Sentencia Contencioso-Administrativo 2747/2024 Tribunal Superior de Justicia de Andalucía . Sala de lo Contencioso-Administrativo, Rec. 80/2024 de 30 de octubre del 2024

PRIMERO.-Objeto de recurso es determinar si se ajusta a derecho la resolución del TEARA de 30/11/23 que desestima la reclamación económico-administrativa nº NUM000 presentada contra el acuerdo desestimatorio del recurso de reposición deducido contra la resolución denegatoria de la solicitud de rectificación relativa a la autoliquidación del Impuesto Sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 2021, dictado por la Administración de Marbella de la Agencia Estatal de Administración Tributaria (AEAT) .

SEGUNDO.-La parte recurrente expone:

- Que con fecha 23/06/2022 se presentó por el contribuyente, solicitud de rectificación de autoliquidación de IRPF del período impositivo 2021 en la que se solicitaba la aplicación de la reducción prevista en el artículo 32.1 LIRPF, del 30%,para determinados rendimientos, en base a la Sentencia de Tribunal Supremo Tribunal Supremo Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Segunda, en su Sentencia 429/2018, de 19 de marzo y que en su virtud se procediese a la devolución de ingresos indebidos, todo ello respecto a la factura o minuta de honorarios nº 31.

La rectificación instada lo fue respecto del período impositivo 2021 y dentro del período reglamentario de presentación de dicha autoliquidación, que finalizaba el 30 de junio de 2022, en la que se solicitaba la reducción prevista en el artículo 32.1 LIRPF a una única factura de mi cliente por tener un período de generación superior a los dos años, se acompañaba en el escrito presentado copia de las facturas de los ingresos respecto a los cuales se solicitaba reducción, por entender aplicable la Sentencia de Tribunal Supremo 429/2018 de 19 de marzo, que posteriormente se desarrollará y que en su virtud procedía se acordara la rectificación de la autoliquidación, y consecuencia de ello, la devolución de ingresos indebidos, por lo importes indebidamente abonados, así como los intereses que legalmente procedieran. Dicha rectificación fue instada apenas 45 minutos después de la inicial autoliquidación, la factura nº 31 no fue incluida por error en la casilla de reducción del art.32.1 LIRPF en la declaración inicial de IRPF, es por ello que se solicitó rectificarla para incluirla entre las merecedoras de tal reducción.

En la declaración inicial ya se incluyó una minuta, la nº1 a la que se aplicó la reducción del art. 32.1 LIRPF, sin que la misma sea objeto de este litigio, pues no ha sido puesta en cuestión por hacienda dicha reducción, que se aplicó sin mayor inconveniente por parte de la Agencia Tributaria.

A dicho escrito contestó la Agencia Tributaria con fecha 7 de octubre de 2022 mediante propuesta de acuerdo, en la que se desestimaba la solicitud.

Con fecha de 31 de octubre de 2022 esta parte presentó alegaciones contra dicha propuesta de acuerdo, por entender que no era ajustada a derecho, tales alegaciones constan en el expediente administrativo, y también se aportó diversa documentación que prueba el derecho a la aplicación de la citada reducción, puesto que el período de generación de los honorarios profesionales lo es por un período superior a los dos años, lo cual queda acreditado con la factura/minuta sobre las que el contribuyente solicitaba aplicar la reducción del art. 32.1 LIRPF, así como justificación documental de la duración del litigio que genera dichas minutas de honorarios. Siendo que, el período que media entre el inicio y el fin del procedimiento, es superior a los dos años, en concreto se realiza actividad procesal durante 4 años.

También se alegaba por parte de mi mandante, frente a la afirmación de contrario de que este tipo de rendimientos se obtienen de forma habitual lo siguiente: "En concreto, a lo que esta solicitud de rectificación respecta, que es IRPF de 2021, estamos hablando de que el contribuyente ha ingresado en dicho período impositivo un total de 287.372,82€, por un total de 107 minutas de honorarios.

De dichas minutas de honorarios únicamente ha aplicado la reducción del art.32.1 LIRPF a dos minutas de honorarios. Siendo que la que se discute en este procedimiento es la minuta nº 31 de importe 44.915,00€.

Esto nos da como conclusión que, de todos los ingresos del contribuyente, dicha minuta supone menos del 1% de todas las facturas que ha emitido(...).

Su actividad profesional se basa en asesoramiento jurídico extrajudicial, interviniendo en pocos procedimientos judiciales en los que el periodo de generación del ingreso se prolongue más de 2 años. En otro caso la inmensa mayoría de ingresos del contribuyente provendría de ingresos de este tipo, pero ello no es así (...)

Con fecha 14 de diciembre de 2022 notificó la Agencia Tributaria el Acuerdo de Resolución de Rectificación, en la que desestima la solicitud realizada por el contribuyente. Sin que, en su resolución haga pronunciamiento alguno respecto a los documentos presentados en las alegaciones, ni hace referencia al caso concreto de mi mandante, si no que habla de forma genérica de la actividad profesional de la abogacía. Limitándose dicha resolución a dar respuestas genéricas sobre la actividad de la abogacía, a pesar de las alegaciones realizadas por esta parte relativo a la necesidad de fundamentar por parte de la administración para aplicar la excepción prevista en el artículo 32.1 LIRPF, conforme a lo que señala la jurisprudencia de Tribunal Supremo aplicable a este supuesto.

Derivado de lo anterior con fecha 12 de enero de 2023 el contribuyente presenta recurso de reposición contra el Acuerdo de Resolución de Rectificación que desestima la solicitud de rectificación por entender que el mismo era contrario a derecho.

Reiterando el contribuyente que existe abundante jurisprudencia de Tribunal Supremo que resuelve en el sentido defendido por esta parte, y que pese a haberse alegado por esta parte.

En concreto fue alegado por mi mandante lo siguiente:

"No debemos olvidar que el concepto de habitualidad y regularidad es un concepto jurídico indeterminado, y el actuario puede entender que 1 minuta al año de rendimientos irregulares, que supone un 15% de los ingresos supone la obtención habitual de este tipo de rendimientos, pero ello no coincide con la interpretación que han venido haciendo los tribunales respecto a mis declaraciones de años previos.

Es por ello que debemos estar a pronunciamientos judiciales previos o una muy reciente resolución del TEAR de Andalucía sede de Málaga, que en identidad de hechos han resuelto en mi favor.

En concreto en el procedimiento ordinario 448/2021 la Abogacía del Estado en su escrito de conclusiones defendía al igual que el acuerdo ahora impugnado, que "la regularidad en el presente caso queda puesta de manifiesto en las facturas y demás documentación aportada, los cuales vemos que se han ido iniciando sucesivamente en cada ejercicio a la vez que continuaban y finalizaban otros expedientes que procedían de ejercicios anteriores, lo que determina la regularidad en los ingresos obtenidos y descarta la reducción alegada. Se dan, pues, en el presente caso, las notas de regularidad y habitualidad que el Alto Tribunal precisa han de darse en los ingresos»."

Así con fecha 23 de enero de 2023 notifica la Agencia Tributaria el Acuerdo de Resolución de Recurso de Reposición desestimando las alegaciones del contribuyente en base a la siguiente fundamentación:

"Se aportó en alegaciones a la propuesta de acuerdo desestimatorio, además de la minuta, documentación del procedimiento judicial de los que procede el derecho a cobrar los honorarios correspondientes y que acreditan que el período de generación es superior a los dos años. En dicha documentación, el contribuyente no aparece como letrado representante del cliente al que emite la factura de la que pretende reducir el 30%, por lo que no estaría justificando que el servicio prestado haya sido la asistencia y representación ante los juzgados como letrado, siendo el que aparece Don Federico, por lo que no se puede entender probado que la factura a la que pretende aplicar la reducción, sea por asistencia y representación ante los Tribunales y no de asesoramiento.

