Sentencia Contencioso-Administrativo 407/2025 Tribunal Superior de Justicia de Extremadura . Sala de lo Contencioso-Administrativo, Rec. 113/2025 de 26 de septiembre del 2025

PRIMERO.-La Procuradora de los Tribunales Dª Cristina Lena Jiménez formula recurso contencioso-administrativo, en representación y defensa de Dª Antonia, contra la Resolución del TEAREx de 28 de noviembre de 2024, que desestima las reclamaciones económico-administrativas acumuladas con números NUM000; NUM001, interpuestas contra la Resolución de la Dependencia regional de recaudación de la Delegación especial de la AEAT en Extremadura de 26 de abril de 2023 que confirma en vía de recurso de reposición el Acuerdo adoptado el 28 de febrero de 2023, que derivó a la hoy actora la responsabilidad solidaria, por la vía del artículo 42.2 a) de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria respecto de las deudas tributarias de su marido, D. Guillermo, quien a su vez era responsable subsidiario de las deudas de DIRECCION000.

La parte actora alega que no se dan los requisitos de la derivación de responsabilidad solidaria en la medida en la que se produjo el cambio del régimen de gananciales al de separación de bienes el 17 de diciembre de 2012 y fue el 28 de diciembre de 2017 cuando se liquida la sociedad de gananciales, sin que se tuviera conocimiento del inicio de ningún procedimiento con la Agencia Tributaria en dicha fecha. A ello añade que se le adjudicó la vivienda familiar sobre la que pesaba una hipoteca, por lo que su valor era mucho menor y el importe coincide con las participaciones sociales, el vehículo y el saldo de las cuentas corrientes que se adjudicaron a su marido. Por último, estima que no se le pueden exigir las sanciones, recargos e intereses de la deuda no abonada por su esposo, que es el único responsable por el desarrollo de la actividad de la empresa de la que era administrador.

El Abogado del Estado, en representación y defensa de la Administración General del Estado y del Tribunal Económico Administrativo Regional de Extremadura (en adelante TEAREx), interesa la desestimación del recurso, en cuanto que no procede descontar la hipoteca del valor de la vivienda, lo que supone que lo adjudicado a la demandante tenía un valor mucho mayor que lo adquirido por su marido. También manifiesta que las participaciones tienen un valor excesivo si tenemos en cuenta la situación en la que se encontraban dichas empresas. Concluye que la declaración del IVA de 2016 no se corresponde con los datos obrante en los libros registros, resultando llamativo que justo en 2017 se disolviera la sociedad de gananciales, debiendo incluirse las sanciones, recargos e intereses porque así lo prevé la normativa aplicable.

SEGUNDO.-Entrando en lo que sería el fondo del asunto, debemos atender al artículo 42.2.a) de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria dispone que? "También serán responsables solidarios del pago de la deuda tributaria pendiente y, en su caso, del de las sanciones tributarias, incluidos el recargo y el interés de demora del período ejecutivo, cuando procedan, hasta el importe del valor de los bienes o derechos que se hubieran podido embargar o enajenar por la Administración tributaria, las siguientes personas o entidades: a) Las que sean causantes o colaboren en la ocultación o transmisión de bienes o derechos del obligado al pago con la finalidad de impedir la actuación de la Administración tributaria".

Igualmente, la presente Sala se ha pronunciado en diversas ocasiones sobre situaciones similares, pudiendo destacar, a título de ejemplo, la Sentencia nº 635/2022 de 22 de noviembre, Rec. 231/2022, cuyo Fundamento de Derecho Primero dispone: "[...] De lo expuesto se puede deducir que se produce una actuación un tanto inexplicable, ya que al marido se le atribuye en la liquidación de los gananciales lo que prácticamente, había aportado a la sociedad el mismo día de la disolución, a lo que se añade la valoración que se hace del 50 % de la mercantil Calinteg confort de 25788,99 euros que resulta un valor desproporcionado e inexplicable, ya que en el año 2008 esta sociedad tuvo unas pérdidas de prácticamente 700.000 € que continuaron en los ejercicios sucesivos y un patrimonio negativo en ese año de 45.000 €.

