Sentencia Contencioso-Administrativo 964/2025 Tribunal Superior de Justicia de Andalucía . Sala de lo Contencioso-Administrativo, Rec. 1073/2023 de 30 de abril del 2025

PRIMERO.-Objeto del recurso presente es determinar si se ajustan a derecho la contra resolución de 28 de septiembre de 2023 del TEARA que desestima la reclamación económico-administrativa NUM000 interpuesta frente a la liquidación NUM001 girada por la Gerencia Provincial en Málaga de la Agencia Tributaria de Andalucía, ATRIAN, frente al recurrente por el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, en su condición de parte donataria de 5 participaciones sociales de la entidad DIRECCION000) mediante la escritura de donación de 17 de noviembre de 2018, donde se valoran en 87.993,13 euros, quew son valoradas por la ATRIAN en 144.104,56 euros, con cuota tributaria resultante de 28.604,76 euros, por lo que descontado el importe ingresado en la autoliquidación de 17.470,19 euros, resultan un importe a ingresar en la Liquidación Provisional de 18.385,03 euros.

SEGUNDO.-La parte recurrente alega:

- Al amparo de lo dispuesto en el artículo 101, 102 y 217 apartado 1 e) de la Ley General Tributaria y artículos 34.1 y 47. 1 e) de la Ley 39/2015, de 1 de octubre, del Procedimiento Administrativo Común de las Administraciones Públicas (LPAC), se alega en primer lugar la NULIDAD de Resolución recurrida del TEARA.

Alegamos la nulidad de la Resolución recurrida al no haber entrado en resolver nuestra alegación sobre la nulidad del PROCEDIMIENTO DE COMPROBACIÓN Y, en consecuencia, alegamos nulidad del Acuerdo de Resolución y la Liquidación Provisional .

En primer lugar, POR CADUCIDAD del mismo que debe llevar aparejada la nulidad de la valoración del bien 10 participaciones sociales de la entidad DIRECCION000. y, en consecuencia, con ello, la estimación íntegra de este recurso.

Refiere el TEARA en cuanto al inicio del expediente de comprobación limitada de 18/07/2022 que el art. 137.2 que el inicio de las actuaciones de comprobación limitada deberá notificarse a los obligados tributario mediante comunicación que deberá expresar la naturaleza y alcance de las mismas e informará sobre sus derechos y obligaciones en el curso de tales actuaciones.

También refiere que cuando los datos en poder de la Administración tributaria sean suficientes para formular la propuesta de liquidación, el procedimiento podrá iniciarse mediante la notificación de dicha propuesta.

Declara el TEARA que:

".../... en este caso, del análisis del expediente resulta que el inicio del expediente de comprobación limitada se notifica a la parte interesada el 08/08/2022, no cabe duda que entre dicha fecha en la que se inicia un procedimiento de gestión tributaria de comprobación limitada, y el 05/10/2022, fecha ésta en la que se debe tener por realizada la notificación de la liquidación provisional en que culminó aquél, no ha pasado un lapso de tiempo obviamente superior al límite de seis meses que contempla el art. 104 de la Ley General Tributaria .

Así las cosas, de conformidad con lo dispuesto en los artículos de la Ley 58/2003, General Tributaria citados, no procede acceder a la caducidad alegada del procedimiento instruido por la Gestora, debiéndose confirmar la liquidación practicada.

Aunque tomáramos como fecha inicial del cómputo de los 6 meses la fecha de la visita a los inmuebles (09/06/2022) o la de las valoraciones (14/07/2022) tampoco ha transcurrido el plazo de 6 meses hasta el 05/10/2022) .../....".

Es decir, la Resolución del TEARA da por hecho que es posible que la fecha inicial del cómputo de los 6 meses como fecha de la visita el 09/06/2022 o de las valoraciones 14/07/2022, por lo que reconoce que existió previamente al expe- diente de comprobación limitada un expediente de comprobación de valor, y que desde esa fecha se debe contar al menos los seis meses.

Y nos preguntamos, ¿por qué no toma como fecha del inicio del expediente la comunicación que se hizo a mi representado el día 30/03/2022, en el documento nº 21 del expediente administrativo, EXPEDIENTE: SVALOROL NUM002, Nº DE REFERENCIA: BPE_VALORR NUM003, porque aun tomando esta fecha más reciente no el año de los expediente 2019 y/o 2020, a la fecha 05/10/2022 de la notificación de la liquidación provisional en la que culminó el expediente de comprobación limitada, habrían transcurrido el plazo de 6 meses, para declarar la caducidad del expediente de comprobación limitada y la liquidación.

Por expresa disposición del art. 134 de la Ley General Tributaria, las actuaciones de comprobación llevadas a cabo en el expediente de comprobación de valor previo al de comprobación limitada son nulas de pleno derecho, están basados en unos expedientes caducados, VALORAR: NUM003, y del que el mismo se basa Expediente de origen: SVALOROL NUM002, motivo por el cual debe prosperar la nulidad del expediente administrativo de comprobación limitada y de la propuesta de liquidación, y del Acuerdo de Resolución con la Liquidación Provisional de fecha 13/09/2022.

Esa actuación de la Administración de "comprobación de valor", en la documentación adjunta recibida en el EXPEDIENTE: NOTIFICA- NUM002, que se notifican dos Actos Administrativos: NUM004 PROP LIQ DONACIONES GESTIÓN Y NUM005 DOCUMENTACIÓN ADJUNTA, y en el EXPEDIENTE: notifica- NUM006 notificado el día 05/10/2022 que refiere a NUM005, se puede constatar en las notificaciones recibidas que el expediente de "comprobación limitada" y en expediente que acompaña al Acuerdo de Resolución con Liquidación Provisional documento NUM001, y en consecuencia, la LIQUIDACIÓN PROVISIONAL recibida que eleva la valoración de las 5 participaciones sociales de la entidad DIRECCION000. a la cantidad de 144.104,56, refiere a que la misma se ha realizado:

"Que según lo dispuesto en el artículo 57.1 apartado e) de la Ley 58/2003 de 17 de diciembre, General Tributaria , se comprueba el valor de los bienes donados según dictamen de peritos de la Administración, SEGÚN INFORMES MOTIVADOS QUE SE ADJUNTAN, resultando un valor real del pleno dominio de las 10 participaciones de la entidad DIRECCION000. de 288.209,12 euros. .../...".

Dichos INFORMES MOTIVADOS que se adjuntan refieren a una actuación administrativa "COMPROBACIÓN DE VALOR" suscrita por el Ingeniero Técnico Industrial y Diplomado en Ciencias Empresariales, Don Ernesto, referidos al expediente: Nº EXPEDIENTE: SUCDONOL EH NUM007, VALORAR: NUM003, que tiene fecha de firma electrónicamente del 14 de julio de 2022, fecha anterior al expediente de PROCEDIMIENTO DE COMPROBACIÓN LIMITADA COMPGEST- NUM008, de fecha de acuerdo 18/07/2022, en el que se acompaña la propuesta de liquidación.

En la actuación administrativa del expediente de comprobación limitada se dice expresamente lo siguiente:

"EXPEDIENTE: NOTIFICA- NUM002, que se notifican dos Actos Administrativos:

NUM005 DOCUMENTACIÓN ADJUNTA."

NUM004 PROP LIQ DONACIONES GESTIÓN

Y, a mayor abundamiento, en el modelo P12 de PROPUESTA DE LIQUIDACIÓN IMP. SOBRE SUCESIONES Y DONACIONES-DONACIONES Y OTROS NEGOCIOS JUR. LUCRATIVOS E INTERVIVOS-. PROCEDIMIENTO DE COMPROBACIÓN LIMITADA número de documento NUM004 y número de expediente COMPGEST- NUM008, de fecha de acuerdo 18/07/2022, se dice expresamente lo siguiente:

".../... Según lo previsto en el art. 136 de la Ley 58/2003 de 17 de diciembre, General Tributaria , se inicia por esa Administración, un procedimiento de comprobación limitada cuyo ALCANCE DE ACTUACIONES es la modificación de la base imponible tras la comprobación de valor .../...."

