Sentencia Contencioso-Administrativo 3362/2025 Tribunal Superior de Justicia de Andalucía . Sala de lo Contencioso-Administrativo, Rec. 242/2021 de 24 de julio del 2025

PRIMERO.

Se interpone recurso contencioso-administrativo contra la resolución de 29 de octubre de 2020 del Tribunal Económico Administrativo Regional de Andalucía (Sala de Granada), dictada en el expediente número 04-01746-2017que desestima la reclamación económico-administrativa promovida contra Acuerdo 0331041108720 denegatorio de devolución de ingresos indebidos adoptado por la oficina liquidadora de Vera.

Se explica que en fecha 4 de abril de 2003 otorga la Escritura Pública de permuta por la que la entidad actora adquiere un inmueble en Vera a cambio de la entrega de 665.885,00 euros y el compromiso de entrega del 8% del aprovechamiento urbanístico susceptible de apropiación privada que se espera obtener y que se valora en 799.060,61 euros. En la escritura se pacta condición resolutoria para el caso de que la construcción no estuviese concluida en el plazo de 10 años o la ahora reclamante incumpliere cualquiera de las obligaciones que le incumben.

El 13 de mayo de 2003 se presentan por la actora las correspondientes liquidaciones por transmisiones patrimoniales onerosas ingresando un importe de 102.546,19 euros por la adquisición -base imponible 1.464.945,61- y un importe de 7.990,61 € por la condición resolutoria -base imponible de 799.060,61 euros.

En fecha 23 de diciembre de 2013 se otorga Escritura Pública que recoge que la permuta quedó resuelta de pleno derecho el día 5 de abril de 2013, por el transcurso del plazo previsto y dada la imposibilidad sobrevenida de desarrollar urbanísticamente la finca transmitida y así lo declaran, retornando el inmueble al patrimonio del originario transmitente que devuelve parte del precio en efectivo, 199.465,50 euros, reteniendo en concepto de cláusula penal la cantidad de 466.419,50 euros.

Se motiva igualmente que el 12 de junio de 2017 se insta por la actora la devolución de ingresos indebidos al estar dentro del plazo de los 4 años desde la Escritura de resolución de la permuta y entender que no resulta aplicable la exigencia de que la resolución se declare judicial o administrativamente, invocando sentencias de Tribunal Superior de Justicia de Valencia. La petición se ha rechaza por Resolución frente a la cual se interpone la reclamación económico-administrativa.

Ya en el apartado de fundamentos de derecho y respecto a la primera de las autoliquidaciones se considera aplicable lo previsto en el artículo 57 del Texto Refundido del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/1993. Se razona que, conforme a lo previsto en el mismo, no se cumplen los requisitos exigidos para la normativa para proceder a la devolución instada pues, en primer lugar, no ha existido una nulidad, rescisión o resolución declarada por resolución administrativa o judicial firme; es por mutuo acuerdo de las partes contratantes que la finca que entró al patrimonio de la entidad reclamante sale de éste. Y en segundo lugar se motiva que si bien se alega que no ha existido incumplimiento alguno por parte de la entidad reclamante ese dato tampoco queda acreditado, aunque sí consta que ha sufrido una retención en concepto de cláusula penal que no constaba en la Escritura de permuta.

Respecto a la petición de devolución del impuesto satisfecho al liquidar la condición resolutoria considera aplicable lo establecido en el artículo 7.3 del Texto Refundido y se explica que el establecimiento de la condición resolutoria favorecía a la entidad transmitente del inmueble que adquirió la ahora reclamante en la Escritura de permuta y por ello debía ser el sujeto pasivo de dicha convención; Pero no existe causa alguna -ni siquiera mediante declaración judicial o administrativa- para devolver lo pagado por este concepto al producirse la condición resolutoria como tampoco cabe invocar más allá del plazo de prescripción la devolución del ingreso de una autoliquidación que pudo contener en su día un error como la designación del sujeto pasivo.

Completa esto último indicando que el artículo 66.c de la Ley General tributaria señala que prescribirá a los 4 años el derecho a solicitar la devolución de ingresos indebidos y el mismo empezará a contarse según el artículo 67.1 desde el día siguiente a aquel en que finalice el plazo de pago en periodo voluntario, acaecido en 2003. Concluye que con independencia del posible enriquecimiento injusto -que no podría predicarse de la administración sino del verdadero sujeto pasivo que no pagó- el artículo 69.2 de la Ley General Tributaria obliga a declarar la prescripción del derecho de la reclamante a solicitar la devolución de lo indebidamente ingresado al autoliquidar por la formalización de la condición resolutoria.

SEGUNDO.