Asimismo, tenemos que ratificar los argumentos y motivos expuestos en el acuerdo recurrido, de venir declarando la reducción de rendimientos por su actuación de defensa procesal en litigios cuya duración se haya extendido más de dos años, cuando se perciban de una sola vez o en varias en el mismo ejercicio, se consideran generados en un periodo superior a dos años, siendo rendimientos habituales o regulares y no esporádicos. Ya que se debe entender como habitual aquello que existe o se da normalmente o con frecuencia y esporádico como lo ocasional, sin ostensible enlace con antecedentes ni consiguientes.

Además, en su declaración del ejercicio, ya aplica la reducción del artículo 32.1 sobre rendimientos obtenidos de forma irregular o generados en más de dos años, sin que acredite que no haya aplicado la reducción sobre otros rendimientos y no los solicitados, o por motivos o conceptos distintos. Tampoco se aportan libro registro de ingresos ni facturas emitidas en el ejercicio para comprobarlo."

- Que con fecha de 22 de febrero de 2023 se interpuso Reclamación Económico Administrativa, que consta en el expediente administrativo, contra el acuerdo de resolución del recurso de reposición reseñado en el hecho anterior, y mi representado alegó de nuevo los mismos fundamentos, pues en las resoluciones previas no se había dado respuesta a las alegaciones realizadas ni se había valorado la prueba aportada, ni tan siquiera para desestimar las pretensiones de mi mandante, si no que nuevamente resolvieron con fundamentos genéricos alejados del caso concreto.

Sí que se añadieron alegaciones nuevas, sobre la negación del periodo de generación superior a los dos años, por negar que mi mandante fuese el letrado del litigio, ya que si bien no firmaba los escritos sí que colaboraba con el letrado que firmaba esos escritos en la dirección jurídica del pleito que llevaron conjuntamente.

El fallo de la Reclamación económico administrativa, fue dictado el 4 de diciembre de 2023, y notificado ese mismo día, en los siguientes términos.

"En conclusión, el fondo del asunto que se debate en el presente expediente se reduce a un tema de prueba. El recurrente aporta factura nº 31, de 10/05/2021, expedida por DIRECCION000 (que presenta D. Arsenio) a Simón, por importe de 44.915,00 euros más IVA, por el concepto "Honorarios profesionales devengados por la intervención y el asesoramiento jurídico correspondiente a las cotas procesales en el procedimiento Ejecución de títulos no judiciales 284/2016 en el Juzgado de primera instancia nº 4 de Murcia ". En su autoliquidación del IRPF 2021 declara unos ingresos de 287.372,82 euros, aplicándose una reducción ( artículo 32.1 y D.T. 25ª de la Ley del Impuesto ) por importe de 13.999,62 euros. Aporta en esta vía el Libro Registro de Ingresos, comprobándose que la totalidad de ingresos constan declarados en su autoliquidación del IRPF 2021 pero desconociendo este Tribunal a qué ingresos ya aplicó la reducción. Es cierto que el importe de la reducción pretendida (30%*44.915,00 euros) es superior a la aplicada en su autoliquidación, pero podría tratarse de un error aritmético o, por contra, que procediese aplicar la reducción a varios ingresos, extremo que corresponde acreditar a la parte reclamante.

Además, como señala la Oficina Gestora, de la documentación remitida del procedimiento judicial de los que procede el derecho a cobrar los honorarios correspondientes (factura nº 31), el reclamante no aparece como letrado representante del cliente al que emite la factura de la que pretende reducir el 30%, quien aparece es don Federico, por lo que los servicios prestados por el interesado no se corresponden con la asistencia y representación ante los Tribunales sino a otro tipo de servicios, de los que los ingresos generados no queda justificado que tengan un periodo de generación superior a dos años."

-A modo de síntesis de los hechos, que no son cosa distinta que todo lo que obra en el expediente administrativo, debemos señalar que mi mandante, presentó autoliquidación, y revisada la misma se percata que el programa informático ha exportado una versión previa de la autoliquidación, en la que no se incluía la reducción del art. 32.1 LIRPF respecto de una minuta, en concreto la minuta 31, se aporta como documento nº1 dicha minuta y la documentación del litigio, que prueba que el período de generación es superior a los dos años (consta en el expediente administrativo pero se facilita nuevamente para mejor identificación de los documentos al no constar el expediente, al menos el facilitado a esta parte, numerado o foliado).

Tan solo 45 minutos después de la presentación primitiva y dentro del período voluntario presenta rectificación de autoliquidación, aportándose a lo largo del procedimiento administrativo suficiente documentación que acredita, a juicio de esta parte, que existe un período de generación superior a los dos años, sin que se haya acreditado de contrario, que resulte de aplicación la excepción para dejar inaplicada dicha reducción.

Debemos señalar que la Administración en sus numerosas resoluciones durante procedimiento de rectificación, propuesta de resolución, resolución, recurso de reposición, y fallo de la reclamación económico administrativa, no valora en ningún momento la prueba aportada por el contribuyente, resolviendo en el caso de los órganos de gestión, mediante la negación de la jurisprudencia aplicable al caso concreto y poniendo en tela de juicio, en el caso de Tribunal Económico Administrativo, cuestiones que no fueron objeto de debate en el expediente administrativo, y obviando las alegaciones realizadas por esta parte, causando indefensión al quedar sin responder buena parte de los argumentos realizados.

En concreto, nos estamos refiriendo al asunto de que se indique por el TEAR, que la rectificación podría tratarse de un error aritmético o que procediese aplicar la reducción a varios ingresos que no hemos detallado, entre otras cuestiones.

Es por ello que, en primer lugar, vamos a centrarnos en refutar los elementos controvertidos para el TEAR en base a las cuales desestima nuestra reclamación.

A.) SOBRE EL POSIBLE ERROR ARITMÉTICO O INCLUSIÓN DE MINUTAS QUE NO SE HAYAN DICHO EN LA REDUCCIÓN DEL ART. 32.1 LIRPF.

Como este Tribunal podrá comprobar, del examen de la declaración de IRPF 2021 primitiva, es decir, la presentada el 23-06-2022 a las 10:46:02 (aunque conste aportado en el expediente administrativo, nos permitimos poner a renglón seguido las cifras de las que estamos hablando para mayor facilidad de estudio del asunto por este Tribunal, ya que el expediente administrativo que nos ha sido facilitado, no consta de índice ni foliado, lo que dificulta que nos refiramos a documentos concretos), se observa un total de ingresos de explotación de 287.372,82€ y ya aparece aplicada una reducción del art. 32.1 LIRPF, por importe de 13.999,62€, la cual no es objeto del procedimiento administrativo ni del presente litigio.

(...)

Dicha cantidad, esto es, 13.999,62€ proviene de aplicar el 30% a la minuta nº1 que aparece en el libro registro de ingresos de 2021, que se aporta como documento nº2 (consta en el expediente, pero se aporta para mayor facilidad en su localización por no estar numerados los documentos del mismo ni tampoco foliado el expediente facilitado a esta parte).

La base imponible de dicha minuta fue de 46.665,40€, por tanto, la reducción del 30% de dicho importe, es el resultado de 13.999,62€. Respecto de dicha minuta, no se ha aportado nada al expediente, pues en ningún momento se ha negado por la administración la aplicación de la reducción a la misma, ni se ha solicitado aclaración, ni justificantes de ninguna clase, en todo caso, en aras de que el Tribunal entienda la presente demanda es por lo que realizamos la citada aclaración.

Si hubiésemos tenido trámite para aclarar esa duda del TEAR pues, se habría aclarado sin mayor inconveniente, pero resulta evidente que en ningún momento la aplicación de dicha reducción ha sido puesta en tela de juicio por la Administración, ya que fue efectivamente aplicada, y en el procedimiento de rectificación, nada se dijo por parte de la administración para dejar inaplicada la reducción del 30% de dicha minuta.