El recurrente se esfuerza en destacar el verdadero valor de las empresas Explotaciones agrícolas cacereñas y Explotaciones inmobiliarias Sandu además de otras empresas en las que participa como Jose Carlos y Paulino, que mantiene de fuerte contenido patrimonial que sin embargo parece ser que no han tenido el efecto de enjugar sus deudas y que realmente se trata de cuestiones ajenas al núcleo de la cuestión que nos ocupa dada la escasa aportación y repartición de las mismas sobre la base de lo que ya se ha expuesto y con relación al valor de Calinteg confort destaca que en estos casos de empresas industriales dedicadas a la fabricación y venta de instalaciones de calefacción por placas eléctricas es muy importante el fondo de comercio que puede haber asociado a derechos de explotación de la propiedad industrial como patentes, etcétera pero que la parte tampoco justifica sobre la base de los llamativos datos y actuaciones que llevan a cabo los cónyuges y ya se han expuesto, dicho todo al margen de otras cuestiones empresariales que existan en la esfera patrimonial y empresarial del marido.

Dice el artículo 6.4 del Código Civil , que los actos realizados al amparo del texto de una norma que persigan un resultado prohibido por el ordenamiento jurídico o contrario a él, se considerarán ejecutados en fraude de ley y no impedirán la debida aplicación de la norma que se hubiera tratado de eludir, de manera que para la debida aplicación de esta norma debe concurrir que los actos se realicen al amparo de un texto de una norma que aparentemente los acoja, que pueden ser varios o uno solo, existiendo una norma en cuestión o varias, llamada también ley de cobertura, que tiene una finalidad, amparar formalmente la actuación o conjunto de actos ejecutados, y decimos aparentemente porque una de las características de la figura es la coincidencia externa entre el supuesto de hecho, que después resulta fraudulento y el de la norma en que busca amparo, de manera que aunque, formalmente, se cumple la norma en cada uno de sus aspectos, lo relevante es que el resultado se encuentre prohibido por el ordenamiento jurídico o es contrario a él de manera que no se impedirá la debida aplicación de la norma que se hubiera tratado de eludir, teniendo en cuenta que la interpretación del ordenamiento jurídico no ha de hacerse por partes aisladas sino en su conjunto, de acuerdo con lo que establecen los principios generales del derecho y sin que los actos aparentes impidan la debida aplicación de la sustancia del derecho, toda vez que nuestro ordenamiento jurídico es causalista y ha de estarse al espíritu y finalidad de las normas como del actuar humano.

De lo expuesto se deduce que, normalmente, cada uno de los hechos aislados son conformes formalmente con el ordenamiento jurídico, incluso en su conjunto, si no se tuviera en cuenta este aspecto causalista o de fondo con relación a una realidad aparente, teniendo en cuenta los reales mandatos del ordenamiento jurídico y el amparo que otorga la ley, pero solo a las actuaciones que en el fondo se acomodan a las situaciones protegidas jurídicamente, de ahí que exista una numerosa jurisprudencia sobre la materia, que difícilmente resulta aplicable en unos casos respecto de otros, toda vez que como la realidad es muy diversa, en cada caso, quien pretende actuar de una manera fraudulenta, intentará disfrazar su actuación con una conformidad aparente del ordenamiento jurídico y será a través del estudio de la causa, en cada caso, como se descubrirá una actuación fraudulenta; en este caso la utilización abusiva de la aportación de bienes y liquidación de la sociedad de gananciales para eludir obligaciones fiscales de personas familiares que conocen la situación del cónyuge".

TERCERO.-Entrando en el asunto concreto ante el que nos encontramos, procede destacar que la recurrente estaba casada en régimen de gananciales con D. Guillermo desde el 29 de junio de 1991 hasta la actualidad, puesto que no se han divorciado ni separado. El 17 de diciembre de 2012 pasan de dicho régimen al de separación de bienes, pero sin llegar a liquidar la sociedad de gananciales. Dicha liquidación se produce el 28 de diciembre de 2017 en el siguiente sentido:

- A Doña Antonia se le adjudicó la vivienda familiar, situada en DIRECCION001 de Don Benito (Badajoz), valorada en 166.000,00 €, gravada con una hipoteca a favor del Banco Popular por importe pendiente de 130.108,74 €.

- A D. Guillermo

1. Vehículo turismo marca Toyota, modelo Yaris, matrícula NUM002, valorado en 2.400,00 €.

2. Participaciones sociales en tres sociedades:

1.005 participaciones en PORCOES DE EXTREMADURA, S.L., valoradas en 17.832,76 €.

1.005 participaciones en REPARACIONES HORMIGONERAS, S.L., valoradas en 1.005,00 €.

100 participaciones en DIRECCION000., valoradas en 13.257,35 €.

3. Cuenta corriente en Liberbank con un saldo de 258,15 €.

Lo que sostiene la actora es que a ambos se les adjudicó la misma cantidad, ya que la suma de los bienes adquiridos por su marido asciende a 35.891,26 euros y, en el caso de la demandante, sería igual al descontar del valor de la vivienda la hipoteca que grava la misma.

