4T, inicia un procedimiento de comprobación limitada que finaliza mediante resolución con liquidación provisional de fecha 23 de diciembre de 2013, de la que resulta una cuota a pagar de 0,25 euros. Por ello, concluye la resolución que " no procede practicar la devolución solicitada en su declaración por importe de 4.987,07 euros".

Consta que APPS TRANSIT MOBIL S.L.U, en calidad de titular, accedió en la sede electrónica de la Agencia Estatal de Administración Tributaria al contenido del acto objeto de notificación, esto es, la indicada liquidación provisional con fecha 24-12- 2013 y hora 10:17:47, por lo que en esa fecha se produjeron los efectos de la notificación.

- El 5 de Agosto de 2021, la Delegación de la AEAT en Málaga acuerda desestimar la solicitud presentada el 19/01/2021, al determinarse que el importe de cuotas de IVA caducadas procedentes del 4T de 2012 asciende a 0,00 euros, con arreglo a las siguientes consideraciones:

" Según los antecedentes en poder de este órgano consta que por los órganos de Gestión Tributaria de la AEAT de Córdoba, se efectuó liquidación provisional del Impuesto sobre el Valor Añadido del 4T de 2012 de la que resultó una cuota a pagar de 0,25 euros, no siendo procedente la devolución solicitada por el contribuyente en dicho período por importe de 4.987,07 euros.

Tal y como se recoge en la motivación de dicha resolución, se eliminaron las cuotas de IVA

soportado deducibles declaradas por el contribuyente en el 4T de 2012 por importe de 4987,32 euros al no haberse podido comprobar por la Administración el cumplimiento de los requisitos establecidos en la normativa del impuesto para su deducibilidad, ya que no aportó la documentación requerida en dicho procedimiento.

Dicha liquidación provisional se notificó el 21-12-2013 por comparecencia electrónica al haber accedido el contribuyente a su contenido en la sede electrónica de la AEAT, sin que conste la presentación de recurso de reposición o reclamación económico administrativa contra la misma en el plazo de un mes concedido al efecto, por lo que la misma ha devenido firme.

Con sus sentencias de fechas 4 de julio de 2007 , 24 de noviembre de 2010 y 23 de diciembre

de 2010, el Tribunal Supremo sienta una doctrina que modifica sustancialmente la interpretación que en el ámbito administrativo se venía realizando del artículo 99. Cinco de la Ley 37/1992, del Impuesto sobre el Valor Añadido . De acuerdo a esta doctrina del Alto Tribunal: a) Se admite que transcurridos cuatro años a partir de la presentación de la autoliquidación en que se originó el exceso se pierde el derecho a compensar el mismo. b) Caducado el derecho anterior, comienza un período de devolución que se extiende al plazo señalado para la prescripción de este derecho.

Es necesario, por tanto, que exista un exceso de cuotas deducidas sobre las devengadas que no haya podido compensarse en el plazo de 4 años desde que se generaron, para que se pueda

aplicar la doctrina del Tribunal Supremo y se pueda solicitar la devolución de dichas cuotas de IVA.

Es para estos casos de caducidad del derecho a seguir compensando, para los que la doctrina del Tribunal Supremo estableció que perdido el derecho a la compensación el contribuyente puede solicitar la devolución de dichas cuotas durante otros cuatro años más.

En el caso que nos ocupa no procede acordar la devolución del IVA soportado solicitado por

importe de 4.987,07 euros, ya que al determinarse por liquidación provisional de IVA del 4T de 2012 firme, que no son deducibles dichas cuotas de IVA, no existe exceso de IVA soportado que no se haya podido compensar , por lo que se determina que el importe de cuotas de IVA caducadas procedentes del 4T de 2012 por no poder compensar asciende a 0,00 €."

- El anterior acuerdo se puso a disposición de APPS TRANSIT MOBIL S.L.U. con fecha 05-

08-2021 y hora 14:27 en el buzón electrónico asociado a su dirección electrónica habilitada en el Servicio de Notificaciones Electrónicas, sin que APPS TRANSIT MOBIL S.L.U. accediese a su contenido transcurridos diez días naturales desde la puesta a disposición, por lo que de acuerdo con el artículo 43.2 Ley 39/2015, de 1 de octubre, del Procedimiento Administrativo Común de las Administraciones Públicas, se entiende que la notificación ha sido rechazada con fecha 16-08-2021 y hora 00:00, teniéndose por efectuado el trámite de notificación y siguiéndose el procedimiento."

CUARTO.-La acción de inejecución ex art. 29.2 de la Ley 29/98 fue un progreso importante y que evita pleitear por cosas que ya están reconocidas por la Administración, regulando la Ley una acción especial, algo muy parecido al juicio ejecutivo, en el que la cognición está limitada a algunas causas, supuesto que se reconozca la legitimidad del título ejecutivo, pero sin que la Ley haya tasado las causas de oposición de la Administración a la ejecución de su propio acto.

En el caso de la acción de inejecución ésta se abre a los afectados cuando, transcurrido un mes desde la reclamación, la ejecución no se ha producido. Lo que significa que sería indiferente si la Administración contesta en el plazo de ese mes diciendo que no procede la ejecución por cualquier razón, que no sea la de su imposibilidad material o su completa ejecución anterior íntegra o de forma sustitutiva. Mientras no haya ejecutado sus propios actos, transcurrido un mes desde la reclamación los afectados tienen expedita su acción de inejecución, con dos meses para interponer el recurso conforme al art. 46.2 de la Ley 29/98.