Por el contrario, como se puede observar de la solicitud de rectificación del IRPF 2021, presentada el 23-06-2022 a las 11:33:23 (consta aportada al expediente administrativo, pero igualmente nos permitimos añadir a continuación un extracto de la misma para mayor facilidad), es decir, apenas 45 minutos después de la primitiva declaración, observamos que los ingresos de explotación obviamente son los mismos, esto es 287.372,82€ mientras que las reducciones del art.32.1 LIRPF ascienden a 27.474,12€. Ello es debido a que la minuta estaba inicialmente computada como ingreso, pero no como ingreso a los que aplicar la reducción del art. 32.1 LIRPF , como sí que está en la rectificación presentada.

Podrá el Tribunal comprobar, con una simple operación aritmética, que las dos minutas que se aplica la reducción, en concreto, la nº1(esta es la minuta que no es objeto del litigio) por importe de 46.665,40€, por tanto, la reducción del 30% de dicho importe, es el resultado de 13.999,62€, mientras que la minuta objeto del litigio, esto es la nº 31, tenía un importe de 44.915€, por tanto, la reducción del 30% de dicho importe, es el resultado de 13.474,50€.

En consecuencia, si sumamos ambas reducciones del 30%, 13.999,62 €y 13474,50€, obtenemos como resultado 27.474,12€ que consta consignado en la casilla 0225 de la rectificación del modelo 100, como podrá comprobarse a renglón seguido.

(...)

Por tanto, entendemos que damos por refutada la primera afirmación del TEAR por la cual desestima nuestra reclamación económico administrativa, puesto que ni es un error, ni se había puesto en tela de juicio la reducción de la citada minuta nº1, que no era objeto ni del expediente de rectificación de autoliquidaciones, ni del recurso de reposición posterior, ni de la reclamación económico administrativa, y por tanto, no recaía sobre mi mandante ninguna carga de la prueba respecto a la misma. En cualquier caso, cualquiera que fuera la duda que recayese sobre dicho argumento, entendemos que queda totalmente disipado de lo enunciado en este punto de la demanda.

B) SOBRE LA ALEGACIÓN DEL TEAR QUE AFIRMA QUE EL RECLAMANTE NO APARECE COMO LETRADO EN LAS ACTUACIONES JUDICIALES

Se dice literalmente de contrario en la resolución del TEAR, lo que sigue:

"Además, como señala la Oficina Gestora, de la documentación remitida del procedimiento judicial de los que procede el derecho a cobrar los honorarios correspondientes (factura nº 31), el reclamante no aparece como letrado representante del cliente al que emite la factura de la que pretende reducir el 30%, quien aparece es don Federico, por lo que los servicios prestados por el interesado no se corresponden con la asistencia y representación ante los Tribunales sino a otro tipo de servicios, de los que los ingresos generados no queda justificado que tengan un periodo de generación superior a dos años."

En primer lugar, aportamos a la presente demanda como documento nº 3, la hoja de encargo, firmada por el sr Simón (se adjunta el original en inglés, y la traducción privada al castellano de la misma, conforme a lo previsto en el art. 144 LEC ), destinatario de la factura nº 31, es decir, la que se solicita reducir y que consta aportada al expediente administrativo, así como también consta la firma de mi representado Sr Arsenio, como letrado encargado de llevar a cabo dicho trabajo.

De igual forma, entendemos que este Tribunal, como ya se le alegó al TEAR, no será ajeno a que el sistema LEXNET, únicamente permite incluir un letrado por cada parte, así como que, por razones operativas, de dificultad del pleito, etc., varios miembros de un despacho o bien letrados, que siendo independientes colaboren para la mejor defensa del cliente, pueden llevar la dirección letrada de un procedimiento conjuntamente, mientras que únicamente uno es el que firma los escritos, cuestión que sucede en este caso. Por tanto, la asistencia y representación en Tribunales puede comprender cualquier parte del trabajo de defensa, desde realización de escritos, presentación de escritos, comunicación con el cliente, etc. No puede considerarse aisladamente la actividad del letrado de asistencia jurídica con firmar un escrito o presentarlo en el Juzgado, pues hay mucha labor previa y posterior, como de seguro este Tribunal conocerá.

En un símil con la labor los Tribunales Superiores de Justicia u otros órganos jurisdiccionales colegiados, sería como afirmar que la Sentencia únicamente se produce por la labor del ponente, cuando ello no es así, existe un trabajo de todos los magistrados que integran de la sala, con independencia de que conste como ponente únicamente uno de ellos.

Todo ello se acredita, de que exista una hoja de encargo firmada entre mi cliente y el Sr Simón, igualmente de que mi patrocinado emita la factura y se le pague el trabajo realizado por el sr Simón, y por último porque mi patrocinado, tiene en su poder abundante documentación confidencial de dicho procedimiento que consta aportada al expediente administrativo (y que se ha aportado nuevamente a esta demanda como documento nº1), la cual, si no hubiese sido letrado del mismo, obviamente no tendría capacidad de tener en su poder. Por último, resulta a todas luces inverosímil, que en el caso de que mi patrocinado no hubiese realizado ninguna labor su cliente abone una factura de más de 40.000€.

Esta es la única justificación que da el TEAR para indicar que el período de generación no es superior a los 2 años, la cual entendemos que es totalmente alejada de la realidad y que no guarda relación con la prueba presentada y la que consta en el expediente. Nada alega el TEAR contra a la documental probatoria, de diversas actuaciones en el Juzgado durante de 4 años ni tampoco niega dicha duración.

En cualquier caso, aunque hipotéticamente se probase, desconocemos qué diferencia práctica habría, a los efectos de lo solicitud de rectificación realizada por el contribuyente de aplicar el art. 32.1LIRPF a dicho ingreso, el considerar que el trabajo consistió en asistencia y representación en Juzgados, o que fuese de asesoramiento a un cliente junto a otro letrado en el curso de un procedimiento judicial, a nuestro modo de ver no existiría diferencia alguna, pues el trabajo igualmente se habría prolongado a lo largo de todo el procedimiento, máxime cuando estamos hablando de un procedimiento ejecutivo que es eminentemente escrito, y durante varios años, reiterando una vez más que la propia administración reconoce que la documentación presentada acredita el período de generación de más de dos años en la resolución del recurso de reposición.

Por último, debemos señalar, que en los procedimientos seguidos ante este Tribunal Superior de Justicia, respecto de este mismo cliente, Sr Arsenio, respecto de IRPF 2013 Y 2014, se dio la misma circunstancia, es decir, que el letrado que aparecía como firmante de los escritos era D. Federico, sin que ello supusiera impedimento alguno para aplicar la reducción del art. 32.1LIRPF . A tal efecto, dejamos designados los autos de procedimiento ordinario nº 973/2019 y, autos nº448/2021 seguidos ante este Tribunal Superior de Justicia, a los efectos probatorios oportunos. De dichos procedimientos aportamos las sentencias, como documentos nº 4 y nº 5 respectivamente (constan en el expediente, pero se aportan para mayor facilidad como ya dijimos en documental previa, ante la falta de numeración o foliado del expediente)

- SOBRE LA ALEGADA, DE CONTRARIO, EN FASE ADMINISTRATIVA., HABITUALIDAD EN RECIBIR INGRESOS IRREGULARMENTE OBTENIDOS

Si bien el TEAR no hace mención alguna a este respecto, sí que se enunció la Agencia Tributaria que el contribuyente obtenía de forma habitual estos ingresos, aunque no lo probó, en fase administrativa, en concreto en el acuerdo que terminaba el procedimiento de rectificación se indicaba:

"En los párrafos anteriores(refiriéndose a la Sentencia de Tribunal Supremo) no hace referencia al porcentaje de ingresos del total respecto de los cuales se aplica la reducción al objeto de interpretar de si los ingresos se obtienen de forma esporádica o no, sin embargo, si hace referencia a que estos no sean de forma repetitiva, para ello, se puede observar que durante varios años se ha aplicado la citada reducción, dando a entender que se realizan de manera repetitiva durante varios periodos impositivos haciendo que esto no sea de forma esporádica de un periodo impositivo ajeno.