La parte recurrente, en la demanda, expone que la problemática debe resolverse aplicando lo previsto en el artículo 2.2 en relación con el artículo 57 del Real Decreto Legislativo 1/1993, y especialmente mediante la aplicación de los razonamientos de diferentes sentencias del Tribunal Superior de justicia de Valencia y la sentencia de 28 de febrero de 2019 del Tribunal Superior de justicia de Madrid. Añade que, como se razona en ellas, la remisión del artículo 2.2 al artículo 57 no debe entenderse en el sentido de que se exija que la condición resolutoria se declare judicial o administrativamente por resolución firme pues carecería de lógica que no existiendo debate sobre el cumplimiento de la condición resolutoria incluida en la escritura se obligará a las partes, para hacer efectiva fiscalmente la misma, al absurdo de tener que plantear forzosamente un pleito, manteniendo posturas artificiosas opuestas para que se declarase dicho cumplimiento y evitar que por aplicación del apartado quinto del artículo 57 se considerase un acuerdo ex novo entre las partes y una nueva transmisión.

Considera también relevante lo previsto en el artículo 32.1 del Real Decreto 828-1995 que aprueba el Reglamento del impuesto y añade que el carecería de sentido que por una parte el citado artículo 32 permitiera el cumplimiento de la condición resolutoria sin necesidad de resolución judicial o administrativa y que, por otra parte, se interpretase que para solicitar la devolución por el artículo 57 de lo ingresado indebidamente fuera exigible dicha resolución.

Añade, en relación con la liquidación por importe de 102.546 euros, que la resolución que impugna ha obviado todo lo manifestado en la solicitud de devolución, limitándose a señalar que se ha producido un incumplimiento por parte del obligado al pago sin siquiera indicar a que incumplimiento se refiere; cuando lo que realmente se ha producido es el cumplimiento de la condición resolutoria establecida en la escritura y ello derivado de la imposibilidad de urbanizar, que en este punto la existencia y legalidad de las obras de urbanización no dependen del obligado al pago sino de planes de urbanización municipales licencias etcétera... que difícilmente puede imputarse como obligaciónde la mercantil actora. Concluye indicando que no se concreta el incumplimiento producido de manera que la denegación de la devolución le produce indefensión pues no puede argumentar en contra sin saber qué incumplimiento ha realizado.

Finalmente, y en relación con la liquidación por el importe ingresado de 7.990,61 euros, alega que en este caso la denegación directamente parece indicar que jamás debió ingresarse dicha suma ya que señala que el sujeto pasivo era AGRÍCOLA NAVARRO DE HARO por lo que no entiende que no proceda la devolución. Considera que se trata directamente de un enriquecimiento injusto a favor de la administración que cobró en su día la liquidación a la mercantil actora y ahora dice que no devuelve porque no debió hacerse ese ingreso.

TERCERO.

Frente a lo anterior la defensa de la Administración General del Estado se remite a los argumentos de la resolución impugnada, que considera suficientes para que la sentencia desestime el recurso contencioso administrativo. Destaca, no obstante, que a la actora se le aplica una cláusula penal que no viene recogida en la escritura de permuta, es decir, no se le devuelve la cantidad de 466.419,50 euros, lo que implica que algún incumplimiento se efectuó por la actora cuando se devuelve el bien a la antigua titular y éste a su vez retiene para él una importante cantidad de dinero.

Respecto a la segunda cuestión o liquidación destaca que la resolución impugnada motiva que el periodo voluntario para el pago del tributo terminó en el año 2003 y desde ese momento se pudo solicitar la devolución y que por ello han transcurrido más de 4 años desde aquella fecha, quedando impedida a solicitar la devolución de las cantidades pagadas por prescripción. Se añade que no existe causa legal para la devolución de las cantidades pagadas por este impuesto al cumplirse la condición resolutoria ya que el hecho imponible, es claro, está sometido al impuesto y en ningún caso se especifica su devolución si se cumple la condición resolutoria.

En similares términos se articula la defensa por la Administración Autonómica. Alega que no procede la devolución puesto que no existe resolución judicial o administrativa firme alguna que la pueda hacerla posible. Añade que a la actora se le aplica una cláusula penal que no viene recogida en la escritura de permuta lo que implica que algún incumplimiento se efectuó por la reclamante en su día pues se devuelve el bien al antiguo titular y este retiene una cantidad importante de dinero. Insiste en la relevancia de esa cláusula penal que justifica la no devolución de una elevada suma en metálico.

CUARTO.

Analizaremos, en primer lugar, la impugnación de la liquidación por la adquisición, base imponible de 1.464.945,61 euros, tal y como hace la resolución de órgano de revisión en vía económico-administrativa.