A estos efectos, no podemos compartir el citado razonamiento, ya que lo relevante es el valor que tiene el bien, con independencia de las cargas que existan sobre el mismo. A ello se suma la valoración dada a las participaciones adquiridas por el esposo, en la medida en la que se ha acreditado por la Agencia Tributaria el mal estado en el que se encontraban las correspondientes sociedades, por lo que difícilmente podían tener el valor que se les asignó a las mismas.

En las páginas 27 y siguientes del Acuerdo de derivación de responsabilidad se motiva perfectamente la concurrencia del elemento subjetivo en el caso concreto ante el que nos encontramos. A estos efectos, nos remitimos al mismo y destacamos la proximidad temporal entre la deuda de IVA del ejercicio 2016 y la liquidación de la sociedad de gananciales en 2017. Igualmente, que el matrimonio siga existiendo, por lo que D. Guillermo disfruta del domicilio familiar porque se adjudicó a su esposa. El hecho de que no se haya cambiado la titularidad de la hipoteca a efectos de que conste sólo a nombre de la recurrente y acreditar así el abono exclusivo por su parte.

Se entiende que existen suficientes indicios que acreditan que se produjo la transmisión de la vivienda familiar a favor de la actora a efectos de que no fuera embargada para abonar las correspondientes deudas con la Administración.

CUARTO.-Se sostiene en la demanda que no se le pueden reclamar las deudas, recargos e intereses, ya que no se le ha dado opción de pagar voluntariamente.

A estos efectos, resulta procedente acudir a lo manifestado por el Tribunal Supremo en su Sentencia nº 544/2023 de 3 de mayo, Rec. 8040/2021, cuyo Fundamento de Derecho Segundo dispone: "[...] A la vista de la referida respuesta judicial, cabe hacer las siguientes consideraciones extraídas de la jurisprudencia sentada por este Tribunal Supremo. Ha de convenirse que el art. 42.2.a) contempla un supuesto de responsabilidad por la deuda, distinta de la derivada del art. 42.1.a), y en esta línea se ha dejado dicho que "la responsabilidad solidaria contemplada en el art. 42.1 de la LGT , conectada de manera directa e inmediatamente a la obligación tributaria y al deudor principal; de la responsabilidad solidaria del art. 42.2 de la LGT , desconectada de aquella, vinculada a una responsabilidad patrimonial y en garantía de que los bienes del obligado responderán de las deudas tributarias. No cabe, pues, confundir ambos tipos de responsabilidad solidaria que responden a distintos presupuestos y finalidades, ni cabe trasladar, sin más, las reglas y exigencias aplicables a una u otra de forma indistinta e indiscriminada". Y en otros pronunciamientos anteriores se decía que "... si se lee detenidamente el art. 42.2 LGT 58/2003, se comprueba que el peculiar fundamento de esta forma de responsabilidad solidaria, no está vinculado directa e inmediatamente al "deudor principal" y a la deuda pendiente de pago por éste, sino a la garantía de que el deudor principal, pero también cualquier otro obligado al pago, responda de la deuda con su patrimonio. De ahí que el alcance de su responsabilidad no venga dado por la extensión de la deuda dejada de pagar por el "deudor principal" sino por el valor de los bienes embargados o susceptibles de serlo, que actúa como límite a la responsabilidad en los supuestos del art. 42.2 LGT ... el referente de estos responsables no son los "deudores principales" sino los bienes sustraídos a la garantía patrimonial que se podría haber hecho efectiva mediante la acción de embargo o enajenación por la Hacienda pública que describe el art. 42.2.a LGT . Se trata, por así describirlo, de supuestos de responsabilidad solidaria que la ley configura, no para situarlos exclusivamente junto al deudor principal y por razón directa e inmediata de su posición como obligado al pago primero y esencial, sino por hechos que afectan a la integridad de la garantía patrimonial de cualquier obligado al pago de la deuda tributaria, sea o no deudor principal".