Siendo que el expediente de comprobación de valor es EXPEDIENTE: SUCDONOL EH NUM007. VALORAR: NUM003, expediente de origen: SVALOROL NUM002.

Y esa comprobación de valor a la que se hace alusión en la actuación administrativa es, precisamente, la que cifra el valor de las 10 participaciones sociales transmitidas en 288.209,12 euros, y es la que aparece suscrita por el técnico de la administración con fecha 14 de julio de 2022. Y es la base imponible, que modifica la Administración en este caso, de 5 participaciones de la entidad DIRECCION000., es el valor de 144.104,56 euros por la donación de Dª Lucía, a Don Teodoro, para el Acuerdo de Resolución y la Liquidación Provisional que se impugna en esta reclamación.

Ante esta situación claramente constatada, el art. 134 de la Ley General Tributaria, que regula la práctica de la comprobación de valores, indica que el plazo máximo para notificar la valoración y en su caso la liquidación prevista en este artículo será el regulado en el artículo 104 de esta ley.

, por su parte, el artículo 104 del mismo texto legal establece que el plazo máximo en que debe notificarse la resolución será el fijado por la normativa reguladora del correspondiente procedimiento, sin que pueda exceder de seis meses, salvo que esté establecido por una norma con rango de ley o venga previsto en la normativa comunitaria europea.

Por lo que, el informe pericial que en este caso utiliza la Administración para notificar el procedimiento de comprobación limitada ESTABA CADUCADO, cuyo inicio es en el año 2020, o 2019 o 2018, como constan en el propio Informe de Valoración concreto que hemos citado, y la nulidad del Informe por caducidad del mismo en un procedimiento de valoración caducado debe llevar aparejada la nulidad de la valoración de las 10 participaciones sociales de la entidad DIRECCION000. y, consecuentemente con ello, la íntegra estimación de esta demanda.

De hecho, en el escrito de formulación de la reclamación económico-administrativa se solicitaba expresamente para que como prueba la Administración remitiera el expediente de comprobación de valor, hecho que no se ha aportado por la administración, los números de expedientes si constan las fechas que aunque no sepamos el día de su inicio, sí que desde al menos el año 2020, he incluso desde la fecha anterior que se requirió en el expediente documentación contable de un tercero, la sociedad DIRECCION000., que fue aportada por esta parte en fecha 12 de febrero de 2019, han transcurrido más de seis meses, por lo que claramente está caducado el "expediente de comprobación de valor".

En segundo lugar, de conformidad con lo establecido en el artículo 217 apartado 1 e) de la Ley General Tributaria, que establece: ".../... 1.- Podrá declararse la nulidad de pleno derecho de los actos dictados en materia tributaria, así como de las resoluciones de los órganos económicos-administrativos, que hayan puesto fin a la vía administrativa o que no hayan sido recurridos en plazo, en los siguientes supuestos: .../... e) Que hayan sido dictados prescindiendo total y absolutamente del procedimiento legalmente establecido para ello o de las normas que contienen las reglas esenciales para la formación de la voluntad en los órganos colegiados..../...."

La administración pretende dar un valor a unas participaciones sociales no cotizadas de la sociedad DIRECCION000. derivada de una donación, en el seno de un procedimiento de comprobación limitada, extralimitándose pues para determinar el valor de las participaciones sociales tal como lo ha determinado es indefectible desde el inicio mismo del procedimiento el examen y valoración contables de la entidad participada, así como la ulterior elección del método de valoración más adecuado de las participaciones, por lo que estando vedado dicho examen en el seno de un procedimiento de comprobación limitada, es de aplicación el criterio sobre la nulidad de pleno derecho de la liquidación contenido, por todas, en la Resolución del TEAC de 21 de mayo de 2015, que, aunque referida a un exceso de un procedimiento de verificación de datos, es plenamente aplicable al caso que nos ocupa, tal como tiene declarada la sentencia número 219/2023, de 5 de diciembre, del TSJ de Castilla-La Mancha (Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección 1ª), Aranzadi JUR 2024\3235, máxime cuando además de prescindir del procedimiento inspector legalmente establecido se incurre aquí en un defecto de competencia objetiva de la oficina gestora. Decía el TEAC en esta última resolución lo siguiente: (....)

En este caso, la Administración tomó en consideración no solo el Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2017, de un tercero, la sociedad DIRECCION000., sino el valor neto de los inmuebles que componen su activo, y eso claramente es un examen de la contabilidad que queda fuera del procedimiento de comprobación limitada, de conformidad con lo establecido en el art. 136 apartado 2, c) de la LGT, dicho examen de la contabilidad es propio del Procedimiento de Inspección.

Para el conocimiento de estos datos contables la Administración se sirvió de requerir a mi representado de datos puramente contables, no se ha limitado a cuestionarse los datos consignados en el balance y cuentas de resultado del Impuesto sobre sociedades del año 2017 a partir de los cuales pudiera determinar los valores teóricos y de capitalización, el perito de la Administración al emitir su Dictamen Técnico de Comprobación de valor de fecha 14/07/2022 no se limitó a aplicar los medios fijados en la Ley para la asignación del valor de las participaciones, sino que ha procedido a la comprobación del valor de las participaciones en el capital social de la entidad DIRECCION000., partiendo del cálculo del valor teórico del último balance cerrado con anterioridad a la fecha del devengo (balance cerrado a 31/12/2017) y AJUSTANDO ALGUNOS ELEMENTOS CONTABILIZADOS A VALOR DISTINTO A SU VALOR REAL, tras la valoración de los diferentes inmuebles incluidos en el Activo del Balance de situación de la sociedad, pero además de activos/inmuebles que no eran propiedad de la sociedad a fecha 31/12/2017, y que tenían una hipoteca. Para acreditarlo aportamos como prueba DOCUMENTO Nº 4

Como establece la Sentencia nº 219/2023 de 5 de diciembre del TSJ de Castilla-La Mancha, en cuanto al procedimiento de comprobación limitada, el artículo 136 de la LGT, que dicho precepto fue modificado por el artículo único 26 de la Ley 34/2015, de 21 de septiembre, que añade en cuanto a las actuaciones que puede realizar la Administración detalladas en el apartado c): (...)

En nuestro caso, la documentación contable se aportó PREVIO REQUERIMIENTO DE LA ADMINISTRACIÓN, pues está claro que el 12 de febrero de 2019 sin venir a qué mi representado no iba a presentar la documentación que presentó, sino se le hubiera requerido por parte de la Oficina Liquidadora de Fuengirola, por lo que, NO FUE VOLUNTARIA ESTA APORTACIÓN DEL VALOR NETO DE LOS INMUEBLES DEL ACTIVO DE LA SOCIEDAD PARTICIPADA.

".../... Dicho de otra forma, se trata de una manera no directa, pero sí indirecta, de constreñir al interesado a aportar una documentación que no se le puede constreñir a aportar. Por eso el procedimiento es inadecuado . .../...."

".../... Ahora bien, una cosa es que en el ámbito del procedimiento de comprobación limitada el artículo 136.2.a ) y b) LGT permita a la Administración examinar cualquier dato o antecedente que obre en su poder derivado de otras declaraciones del obligado tributario relativas al mismo u otro tributo, así como los datos declarados por un tercero (en este caso la entidad participada) relativos o que afecten al obligado tributario, y otra que pueda efectuar dicho examen si tales datos forman parte genuina de la contabilidad mercantil, a la que es de aplicación la limitación del apartado c) del artículo 136.2 LGT , ya que, como luego veremos, la prohibición es literosuficiente y absoluta, sin excepción. .../... ".

".../... Cabría concluir que si las pruebas aportadas, por su naturaleza, no exigieran ni directa ni indirectamente análisis o examen alguno de la contabilidad de la entidad participada entonces la Administración podría concluir el procedimiento de comprobación limitada mediante la oportuna liquidación.

Pero si el obligado tributario aportase pruebas que de algún modo reclamasen el análisis de la documentación contable de la entidad participada, entonces el órgano de aplicación de los tributos se vería abocado a poner fin al procedimiento de comprobación limitada, al no poder requerir su aportación .../...".

