Sentencia Contencioso-Administrativo 1155/2025 Tribunal Superior de Justicia de Andalucía . Sala de lo Contencioso-Administrativo, Rec. 408/2024 de 21 de mayo del 2025

PRIMERO.-Objeto del recurso presente es determinar si se ajustan a derecho la contra resolución de 29 de febrero de 2024 del TEARA que desestima la reclamación económico-administrativa número NUM000 y acumulada NUM001, interpuestas frente a la desestimación del recurso de reposición presentado por el ahora recurrente frente a diligencia de embargo realizado por la AEAT, Dependencia Regional de Recaudación de Málaga, practicada a consecuencia de la falta de pago en vía de apremio de la liquidación por IVA 3T 4T ejercicio 2015, así como la liquidación por IVA 1T, 2T y 3T ejercicio 2018, emitidas por derivación de responsabilidad por deudas de la mercantil Serial Proyectos y Servicios, S.L., al considerar el TEARA conforme a derecho la notificación de la providencia de apremio practicada por comparecencia, tras los fallidos de los sucesivos intentos de notificación personal en el domicilio fiscal

SEGUNDO.-La parte recurrente alega:

- Con fecha 16.02.2023, mi representado tuvo conocimiento de la actuación administrativa de la Administración de Recaudación de Suecia por petición de la Delegación en Málaga de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, por el que supuestamente se me notificó la comunicación del apremio sobre el concepto tributario de referencia, practicada por el concepto Impuesto sobre el Valor Añadido, ejercicio 2015 por un importe equivalente en coronas suecas de 296.751,36 (kurs).

Con fecha 07.03.2023 presenta escrito ante la Dependencia de Recaudación de la AEAT de Málaga interesando la declaración de nulidad del acto en cuestión, con suspensión del procedimiento de apremio que se desestima mediante Acuerdo de resolución notificado a esta parte el 14.06.2023.

- Que nunca le fue notificada a mi representado con carácter previo ni la resolución que acuerda el embargo, ni las Providencias de Apremio ni las liquidaciones en periodo voluntario, ni el inicio ni la resolución del expediente de derivación de responsabilidad, ni el sancionador, esto es, la resolución acordando la derivación de responsabilidad subsidiaria ni la sanción también en apremio y, como se comprobará, y que, pese a las alegaciones de esta parte no se contiene documentación que acredite,- en el expediente enviado a la Ilma. Sala-, las diligencias y/o comprobaciones del domicilio de mi representado, ni las fechas de dichas diligencias de averiguación, pese a constarle que residía en Suecia y el domicilio exacto como infra se dirá.

El acuerdo de iniciación del expediente es de fecha 18.02.2022 y el acuerdo de declaración de responsabilidad de carácter subsidiario es de 23.05.2022, supuestamente notificadas según documentos que constan en el expediente administrativo en (Vid. folios 106, 108, 109, 111, 231 y 232 del expediente administrativo).

El conocimiento de esa resolución y las otras agregadas se produce en notificación realizada con posterioridad al 16.02.2023, que es cuando se traba embargo en Suecia a mi representado. (Se acompaña, para facilitar la labor a la Ilma. Sala, copia del acuse de recibo de fecha 10.03.2023 como documento nº 1 que consta en el expediente administrativo al folio 260). Nos permitimos llamar la atención de la Ilma. Sala para que advierta que en la parte superior izquierda de dicho documento aparece la dirección completa en

Suecia.

Solo se contiene en redacción, que no puede ser más confusa, y que induce a error, en el Acuerdo SEGUNDO de la resolución del recurso de reposición, lo siguiente:

"(...) Según consta en el acuerdo de derivación de responsabilidad, con fecha 20-04-2022 se notificó a Bernabe ACUERDO

DE INICIO DE PROCEDIMIENTO DE DECLARACION DE

RESPONSABILIDAD SUBSIDIARIA ENVIRTUD DEL ARTÍCULO 43.1.a) DE LA LEY 58/2003, DE 17 DE DICIEMBRE, GENERAL TRIBUTARIA , y se le concedió trámite de audiencia en los términos previstos en el artículo 174.3 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria y 124.1 del Reglamento General de Recaudación, aprobado por Real Decreto 939/2005, de 29 de julio.

Notificación acuerdo de responsabilidad:

Nº Certificado: NUM002 Titular: NUM003 Bernabe Destinatario: NUM003 Bernabe Concepto: ACUERDO RESPONS. 43 1 A

Habiéndose intentando notificar el acto administrativo descrito anteriormente, y no habiendo sido posible por causas no imputables a la Administración Tributaria, de conformidad con lo dispuesto en los artículos

112.1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria y 44 de la ley 39/2015, de 1 de octubre, del Procedimiento Administrativo Común de las

Administraciones Públicas, ha sido publicada en el "Boletín Oficial del Estado", con número de anuncio 2022/127 y fecha 22-06-2022, citación para notificación por comparecencia.