Por tanto, a los ingresos percibidos no le resulta aplicable la reducción del 30 por 100 establecida en el artículo 32.1 de la Ley del Impuesto , por periodo de generación, ya que el contribuyente obtiene de forma habitual ingresos a los que aplica la reducción prevista en este artículo."

Pues bien, a este respecto, debemos señalar que no consta en el expediente administrativo documentación probatoria alguna que acredite dicha afirmación, es decir, la relativa a que durante varios años se ha aplicado la citada reducción. Únicamente consta, puesto que lo ha aportado esta parte, una Resolución de TEAR respecto a IRPF 2015 y sendas sentencias de este Tribunal respecto a IRPF 2013 y 2014. No consta absolutamente ninguna documental probatoria sobre años posteriores a 2015.

Debemos recordar que la carga de la prueba para aplicar dejar inaplicada la reducción del art. 32.1 LIRPF corresponde a la administración, que nada ha aportado.

En cualquier caso, entendemos como ya se ha enunciado a lo largo de esta demanda, que ni tan siquiera en el caso de que todos los años hubiese una minuta o varias, sobre la que se aplicase reducción implicaría automáticamente que se obtienen de forma regular este tipo de ingresos, puesto que precisamente acredita lo contrario. Que exista una minuta o dos a la que se pretenda aplicar reducción del art. 32.1 LIRPF sobre un total de 107 minutas demuestra que el contribuyente no recibe de forma habitual este tipo de ingresos, sino que es una cuestión totalmente ajena a su normal actividad profesional que se basa en recibir otro tipo de ingresos.

- El contribuyente instó la iniciación de expediente administrativo de rectificación de autoliquidación respecto al IRPF de 2021, por no haber aplicado en la autoliquidación del citado período impositivo la reducción del art. 32.1 LIRPF , rectificación hecha, respecto a una única minuta de honorarios todo ello en base a la doctrina jurisprudencial de Tribunal Supremo que se desarrollará a continuación, que permitía dicha reducción.

Entendemos que el acuerdo impugnado es contrario a Derecho por no ajustarse al ordenamiento jurídico y en especial por resolver contra la doctrina jurisprudencial establecida por el Tribunal Supremo Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Segunda, en su Sentencia 429/2018, de 19 de marzo, que resolvía el recurso de casación nº 2070/2017 . En idéntico sentido se han pronunciado las sentencias de Tribunal Supremo, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Segunda, nº450/2018 de 20 de marzo , nº610/2018 de 16 de abril y la reciente 783/2019 de 6 de junio . Existiendo, por tanto, no una única sentencia, si no múltiples pronunciamientos conformando jurisprudencia sobre la cuestión controvertida.

A mayor abundamiento, mi representado obtuvo sentencia favorable, Sentencia 3/2021 de fecha de 11 de enero de 2021 en un caso idéntico y respecto a IRPF de 2013, en los autos de procedimiento ordinario nº 973/2019 y respecto IRPF 2014, autos nº448/2021 seguidos ante este Tribunal.

En base a las citadas sentencias misma resulta claro que la resolución impugnada no es acorde a Derecho, pues no aplica la citada doctrina jurisprudencial, que interpreta el artículo 32.1 LIRPF y su desarrollo reglamentario, al supuesto enjuiciado, por no entrar a resolver el fondo del asunto de forma improcedente, como antes hemos fundamentado.

En este sentido, reproducimos el criterio interpretativo dado a la Ley del IRPF y el Reglamento por las diferentes sentencias antes citadas, pues entendemos que este caso trata sobre fundamentación jurídica y carga de la prueba, la cual delimita de forma meridianamente clara esta sentencia en su fundamento jurídico cuarto: (....)

De igual forma, resulta destacable la reciente Consulta Vinculante de la Dirección General de Tributos de 30 de marzo de 2020, con nº V0609-20, que se aporta a efectos ilustrativos como documento nº 6 en la que nuevamente se hace mención a la Sentencia de Tribunal Supremo alegada por esta parte, y por tanto, en contra de lo alegado por parte de la Agencia Tributaria en el procedimiento administrativo, en esta consulta resuelven que sí se ven vinculados por dicha jurisprudencia e indican que debe interpretarse en los términos referidos en dicha sentencia, lo cual no podía ser de otra forma en un estado de Derecho, y se indica lo que sigue: (...)

Pues bien, de un análisis de la jurisprudencia citada al caso enjuiciado en el presente procedimiento, se desprende:

UNO.- Que en este caso el contribuyente ha acreditado que la minuta o factura de honorarios, de la que solicita que se aplique la reducción ha tenido un período de generación superior a los dos años, en tanto que, desde la fecha de interposición de la demanda ejecutiva hasta que se consigue cobrar parcialmente la cantidad ejecutada, han transcurrido más de dos años con presentación de numerosos escritos que se han prolongado a lo largo de los años, en concreto más de 4 años. Igualmente, en la resolución del recurso de reposición, el actuario no dudaba que el período de generación fuese superior a los dos años, en los siguientes términos: (....)

En este punto, el Tribunal Económico Administrativo Regional de Andalucía, sede de Málaga, en la resolución impugnada niega que el período de generación sea superior a los dos años, pero no por cuestiones de que el período no sea tal, ya que no entra a valorar la prueba aportada por esta parte, si no que niega que mi mandante sea letrado en el procedimiento, lo cual es a todas luces improcedente, como se fundamentó en el HECHO TERCERO letra B) de esta demanda, puesto que mi representado llevaba conjuntamente la dirección jurídica como letrado del citado procedimiento junto a otro compañero. Dicha alegación ya fue realizada también ante el TEAR en la Reclamación, sin que se haya hecho mención alguna a dicha alegación, creando indefensión a mi mandante.

Debemos señalar que dicha circunstancia, esto es, que en la documentación judicial aportada apareciese como letrado Don Federico, ya se dio en las anteriores demandas presentadas ante este Tribunal en sendas demandas en las que se solicitaba la aplicación de la reducción del art.32.1 LIRPF , en la que el letrado firmante de los escritos era Don Federico, pero tanto el Sr Federico, como mi representado, Sr Arsenio, eran quienes llevaban la dirección letrada del procedimiento, sin que hubiese impedimento alguno a aplicar la citada reducción porque solo uno de ellos firmase las actuaciones ante el Juzgado correspondiente. A tal efecto, dejamos designados los autos de procedimiento ordinario nº 973/2019 y, autos nº448/2021 seguidos ante este Tribunal Superior de Justicia, a los efectos probatorios oportunos. En cualquier caso, las sentencias de las mismas forman parte del expediente administrativo.

En todo caso, a pesar de no haberse negado por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Andalucía en la resolución impugnada que el período de generación es superior a los dos años, de la documentación obrante en el expediente, y las alegaciones hechas en esta demanda queda totalmente acreditado que el período de generación de dicho ingreso es superior a los dos años.

En dicha documental, es decir, documento que consta en el expediente pero que se ha aportado en el hecho tercero de esta demanda (documento nº1), se presenta la minuta de honorarios por el procedimiento judicial generador de rendimientos con período superior a los dos años, y diversa documentación judicial probatoria de dicha generación irregular. Se comprueba del examen de la misma, que la demanda se presenta en julio de 2016, se van presentando diversos escritos a lo largo de los años, tanto tasación de costas, solicitud de mejora de embargo, escritos de averiguación de bienes del demandado y las cargas que pesan sobre los mismos, alegaciones a nulidad solicitada de contrario, en definitiva, no ha sido una labor de interponer demanda y esperar, si no que efectivamente ha habido trabajo realizado al cabo de más de 2 años, en concreto casi 5 años después, hasta que en 2021 se consigue cobrar parcialmente la cantidad ejecutada.