".../... En definitiva, existe un incumplimiento frontal, evidente y manifiesto de las normas aplicables reguladoras de los procedimientos administrativos de aplicación de los tributos; la iniciación del procedimiento no ha sido la adecuada, abordando materias reservadas por la ley de manera clara y terminante a otros procedimientos; procedimientos entre los que existen diferencias sustanciales, razonadas en el fundamento de derecho tercero, que afectan a los derechos y garantías de los obligados tributarios y a sus posibilidades de defensa; de forma tal que el grado de desviación con el fin administrativo que preside el procedimiento de verificación de datos es de tal gravedad que, por todo ello, el vicio cometido encaja en el apartado

e) del artículo 217 de la LGT , debiendo enmarcarse en la categoría de nulidad de pleno derecho ".

En el caso presente, y en virtud de todo lo expuesto, la Sala considera que debía haberse seguido un procedimiento de inspección a los efectos de calcular el valor de transmisión.

En consecuencia, procede la estimación íntegra de la demanda por nulidad de pleno derecho de la liquidación al haberse adoptado prescindiendo total y absolutamente del procedimiento legalmente establecido. .../... ".

Por todo lo expuesto, debe estimarse la nulidad de la Resolución del TEARA recurrida y en consecuencia de la Liquidación girada de la que trae causa.

- Subsidiariamente se solicita la anulación

Alegamos la anulación de la Resolución del TEARA recurrida por no haber estimado la anulación por caducidad de la liquidación firmado electrónicamente por el Gerente provincial del día 14-09-2022, y en consecuencia del Acuerdo de Resolución con Liquidación Provisional de fecha 13/09/2022, cuya valoración del bien 5 participaciones sociales de la entidad DIRECCION000. que es la Base de la liquidación recurrida se fundamenta en una comprobación de valores y procedimiento de comprobación limitada que caducó por el transcurso del plazo de seis meses ( art. 104.1 LGT) cumplido sobradamente cuando se notificó la liquidación el día 5 de octubre de 2022.

La Resolución de la que, respetuosamente, es interesada su anulación, dictada por el Tribunal Económico- Administrativo Regional de Andalucía- Sala de Málaga, de fecha 28 de septiembre de 2023, para la resolución de la citada reclamación se basa:

En su Fundamento de Derecho Tercero, respecto a la caducidad alegada, el TEARA, no entra en resolver absolutamente nada sobre nuestras alegaciones, en relación al expediente de valoración (nº de expediente SUCDONOL NUM007; VALORAR:

NUM003), que se inició previamente al expediente de comprobación limitada documento nº NUM004 de notificación del trámite de alegaciones y propuesta de liquidación de fecha de inicio 18/07/2022 notificado el 08/08/2022. Por lo que la citada resolución es nula de pleno derecho al no haber entrado a resolver sobre la cuestión planteada.

Refiere el TEARA en cuanto al inicio del expediente de comprobación limitada de 18/07/2022 que el art. 137.2 que el inicio de las actuaciones de comprobación limitada deberá notificarse a los obligados tributario mediante comunicación que deberá expresar la naturaleza y alcance de las mismas e informará sobre sus derechos y obligaciones en el curso de tales actuaciones.

También refiere que cuando los datos en poder de la Administración tributaria sean suficientes para formular la propuesta de liquidación, el procedimiento podrá iniciarse mediante la notificación de dicha propuesta.

Declara el TEARA que:

".../... en este caso, del análisis del expediente resulta que el inicio del expediente de comprobación limitada se notifica a la parte interesada el 08/08/2022, no cabe duda que entre dicha fecha en la que se inicia un procedimiento de gestión tributaria de comprobación limitada, y el 05/10/2022, fecha ésta en la que se debe tener por realizada la notificación de la liquidación provisional en que culminó aquél, no ha pasado un lapso de tiempo obviamente superior al límite de seis meses que contempla el art. 104 de la Ley General Tributaria .

Así las cosas, de conformidad con lo dispuesto en los artículos de la Ley 58/2003, General Tributaria citados, no procede acceder a la caducidad alegada del procedimiento instruido por la Gestora, debiéndose confirmar la liquidación practicada.

Aunque tomáramos como fecha inicial del cómputo de los 6 meses la fecha de la visita a los inmuebles (09/06/2022) o la de las valoraciones (14/07/2022) tampoco ha transcurrido el plazo de 6 meses hasta el 05/10/2022) .../....".

Es decir, la Resolución del TEARA da por hecho que es posible que la fecha inicial del cómputo de los 6 meses como fecha de la visita el 09/06/2022 o de las valoraciones 14/07/2022, POR LO QUE RECONOCE QUE EXISTIÓ PREVIAMENTE AL EXPEDIENTE DE COMPROBACIÓN LIMITADA UN EXPEDIENTE DE COMPROBACIÓN DE VALOR, y que desde esa fecha se debe contar al menos los seis meses.

Y nos preguntamos, ¿por qué no toma como fecha del inicio del expediente la comunicación que se hizo a mi representado el día 30/03/2022, en el documento nº 21 del expediente administrativo, EXPEDIENTE: SVALOROL NUM002, Nº DE REFERENCIA: BPE_VALORR NUM003, porque aun tomando esta fecha más reciente no el año de los expediente 2019 y/o 2020, a la fecha 05/10/2022 de la notificación de la liquidación provisional en la que culminó el expediente de comprobación limitada, habrían transcurrido el plazo de 6 meses, para declarar la caducidad del expediente de comprobación limitada y la liquidación.

En la reclamación ante el TEARA se solicitó como prueba, entre otros, que se librara oficio a la Gerencia Provincial de Málaga, de la Agencia Tributaria de Andalucía, para que remitiera el Expediente SUCDONOL NUM007; VALORAR NUM003; y el Expediente de origen SVALOROL NUM002 al Tribunal Económico Administrativo Regional de Andalucía, sede de Málaga, y fuera tenido igualmente como prueba en dicha reclamación.

Con fecha 30/06/2023 por la Abogado del Estado-Secretario del TEARA se dictó Acuerdo sobre la prueba, sobre esta prueba en concreto se acordó: "No se admite la misma, por considerarla innecesaria para la resolución de la presente reclamación, además de que dicha prueba es improcedente en todo caso al referirse a datos tributarios de terceros ( artículo 95 de la Ley 59/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria , B.O.E. de 18/12/2003)".Dicho acuerdo se acompaña como DOCUMENTO Nº 1, debido a que no consta en el expediente administrativo remitido por el TEARA.

Esta prueba que se requirió al TEARA y que no se admitió, entre otros motivos, porque dice ES IMPROCEDENTE EN TODO CASO AL REFERIRSE A DATOS TRIBUTARIOS DE TERCEROS, fue básica para practicar la regulación, que permitió practicar la propuesta de liquidación junto con la comprobación de valor en la que se fundamentó el Dictamen Técnico de Comprobación de Valor de fecha 14/07/2022. Y no alcanzamos a entender como se dice que se refiere a datos de terceros, cuando es la base de la liquidación que se practica a mi representado. LA AUSENCIA DE ESTA DOCUMENTACIÓN, FUNDAMENTAL en la regularización practicada, constituye ya de entrada un defecto material o sustantivo del procedimiento del TEARA que debe dar lugar a la anulación de la Resolución del TEARA. Según tiene declarado la reciente sentencia núm. 407/2023 de 14 de diciembre dictada por el TSJ de Cataluña (Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección 1ª), Aranzadi JUR\2024\15483.

Como tiene declarado la citada sentencia del TSJ de Cataluña, esta forma de practicar la regularización por la Administración Tributaria, con datos de terceros (que reconoce el propio TEARA al acordar su inadmisión), es claro que no es un acto "interno" de la Administración, por lo que el inicio del procedimiento de comprobación limitada debe ser el día que se requirió la documentación a ese tercero y no el día que se notificó su inicio formal.