La normativa aplicable se identifica de forma precisa en la demanda:

Articulo 2.2del Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre , por el que se aprueba el Texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.

En los actos o contratos en que medie alguna condición, su calificación se hará con arreglo a las prescripciones contenidas en el Código Civil. Si fuere suspensiva no se liquidará el impuesto hasta que ésta se cumpla, haciéndose constar el aplazamiento de la liquidación en la inscripción de bienes en el registro público correspondiente. Si la condición fuere resolutoria, se exigirá el impuesto, desde luego, a reserva, cuando la condición se cumpla, de hacer la oportuna devolución según las reglas del artículo 57.

Articulo 57 del Decreto Legislativo 1/1993.

"1. Cuando se declare o reconozca judicial o administrativamente, por resolución firme, haber tenido lugar la nulidad, rescisión o resolución de un acto o contrato, el contribuyente tendrá derecho a la devolución de lo que satisfizo por cuota del Tesoro, siempre que no le hubiera producido efectos lucrativos y que reclame la devolución en el plazo de prescripción previsto en el artículo 64 de la Ley General Tributaria , a contar desde que la resolución quede firme.

2. Se entenderá que existe efecto lucrativo cuando no se justifique que los interesados deben llevar a cabo las recíprocas devoluciones a que se refiere el artículo 1295 del Código Civil .

3. Si el acto o contrato hubiere producido efecto lucrativo, se rectificará la liquidación practicada, tomando al efecto por base el valor del usufructo temporal de los bienes o derechos transmitidos.

4. Aunque el acto o contrato no haya producido efectos lucrativos, si la rescisión o resolución se declarase por incumplimiento de las obligaciones del contratante fiscalmente obligado al pago del impuesto no habrá lugar a devolución alguna.

5. Si el contrato queda sin efecto por mutuo acuerdo de las partes contratantes, no procederá la devolución del impuesto satisfecho y se considerará como un acto nuevo sujeto a tributación. Como tal mutuo acuerdo se estimarán la avenencia en acto de conciliación y el simple allanamiento a la demanda.

6. Cuando en la compraventa con pacto de retro se ejercite la retrocesión, no habrá derecho de devolución del impuesto.

7. Reglamentariamente se determinarán los supuestos en los que se permitirá el canje de los documentos timbrados o timbres móviles o la devolución de su importe, siempre que aquéllos no hubiesen surtido efecto."

Como ya hemos expuesto se rechaza la petición de la ahora demandante porque no concurren dos requisitos indispensables para que proceda la devolución. Consideramos que tal devolución no procede por no concurrir el requisito o presupuesto de que la resolución se haya producido -en este caso propiamente se haya pactado- sin mediar incumplimiento de las obligaciones del contratante fiscalmente obligado al pago del impuesto. Aplicamos, por tanto, lo previsto en el apartado cuarto del artículo 57 del T.R.

La escritura de 2023 refleja cuáles son las obligaciones que asume una y otra parte contratante y respecto a la ahora demandante se explicita que "pretende realizar sobre la referida finca cuantas gestiones sean necesarias para la catalogación de los actuales terrenos rústicos como urbanos y poder desarrollar sobre los mismos, mediante el sistema de compensación que se recoge en la legislación del suelo, el preceptivo proyecto de compensación y urbanización y se compromete a entregar a la mercantil agrícola Navarro de Haro como parte de la contraprestación de la permuta formalizada en la presente escritura el 8% del aprovechamiento urbanístico susceptible de apropiación privada resultante del proyecto definitivo sobre el que se otorguen las pertinentes licencias principales de obra."

En ella se pacta la condición resolutoria en los términos siguientes: "Sí la construcción no estuviese concluida en el plazo de 10 años desde la firma de la presente escritura o la mercantil CONSTRUCCIONES Y PROMOCIONES SIRIMUR incumpliera cualquiera de las obligaciones que le incumben,la presente escritura quedará resuelta de pleno derecho atribuyendo los contratantesa dicho incumplimiento el carácter de conducción resolutoriaexplícita recuperando lo excedente es la propiedad y posesión de los terrenos cedidos en la misma así como las edificaciones existentes en este momento".

La posterior escritura de 2013 incorpora la siguiente manifestación : "Que como se deduce de la condición resolutoria pactada en la escritura autorizada de 4 de abril de 2003 con el número 607 de protocolo, la permuta quedó resuelta de pleno derecho el 5 de abril pasado al haber transcurrido los 10 años previstos, lo cual es reconocido por ambas partes y dada la imposibilidad sobrevenida desarrollar urbanísticamente la finca transmitida en permuta, y por tanto de cumplir las obligaciones asumidas por CONSTRUCCIONES Y PROMOCIONES SIRIMUR SLcon AGRÍCOLA NAVARRO DE HARO SL ambas entidades, por medio de su representantes, elevan a público la situación creada y declaran la resolución de la permuta realizada entre ellos sobre la finca descrita en la exposición, de modo que la propiedad de la misma, por efecto de la condición resolutoria, vuelve a su anterior dueño es decir, a la entidad AGRÍCOLA NAVARRO DE HARO.