Igualmente se acreditó que mi mandante era parte de la dirección jurídica del pleito, por constar hoja de encargo, firmada apenas un mes antes de la interposición de la demanda, la factura por emitida, la posesión de numerosa documental de dicho procedimiento judicial, en definitiva, no entendemos que exista duda alguna de que mi mandante realizó dicho trabajo y que el mismo se prolongó durante más de 2 años.

Por tanto, esta parte llega a la conclusión de que no se trata de un diferimiento en el pago, sino de un trabajo elaborado a lo largo de diferentes períodos impositivos, por tanto, estamos nuevamente ante una interpretación errónea de la norma por parte de la administración puesto que a este respecto, hay que estar a lo dispuesto en la jurisprudencia de Tribunal Supremo, puesto que hemos acreditado que son ingresos percibidos por la actuación de defensa procesal en un litigio que se ha extendido más allá de los dos años, y se han percibido de una sola vez, y en base a ello, deben considerarse generados en un período superior a dos años, a efectos del art. 32.1 LIRPF , y así lo ha considerado el Tribunal Económico Administrativo en la resolución impugnada, entendiendo, por tanto, que este punto no existe controversia entre las partes, y que en todo caso, ha quedado más que acreditado que el período de generación de dichos rendimientos ha superado los dos años en base a los documental.

DOS.- En lo relativo a la antes citada doctrina jurisprudencial, debemos denunciar nuevamente que el acuerdo impugnado es contrario a derecho, pues la Agencia Tributaria en su acuerdo se limita a señalar la excepción del artículo 32.1 LIRPF y no fundamenta el por qué de su aplicación en este caso concreto, ni acredita documentalmente que el contribuyente obtenga de forma habitual rendimientos obtenidos de forma irregular en el tiempo.

Pero en todo caso, está claro, que no se trata de un diferimiento en el cobro como defiende la administración, si no que realmente se trata de un rendimiento que se ha generado en un período superior a los dos años, y no es que sea una fundamentación que haga el contribuyente, si no que como se ha señalado, es el Tribunal Supremo el que ha establecido dicha interpretación.

A la vista de todo lo anterior, debemos concluir que el contribuyente sí presentó, y nuevamente la ha presentado en este procedimiento, documentación probatoria contra la presunción del Art. 108.4 LGT , en concreto, las facturas de honorarios profesionales, así como escrito de iniciación del procedimiento y numerosísima documental de los diferentes escritos y actuaciones procesales seguidas ante el juzgado en el procedimiento que originó el ingreso, pero la administración no ha dado respuesta ni ha fundamentado que la documentación aportada por esta parte no pruebe los extremos alegados, ya que no hace examen o comentario alguno al respecto de la misma.

Por otro lado, debemos hacer mención que el concepto de la regularidad en la obtención de rendimientos irregulares en el tiempo no es una cuestión pacífica, pues estamos hablando de un concepto jurídico indeterminado, pero en todo caso creemos que el Tribunal Económico Administrativo yerra en sus conclusiones, pues facturar únicamente dos facturas con período de generación superior a los dos años, de un total de 107 facturas dentro del período impositivo 2021, precisamente lo que demuestra es que este tipo de ingresos no son habituales en el contribuyente demandante.

Ello no hace sino reafirmar nuestra posición de que la generación de rendimientos irregulares en este contribuyente concreto, es una cuestión absolutamente esporádica y excepcional en los ingresos del contribuyente. Lo habitual en los abogados que se dedican a litigar y que obtienen de forma regular rendimientos irregulares es realizar procedimientos contra numerosas personas, durante todos los años, sin ningún período intermedio sin interponer demanda o actuar antes los Juzgados y Tribunales de Justicia y la inmensa mayoría de los ingresos deberían provenir en ese caso de las minutas cobradas en litigios, lo cual no sucede en el presente caso.

En este supuesto, debemos señalar que en la autoliquidación primitiva se aplicó la reducción a una minuta y en el procedimiento de rectificación de autoliquidaciones se solicita sea reducida en base al art. 32.1 LIRPF , otra minuta, es decir, tenemos un total de 2 minutas a las que entendemos que resulta de aplicación la reducción, frente al total de 107 minutas, lo que representa menos del 2% del total de minutas facturadas por mi cliente, y en cuanto a la base imponible tenemos que se aplicó reducción sin discusión por parte de la administración de una de ellas por importe de base imponible de 46.665,40€ y la que es objeto de este litigio por importe de 44.915€, teniendo un total de ingresos de 287.372,82€, tenemos que el total de minutas sobre las que se pretende aplicar la reducción suponen un 31% del total de ingresos . Aunque la regularidad y habitualidad sean un concepto jurídico indeterminado, creemos que un total de 2 minutas respecto a 107, no puede entenderse que dicha percepción sea habitual o regular, máxime cuando de contrario no se ha acreditado la afirmación de que todos los años desde 2017 se reciban este tipo de ingresos, pues nada consta en el expediente administrativo a ese respecto. Igualmente creemos que el importe de la minuta o factura de honorarios no influye en que se considere habitual o regular este tipo de percepción, pues el importe generalmente va ligado a la cuantía del pleito, y no influye en que se considere obtenido regularmente en el tiempo o no.

Es más, en las anteriores demandas presentadas a este Tribunal que fueron íntegramente estimadas, respecto a este mismo contribuyente, del IRPF 2013 y 2014, teníamos que el número de minutas de las que solicitábamos aplicar reducción era superior y aun así el Tribunal a la vista de la prueba llegó a la conclusión de que no era una percepción regular o habitual y que, por tanto, sí cabía aplicar la reducción del art. 32.1 LIRPF .

En el caso de 2013, procedimiento en el que incluso se allanó la administración a nuestra demanda, se solicitó aplicar la reducción, en aquel momento del 40%, a 6 minutas, sobre un total de 39 minutas facturadas en 2013, por tanto, esas 6 facturas suponían un 15% del total facturas emitidas, y respecto al global de ingresos, suponían un 24% del total de base imponible.

Los ingresos computables en el período impositivo 2014 del contribuyente ascendieron a 330.196,44€ en un total de 58 minutas de honorarios, siendo que se solicitó reducción únicamente respecto de 17 minutas por un total de 120.201,53€, lo que supuso un total del 36% de base imponible del período impositivo 2014 (120.201,53€ de un total de 330.196,44€ ) y si tenemos en cuenta el número de minutas de honorarios, las mismas, representaron el 29% de los honorarios facturados por mi mandante (17 de 58 minutas de honorarios). Siendo ambas demandas, esto es respecto a rectificar IRPF 2013 y 2014 aplicando el art. 32.1 LIRPF a dichas minutas, estimadas íntegramente.

Vemos, que los porcentajes tanto sobre base imponible como número de facturas sobre el total del período impositivo en este año 2021, es incluso inferior que el período impositivo 2014, en el que era un importe superior tanto de minutas como de base imponible.

Todo ello, reafirma nuestra posición de que la profesión del abogado es muy amplia y no se basa únicamente en interponer demanda, y esperar pacientemente la sentencia, como parece inferir la Agencia Tributaria, ya que aunque sí es cierto que existen ciertos profesionales de la abogacía, los que se pueden llamar procesalistas, que únicamente se dedican a la defensa en tribunales de los derechos de sus clientes, ello no quiere decir, que el abogado concreto, y en este caso, mi representado, sea ese tipo de profesional, ya que hemos acreditado y fundamentado precisamente todo lo contrario, pues la inmensa mayoría de sus ingresos proceden de asesoramiento que se realiza dentro del período impositivo y por tanto sin derecho a reducción, y que únicamente dos facturas son merecedoras de tal reducción del art. 32 LIRPF precisamente por no ser habitual este tipo de percepciones.