Puesto que el obligado tributario no ha comparecido en el plazo de 15 días naturales, contados desde el siguiente a la publicación del citado anuncio, la notificación del acto administrativo descrito anteriormente se ha producido el día 08-07-2022, de acuerdo con el último inciso del artículo 112.2 de la L.G.T ."

(Vid Folio 257, página 3, del expediente administrativo).

- Posibilidad de alegar vicios de nulidad del procedimiento de donde trae causa el apremio.-

Es de citar igualmente la S. de la AN, Sala de lo Contenciosoadministrativo, Sección 7ª, S de 6 de Febrero de 2023; Ponente: Guerrero Zaplana, José - Nº de Recurso: 13/2.020. Ref. CJ 18367/2023. ECLI: ES:AN:2023:654, y las que en ella se citan.

En este caso, se trataba de un supuesto en que se impugnaba un acto de RECAUDACIÓN TRIBUTARIA. Precisamente de responsabilidad subsidiaria de la deuda tributaria. La parte recurrente no formula ninguna alegación respecto de la resolución que acuerda la derivación ni sobre los motivos que la permitieron sino que se limita a interesar la estimación del recurso sobre la base de la nulidad de la liquidación y la sanción respecto de la deudora principal por defectos en la notificación de ambas resoluciones. Pues bien, como en nuestro caso, si la

Administración ha hecho uso de la notificación mediante la publicación en el BOE, era carga de la propia Administración remitir un expediente lo suficientemente ordenado donde puedan identificarse con claridad los intentos de notificación infructuosos cumpliendo las exigencias de la LGT de modo que sea posible justificar el empleo del método de notificación que menos garantía ofrece para el recurrente como es la notificación edictal.

Ni siquiera una vez que la parte recurrente ha basado su demanda en la falta de notificación de la liquidación y la providencia de apremio a la deudora principal, ha procedido la Administración a clarificar este extremo aportando cumplida explicación de las notificaciones efectuadas. En el presente caso, alegamos ausencia de notificación del Acuerdo del Inicio del Procedimiento de Derivación y por ende de todos los demás intentos de notificación que se reiteran en domicilio "incorrecto", averiguándose la residencia en Suecia, el percibo de retribuciones y la cuenta corriente de mi representado en dicho país.

Por tanto, el embargo se impugna como también todos los apremios acumulados y los procedimientos de donde vienen las liquidaciones en apremio por falta de notificación tanto de las resoluciones -o liquidaciones- desde el acuerdo de iniciación de los expedientes donde se dictaron.

- Falta de notificacion de las providencias de apremio y falta de notificacion del acuerdo de inicio o de la liquidacion del acuerdo de derivacion asi como las homonimas del expediente sancionador. ineficacia de los intentos de notificaciones en los domicilios de malaga. se tiene conocimieto de que mi representado reside en suecia. artículos 110 y 112 LGT.

Las normas aplicables a la litis, en este caso no son otras que los artículos 110 y 112 LGT relativos a las notificaciones.

En concreto, el articulo 110.2 recoge respecto de los procedimientos como el que nos ocupa, iniciados a instancia de la administración que la notificación podrá hacerse en el domicilio fiscal del obligado tributario o su representante, en el centro de trabajo, en el lugar donde se desarrolle la actividad económica o en cualquier otro lugar adecuado a tal fin.

Del mismo modo, el articulo 112.1 LGT indica que cuando no sea posible realizar la notificación al interesado o a su representante por causas no imputables a la administración e intentada al menos dos veces en el domicilio fiscal, o en el designado por el interesado si se trata de un procedimiento iniciado a solicitud del mismo, se harán constar en el expediente las circunstancias de los intentos de notificación. Será suficiente un solo intento cuando el destinatario conste como desconocido en dicho domicilio o lugar.

La interpretación de ambos preceptos, nos permite aseverar que en este caso la Administración incumplió el contenido del artículo 110 en relación al artículo 112.1 LGT toda vez que como es de ver, el articulo 112 LGT exige para acudir a la vía edictal que la notificación no se haya podido realizar por causa no imputable a la Administración (requisito que se cumple) y que consten al menos dos notificaciones en el domicilio fiscal del obligado tributario (este requisito no se cumple).

Es cierto que la administración intentó por dos veces la notificación en el domicilio que consta ( DIRECCION000 Marbella, MALAGA) del INICIO DEL EXPEDIENTE DE DERIVACION, (DOCUMENTOS 106, 108, 109 y 111 del expediente), pero en ellos consta consignado por el funcionario de Correos: "DIRECCION INCORRECTA" desde el 03.03.22, y sin embargo la administración los dio por válidos y, lo que es peor, siguió haciendo notificaciones en ese domicilio, según se acredita en las notificaciones que se unen como documentos del 2 al 8 que se relacionan a continuación para facilitar la labor de la Ilma. Sala:

-Documento nº 2: Acuse de recibo de fecha 03.03.22 donde reza primer intento dirección incorrecta en el que se intentaba notificar acuerdo de inicio con propuesta y puesta de manifiesto de expediente de derivación de responsabilidad de carácter subsidiario en aplicación del artículo 43.1.a) de la ley 58/2003, de 17 de diciembre, General tributaria. (Vid. FOLIOS 106 y 108 del expediente administrativo).