Se añade que "como consecuencia de la anterior resolución AGRÍCOLA NAVARRO DE HARO SL, por medio de su representante, procede a la devolución de las cantidades recibidas reteniendo en concepto de cláusula penalla cantidad de 466.419,50 euros, de modo que entrega a CONSTRUCCIONES Y PROMOCIONES SIRIMUR la cantidad de 199.465,50 euros mediante cheque bancario nominativo... "

La correcta y adecuada interpretación de las manifestaciones asumidas por las partes en las dos Escrituras públicas - y en especial por la parte actora en este procedimiento jurisdiccional- conduce necesariamente a entender que ha existido un incumplimiento de las obligaciones asumidas a ella reprochable. Consideramos que ninguna duda cabe al respecto si tenemos en cuenta, además de la literalidad de las expresiones, que como consecuencia de la resolución de la permuta (que se produce o es un efecto de la condición resolutoria pactada), la mercantil que era originalmente titular o propietaria de la finca recupera esa propiedad y además retiene en concepto de cláusula penal la cantidad de 466.419,50 euros . Solo devuelve a la actora la cantidad de 199.465,50 €.

Reiteramos que aplicando la normativa civil a la que hace referencia el artículo 2.2 del Texto Refundido abril ( artículos 1152 y siguientes del Código Civil) solo se puede concluir que ha existido un incumplimiento imputable a la actora puesto que solo el mismo justifica y explica que se haya aceptado por esta no obtener el reintegro total de la cantidad abonada en su día, y, además, asumir y aceptar tal efecto como cláusula penal. No puede hablarse de indefensión imputable a la administración en cuanto a la inconcreción del incumplimiento cuándo los términos de la condición resolutoria, y más importante aún, los términos del acuerdo resolutorio se han redactado de mutuo acuerdo entre la actora y un tercero con el que había pactado inicialmente la permuta.

Lo expuesto justifica la desestimación del recurso contencioso administrativo sin necesidad de entrar en el debate sobre el incumplimiento del requisito de que la resolución del contrato deba declararse o reconocerse judicial o administrativamente. Esta es una cuestión ciertamente compleja en la que, como ha manifestado el Tribunal Supremo en el Auto de fecha 31 de enero de 2024, existen pronunciamientos no coincidentes entre diferentes Tribunales Superiores de Justicia. Añadimos, en todo caso, que el planteamiento que defiende la parte actora descansa o tiene su apoyo en que le resulta aplicable a la problemática lo previsto en el apartado quinto del artículo 57 del Texto Refundido.

Hemos considerado aplicable la regla del apartado cuarto, específica para el supuesto de incumplimiento de las obligaciones del contratante fiscalmente obligado al pago del impuesto. Concurriendo esa circunstancia o dato no se aplicaría a la problemática el apartado quinto que debe entenderse aplicable a casos en los que el contrato queda sin efecto por mutuo acuerdo de las partes contratantes, pero sin mediar o haberse asumido el incumplimiento de las obligaciones por el contratante fiscalmente obligado al pago del impuesto.

QUINTO.

Con mayor claridad se impone el rechazo a las alegaciones o argumentos que la parte actora particular en la demanda respecto a la desestimación de la petición de devolución del impuesto satisfecho al liquidar la condición resolutoria.

Tratando de ser coherentes con lo finalmente decidido en la resolución del órgano de revisión económico-administrativa frente a la que se interpone el recurso contencioso administrativo, para que tal impugnación pudiera prosperar resultaba necesario que se cuestionara o, si se prefiere, se esgrimieran argumentos dirigidos a cuestionar o poner en tela de juicio la prescripción que dicha resolución aprecia respecto a la petición de devolución de ingresos indebidos.

Puesto que tales argumentos no se explicitan en la demanda -más allá de la mera manifestación de no estar conforme con esa prescripción apreciada- la desestimación de tal impugnación se impone necesariamente.

SEXTO.

De acuerdo con el artículo 139 de la LJCA no procede la imposición de las costas de esta instancia, al presentar el caso serias dudas de derecho tal y como se deduce, entendemos, de los mismos fundamentos de derecho de esta sentencia.

Vistos los artículos citados y los demás de general y pertinente aplicación la Sala dicta el siguiente