Sobre el fundamento de ambos tipos de responsabilidad solidaria se recoge que "El precepto de aplicación al caso que nos ocupa resulta categórico, en tanto que los declarados responsables por razón de las conductas previstas en el artículo 42.2 de la LGT solo pueden impugnar "el alcance global de la responsabilidad", y ello porque como señala la Exposición de Motivos de la Ley 7/2012, "habida cuenta del presupuesto de derecho de dicha responsabilidad". Pues como en otras ocasiones hemos dicho con el art. 42.2 se pretende proteger la acción recaudatoria, evitando conductas tendentes a impedir o obstaculizar la misma mediante la disposición de bienes o derechos que pudieran ser embargados o que lo hubieran sido, exigiéndose una responsabilidad específica, y "hasta el importe del valor de los bienes o derechos que se hubieran podido embargar o enajenar por la Administración tributaria". Responsabilidad específica en tanto que la misma no se deriva por las deudas y sanciones de las que debe responder el obligado principal, sino para asegurar su cobro; distinto fundamento que justifica la distinción que previene el art. 174.5 en sus dos párrafos, que conlleva en el supuesto contemplado en el párrafo segundo, que el declarado responsable en los supuestos del art. 42.2 de la LGT , extienda su responsabilidad en referencia a los bienes y derechos que por la conducta del responsable hayan sido perjudicados para responder de la deuda del obligado principal, y no por el importe de esta, sino en exclusividad "hasta el importe del valor de los bienes o derechos que se hubieran podido embargar o enajenar por la Administración tributaria"."

Pues bien, a la vista de los términos del precepto y la interpretación patrocinada por el Tribunal Supremo, la respuesta que dio la Sala de instancia en cuanto al cuestionamiento de los recargos de apremio, resulta incontestable, conforme dispone el precepto que nos ocupa se responde por la " deuda tributaria pendiente y, en su caso, del de las sanciones tributarias, incluidos el recargo y el interés de demora del período ejecutivo", o dicho de otro modo atendiendo al caso que enjuiciamos, la deuda que mantiene el deudor principal con Hacienda es de 37.858.100,26 €, suma conformada por todos o algunos de los conceptos que se prevé en el artículo, "deuda tributaria pendiente, sanciones, recargos e intereses", de dicho total, en su conjunto y con independencia de las partes que conforman su totalidad, responde el responsable solidario de la suma de 1.013.367'28 €, con independencia de que aquella esté conformada por recargos de apremio, o lo que es lo mismo aun prescindiendo de los recargos de apremio - a título de mera hipótesis- siempre que la deuda pendiente del deudor principal respecto de Hacienda alcance la suma distraída, en este caso, 1.013.367,28, hasta dicha suma respondería el responsable solidario, pues estamos ante una responsabilidad específica, no derivada de las deudas y sanciones, y también de los recargos e intereses, de los que debe responder el obligado principal, sino para asegurar el cobro de las mismas y hasta el límite del valor de los bienes y derechos embargados o susceptible de embargo, y no por el importe de la deuda. Este es, pues, el límite legalmente dispuesto, su alcance no viene determinado por la extensión de la deuda dejada de pagar por el deudor principal, sino por la relación mantenida con los bienes susceptibles de ser embargados, y ello, como en otras ocasiones hemos señalado, con independencia del total de la deuda tributaria dejado de pagar, limitándose la extensión de la responsabilidad al valor de los bienes o derechos embargados o susceptibles de serlo.

[...]

En estas circunstancias, la respuesta que debe darse a la cuestión de interés casacional es que la administración tributaria puede derivar los recargos de apremio a los responsables solidarios, cuando la deuda existente derivada estuviera conformada además de la deuda principal pendiente, y en su caso por sanciones e intereses, por los recargos de apremio, siempre hasta el límite "del importe del valor de los bienes o derechos que se hubieran podido embargar o enajenar por la Administración tributaria"; en el caso -que no es el caso- que la responsabilidad solidaria del art. 42.2.a) se haya declarado respecto de varios por los mismos bienes o derechos susceptibles de haber sido embargados o enajenados por la Administración tributaria, si sería de aplicación la doctrina sentada en la sentencia de 10 de diciembre de 2020, rec. ca. 2189/18 [...]".

Teniendo en cuenta que la citada Sentencia es más reciente que la alegada por la demandante, puede concluirse que los conceptos que se han reclamado son los correctos porque así lo prevé la propia norma aplicable al caso.

En atención a los argumentos anteriormente expuestos, debemos proceder a la desestimación del recurso interpuesto y confirmar la resolución impugnada.

QUINTO.-Que en materia de costas rige el artículo 139 de la Ley 29/1998 de la Ley Reguladora de la Jurisdicción Contencioso-administrativa, por lo que procede imponer las costas a la parte actora al no existir dudas de hecho o de derecho hasta el importe máximo de 3.000 euros IVA incluido por todos los conceptos.

VISTOS los artículos citados y demás preceptos de pertinente y general aplicación, EN NOMBRE DE SM EL REY, por la potestad que nos confiere la CONSTITUCIÓN ESPAÑOLA,

Fallo