-Documento nº 3: Acuse de recibo de fecha 22.03.22 donde reza primer intento dirección incorrecta en el que se intentaba notificar acuerdo de inicio con propuesta y puesta de manifiesto de expediente de derivación de responsabilidad de carácter subsidiario en aplicación del artículo 43.1.a) de la ley 58/2003, de 17 de diciembre, General tributaria. (Vid. FOLIOS 109 y 111 del expediente administrativo).

-Documento nº 4: Acuse de recibo de fecha 10.06.22 donde reza segundo intento se deja aviso de llegada en buzón/no retirado en el que se intenta notificar varias notificaciones agregadas. (Vid. FOLIOS 208 y 211 del expediente administrativo).

-Documento nº 5: Acuse de recibo de fecha 28.11.22 donde reza segundo intento se deja aviso de llegada en buzón/no retirado en el que se intenta notificar Providencia de Apremio. (Vid. FOLIOS 224 y 226 del expediente administrativo).

-Documento nº 6: Acuse de recibo de fecha 28.11.22 donde reza segundo intento se deja aviso de llegada en buzón/no retirado en el que se intenta notificar Providencia de Apremio. (Vid. FOLIOS 243, 245 y 246 del expediente administrativo).

-Documento nº 7: Acuse de recibo de fecha 04.01.23 donde reza segundo intento desconocido en el que se intenta notificar Providencia de Apremio. (Vid. FOLIOS 229, 231 y 232 del expediente administrativo).

-Documento nº 8: Acuerdo de resolución de Recurso de Reposición con fecha de firma 10.03.23 donde se acuerda desestimar el mismo. (Vid. FOLIO 257 del expediente administrativo).

Los intentos de notificación del Acuerdo del Inicio del Expediente de Derivación, en DOMICILIO INCORRECTO (por dos ocasiones según el servicio de Correos) y las notificaciones reiteradas en ese domicilio anulan todo el expediente de derivación a partir de ese momento así como la sanción impuesta y también en apremio. Como decimos, posteriormente a las primeras notificaciones, pese a la consignación de incorrecto del funcionario de correos se siguen notificando en el mismo domicilio incorrecto.

Doctrina Jurisprudencial.

La Jurisprudencia del Tribunal Constitucional y del Tribunal Supremo se han ido refiriendo a lo largo de los años a la notificación edictal, incidiendo siempre en que la resolución acerca de la debida aplicación de la misma, debe hacerse caso por caso, atendiendo a la casuística de la misma, teniendo en cuenta el comportamiento de los intervinientes en la relación jurídica y la buena o mala fe de ambos en su actuar, y dejando constancia siempre del carácter subsidiario o residual del sistema de notificación edictal.

En nuestro caso, en nuestra opinión, se ha de considerar que la administración no tuvo la diligencia que le era exigible con carácter previo a acudir a la vía administrativa. Dio por valido un domicilio incorrecto y siguió notificando en ese incorrecto domicilio. Además, le constaba la residencia en Suecia, no sabemos desde qué data.

No consta que la administración tuviera la convicción o certeza de la inutilidad de usar cualquier otro medio de citación ( SSTC 163/2007, cit., FJ 2; 231/2007, cit., FJ 2; en términos similares, SSTC2/2008, cit., FJ 2; 128/2008, cit., FJ 2; 32/2008, de 25 de febrero, FJ 2; 150/2008, de 17 de noviembre, FJ 2; 158/2008, de 24 de noviembre, FJ 2; 223/2007, cit., FJ 2; y 231/2007, cit., FJ 2). Sí de insistir en el mismo cuando le constaba que residía en Suecia.

De hecho, el examen de las actuaciones revela lo contrario toda vez que una vez firme la liquidación tras la notificación por la vía edictal así como la presunción de la correcta notificación también de la providencia de apremio, fue practicado el embargo en Suecia, lo que fue la primera noticia que le llega a mi representado de la existencia del procedimiento de derivación.

Como se comprueba, mi representado no tiene conocimiento de la existencia, -del procedimiento, no de la liquidación-, hasta que se traba el embargo.