El procedimiento de COMPROBACIÓN LIMITADA nº NUM001, está CADUCADO, ya que la fecha de terminación de dicho procedimiento fue el día 5 de octubre de 2022, fecha de la notificación de la Resolución con Liquidación de fecha 13/09/2022, firmada por el Gerente Provincial en fecha 14/09/2022; la fecha de inicio debe situarse desde la solicitud por la Oficina Liquidadora de Fuengirola a mi representado de información sobre la sociedad DIRECCION000., al menos en fecha 12 de febrero de 2019, que son las referencias en las que consta el expediente de valoración (incluso en la notificación de fecha 30/03/2022 ya estaría caducado).

La comprobación de valores se tiene que basar en una serie de elementos indispensables que permitan al interesado verificar y comprobar los elementos de juicio y cálculo que se hayan tenido en cuenta por la administración actuante y debe tenerse en cuenta la información adecuada respecto de los bienes participaciones sociales objeto de valoración, no bastando que el informe de valoración, en este caso el Dictamen Técnico de Comprobación de Valor emitido con fecha electrónica el día 14/07/2022, firmado por el perito de la administración Ernesto, basado en el Balance de la Sociedad cerrado en el año 2017, practicando ajustes, modificando el valor de los inmuebles del 2018 contabilizados en dicho balance (que no existían algunos en el año 2017), ha necesitado para ello:

*La documentación aportada al expediente por los obligados tributarios, donde constan los inmuebles de la sociedad (CONSTA TEXTUALMNENTE LA NECESIDAD DE DICHA INFORMACIÓN EN EL FOLIO 777 DEL EXPEDIENTE ADMINISTRATIVO, QUE ES EL DICTAMENTE DEL TÉCNICO).

*Los Dictámenes Técnicos de Comprobación de Valor de cada uno de los inmuebles con fecha de firma electrónica el día 06/07/2022, firmado por la perito de la administración Dª Amparo, en el expediente de valoración: VALORAR NUM003, EXPEDIENTE DE ORIGEN. SVALOROL NUM002, que se inició antes del día 12/02/2019 que fue cuando mi representado aportó la documentación que la Oficina Liquidadora le requirió.

El Dictamen Técnico de Comprobación de Valor no fue notificado a mi representado hasta el 08/08/2022, conjuntamente con la propuesta de valoración y la liquidación provisional de fecha 18/07/2022. Posteriormente en fecha 13/09/2022 se realiza la liquidación provisional y se notifica el 5 de octubre de 2022.

De la lectura conjunta de los artículos 57.4, 134 y 104 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria se extrae la conclusión: Desde que la administración solicita dicho informe está comprobando, y por consiguiente, ha iniciado el procedimiento de comprobación de valores, no siendo válido por ello el diferimiento a efectos del cómputo del plazo de caducidad a la fecha en que se dicta el acuerdo de incoación y propuesta de liquidación.

La Administración podrá notificar conjuntamente la propuesta de liquidación y la valoración, posibilidad contemplada en el artículo 134.2 LGT, PERO NO PODRÁ SOLICITAR Y PRACTICAR PRIMERO LA COMPROBACIÓN QUE SE DEJA PENDIENTE HASTA QUE LA ADMINISTRACIÓN CONSIDERA OPORTUNO INCOAR EL PROCEDIMIENTO, ELUDIENDO ASÍ EL CUMPLIMIENTO DEL PLAZO PARA RESOLVER. REITERAMOS QUE DESDE EL MOMENTO QUE SOLICITA LA COMPROBACIÓN HA INICADO UN PROCEDIMIENTO DE COMPROBACIÓN DE VALORES, Y EN ESE MOMENTO DEBERÁ NOTIFICAR LA INCOACCIÓN AL INTERESADO.

Esta comprobación de valor no puede considerarse como una actuación "interna" o "previa" fuera del procedimiento administrativo de comprobación limitada, como pretende la Administración, sino que debe considerar una parte del procedimiento de comprobación limitada. Excluir del procedimiento administrativo la "actuación" consistente en la emisión de un Dictamen de Valoración supone aceptar que dicha "actuación" se realice extramuros del procedimiento administrativo, lo que equivaldría a que se ejecutara sin sometimiento a la Ley, sin plazos, sin contradicción, sin seguridad jurídica, en definitiva, al arbitrio de la Administración.

En el procedimiento que inició la Oficina Liquidadora de Fuengirola de comprobación de valor no es posible realizar actuaciones fuera de las oficinas de la Administración, pues así se deduce claramente del artículo 136, apartado 4 LGT. En este caso en concreto los inmuebles fueron visitados por el perito el día 09/06/2022.

En consecuencia, el citado precepto 134 de la LGT dice que el procedimiento se podrá iniciar mediante una comunicación de la Administración "actuante" o, cuando se cuente con datos suficientes, mediante notificación conjunta de las propuestas de liquidación y valoración. En este caso la Administración "actuante" NO CONTABA CON DATOS SUFICIENTES", por eso solicitó a mi representado la descripción de los inmuebles de la sociedad, el Impuesto de sociedades del año 2017, las escrituras de la sociedad, y realizó la visita de los inmuebles para la emisión del Dictamen Técnico de Comprobación de Valor de fecha 14/07/2022.

Y el artículo 104.1 que: (...)

El plazo establecido en el artículo 104 de la LGT debe referirse a todo el conjunto de actuaciones de la Administración, computándose dentro del mismo las propias actuaciones de valoración, pues de lo contrario será hurtar al conjunto del plazo de duración del procedimiento la actuación más relevante a realizar en su seno.

La "actuación concreta" de comprobación de valores es parte fundamental del procedimiento de comprobación, y dicha "actuación" debe quedar incluida expresamente dentro del plazo de resolución del procedimiento y nunca excluida del mismo. Por tanto, esa comunicación de la Oficina Liquidadora de Fuengirola del inicio de un expediente de valoración, y de solicitud a mi representada de documentación entregada en fecha 19 de febrero de 2019 NO ES UN ACTO DE MERO IMPULSO, sino un acto de trámite cualificado porque dispone la realización de un acto de instrucción del procedimiento encaminado a la elaboración de informes u pruebas que fundamenten la propuesta de liquidación.

Dicho en otras palabras, la Administración solo puede proceder a comunicar de forma conjunta la propuesta de liquidación provisional y de valoración cuando cumpla la condición exigida por el citado artículo 134.1 LGT, es decir, cuando "cuente con datos suficientes", o, en caso de no contar con los datos suficientes deberá efectuar la oportuna comunicación -a partir de la cual comenzarían a computarse los plazos-, de lo contrario la Administración incurriría en una "práctica irregular".

En este caso, es evidente que la Administración no contaba con datos suficientes para efectuar la notificación de la propuesta de liquidación y de valoración a que se refiere la Ley, y por eso el órgano de gestión tributaria solicitó en el año 2019 una valoración a los servicios de valoración de la Comunidad Autónoma de Andalucía, pues sin dicha valoración no cuenta -ni puede contar- con datos suficientes para dictar propuesta de liquidación.

En dicho momento (cuando el órgano de gestión solicita la valoración) es cuando verdaderamente comienza el expediente de comprobación de valores, y por tanto es el dies a quo para computar los plazos de caducidad, pues el órgano de gestión remite el expediente al servicio comprobaciones "con la única y expresa finalidad de realizar una actuación de comprobación suficientemente motivada", así lo viene entendiendo el T.S.J de Extremadura (Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección 1ª) en sentencia nº 107/2015 de 10 de febrero (Aranzadi JUR\2015\48382) y el TSJ de Castilla La Mancha- Albacete (Sala de lo Contencioso Administrativo Sección 2ª) en sentencia nº 558/2016, de 23 de septiembre (Aranzadi JUR 2016\226164), y si la Administración incumple su obligación de efectuar la comunicación de inicio del expediente de comprobación cuando este se inicia realmente no puede en ningún caso resultar beneficiada por ello.