La labor del abogado también incluye el asesoramiento extrajudicial, la colaboración social en la presentación de impuestos y asesoramiento tributario, asesoramiento a extranjeros para realizar inversiones en nuestro país, asesoramiento en materia de extranjería, y otras muchas labores que no se prolongan más allá del año natural y por ello, no generan rendimientos irregulares, siendo dicha actividad la principal de mi mandante, en base a la documental aportada.

Para concluir y parafraseando a la Sentencia de Tribunal Supremo 610/2018, de 16 de abril , con las anteriores premisas, hemos de concluir que, en el presente asunto, la Administración no ha probado, ni en el seno del procedimiento de gestión emprendido, ni en la vía económico administrativa, que los rendimientos procedentes en 2021 del cobro de honorarios documentados en las facturas fueran habituales o regulares en el ejercicio de la profesión por el Sr Arsenio y por tanto el acuerdo impugnado debe ser declarado nulo, ni que el período de generación fuese inferior a los dos años, habiéndose acreditado por esta parte lo contrario.

-DEVOLUCIÓN DE INGRESOS INDEBIDOS.

Al entender esta parte que debe estimarse la pretensión de rectificar la autoliquidación, implicando ello una minoración de la base imponible, y consecuencia de ello resulta procedente conforme al Art. 221.4 de la Ley General Tributaria , la devolución de los ingresos indebidos por importe de 6.225,22€

La citada cantidad se obtuvo al realizar la presentación de Solicitud De Rectificación De Autoliquidación (modelo 100), documento que obra en el expediente pero que se aporta nuevamente como documento nº 7 para mayor claridad, presentada minutos más tarde de presentar la autoliquidación primitiva errónea. En esta rectificación de la autoliquidación, al incluir la citada minuta que se pretende reducir en un 30%, en el apartado específico para este tipo de ingresos, se consigna en la casilla 0225 (Reducciones ( artículo 32.1 y D.T. 25ª de la Ley del Impuesto ), un importe de 27.474,12€.

Siendo que el resultado de dicha declaración rectificativa es a devolver, por importe de 6.225,22€ al ser esa la diferencia entre la cantidad a ingresar en la primitiva declaración (21.633,38€) frente a la cantidad a ingresar tras aplicar la reducción del art.32.1 LIRPF que dio un resultado a ingresar de 15.408,16€. Por tanto, de la operación aritmética de restar la cantidad inicialmente ingresada, esto es, 21.633,38€ menos la cantidad que debería haberse abonado de aplicar el artículo 32.1 LIRPF , es decir, 15.408,16€, nos da como resultado, la citada cantidad de 6225,22€ que le deberán ser reintegrados a mi mandante.

TERCERO.-La parte recurrida opone:

- Corrección jurídica de la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Andalucía ("TEARA") (Sala Desconcentrada de Málaga): Motivación adecuada y suficiente.

La controversia de la presente litis, en la que se impugna ante la Sala a que nos dirigimos la resolución del TEARA por la que confirma el acuerdo dictado por la Administración Tributaria, versa esencialmente sobre la aducida falta de motivación en que, a juicio del recurrente, incurre el TEARA, el cual tras la valoración del Expediente incoado por la Administración de Marbella se limita a ratificar la actuación, aduciendo la existencia de motivación adecuada y suficiente en el acervo documental que lo integra.

En este punto, hemos de recordar el concreto alcance de la obligación de motivar -discutida por la actora- en consonancia con el tenor del artículo 35.1 de la Ley 39/2015, de 1 de octubre, del Procedimiento Administrativo Común de las Administraciones Públicas -antiguo artículo 54.1 de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común- que hace referencia a una "sucinta referencia de hechos y fundamentos de derecho".

A este respecto, el Tribunal Constitucional ha señalado, por todas STC 16 de junio de 1982 (RTC 1982\36) "que la motivación escueta o sucinta, si es suficientemente indicativa no equivale a ausencia de motivación ni acarrea su nulidad". En la misma línea, el Tribunal Supremo señala ( STS 30 enero de 2001 [RJ 2001\1147]) que "La motivación ha de ser suficientemente indicativa, lo que significa que su extensión estará en función de la mayor o menor complejidad de lo que se cuestione o de la mayor o menor dificultad del razonamiento que se requiera, lo que implica que pueda ser sucinta o escueta, sin necesidad de amplias consideraciones, cuando no son precisas ante la simplicidad de la cuestión que se plantea y que se resuelve". La Jurisprudencia, por tanto, utiliza un criterio muy flexible, y admite que esta motivación se haga, bien directamente, bien por referencia a informes o dictámenes obrantes en las actuaciones ( STS de 21 de enero de 2003 [RJ 2003\893]), mediante la incorporación de la propuesta de resolución ( STS de 10 de noviembre de 1993 [RJ 1993\8201]), o resulta del mismo expediente administrativo ( STS 29 de julio de 2002 [RJ 2002\7385). Es lo que se conoce como motivación "in alliunde".

La falta de motivación del acto administrativo es un defecto formal y como tal, sólo determina la anulabilidad del acto en la medida en que genere indefensión al interesado, de acuerdo con lo previsto en el artículo 48.2 LPAC (antiguo artículo 63.2 de la citada Ley 30/1992). La STS de 10 de diciembre de 1996 (RJ 1996\9625) señala que "el defecto de falta de motivación de la resolución originaria, incluso en el caso que existiera, no puede tener la trascendencia, que se predica, de generar la nulidad de tal resolución, pues la falta de motivación, conforme también a reiterada jurisprudencia, tiene trascendencia, cuando sitúa al afectado en situación de indefensión, al desconocer las razones o motivos por los que se le deniega una petición y no poder hacer la defensa adecuada y aquí ciertamente que no ocurre tal circunstancia, máxime cuando esa falta de motivación generaría una vuelta atrás de las actuaciones para que la Administración motivara el acto, y esa motivación ya se ha hecho en la resolución que resuelve el recurso de reposición, cual se ha referido y las actuaciones muestran". A ello se añade que, según los Tribunales no hay indefensión cuando el interesado ha tenido la posibilidad de "alegar y probar, sin limitación de clase alguna, lo que han tenido por conveniente en recursos administrativos y en vía jurisdiccional" ( STS de 29 de diciembre de 2001), lo que restringe enormemente los supuestos en que la Jurisprudencia atribuye trascendencia invalidante a esta omisión.

Según lo expuesto, la motivación cumple una triple finalidad: (i) evitar la arbitrariedad de la Administración, en la medida que debe dar cumplida explicación de su actuar; (ii) permitir al interesado poder combatir mediante los correspondientes recursos el acto administrativo por motivos de fondo, o con pleno conocimiento de cuál ha sido el parecer y proceder de la Administración; y (iii) permitir el control de legalidad del acto por el órgano jurisdiccional encargado de la revisión a través de los diferentes medios de impugnación previstos en nuestro ordenamiento jurídico.

Pues bien, en los presentes autos, no puede negarse la existencia de motivación adecuada y suficiente de la resolución del TEARA, toda vez que el interesado en el procedimiento económico-administrativo se limita a reiterar los mismos argumentos vertidos ante la AEAT, por ende, la respuesta ofrecida por el TEARA se ampara en la doctrina del Tribunal Supremo ("TS") sobre la motivación "in aliunde", al objeto de evitar reiteraciones innecesarias. Para ello, trae a colación las Sentencias del TS que avalan su decisión (entre otras, las STS de 11 de febrero de 2011, en el recurso de casación 161/2009, así como la de 13 de mayo de 2015, en el recurso 2505/2015). Consecuentemente, el ahora recurrente ha tenido perfecto conocimiento de las razones en que se fundamenta la actuación administrativa, habiendo tenido posibilidad de reaccionar ante la misma y formular las alegaciones que ha tenido por conveniente.