Pues bien, la AEAT, pese a la reiterada petición de esta parte de que se completara el expediente mediante escritos presentados en fechas 04.09.2024 y 23.09.2024, en los que se solicitaba entre otras cuestiones, que se especificaran las gestiones realizadas para que, tanto en la notificación de la liquidación como de la providencia de apremio se averiguó el efectivo domicilio en Suecia donde finalmente se solicitan y practican diligencias de apremio y que se requiriera nuevamente a la administración para que identifique y en su caso aporte los folios del expediente administrativo donde consten las gestiones, informes y actos administrativos realizados por la Administración para localizar el domicilio del recurrente tanto en España como en el extranjero tanto de la notificación de la liquidación como de la providencia de apremio y pese a los posteriores proveídos de fechas 06.09.2024 y 10.10.2024, la Administración demandada no hace sino numerar y foliar el expediente, sin completarlos.

El sistema de notificación a interesados de un acto o resolución de la Administración establecido en la Ley 39/2015 ha de realizarse de manera preferente, personal y, sólo cuando no es posible realizarlo de esta manera, se admiten otros medios.

El art. 44 Ley 39/2015 establece que la notificación se hará por medio de un anuncio publicado en el Boletín Oficial del Estado siempre que: (...)

Como en este caso la notificación de en el expediente de derivación, y por ende la liquidación en un primer momento, por medio del Servicio de Correos, se ha de recordar el artículo 42 del Real Decreto 1829/1999, de 3 de diciembre, por el que se aprueba el Reglamento por el que se regula la prestación de los servicios postales, en desarrollo de lo establecido en la Ley 24/1998, de 13 de julio, del Servicio Postal Universal y de Liberalización de los Servicios Postales

También el art. 44, precepto este en vigor por la Disposición transitoria única del Real Decreto 437/2024, de 30 de abril, por el que se aprueba el Reglamento de los servicios postales, en desarrollo de lo establecido por la Ley 43/2010, de 30 de diciembre, del servicio postal universal, de los derechos de los usuarios y del mercado postal Admisión y entrega de notificaciones por las administraciones públicas realizadas a través de los servicios postales:

Hasta que se apruebe la normativa que desarrolle las previsiones contenidas en los artículos 40 y siguientes de la Ley 39/2015, de 1 de octubre, del Procedimiento Administrativo Común de las Administraciones Públicas, en materia de admisión y entrega de notificaciones por las administraciones públicas a través de los servicios postales, continuará en vigor y será de aplicación lo establecido en la sección segunda del capítulo II del título II del Reglamento por el que se regula la prestación de los servicios postales, aprobado en virtud el Real Decreto 1829/1999, de 3 diciembre, en desarrollo de lo establecido en la Ley 24/1998, de 13 de julio, del Servicio Postal Universal y de Liberalización de los Servicios Postales.

A la admnistracion le constó el domicilio incorrecto del recurrente, desde el primer momento y no hizo nada por investigar cuál era el domicilio correcto. Debemos insistir en la premisa reiteradamente proclamada en la jurisprudencia de nuestros Tribunales Supremo y Constitucional, como es la del carácter subsidiario y excepcional de la notificación por edictos. Así, y a mero título de ejemplo, se razona en la precitada Sentencia de la Sección Segunda de la Sala de lo ContenciosoAdministrativo del Tribunal Supremo de 18 de octubre de 2022 (recurso de casación 5517/2020) que

La SS. del Tribunal Constitucional, (por todas, STC 158/2007, de 2 de julio, FJ 2), señala en lo que concierne al presente caso: (...)

En nuestro caso, aun a riesgo de resultar reiterativo, con fecha 10.03.2023 (Vid. documento nº 1 acompañado a esta demanda para facilitar la labor de la ILMA. Sala y que consta al folio 260 del expediente administrativo) consta que la AEAT sabía que mi representado residía en Suecia. Lo que se intenta notificar y a lo que se refiere la diligencia o nota es la Providencia de Apremio.

Es nula la notificación si se practica o se le da validez pese a constar "DOMICILIO INCORRECTO" y que mi representado vive en el extranjero, concretamente en Suecia, donde finalmente puede y se practica el embargo efectivamente. Si le consta a la AEAT incluso desde cuándo reside en el extranjero, debió haberse acordado la nulidad de lo actuado.

La fecha en la que se consigna "vive en Suecia" en el documento tan meritado por nota manuscrita no consta. Sí consta la fecha del documento donde se hace constar en un documento fechado el 10.03.2023 aunque se hace constar que el primer intento de notificación por el notificador se produce el 01.04.2023. (¿?). Pese a ello se notificó mediante publicación BOE. El sistema de notificación a interesados de un acto o resolución de la Administración establecido en la Ley 39/2015 ha de realizarse de manera preferentemente en forma personal y, sólo cuando no es posible realizarlo de esta manera, se admiten otros medios.

El art. 44 Ley 39/2015 establece que la notificación se hará por medio de un anuncio publicado en el Boletín Oficial del Estado siempre que: (...)

- Caducidad del expediente de derivación.

Ha transcurrido con exceso el plazo de seis meses desde el inicio hasta la conclusión pues las notificaciones no son válidas. Creemos que la inminencia del plazo de caducidad es lo que condiciona la precipitada notificación edictal sin que se justificara en este supuesto como ha quedado denunciado.