Pues bien, en el presente caso hay datos suficientes para aceptar la caducidad del expediente planteada. Consta en el expediente administrativo -Folios 143 a 307 y folios 330 a 334 vuelto- del expediente administrativo de gestión, del expediente de la reclamación nº NUM000, que el Dictamen Técnico de Comprobación de Valor, se inició en expediente SUCDONOL EH NUM007, VALORAR NUM003; y en la notificación recibida por mi representado en fecha 30/03/2022, los siguientes datos EXPEDIENTE: SVALOROL NUM002, Nº REF: BPE_VALORR NUM003, realmente no sabemos el día exacto que el órgano de gestión tributaria solicitó una valoración a los servicios de valoración de la Comunidad Autónoma de Andalucía, pero sí que sabemos que fue anterior al día 30/03/2022, y si el expediente es del año 2019, o si fuera otro del año 2020, desde luego han transcurrido con creces los 6 meses que tiene la administración para finalizar el expediente de comprobación de valor, que YA ESTABA MÁS QUE CADUCADO en fecha 18/07/2022 fecha de la liquidación NUM004, y más aún el 05/10/2022, cuando se notificó la Resolución con liquidación provisional de fecha 13/09/2022 nº NUM001.

Como establece la sentencia nº 558 de 23/09/2016 del TSJ La Mancha-Albacete, citada: (...)

Por tanto, si la fecha del inicio a considerar es la de la solicitud de la valoración en este caso anterior al 12 de febrero de 2019, a considerar como fecha de arranque del plazo de caducidad de seis meses, por lo que teniendo lugar la finalización del procedimiento el día 5 de octubre de 2022, el mismo está caducado.

- SUBSIDIARIAMENTE ALEGAMOS LA ANULACIÓN,

En base al art. 35 de la LPAC, de la Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Andalucía, Sala Desconcentrada de Málaga y la liquidación provisional por NO ESTAR MOTIVADA.

ESTAMOS EN DESACUERDO CON EL VALOR ASIGNADO POR LA ADMINISTRACIÓN A LAS 10 PARTICIPACIONES SOCIALES DE LA ENTIDAD MERCANTIL DIRECCION000., EN LA SUMA DE 288.209,12 EUROS, en consecuencia, con la valoración de las 5 participaciones sociales de la entidad DIRECCION000. en la suma de 144.104,56 euros, Y AL ESTAR EN DESACUERDO CON EL MÉTODO SEGUIDO UTILIZADO POR LA ADMINISTRACIÓN QUE NO ES EL IDÓNEO Y FALTA DE MOTIVACIÓN.

El TEARA en su resolución fundamenta su desestimación de la reclamación concluyendo que es adecuado a derecho la utilización del dictamen del perito, sustituyendo los valores contables por los valores reales comprobados de los inmuebles, fundamentándolo en que la valoración de los inmuebles se ha hecho correctamente y está suficientemente motivada.

Pero esta parte no alega que la valoración de los inmuebles no esté suficientemente motivada, alegamos que el MÉTODO DE VALOR ASIGNADO no es el idóneo y no está motivado.

El TEARA dice: ".../...La Administración ha procedido a la comprobación real de las participaciones en el capital social de la entidad DIRECCION000., partiendo del cálculo del valor teórico del último balance cerrado con anterioridad a la fecha del devengo (balance cerrado a 31/12/2017) y ajustando algunos elementos contabilizados a valor distinto a su valor real, tras la valoración de los diferentes inmuebles en el Activo del Balance de situación de la sociedad. .../..."

El TEARA no ha considerado nuestras alegaciones, y no ha entrado a resolver la cuestión planteada realmente, por ello debe ser anulada.

El TEARA no ha tenido en cuenta que en ese Dictamen de Valoración:

-Primero se ha entrado en analizar la contabilidad de un tercero, que el propio TEARA reconoce, y el examen de la contabilidad queda fuera del procedimiento de comprobación limitada, está expresamente vedado en el artículo 136.2 apartado c) de la Ley General Tributaria, con lo que la liquidación practicada, adolecía de nulidad de pleno derecho de conformidad con lo previsto en el artículo 217.1 e) del citado texto legal.

En este sentido la citada sentencia núm. 407/2023 de 14 de diciembre dictada por el TSJ de Cataluña (Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección 1ª), Aranzadi JUR\2024\15483.

-Segundo, partiendo del cálculo del valor teórico del último balance cerrado con anterioridad a la fecha del devengo (balance cerrado a 31/12/2017) ha ajustado elementos, bienes inmuebles del año 2018 alguno de los cuales no existían en el año 2017, a su valor real, tras la valoración de los diferentes inmuebles del año 2018 en el Activo del Balance de situación de la Sociedad cerrado a 31/12/2017.

Es decir, mezclando datos contables del año 2018 con un balance cerrado a 31/12/ 2017 al que le ha sumado un bien inmueble adquirido en el año 2018, que además tenía una hipoteca.

En este sentido la sentencia núm. 554/2023, de 15 de marzo, del TSJ de Andalucía, Granada (Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección 2ª), Aranzadi JUR\2023\211936.

Falta la motivación desde el mismo momento que NO RESEÑABA LA NORMA QUE SIRVIÓ DE RESPANDO A LA ASIGNACIÓN DE VALORES DE LAS PARTICIPACIONES

SOCIALES. Ya solo por dicho motivo, por dicha omisión, hace que el acto de asignación de esos valores estuviera viciado por falta de motivación en cuanto que no explicaba la norma o disposición a cuyo amparo se efectuó la valoración ni tampoco el porqué , de entre los previsto, eligió el que aplicó, de ahí que por solo ese motivo debe estimarse este recurso y debe anularse y dejar sin efecto el acto recurrido.

Y es que, según la Sentencia del Tribunal Supremo de 19-01-1996, la Administración goza de discrecionalidad para aplicar cualquiera de los medios comprobatorios autorizados, siempre, naturalmente, que se trate del medio adecuado e idóneo a la naturaleza y características de los bienes o derechos de que se trate.

La Administración tributaria y la Resolución del TEARA admite incomprensiblemente, partiendo de unos Infórmenes de valoración (que hemos alegado están caducados) de fecha de firma electrónicamente del 14 de julio de 2022 suscrito por el Ingeniero Técnico Industrial y Diplomado en Ciencias Empresariales, Don Ernesto, referidos al expediente: Nº EXPEDIENTE: SUCDONOL EH NUM007, VALORAR: NUM003, y del expediente de origen SVALOROL NUM002, ha valorado las 10 participaciones sociales que no cotizan en bolsa de la entidad DIRECCION000. en la suma de 288.209,12 euros, basándose en el siguiente método:

".../... El presente informe parte del método basado en el propio Balance de la sociedad, partiendo del valor teórico contable, ajustando a estos efectos, el valor contable de los activos a su valor real a la fecha del devengo. Para la determinación del mencionado valor teórico de las participaciones, se ha tenido en cuenta el Balance cerrado con anterioridad a la fecha del devengo (balance cerrado el 31-12-2017), aportado en el expediente, ya que es el que refleja, con mayor exactitud y justeza, el valor de las referidas participaciones a la fecha del devengo del impuesto.

A partir de dicho balance, se entiende que es necesario practicar un ajuste, teniendo en cuenta la existencia de elementos contabilizados a valor distinto a su valor real, ya que el inmovilizado material ha sido contabilizado al precio de adquisición o incorporación a la sociedad, y dista mucho de su valor real a la fecha del devengo.

Para realizar dicho ajuste, se determina el valor real de los inmuebles del inmovilizado material contenidos en el activo de la sociedad, a la fecha del devengo. Para ello, se ha elegido el medio de comprobación establecido en el artículo 57. 1. E) de la Ley General Tributaria .

Para le determinación de los inmuebles integrantes del activo de la sociedad se ha utilizado la documentación aportada al expediente por los obligados tributarios, donde constan los inmuebles de la sociedad.

Una vez obtenido los valores reales de los inmuebles que componen el inmovilizado material a la fecha de devengo, se realiza la sustitución del valor neto contable de los activos contabilizados por su valor real calculado según se ha indicado anteriormente. En documentos anexos se remite relación de bienes inmuebles con su valoración a los efectos de actualización del inmovilizado material, así como las valoraciones motivadas de los mismos (según art. 57.1 e) de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria ).