Concretamente, el TEARA expresa minuciosamente la ausencia de prueba suficiente acreditativa de la titularidad de la minuta girada, en concepto de defensa letrada a su presunto cliente, habida cuenta que el recurrente no figura como letrado representante en la factura "factura por servicios profesionales por la representación y defensa en juicio correspondiente a las costas procesales en el procedimiento de Ejecución de Títulos no Judiciales 284/2016 en el Juzgado de Primera Instancia nº 4 de Murcia", al haberse consignado en concepto de tal a "Don Federico". Por consiguiente, ante la ausencia de prueba, tales ingresos se corresponden en el mejor de los casos con el asesoramiento jurídico y no por la defensa en juicio cuya duración se ha prorrogado durante más de 2 años a los efectos del art.32.2 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio ("LIRPF"). A mayor abundamiento, tampoco acredita la falta de aplicación de la reducción del 30% ( art. 32 LIRPF) respecto de otros rendimientos , por lo que, al amparo de lo dispuesto en el art. 105 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria ("LGT") es a dicho recurrente a quien corresponde asumir las consecuencias desfavorables de la falta de prueba (improcedencia de la devolución de ingresos indebidos derivada de la solicitud de rectificación de autoliquidación de IRPF).

Procede desestimar la demanda y confirmar íntegramente la Resolución desestimatoria de la reclamación económico-administrativa dictada por el TEARA.

CUARTO.-En las sentencias de esta Sala nº 3/2021 de fecha de 11 de enero de 2021, respecto a IRPF de 2013, en autos 973/19, y, respecto IRPF 2014, autos nº448/2021, donde fue dictada la sentencia 787/22 el 30 de maro 2022, solventamos litigios también instado por don Arsenio contra resolución del TERA referente a petición de devolución de ingresos indebidos del IRPF en esos ejercicios, también como en los autos presentes, referente a la desestimación del recurso de reposición presentado contra el acuerdo de la Administración de Marbella de la AEAT de Málaga que desestima su solicitud de rectificación de liquidación, aplicando reducción del rendimiento de actividad económica como abogado respecto de los ingresos de minutas de expedientes que han durado más de 2 años, y que por tanto serían rendimientos irregularmente obtenidos en el tiempo, fue estimado el recurso respecto de seis facturas tras examinar ésta Sala el libro registro de facturas aportado en sede judicial y ausente en sede administrativa.

Allí dijimos y ahora, conforme al principio de unidad de doctrina, reiteramos que conviene precisar ante todo que las autoliquidaciones son una clase de declaraciones, en las que los contribuyentes, además de comunicar a la Administración Tributaria los datos necesarios para liquidar el tributo, realizan por si mismos las operaciones de calificación y cuantificación necesarias para determinar el importe de la deuda tributaria a ingresar, o en su caso, la cantidad a devolver o a compensar, según el apartado 1 del artículo 120 de la Ley 58/2003.

Es por ello que el contribuyente puede incurrir en errores al efectuar sus autoliquidaciones tributarias. La normativa anterior a la actual, el RD 1163/1990 hablaba de instar una rectificación de autoliquidación en dos casos concretos:

1.La rectificación en aquellos supuestos en que una autoliquidación hubiera perjudicado de cualquier modo los intereses del obligado tributario

2.En el supuesto de que la autoliquidación hubiera dado lugar a un ingreso indebido.

Dichos supuestos son igualmente aplicables con la normativa actual.

Así, el apartado 3 del artículo 120 de la Ley 58/2003, regula la posibilidad que tiene el obligado tributario de solicitar la rectificación de sus autoliquidaciones, sólo en el supuesto de que el error cometido perjudique sus propios intereses, es decir, que la cantidad ingresada debería haber sido inferior, o que la solicitud de devolución o la compensación solicitada debería haber sido superior a la que realmente autoliquidada.

Dicho procedimiento tiene por objeto solicitar de la Administración Tributaria la rectificación de una autoliquidación errónea presentada por el contribuyente, y a su vez, si dicha autoliquidación errónea dio lugar a un mayor ingreso, menor devolución o menor compensación, solicitar de la Administración su rectificación y, en su caso, la devolución que proceda, con los correspondientes intereses de demora.

Así, el procedimiento de rectificación de autoliquidaciones permitirá al contribuyente solicitar de la Administración la rectificación de la autoliquidación presentada (con errores por parte del contribuyente) y, en su caso, solicitar la devolución de ingreso efectuado erróneamente por el contribuyente.

Si en cambio el error cometido al tiempo de presentar la autoliquidación perjudicó a la Administración, bien por haber realizado un menor ingreso, bien por haber solicitado una mayor devolución o compensación de la que corresponde, se deberá presentar una autoliquidación complementaria o sustitutiva a la que se refiere el artículo 122 de la Ley 58/2003 en lugar de instar la rectificación de la autoliquidación así presentada. Es una autoliquidación extemporánea que llevará consigo los recargos por declaraciones extemporáneas regulados en el artículo 27 de la Ley 58/2003.

El Tribunal Supremo en sentencias de 19 y 20 de marzo de 2018 ( rec.cas. núms. 2070/2017 y 2522/2017), y la más reciente de 6 de febrero de 2020, en relación a la materia que nos ocupa sienta la siguiente doctrina:

1.Los ingresos obtenidos por un abogado, en el ejercicio de su profesión, por su actuación de defensa procesal en un litigio cuya duración se haya extendido más de dos años, cuando se perciban de una sola vez o en varias en el mismo ejercicio, se consideran generados en un periodo superior a dos años a los efectos de acogerse a la reducción de los rendimientos netos prevista al efecto en el artículo 32.1 LIRPF, párrafo primero.

2.A efectos de la excepción contenida en el párrafo tercero del mencionado precepto, la regularidad o habitualidad de los ingresos cuya concurrencia descarta aquella reducción ha de referirse al profesional de cuya situación fiscal se trate y a los ingresos obtenidos individualmente en su impuesto personal, no a la actividad de la abogacía o a características propias de ésta, global o abstractamente considerada.

3.La carga de la prueba de que concurre el presupuesto de hecho que habilita la citada excepción incumbe a la Administración, que deberá afrontar los efectos desfavorables de su falta de prueba. Tal carga comporta obviamente la de justificar y motivar las razones por las que considera que la reducción debe excluirse.

Tales pronunciamientos han sido recientemente reiterados en la STS 28/2021, de 20 de enero (recurso de casación 5372/2019 ) con expresa remisión a la STS anteriormente transcrita.

QUINTO.-La doctrina transcrita no se aplica por la Administración Tributaria que rechaza la rectificación interesada por falta de prueba, pese a la presentación del libro registro de ingresos, que desvirtuara los datos contenidos en la autoliquidación presentada y ello en atención a lo estipulado en el art. 108.4 de la LGT y así es ratificado por el TEARA.

En vía administrativa no se cuestionó la realidad y veracidad de las facturas presentadas, sino tan solo la improcedente aplicación de la reducción prevista en el art. 32.1 de la Ley reguladora del Impuesto.

En autos el TEARA estima que no está acreditada la intervención del recurrente como Letrado en los autos origen de la factura en cuestión. Consta en autos, además de la factura y libro registro de ingresos del recurrente del año 2021, la aportación con demanda como documento nº 3, la hoja de encargo, firmada por el sr Simón (se adjunta el original en inglés, y la traducción privada al castellano de la misma, conforme a lo previsto en el art. 144 LEC ), destinatario de la factura nº NUM001, es decir, la que se solicita reducir y que consta aportada al expediente administrativo, así como también consta la firma del recurrente, como Letrado encargado de llevar a cabo dicho trabajo, y como es señalado en la demanda, resulta a todas luces inverosímil, que en el caso de que mi patrocinado no hubiese realizado ninguna labor su cliente abone una factura de más de 40.000€.