La S. de la TS, Sala Tercera, de lo Contencioso-administrativo, Sección 2ª, S de 15 de Marzo de 2021. Ponente: Córdoba Castroverde, María de la Esperanza - Nº de Sentencia: 361/2021 - Nº de Recurso: 526/2020.Ref. CJ 14023/202, ECLI: ES:TS:2021:1149 enseña que: (....)

El principio de buena administración exige que las dilaciones del procedimiento por causa no imputable a la Administración Tributaria consten expresamente motivadas en el acuerdo de derivación de responsabilidad a fin de constatar la caducidad del procedimiento, sin que la exigencia de motivación se satisfaga cuando las dilaciones se justifican posteriormente en vía revisora por el Tribunal Económico-Administrativo que revise el acuerdo de derivación.

Centrándonos en lo establecido en el artículo 104.1 de la LGT, que impone la obligación a la Administración de resolver en el plazo máximo fijado reglamentariamente para cada tributo, que nunca podrá superar los seis meses. En su defecto, entraríamos en un supuesto de caducidad del procedimiento iniciado por Hacienda.

No nos encontramos con ciertas circunstancias que no se incluyen en el cómputo de ese plazo máximo. En concreto estamos hablando de las interrupciones justificadas y las dilaciones no imputables a la Administración del artículo 103 del Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio, por el que se aprueba el Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos (en adelante, "RGGI").

Si se estimare la impugnación y por ello como causas de nulidad la denunciada del expediente donde trae causa la liquidación por falta de notificación, la caducidad del expediente sería palmaria

- Prescripción.-

Cuando se recepcione en el expediente la nulidad de las notificaciones, en relación con Hacienda, la caducidad desplegará sus efectos como una de las formas de terminación de los procedimientos tributarios que recoge el artículo 100.1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (en adelante, "LGT"). Esta forma de terminación anticipada del procedimiento, consiste en su extinción por el transcurso del tiempo conferido para su ejercicio. Opera en un plano meramente formal por lo que la caducidad no afecta por sí sola a la prescripción de los derechos de la Administración Tributaria, sino que únicamente caduca la acción o procedimiento en sí, que puede volver a ser iniciado.

El artículo 104.5 de la LGT, establece que la declaración de caducidad del procedimiento tributario, que puede ser a instancia de parte o de oficio, supone el archivo de las actuaciones. Continua indicando, que dicha caducidad no producirá, por si sola, la prescripción de los derechos de la Administración, pero las actuaciones realizadas en los procedimientos caducados no interrumpirán el plazo de prescripción ni se considerarán requerimientos administrativos a los efectos del artículo 27 LGT.

En este sentido se ha manifestado el Tribunal Supremo en varías Resoluciones, pero más concretamente, en su Sentencia de 12 de julio de 2016, vino a señalar, que ninguna de las actuaciones de la Administración que se produzcan en un procedimiento caducado interrumpen la prescripción, al igual que tampoco lo interrumpen aquellos recursos o reclamaciones promovidos por el obligado tributario para conseguir la correspondiente declaración de caducidad. Esto es así, argumenta la sentencia, porque si no bastaría con que el contribuyente, ostentando la razón, dedujesen recursos o reclamaciones consiguiendo la declaración de caducidad, para que quedase sin contenido el precepto. En tal caso, resultaría totalmente indiferente que la Administración finalizase o no las actuaciones del procedimiento de gestión en el plazo de seis meses, o que cumpliese o no con su obligación de declarar de oficio tal caducidad. Y ello, porque en todo caso siempre permanecería interrumpido el plazo de prescripción del derecho de la Administración a determinar la deuda tributaria.

Nos remitimos a las alegaciones formuladas ut supra respecto al art. 112 LGT. El artículo 112 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, establece que cuando no sea posible efectuar la notificación por causas no imputables a la Administración tributaria se citará al interesado o a su representante para ser notificados por comparecencia. Reiterar los intentos de notificación en "domicilio incorrecto", designado así por el funcionario de correos, cuando les consta que mi representado reside en el extranjero, inhabilita para la citación a través de edicto en el BOE.

El plazo de prescripción del derecho a liquidar o a recaudar la deuda tributaria se encuentra previsto en el artículo 66 de la Ley General Tributaria (LGT). En concreto, dispone dicho precepto que «Prescribirán a los cuatro años los siguientes derechos: a) El derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación. b) El derecho de la Administración para exigir el pago de las deudas tributarias liquidadas y autoliquidadas.»

Sin embargo, la LGT también hace una mención expresa a la prescripción del derecho de la Administración Tributaria a declarar la responsabilidad tributaria. Así, el artículo 67.2 de la LGT se refiere en primer lugar a la prescripción de la declaración de responsabilidad solidaria, declarando que «El plazo de prescripción para exigir la obligación de pago a los responsables solidarios comenzará a contarse desde el día siguiente a la finalización del plazo de pago en periodo voluntario del deudor principal.» Y que, «No obstante, en el caso de que los hechos que constituyan el presupuesto de la responsabilidad se produzcan con posterioridad al plazo fijado en el párrafo anterior, dicho plazo de prescripción se iniciará a partir del momento en que tales hechos hubieran tenido lugar.»