A estos efectos ha de precisarse que la mayor parte del activo de la sociedad se compone de inmuebles contabilizados en el apartado "inmovilizado material" e "inversiones inmobiliarias", en concreto, el valor contable de los inmuebles alcanza un 69,35 % del total activo (1.220.454,45 euros de valor de inmuebles frente a 1.759.862,64 euros de total activo). Ello supone, en definitiva, que se hace necesario actualizar a valor real los inmuebles contabilizados a fin de determinar cuál ha de ser el valor real actual, a la fecha del hecho imponible, de las participaciones sociales transmitidas. Admitir lo contrario, es decir, renunciar a determinar el valor real actual de los inmuebles, supondría renunciar a determinar el valor real de las participaciones sociales transmitidas.

.../...

Sustituyendo por tanto el valor neto contable de los inmuebles contabilizados como inmovilizado material e inversiones inmobiliarias por su valor real resulta lo siguiente:

(....)

No estamos de acuerdo con el método de valoración de las participaciones sociales de la entidad DIRECCION000. partiendo del balance cerrado al 31 de diciembre de 2017 practicando un ajuste, sustituyendo el valor neto contable de los inmuebles contabilizados como inmovilizado material e inversiones inmobiliarias por su valor real a la fecha del devengo, es decir, a fecha 16 de noviembre de 2018, contando con algún bien inmueble (como diremos) que no estaban en el Balance cerrado a 31/12/2017 porque fueron adquiridos en el año 2018, y además tenía una hipoteca.

Se alega la infracción del art. 16 de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre Patrimonio. Es cierto que el art. 18 de la Ley del Impuesto Sobre Sucesiones y Donaciones permite que la Administración compruebe el valor de los bienes y derechos transmitidos por los medios de comprobación establecidos en el art. art. 57 de la Ley General Tributaria de 2003, entre los que se encuentra el dictamen de peritos de la Administración; también lo es que dicha Ley no fija reglas concretas de valoración de las acciones no cotizables ni se remite a la Ley del Impuesto sobre el Patrimonio , cuyo art. 16 uno dispone que "Tratándose de acciones y participaciones distintas de aquellas a que se refiere el artículo anterior, la valoración de las mismas se realizará por el valor teórico resultante del último balance aprobado, siempre que éste, bien de manera obligatoria o voluntaria, haya sido sometido a revisión y verificación y el informe de auditoría resultara favorable",por lo que la utilización de este método de valoración no resulta preceptivo para la Administración Tributaria en el marco del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.

Partiendo en este concreto caso que la Administración tributaria ha realizado la comprobación de las participaciones no cotizables a través de un dictamen de peritos, examinando la contabilidad de un tercero que está vedado en el procedimiento de comprobación limitada y queda fuera del ámbito de ese procedimiento, a efectos de determinar el valor real, entendemos que el perito en este caso y dentro de este procedimiento de comprobación limitada no puede ni está facultado para sustituir el valor neto contable de los inmuebles contabilizados como inmovilizado material e inversiones inmobiliarias del Balance cerrado a fecha 31-12-2017, con unas valoraciones de los inmuebles de la sociedad a fecha 16/11/2018 con valoraciones y parámetros del año 2018 (que evidentemente no pueden ser las mismas que las del año 2017), habiéndose incluso personado el perito para hacer dichos informes en el año 2022, según las fotos que se aportan son del año 2022 y visita presencial del año 2022, que la realidad material no es la misma que en el año 2017.

Alegamos que en este caso el modo de proceder del perito de la Administración no es correcto, al sustituir el valor neto contable de los inmuebles contabilizados como inmovilizado material e inversiones inmobiliarias del año 2017, con los inmuebles existentes en fecha 16 de noviembre del año 2018 y fecha de "supuesto valor real" del año 2018 incluyéndolos en un balance cerrado a fecha 31 de diciembre de 2017. En consecuencia, no se ajusta al número de inmuebles y a la realizada de los inmuebles ni a los valores de los inmuebles que corresponden al ejercicio del cierre de dicho balance el año 2017.

Por otra parte, el acto de comprobación de valor adolece de motivación. No se conoce por qué dicha valoración y número de inmuebles se efectúa respecto a fecha 16/11/ 2018, en vez respecto al ejercicio 2017. Las valoraciones de los 13 inmuebles, no puede constar en los inmuebles contabilizados como inmovilizado material e inversiones inmobiliarias del ejercicio 2017, se realizan a la fecha del devengo año 2018, pero además con fotos y visita presencial del año 2022, sin considerar la situación, valoración y número de los inmuebles en el año 2018 es distinta a la del ejercicio 2017. No es posible tener en cuenta el valor y el número de los inmuebles a la fecha del devengo (en este caso 16/11/2018), mezclando distintos métodos de valoración, tanto desde el punto de vista contable como a efectos fiscales.

En la relación de bienes inmuebles valorados a la fecha del devengo 16/11/2018, se ha tenido en cuenta en la relación de los mismos para incluirlos dentro de los inmuebles como inmovilizado material e inversiones inmobiliarias del Balance cerrado a fecha 31/12/2017 el inmueble Referencia Catastral NUM009, sito en Fuengirola (Málaga), DIRECCION001, que se adquirió el día 16 de enero de 2018, en escritura otorgada ante el notario Don Fernando Moreno Muñoz, con el número de protocolo 91; consta en el expediente administrativo Documento nº 14_00_Reclamación__ NUM010, aportado como documento nº 4 y 5 de formulación de reclamación económica-administrativa. Y se acompaña a la presente demanda como DOCUMENTO Nº 4.

En esa nota simple del Registro de la propiedad nº 1 de Fuengirola, de la finca NUM011, consta una HIPOTECA sobre dicho inmueble Referencia Catastral NUM009, otorgada el día 16 de enero de 2018, ante el notario Don Fernando Moreno Muñoz, con el número de protocolo 92. El capital de dicha hipoteca son 158.000,00 euros.

La administración pretende dar un valor a unas participaciones sociales no cotizadas de la sociedad DIRECCION000. derivada de una donación, en el seno de un procedimiento de comprobación limitada, extralimitándose pues para determinar el valor de las participaciones sociales tal como lo ha determinado es indefectible desde el inicio mismo del procedimiento el examen y valoración contables de la entidad participada, así como la ulterior elección del método de valoración más adecuado de las participaciones, por lo que estando vedado dicho examen en el seno de un procedimiento de comprobación limitada, es de aplicación el criterio sobre la nulidad de pleno derecho de la liquidación contenido, por todas, en la Resolución del TEAC de 21 de mayo de 2015, que, aunque referida a un exceso de un procedimiento de verificación de datos, es plenamente aplicable al caso que nos ocupa, tal como tiene declarada la sentencia número 219/2023, de 5 de diciembre, del TSJ de CastillaLa Mancha (Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección 1ª), Aranzadi JUR 2024\3235, máxime cuando además de prescindir del procedimiento inspector legalmente establecido se incurre aquí en un defecto de competencia objetiva de la oficina gestora. Decía el TEAC en esta última resolución lo siguiente: (....)

En este caso, la Administración tomó en consideración no solo el Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2017, de un tercero, la sociedad DIRECCION000., sino el valor neto de los inmuebles que componen su activo, a mayor abundamiento de uno de los inmuebles que no componían su activo en el año 2017, y eso claramente es un examen de la contabilidad que queda fuera del procedimiento de comprobación limitada, de conformidad con lo establecido en el art. 136 apartado 2, c) de la LGT, dicho examen de la contabilidad es propio del Procedimiento de Inspección.