Como ha señalado la doctrina, el sistema previsto en el artículo 29 debía dar lugar a una reconsideración de las previsiones en materia de silencio administrativo. Para empezar, no se sabe si ha de seguir teniendo virtualidad la previsión genérica de silencio positivo en el supuesto de solicitudes que habilitan al particular para el ejercicio de derechos preexistentes o para todo tipo de licencias y autorizaciones. Si ahora se reconoce que el acto previo no es indispensable para acudir a los Tribunales, parece que debe reconsiderarse todo el régimen del silencio en relación con aquellos derechos que no necesitan de actos de aplicación, cuando se entiende que existen en virtud de una norma o que se desprenden de un acto, contrato o convenio administrativo. Si el silencio es positivo resulta innecesaria la acción del 29.1, o tal vez lo que ocurra es que el silencio permite transformar lo que sería una acción del 29.1 en una acción de ejecución del 29.2.

QUINTO.-Vistas las alegaciones de las partes la Sala se decanta de entre las posibilidades expresadas por la Administración demandada por entender que efectivamente no existe inactividad de la AEAT por cuanto tras la autoliquidación del IVA por la demandante aquélla inicia un procedimiento de inspección que, conforme a los arts. 127, 133.1.e) y 139.1.c) LGT dió por concluido el procedimiento de devolución iniciado con la autoliquidación, pues terminó con resolución de liquidación provisional de 10 de noviembre de 2023 de la que resulta una cuota de 0 euros, denegándose expresamente la solicitud de devolución realizada por el contribuyente de 1.843,17 euros e iniciándose procedimiento sancionador contra aquél.. Ese mismo dia el acuerdo citado se puso a disposición de la recurrente en el buzón electrónico asociado a su dirección electrónica habilitada en el Servicio de Notificaciones Electrónicas , sin que accediese a su contenido en el plazo de 10 días naturales por lo que se entendió rechazada la notificación, teniéndose por efectuada la misma ( art. 111.2 LGT) y continuando los trámites del procedimiento. Por tanto dicho acuerdo no fué recurrido ni en reposición ni en vía económico-administrativa en el plazo de un mes, por lo que devino consentido y firme. Y ,desde luego, puso fin al procedimiento de devolución en aplicación del art.127 LGT.

Además el procedimiento inspector se inicia, tal como indica la demandada, antes del transcurso de los seis meses a que se refiere el art.115 Ter LIVA por lo que no existe silencio positivo tampoco.

Las manifestaciones realizadas en la demanda respecto a la supuesta nulidad del Expediente de Inspección abierto por la Delegación Especial de Cataluña realmente no son de recibo y no pueden tener cabida en este procedimiento . Debieron, en su caso, realizarse en otro dirigido no contra la inejecución de acto debido por la Administración sino contra la resolución que puso fin a aquél, baste con examinar el suplico de la demanda en el que sólo se solicita el abono de la cuantía correspondiente a la devolución que pretende.

A la vista de lo anterior, hemos de concluir que el recurso carece manifiestamente de fundamento y los datos que se relacionan en el escrito de demanda, no se avienen con las actuaciones documentadas en el expediente administrativo,como ya expresó también la Sentencia citada por la demandada del TSJ de Cataluña n.º 3755/22, de 3 de noviembre en el PO 1059/21 lo que lleva a entender que el recurso planteado es inadmisible al no existir acto administrativo que ejecutar , si bien en esta fase procesal de resolución la inadmisibilidad se transmuta en desestimación.

SEXTO.-La desestimación del recurso implica la condena en costas a la parte recurrente conforme al art. 139.1 Ley 29/98, en redacción dada por Ley 37/11; sin necesidad de más razonamiento, puesto que, como dice el ATS, Sala Contencioso-administrativo, Sección 1ª, del 01/12/16, Recurso: 368/2016: "no existe un deber de motivación en los casos de vencimiento objetivo, ya que, como hemos expuesto en la sentencia de la Sala de 18 de enero de 2016 (recurso de casación nº 1096/2014 ), "la fórmula imperativa utilizada ("... impondrá las costas a la parte que haya visto rechazadas todas sus pretensiones..."), parece indicar que la exigencia de razonamiento adicional ("... y así lo razone...") se reserva para la salvedad de que aprecie que "... el caso presentaba serias dudas de hecho o de derecho...", lo que determina que cuando la Sala de instancia aplique el criterio del vencimiento objetivo, sin hacer uso de la aplicación de la excepción, no necesitará motivar o razonar la imposición de las costas".

Entendiendo esta Sección que tampoco procede imponer limitación a la cuantía de las costas, sin perjuicio de lo que proceda en el correspondiente pieza de tasación, en su caso, dado que dado que no es obligada la limitación, "la queja en relación a que no se hubiera establecido un tope máximo en la condena en costas, posibilidad -no obligación- admitida legalmente, por lo que, además de no ser una cuestión revisable en casación, es una facultad sometida a la exclusiva decisión de la Sala de instancia"(STS 2457/2016, del 17 de noviembre de 2016, Recurso: 3895/2015 , entre otras).