Del mismo modo, el precepto se refiere también al plazo de prescripción del responsable subsidiario, declarando que "Tratándose de responsables subsidiarios, el plazo de prescripción comenzará a computarse desde la notificación de la última actuación recaudatoria practicada al deudor principal o a cualquiera de los responsables solidarios".

Por último, la LGT se refiere también a la interrupción de la prescripción, que es una cuestión polémica, como veremos a continuación. Y es que su artículo 68.7 dispone que «Interrumpido el plazo de prescripción para un obligado tributario, dicho efecto se extiende a todos los demás obligados, incluidos los responsables. No obstante, si la obligación es mancomunada y solo se reclama a uno de los obligados tributarios la parte que le corresponde, el plazo no se interrumpe para los demás.»

La Administración ha interpretado en sus términos más amplios, considerando que cualquier actuación frente al deudor principal interrumpe la prescripción, tanto de dicho deudor, como de los responsables.

Pues bien, las últimas sentencias dictadas por el Tribunal Supremo en relación con esta cuestión son de fecha 18-7-2023 (recursos 6669/2021 y 999/2022). Y se refieren a la interrupción de la prescripción de la responsabilidad solidaria. Recordemos, no obstante, que sobre esta misma cuestión ya se había pronunciado el Tribunal Supremo en anteriores sentencias, como la de 14-10-2022.

El Tribunal Supremo ha echado por tierra esta interpretación de la Administración Tributaria respecto a los responsables solidarios, en las referidas sentencias de 18-7-2023 (con remisión a la de 14-10-2022), fijando como doctrina de interés casacional la siguiente: (...)

En nuestro caso la nulidad de los actos de notificación y por ende la caducidad automáticamente producida hace que la retroacción del expediente sea estéril pues ya se ha producido la prescripción de la derivación ex art. 124 del Reglamento General de Recaudación aprobado por R.D. 939/2005.

TERCERO.-La parte recurrida opone:

- La actora realiza idénticas alegaciones que en vía administrativa considerando que tal notificación no es válida al no haberse practicado con arreglo a los medios disponibles la notificación de forma personal, y alegando en consecuencia la nulidad de la providencia de apremio, al amparo de lo que establece el artículo 167 LGT. diligencia de embargo, cuestionando de paso, por análogos motivos la providencia de apremio, así como la liquidación apremiada alegando motivos varios, que -como acertadamente argumenta el Tribunal económico administrativo- no han de ser analizados como causas de oposición al embargo, cuyos tasados motivos se hallan en el artículo 170 de la LGT.

Así delimitado el objeto del recurso debe analizarse si la notificación de la providencia de apremio se realizó de forma ajustada a derecho.

- Por lo que respecta a la validez de la notificación por comparecencia, se trata de analizar si era exigible a la Administración otra conducta.

Pues bien, por más que la actora se esfuerce en alegar que si la notificación no pudo practicarse personalmente fue por causa imputable a la Administración ya que la dirección en la que se trató de practicar inicialmente la notificación de la liquidación era incorrecta, lo cierto es que -como resulta del expediente- esa dirección es la que consta como domicilio fiscal de la actora y en ella fue en la que la Administración trató de practicar la notificación, hasta dos veces consecutivas y enviando incluso un agente tributario. Por tanto, no es causa imputable a la Administración sino a la propia actora que no comunicó debidamente otro domicilio en España en el que practicarse las notificaciones (por representante o persona designada al efecto), como exige el artículo 43 LGT debiéndose al efecto tener en cuenta el principio "Nemo auditur propriam turpitudinem allegans".Es más, bien pudo haber optado por la práctica de notificaciones en forma electrónica, lo cual facilitaría enormemente la recepción de las notificaciones, ya que el domicilio debe radicar en España.

Como la AEAT trató de notificar en el único domicilio conocido del actor la providencia de apremio hasta en dos ocasiones y en horarios distintos, antes de proceder a la notificación por comparecencia, no cabe achacar falta de diligencia alguna a la Administración para tratar de dejar sin efecto la eficacia de la notificación practicada.

De hecho, no aclara el actor en qué otro domicilio pudo haber practicado la Administración la notificación personal por haber sido efectivas las previas notificaciones ya directamente con aquel o con alguna otra persona autorizada a recogerlas en su nombre. Ni resulta del expediente.

Por ello no cabe aceptar sus alegaciones puesto que fue su propia conducta la que determinó que la AEAT no pudiera práctica la notificación personal al hallarse ausente el actor. Conforme a lo previsto en el art. 112 LGT establece, la AEAT agotó la diligencia exigible.