Para el conocimiento de estos datos contables la Administración se sirvió de requerir a mi representado de datos puramente contables de terceros, no se ha limitado a cuestionarse los datos consignados en el balance y cuentas de resultado del Impuesto sobre sociedades del año 2017 a partir de los cuales pudiera determinar los valores teóricos y de capitalización, el perito de la Administración al emitir su Dictamen Técnico de Comprobación de valor de fecha 14/07/2022 no se limitó a aplicar los medios fijados en la Ley para la asignación del valor de las participaciones, sino que ha procedido a la comprobación del valor de las participaciones en el capital social de la entidad DIRECCION000., partiendo del cálculo del valor teórico del último balance cerrado con anterioridad a la fecha del devengo (balance cerrado a 31/12/2017) y AJUSTANDO ALGUNOS ELEMENTOS CONTABILIZADOS A VALOR DISTINTO A SU VALOR REAL, tras la valoración de los diferentes inmuebles incluidos en el Activo del Balance de situación de la sociedad, e incluyendo un bien inmueble que no figuraba en dicho balance en el año 2017..

Tanto la Resolución del TEARA confirma, como la liquidación de la Administración tributaria alega que la idoneidad del método de valoración resulta confirmada por la resolución de los órganos económicos -administrativos (T.E.A.C. de 16-01-2014 en resolución número 05821/2011/00/00, entre otras) así como judiciales (Tribunal Superior de Justicia de Madrid, sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección 9ª de 07-09-2012 núm. 639). PERO ELLO NO ES CIERTO no se ha utilizado dicho método sino que en este caso se han mezclado datos contables de varios ejercicios, POR LO SIGUIENTE:

1º.- La Resolución del T.E.A.C. nº 5821/2011/00/00 de 16/01/2014, (...)

Es decir, no utiliza elementos del inmovilizado material de varios ejercicios económicos, incluyendo algunos que no existía en el inmovilizado del año que pretende utilizar como valor, como se ha hecho en este caso. Y concluye: ".../... que para valorar las participaciones transmitidas no tienen que aplicarse necesariamente las reglas previstas en antedicho artículo 16 de la Ley del Impuesto sobre el Patrimonio, sino que la Administración puede acudir a los medios previstos en el artículo 57 de la Ley General Tributaria, eligiendo el medio más idóneo entre los indicados."

2º.- La sentencia núm. 639/2012, de 7 de septiembre, del TSJ de Madrid (Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección 9ª), Aranzadi JT\2012\559, lo único que concluye igualmente es que la aplicación de las reglas valorativas del art. 16 de la Ley 19/91 del Impuesto sobre Patrimonio no son de aplicación obligatoria para realizar la valoración de las acciones no cotizadas en bolsa de la sociedad. Es decir, no utiliza elementos del inmovilizado material de varios ejercicios económicos.

Y, para nuestro caso en concreto, partiendo que la Administración no se tiene que sujetar a la aplicación de las reglas valorativas del art. 16 de la Ley del Impuesto sobre Patrimonio, lo que no puede el perito es sustituir el valor neto contable de los inmuebles contabilizados como inmovilizado material e inversiones inmobiliarias del Balance cerrado a fecha 3112-2017, con unas valoraciones de los inmuebles de la sociedad a fecha 16/11/2018, en la que se incluye un inmueble Referencia Catastral NUM009 con una hipoteca, que fue adquirido el 16 de enero de 2018, que no existían en el inmovilizado material e inversiones inmobiliarias en el año 2017, como se demuestra con el DOCUMENTO Nº 4 que aportamos como prueba y que se aportó y consta en el expediente administrativo.

La Resolución impugnada objeto de este recurso NO APLICA LA DOCTRINA DEL TRIBUNAL SUPREMO en Sentencia núm. 1245/2017, de 12 de julio, del Tribunal Supremo (Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección 2ª), Aranzadi RJ 2017\3466, recurso de casación para la unificación de doctrina nº 2494/2016, que establece: (...)

A mayor abundamiento, como establece la sentencia número 554/2023 de 15 de marzo del T:S.J. de Andalucía, Granada (Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección 2ª), Aranzadi JUR\2023\211936: (....)

Por todo ello, se ha de estar a la valoración del último balance aprobado al 31 de diciembre de 2017, con la valoración que se le dio de 87.993,13 euros en la escritura de donación de 5 participaciones de la entidad DIRECCION000., otorgada ante el notario D. Gregorio I. Martín Mayoral, el 16 de noviembre de 2018, con el número 3.771, presentada el día 21 de diciembre de 2018 mediane autoliquidación, ingresando la cantidad de 17.470,19 euros. Declarando la anulación de la Resolución del TEARA de 28 de septiembre de 2023, y en consecuencia del Acuerdo de Resolución con Liquidación Provisional de fecha del acuerdo 13

de septiembre de 2022, de la Gerencia Provincial de Málaga de la Agencia Tributaria de Andalucía, firmada electrónicamente el día 14/09/2022 por el Sr. Gerente Provincial, documento núm. NUM001, dictada en expediente número COMPGEST- NUM008, y declarando la devolución por la Administración Tributaria de la cantidad indebidamente ingresada que asciende a 18.385,03 euros.

TERCERO.-La parte recurrida opone:

- Al versar el presente recurso sobre un tributo cedido a la comunidad autónoma, procede remitirse en primer lugar y a modo de fundamentación in aliunde, a los términos y consideraciones contenidas en la de la resolución del T.E.A.R. así como a las reflejadas en las actuaciones y resoluciones adoptadas en el EA remitido y, en segundo lugar, a los que puedan aducirse por el Sr. Letrado de la Junta de Andalucía.

Todo ello al objeto de rebatir las alegaciones de impugnación que se articulan en la demanda y que básicamente van dirigidas a rebatir (i) la falta de aportación del expediente de valoración con referencia VALORAR NUM003 como determinante de algún tipo de antijuridicidad, lo cual en modo alguno concurre, pues obra cumplidamente acreditado que su resultado final (valoración de las participaciones sociales objeto del contrato de donación) sí consta que fue notificado al recurrente junto con la correspondiente notificación del inicio del procedimiento de comprobación limitada y la propuesta de valoración subsiguiente (ex. art. 134. 1 párrafo segundo y 3 de la LGT) ; (ii) la relación jurídica (autónoma o subsiguiente) existente de los procedimientos de comprobación de valores y los procedimientos de comprobación limitada que, sabido es, el art. 123 y demás concordantes de la LGT enumera en sus letras d) y e) como procedimientos conceptualmente diferentes (arts. 134 y 135 para la comprobación de valores y arts. 137 a 140 para la comprobación limitada) aunque lógicamente relacionados y que el recurrente pretende ligar de manera indisoluble - cuando ya se ha visto, se trata de procedimientos conceptualmente diferenciables - para intentar construir una suerte de irregularidad procedimental (que luego no concreta) una vez que la resolución del TEARA rechaza el reproche de caducidad en el procedimiento de comprobación limitada y que el recurrente ya no sostiene en sede contenciosa puesto que, como expresamente señala la misma; "...el inicio del expediente de comprobación limitada se notifica a la parte interesada el 9/08/2022, no cabe duda que entre dicha fecha en la que se inicia un procedimiento de gestión tributaria de comprobación limitada, y el 30/09/2022, fecha ésta en la que se debe tener por realizada la notificación de la liquidación provisional en que culminó aquél, no ha pasado un lapso de tiempo obviamente superior al límite de seis meses que contempla el artículo 104 de la Ley General Tributaria ..."y que; "...Aunque tomáramos como fecha inicial del cómputo de los 6 meses la fecha de la visita a los inmuebles (9/06/2022) o la de las valoraciones (14/07/2022) tampoco ha transcurrido el plazo de 6 meses hasta el 30/09/2022..."y (iii) finalmente las veladas alegaciones de antijuridicidad - que a nuestro respetuoso entender en ningún momento se concretan de manera expresa - sobre la adecuación a Derecho de la valoración por parte del funcionario técnico de las participaciones sociales objeto de la donación, partiendo del valor teórico resultante del último balance contable aprobado (en este caso el cerrado a 31/12/2017, pero ajustando algunos de los elementos (en particular, inmuebles propiedad de la sociedad DIRECCION000) contabilizados a valor distinto a su valor real, y que n ningún momento pueden ser jurídicamente acogidas, ya que, a nuestro respetuoso entender la resolución del TEARA justifica cumplidamente la correcta concurrencia en el caso presente de los presupuestos jurídicos que determinan que la comprobación de valor llevada a cabo por el técnico resulte plenamente ajustada a Derecho. A saber; (a) la propia potestad de la ATA para proceder a las actuaciones de comprobación de valores con cita de los artículos genéricos de la LGT y específicos del impuesto que legalmente la autoriza; (b) la procedencia del método de valoración - dictamen de perito - empleado; (c) la correcta, completa y directa (incluida la visita personal del técnico a los inmuebles en cuestión) valoración realizada, así como la expresa y suficiente motivación de la misma (de manera que no existe reproche concreto alguno por parte del recurrente, ni mucho menos identificación de extremo de ninguna clase en que se haya podido incurrir en indefensión al mismo, hasta el punto de que; como bien señala el TEARA;