Las consideraciones expuestas en el fundamento anterior son, por tanto, plenamente aplicables al supuesto que nos ocupa, en el que la Administración rechaza la aplicación de la reducción legalmente prevista en el artículo 32.1 de la Ley del IRPF al concluir que el recurrente, por el mero hecho de ejercer la abogacía, percibe rendimientos generados en periodos superiores a dos años de manera habitual. Esta circunstancia que, tal como se ha indicado, ha de ser tratada como una excepción, no pasa de ser una mera afirmación de la Administración porque no ha probado en absoluto dicha situación.

En definitiva, el recurrente tiene derecho a aplicar la reducción estipulada en el artículo 32.1 de la Ley del IRPF , lo que conlleva la estimación del presente recurso contencioso-administrativo, aplicación de la reducción del 30% de la base imponible a la minuta nº 31 señalada en este escrito de demanda, procediendo en su virtud a acordar la devolución de ingresos indebidos en la cantidad de 6225,22 euros.

SEXTO.-En cuanto a los intereses de demora, debe distinguirse entre la devolución de ingresos indebidos y la devolución derivada de la normativa del tributo, conforme se ha pronunciado el Tribunal Supremo en Sentencias de 5 de diciembre de 2018 (rec. 129/2017), 4 de marzo de 2021 (rec. 789/2020), 4 de marzo de 2021 (rec. 809/2020) y 11 de marzo de 2021 (rec. 6647/2019), declarando que no cabe confundir los mecanismos de reembolso de las cantidades satisfechas indebidamente que regulan los artículos 31 y 32 LGT, pues responden a finalidades bien distintas:

«La diferencia esencial entre ambas -y la razón de ser del distinto régimen previsto para la obligación de satisfacer intereses en una y otra- no radica en que la devolución tenga lugar en el seno de una relación tributaria trabada respecto de cualquier deuda tributaria, pues todas ellas vienen referidas necesariamente a un tributo singular. Antes bien, la figura del artículo 31 LGT está reservada para aquellos supuestos en que el derecho a la devolución se pone de manifiesto de forma sobrevenida, en un momento posterior al del pago o retención, de acuerdo con lo previsto en la normativa específica de cada tributo, por discordancia en favor del contribuyente entre la cantidad ingresada (por ejemplo, en concepto de retenciones, pagos a cuenta, etc.) y la resultante de la obligación tributaria finalmente establecida.

Así, el artículo 31 de la LGT dispone:

"1. La Administración tributaria devolverá las cantidades que procedan de acuerdo con lo previsto en la normativa de cada tributo.

Son devoluciones derivadas de la normativa de cada tributo las correspondientes a cantidades ingresadas o soportadas debidamente como consecuencia de la aplicación del tributo.

2. Transcurrido el plazo fijado en las normas reguladoras de cada tributo y, en todo caso, el plazo de seis meses, sin que se hubiera ordenado el pago de la devolución por causa imputable a la Administración tributaria, ésta abonará el interés de demora regulado en el artículo 26 de esta ley, sin necesidad de que el obligado lo solicite. A estos efectos, el interés de demora se devengará desde la finalización de dicho plazo hasta la fecha en que se ordene el pago de la devolución".

En este caso, por tanto, se trata de cantidades ingresadas que son debidas en tal momento, pero que, por efecto de la técnica impositiva, se convierten en improcedentes.

La devolución de ingresos indebidos del artículo 32 LGT obedece a una finalidad distinta a la anterior, normativamente separada de ella, por la que se reconoce el derecho de los contribuyentes -obligados tributarios les llama la ley, presuponiendo que ya lo son- a obtener la devolución de ingresos indebidos que procedan y a ser compensados con los intereses de demora. Señala el precepto lo siguiente:

Artículo 32. Devolución de ingresos indebidos.

"1. La Administración tributaria devolverá a los obligados tributarios, a los sujetos infractores o a los sucesores de unos y otros, los ingresos que indebidamente se hubieran realizado en el Tesoro Público con ocasión del cumplimiento de sus obligaciones tributarias o del pago de sanciones, conforme a lo establecido en el artículo 221 de esta ley.

2. Con la devolución de ingresos indebidos la Administración tributaria abonará el interés de demora regulado en el artículo 26 de esta ley, sin necesidad de que el obligado tributario lo solicite. A estos efectos, el interés de demora se devengará desde la fecha en que se hubiese realizado el ingreso indebido hasta la fecha en que se ordene el pago de la devolución".

Del régimen legal diferenciado entre ambas obligaciones que incumben a la Administración fiscal -y crean correlativos derechos del interesado, conforme al artículo 34.1.b) LGT -, semejantes en parte, pero diferentes, resulta que la nota distintiva entre ambas es el carácter originariamente debido en el primer caso, en el de las denominadas devoluciones de oficio, pues sólo cuando se conoce el quantum de la obligación tributaria final puede determinarse que procede la devolución, en razón del exceso así verificado, lo que a su vez determina la lógica del régimen de los intereses, exigibles desde que el ingreso se torna indebido por razón de su desajuste económico con la obligación tributaria. De ahí que la Administración incurre en mora debitaras desde que no devuelve de oficio el exceso desde el momento señalado por la ley de cada tributo o, en su defecto, transcurridos seis meses desde la constancia del exceso.

Sin embargo, si el ingreso tributario es originariamente indebido, lo pertinente es aplicar el régimen del artículo 32 LGT -y, desde un punto de vista procedimental, del artículo 221 de la misma Ley -. Este último precepto reconoce como supuestos de devolución de ingresos indebidos, los siguientes: a) cuando se haya producido una duplicidad en el pago de deudas tributarias o sanciones; b) cuando la cantidad pagada haya sido superior al importe a ingresar resultante de un acto administrativo o de una autoliquidación; c) cuando se hayan ingresado cantidades correspondientes a deudas o sanciones tributarias después de haber transcurrido los plazos de prescripción; y d) cuando así lo establezca la normativa tributaria».

Aplicando la distinción expuesta al caso de autos es de aplicación el artículo 32 LGT, devengándose el interés de demora desde la fecha en que se realizó el ingreso indebido.

SÉPTIMO.-La estimación del recurso implica la imposición de las costas a la Administración recurrida conforme al art. 139.1 Ley 29/98, en redacción dada por Ley 37/11; sin necesidad de más razonamiento, puesto que, como dice el ATS, Sala Contencioso-administrativo, Sección 1ª, del 01/12/16, Recurso: 368/2016: "no existe un deber de motivación en los casos de vencimiento objetivo, ya que, como hemos expuesto en la sentencia de la Sala de 18 de enero de 2016 (recurso de casación nº 1096/2014 ), "la fórmula imperativa utilizada ("... impondrá las costas a la parte que haya visto rechazadas todas sus pretensiones..."), parece indicar que la exigencia de razonamiento adicional ("... y así lo razone...") se reserva para la salvedad de que aprecie que "... el caso presentaba serias dudas de hecho o de derecho...", lo que determina que cuando la Sala de instancia aplique el criterio del vencimiento objetivo, sin hacer uso de la aplicación de la excepción, no necesitará motivar o razonar la imposición de las costas".

Entendiendo esta Sección que tampoco procede imponer limitación a la cuantía de las costas, sin perjuicio de lo que proceda en el correspondiente pieza de tasación, en su caso, dado que dado que no es obligada la limitación, "la queja en relación a que no se hubiera establecido un tope máximo en la condena en costas, posibilidad -no obligación- admitida legalmente, por lo que, además de no ser una cuestión revisable en casación, es una facultad sometida a la exclusiva decisión de la Sala de instancia"(STS 2457/2016, del 17 de noviembre de 2016, Recurso: 3895/2015 , entre otras).