- Las alegaciones que realiza sobre la providencia de apremio no pueden prosperar y tampoco las que alega sobre el fondo de la liquidación que se le derivó como responsable, no pueden ser atendidas máxime cuando consta en el expediente que fue debidamente notificada. Como reiteradamente declara el TS "la seguridad jurídica justifica que se rechace la posibilidad de debatir indefinidamente las discrepancias suscitadas entre los sujetos de la relación jurídico-tributaria y que iniciada la actividad de ejecución, en virtud de título adecuado, no puedan trasladarse a dicha fase las cuestiones que debieron solventarse en la fase declarativa, por lo que el sujeto pasivo de los impuestos no puede oponer a la providencia de apremio motivos de nulidad que afecten a la propia liquidación practicada; pero ello, claro está, resulta justificado sólo cuando se ha tenido oportunidad de oponer los motivos procedentes contra la liquidación, no en cambio cuando no ha existido tal posibilidad" ( sentencia de 22 de julio de 2005 (casación 136/00 , FJ 4.º), 20 de marzo de 2012 (recurso de casación núm. 6119/2008), reiterada en una más reciente de 17 de mayo de 2012 (recurso de casación núm. 4234/2009), 14 de septiembre de 2012 (recurso de casación núm. 4975/2010).

Por tanto, no es posible en el presente procedimiento reabrir el debate de fondo sobre la legalida

CUARTO.-La cuestión litigiosa consiste en determinar si es nulo del embargo trabado por la AEAT sobre la cuenta del recurrente abierta en Suecia por falta de notificación de las providencias de apremio así como del expediente de derivación y el sancionador (liquidaciones) por cuanto que las mismas, de la que traen causa los apremios no se han notificado válidamente.

Un elemental principio de seguridad jurídica impide debatir indefinidamente las discrepancias que puedan suscitarse entre los sujetos de la relación jurídica tributaria y conlleva la lógica consecuencia de que, iniciada la actividad de ejecución en virtud del título adecuado, no puedan trasladarse a dicha fase las cuestiones que debieron solventarse en fase declarativa. Los pretendidos vicios del acto de derivación de responsabilidad deben esgrimirse en la impugnación de éste, pero no puede serlo en la vía de apremio (por todas STS de 5 de julio 2007, Recurso: 278/2002). O como señala la STS de 17 de mayo de 2012, Rec. 5934/2009 "es doctrina absolutamente consolidada del Tribunal Supremo que la impugnación de la providencia de apremio no permite traer a colación motivos de oposición relativos a la anulabilidad de la liquidación, salvo nulidad radical o de pleno derecho de esta última. Esta limitación de motivos de oposición es consecuencia de los principios generales. Por una parte, la oposición ha de referirse al acto concreto que se impugna, sin que sea posible mezclar los motivos de oposición, aunque se trate de actos que tengan su causa en otros anteriores, cuando éstos pusieron fin a un procedimiento y fueron susceptibles de impugnación autónoma. Por otra parte, esa posibilidad de impugnación autónoma conecta con los plazos preclusivos del recurso. Dicho de otro modo, notificada una liquidación u otro acto susceptible de ejecución por vía de apremio, se inicia un plazo de recurso, de forma que transcurrido ese decae la viabilidad de cualquier impugnación de ese acto, sin que sea factible hacer renacer esa acción decaída al impugnar las actuaciones ejecutivas subsiguientes".

Así e puesto que la oposición a la diligencia de embargo sólo es posible por motivos tasados en el art. 170.3 de la Ley General Tributaria, Ley 58/2003, de 17 de diciembre, que son:

a)Extinción de la deuda o prescripción del derecho a exigir el pago.

b)Falta de notificación de la providencia de apremio.

c)Incumplimiento de las normas reguladoras del embargo contenidas en esta ley.

d)Suspensión del procedimiento de recaudación.

En consecuencia, si ha vicio en la notificación de la providencia de apremio, una vez esta sea notificada en forma, podrá impugnarse, por los motivos también tasados ( art. 160 LGT) , entre lo que está la falta de notificación de la liquidación que la origina.

Ciñendo el recurso al motivo legal por el que es factible la impugnación de la diligencia de embargo y esgrime la parte recurrente, falta de notificación de la providencia de apremio, el recurrente manifiesta que tuvo conocimiento de la misma, y de todas actuaciones anteriores de derivación de responsabilidad subsidiaria, al serle notificada el 16/02/2023 cuando se le traba embargo en Suecia por la Administración Tributaria de ese país, de cuenta corriente.