"...se deduce que las valoraciones efectuadas por el perito de la Administración están suficientemente motivadas, o cual, a su vez, conlleva que la liquidación impugnada sea conforme a derecho; si aún así el sujeto pasivo estima que el valor dado a cada bien excede de su valor real, el procedimiento idóneo para rebatir dicho valor no es el procedimiento económico administrativo, pues la competencia de este Tribunal se limita a constatar la conformidad con derecho del procedimiento seguido para comprobar el valor del bien, estando vedado enjuiciar el acierto o desacierto de las valoraciones realizadas por los peritos; el procedimiento idóneo para hacer valer esa pretensión es el procedimiento de tasación pericial contradictoria, tal y como ya se le informó cuando se le notificó la liquidación..."

Consideración jurídica que entendemos plenamente válida para sostener la plena adecuación a Derecho de las actuaciones administrativas que son objeto de impugnación y que, por tanto, procede, con desestimación de la demanda formulada de contrario, su plena confirmación en sede jurisdiccional.

Lo que expresamente se deja interesado

CUARTO.-Conforme al art. 104.1 Ley 58/2003, LGT, en relación con el artículo 139.1 de la misma, a cuyo tenor "El procedimiento de comprobación limitada terminará de alguna de las siguientes formas: (...) c) Por caducidad, una vez transcurrido el plazo regulado en el artículo 104 de esta ley sin que se haya notificado resolución expresa, sin que ello impida que la Administración tributaria pueda iniciar de nuevo este procedimiento dentro del plazo de prescripción."

La STS 363/2024, de 1 de marzo 2024, rec. 7146/2022, establece como doctrina que el cómputo debe hacerse desde que la Administración solicita a sus órganos internos un dictamen de peritos para verificar el valor del bien, acto con el que la Administración ha iniciado un procedimiento de comprobación de valores, y en ese momento se deberá notificar la incoación al interesado,. Debiendo la Administración además motivar ese acuerdo de inicio del procedimiento de comprobación para el cual se solicita el dictamen de peritos, pues las propias razones que hayan llevado a la Administración a considerar necesario ese dictamen deben de ser expuestas en el acuerdo de iniciación como motivación, que deberá ser la adecuada a esos efecto; que al caso de autos tampoco consta.

Al caso de autos, sobre la caducidad el FD 3 del acuerdo del TERA dice:

"....En este caso, del análisis del expediente resulta que el inicio del expediente de comprobación limitada se notifica a la parte interesada el 8/08/2022, no cabe duda que entre dicha fecha en la que se inicia un procedimiento de gestión tributaria de comprobación limitada, y el 5/10/2022, fecha ésta en la que se debe tener por realizada la notificación de la liquidación provisional en que culminó aquél,no ha pasado un lapso de tiempo obviamente superior al límite de seis meses que contempla el artículo 104 de la Ley General Tributaria .

Así las cosas, de conformidad con lo dispuesto en los artículos de la Ley 58/2003, General Tributaria citados, no procede acceder a la caducidad alegada del procedimiento instruido por la Gestora, debiéndose confirmar la liquidación practicada.

Aunque tomáramos como fecha inicial del cómputo de los 6 meses la fecha de la visita a los inmuebles (9/06/2022) o la de las valoraciones (14/07/2022) tampoco ha transcurrido el plazo de 6 meses hasta el 5/10/2022."

Sin embargo el TEARA no resuelve sobre la concurrencia del motivo de nulidad que en los términos de alegaciones presentadas en la reclamación se hace: por la nulidad del informe de motivación de comprobación de valor por caducidad del mismo que debe llevar aparejada la nulidad de la valoración del bien 10 participaciones sociales de la entidad DIRECCION000. y, en consecuencia con ello, la estimación íntegra de esta reclamación. Nulidad de la valoración del bien 10 participaciones sociales de la entidad DIRECCION000, EXPEDIENTE: SVALOROL NUM002, Nº DE REFERENCIA: BPE_VALORR NUM003, iniciado con comunicación de la ATRIAN el día 30/03/2022.

Este EXPEDIENTE: SVALOROL NUM002, Nº DE REFERENCIA: BPE_VALORR NUM003, no costaba unido ni en el expediente de gestión ni en el económico-administrativo, puesto que si bien fue pedida la prueba en ésta, se denegó.

Ante esta Sala fue pedida como prueba la remisión atento oficio a la Gerencia Provincial de Málaga, de la ATRIAN, para que remitiera copia íntegra del Expediente SUCDONOL NUM007; del expediente VALORAR NUM003; del Expediente de origen SVALOROL NUM002; y del expediente COMPGEST- NUM008, siendo la prueba admitida y ordenada practicar por esta Sala.

Recibida la documentación de la ATRIAN la Sala constata que el recurrente el día 31/03/2022 notificación de Expediente: Notifica- NUM012, en la que se dice:

"Mediante el presente documento se hace constar que se notifican los siguientes Actos Administrativos:

NUM013 DOCUMENTACIÓN ADJUNTA NUM014 COMUNICACIONES GENERALES

La comunicación modelo 033, refiere:

Número de documento NUM014

Número de expediente SUCDONOL- NUM007

Descripción del expediente SUCESIONES Y DONACIONES

ASUNTO: Visita técnica a inmueble

EXPEDIENTE: SVALOROL NUM002

Nº REF: BPE_VALORR NUM003

Debido a las características concretas del expediente Valorar VALORAR NUM003, correspondiente a la operación formalizada mediante Escritura de donación Nº 3.771 del año 2018, Notario D. Gregorio I. Martín Mayoral y, al objeto de poder motivar suficientemente el dictamen de nuestro perito a la hora de determinar el valor real del bien a valorar, se requiere que se ponga en contacto en un plazo máximo de 5 días desde la presente notificación con la Unidadde Valoración a través del correo electrónico DIRECCION002, , indicando la persona de contacto y teléfono para concretar la fecha y hora de la visita .../...".

El dictamen técnico que acompaña a la propuesta de resolución con la que ATRIAN incoa formalmente el procedimieto de autos, notificada al contribuyente el 8/08/2022 está firmado electrónicamente por la técnico de la Administración a 6/07/22. En el mismo se indica:

"El bien objeto de comprobación de valor, ha sido visitado por Amparo , asesor técnico del servicio de valoración, con fecha 09/06/2022. A petición de la persona de contacto asignada para la visita por la propiedad/obligado tributario, por cuestiones de privacidad de datos no se realizan fotografías del interior del bien. Se adjunta al presente dictamen, documentación fotográfica exterior de visita del bien objeto de valoración."

No consta cuando la Administración encargó a su perito el informe, va de suyo que cuando lo hizo la perito manifestó a la Administración la necesidad de visitar el inmueble, y a falta de otra documentación, esa autorización debe ser la trascrita, notificada el día 31/03/2022, por lo que ha transcurrido el plazo de 6 meses hasta el 5/10/2022 fecha de la notificación de la liquidación, y el recurso debe ser estimado, habiendo caducado el procedimiento que acarrea la nulidad de la liquidación dictada.

QUINTO.-La estimación del recurso determinaría la imposición de las costas a la parte recurrida, pero dado que la estimación se basa en doctrina establecida con posterioridad a la liquidación y a la resolución del TEARA objeto de recurso, no hay condena en costas, conforme al art. 139.1 y 3 Ley 29/98, en redacción dada por Ley 37/11