El artículo 114 del Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio, por el que se aprueba el Reglamento General de las Actuaciones y los procedimientos de Gestión e Inspección tributaria y desarrollo de las normas comunes de las procedimientos de aplicación de los tributos, regula las notificaciones en materia tributaria en su artículo 114.1 "Cuando no sea posible efectuar la notificación al obligado tributario o a su representante por causas no imputables a la Administración se harán constar en el expediente las circunstancias del intento de notificación. Se dejará constancia expresa del rechazo de la notificación, de que el destinatario está ausente o de que consta como desconocido en su domicilio fiscal o en el lugar designado al efecto para realizar la notificación. Una vez realizados los dos intentos de notificación sin éxito en los términos establecidos en el artículo 112.1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria , se procederá cuando ello sea posible a dejar al destinatario aviso de llegada en el correspondiente casillero domiciliario, indicándole en la diligencia que se extienda por duplicado, la posibilidad de personación ante la dependencia al objeto de hacerle entrega del acto, plazo y circunstancias relativas al segundo intento de entrega. Dicho aviso de llegada se dejará a efectos exclusivamente informativos".

La providencia de apremio dimanante del impago de la liquidación por IVA 3T 4T ejercicio 2015, se intentó notificar personalmente por medio de Correos en el domicilio fiscal del recurrente, DIRECCION000 Marbella, Málaga, los día 15 y 22 de noviembre 2022, en horario de mañana y tarde, respectivamente, siendo devuelto el resguardo con la indicación "ausente en horas de reparto", dejando aviso de recibo no retirado de la Oficina de Correos, siendo sin mas actuaciones expedido edicto, publicado en el BOE de 23/11/22, con citación para notificación por comparecencia, no atendida.

Por medio de Agente notificador se intentó notificar el 11/11/22 por dos veces, una en la misma dirección anterior y otra en DIRECCION000 Marbella, dejando en ambos casos citación. Y por el mismo conducto se trató de notificar el 14/12/22 en DIRECCION001, de Marbella, dejando citación.

La liquidación por IVA 1T, 2T y 3T ejercicio 2018 consta en autos que se intentó notificar personalmente por medio de Correos en el domicilio fiscal del recurrente, DIRECCION000 Marbella, Málaga, los día 15 y 18 de noviembre 2022, en horario de mañana y tarde, respectivamente, siendo devuelto el resguardo con la indicación "ausente en horas de reparto", dejando aviso de recibo no retirado de la Oficina de Correos, siendo sin mas actuaciones expedido edicto, publicado en el BOE de 23/11/22, con citación para notificación por comparecencia, no atendida.

Por medio de Agente notificador se intentó notificar el 11/11/22 por dos veces, una en la misma dirección anterior y otra en DIRECCION000 Marbella.

Si bien el recurrente no actuó con toda la diligencia debida al no comunicar oportunamente el cambio de domicilio fiscal, esta transgresión no puede traducirse en una merma del derecho fundamental del contribuyente, si se evidencia que la Administración disponía de recursos para localizar sin complejas indagaciones el lugar de residencia efectiva para proceder a notificar eficazmente, como a posteriori hizo, al serle notificada el 16/02/2023 cuando se le traba embargo en Suecia por la Administración Tributaria de ese país, de cuenta corriente.

Así se constata que la Administración disponía de fuentes de información a su alcance que permitían de forma sencilla mediante una simple consulta a sus bases de datos de intercambio de información fiscal en los términos del art. 8 de la Directiva 2011/16/UE del Consejo (...La autoridad competente de cada Estado miembro comunicará, mediante intercambio automático, a la autoridad competente de otro Estado miembro la información de que disponga relativa a los períodos impositivos a partir del 1 de enero de 2014 en relación con las personas con domicilio en ese otro Estado miembro, sobre las siguientes categorías específicas de renta y de patrimonio, como deban entenderse con arreglo a la legislación nacional del Estado miembro que comunique la información ...),por lo que a ese mecanismo debió acudir antes la Administración española para notificar las providencias de apremio reseñadas, como hizo a posteriori para trabar el embargo sobre la cuenta bancaria en Suecia.

La caducidad del procedimiento de derivación alegada -de la que deriva la prescripción que también es alegada como consecuencia de la misma-, cuya falta de pago en periodo voluntario provocó que la Dependencia de Recaudación competente dictara la providencia y ante su impago la diligencia de embargo no puede ser examinada en fase ejecutiva, al no encuadrarse en ninguno de los supuestos contemplados en el referido artículo 170.3, como tampoco en el 167.3, ambos de la LGT 2003. No siendo encuadrable la caducidad en la letra a) de ninguno de esos arts., teniendo ya dicho el TS en sentencia como las de 20 de marzo de 2012, rec. 6119/2008), o de 17 de mayo de 2012, rec. 4234/2009, o de 14 de septiembre 2012, rec. 4975/2010, que las causas de extinción de la deuda tributaria a las que se refieren esas normas no son otras que las contempladas en el artículo 59.1 de la misma LGT.

En consecuencia procede la estimación parcial del recurso dejando sin efecto embargo trabado por falta de notificación de las providencias de apremio.

QUINTO.-La estimación parcial del recurso implica que no proceda la imposición del pago de las costas conforme al art. 139.1 LRJCA.