Sentencia Contencioso-Administrativo 2832/2024 Tribunal Superior de Justicia de Andalucía . Sala de lo Contencioso-Administrativo, Rec. 1028/2023 de 06 de noviembre del 2024

PRIMERO.-Objeto del recurso presente es determinar si se ajustan a derecho la resolución del TEARA de 23 de junio de 2023, que desestima la reclamación NUM000 interpuesta contra la inadmisión por extemporánea del recurso de reposición presentado contra la imposición de una sanción dictada por la Administración de Torremolinos de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria; AEAT, de Málaga, por importe de 71.717,12 euros, por la comisión de una infracción tributaria tipificada en el art. 191 de la LGT, en relación con la comprobación realizada por el IRPF ejercicio 2016.

La resolución, tras reseñar en los antecedentes diversos intentos de notificación, fundamenta la desestimación de la reclamación en que "...entre la fecha de notificación del acuerdo de imposición de sanción, el 12 de abril de 2022, y la fecha de interposición del recurso de reposición, el 21 de junio de 2022, ha transcurrido el referido plazo, por lo que la inadmisión por extemporaneidad del recurso de reposición es conforme a derecho

Este Tribunal considera correcta la notificación por comparecencia del acuerdo de imposición de sanción pues la Oficina Gestora se ha dirigido a todos los domicilios conocidos de la reclamante; no mandó la notificación al domicilio sito en DIRECCION000 WINCHESTER REINO UNIDO REINO UNIDO pues ya tanto el acuerdo de inicio del expediente sancionador como la liquidación provisional fueron devueltos por haberse marchado el destinatario de ese domicilio"

SEGUNDO.-La parte recurrente expone:

- De las supuestas notificaciones

Mi representada, DOÑA Teresa, no reside en España desde el año 2016, año en que vendió su domicilio en España y se trasladó a residir en su país de origen, Reino Unido.

La AEAT tenía constancia de la venta del domicilio de mi representada en España, en la DIRECCION001 de Benahavis (Málaga), pues se le había informado en la autoliquidación de IRPF de 2016, especificando la venta en fecha 16/11/2016 de la finca con referencia catastral NUM001, que se corresponde precisamente con dicho domicilio. Consta en el documento con referencia 27 2 DRAFT 2016 Teresa.pdf del expediente administrativo.

En dicha autoliquidación del modelo 100 de 2016 (documento con referencia 27 2 DRAFT 2016 Teresa.pdf), se informó en las casillas 35 a 42 que el nuevo domicilio de mi representada estaba en el extranjero, concretamente, por aquel entonces, en DIRECCION000 de Winchester (UK).

Mi representada había vendido su vivienda en España y se había trasladado a otro país; había dejado de ser residente fiscal en España y no tenía ya la obligación de disponer de dirección electrónica habilitada DEHú, de acceder o estar al corriente del BOE, o de recibir notificaciones en sus antiguos domicilios, ni siquiera de informar a la AEAT acerca de sus cambios de domicilio en el extranjero.

Por lo tanto, mi representada, actuando de BUENA FE, tenía la CONFIANZA LEGÍTIMA, en que habiendo facilitado a la AEAT su nuevo domicilio en el Reino Unido mediante el modelo 100 de IRPF de 2016, dicha Agencia Tributaria tendría la diligencia de realizar las notificaciones que estimase para los actos de comprobación que se pudieran iniciar en ese domicilio.

Nada más lejos de la realidad, por lo que parece, la AEAT decidió iniciar un procedimiento de comprobación tributaria y se dirigió, no al domicilio del que mi representada había informado en su declaración de IRPF, sino al domicilio que había vendido y en el que, por pura lógica, ya no residía.

De hecho, la AEAT desplegó todos sus esfuerzos intentando realizar notificaciones en aquellos lugares y por aquellos medios por los que mi representada e interesada en los expedientes nunca iba a poder ser notificada: su anterior domicilio ya vendido a otra persona; el BOE; la DEHú, incluso intentó realizar notificaciones en un despacho de abogados al que mi representada le había pedido servicios cuando vivía en España.

En el expediente administrativo existen más de 30 documentos referentes a actuaciones de notificación, como digo, infructuosas, pues nunca llegaron a su destinataria, pese a disponer de su primer domicilio en el Reino Unido desde el primer momento. Por lo tanto, la AEAT ha demostrado una evidente falta de diligencia a la hora de tramitar los actos de notificación y comunicación. De la mencionada falta de diligencia se derivan las siguientes consecuencias:

1.No se ha notificado a mi representada los requerimientos modelo 100-2016

2.No se ha notificado a mi representada la propuesta de liquidación irpf 2016

3.No se ha notificado a mi representada la liquidación provisional irpf 2016.

4.No se ha notificado a mi representada el inicio/trámite de audiencia del expediente sancionador.

5.No se ha notificado a mi representada la resolución con imposición de sanción.

Llama la atención la enorme cantidad de intentos de notificación fallidos en diferentes direcciones, en dirección electrónica habilitada, incluso mediante publicación en el BOE de los actos administrativos que configuran tanto el expediente tributario como el expediente sancionador.

De todos los actos de notificación que aparecen en el expediente administrativo, solamente aparece la firma de una misma persona receptora respecto de dos documentos, en la misma fecha y en el mismo lugar. Se trata de Doña Guadalupe con DNI NUM002, que a las 12:05 del día 27 de octubre de 2021, en el despacho de abogados Lexland firma la entrega en mano de la Liquidación provisional IRPF 2016 y del Inicio/Trámite de Audiencia del Expediente Sancionador. Aparecen esos acuses de recepción firmados en los documentos nºs 41 AR-NOTIFICACION ACUERDO DE INICIOTRAMIT.pdf y 78 AR-LIQ.PROVISIONAL IRPF 2016 EN MANO.pdf.

Doña Guadalupe, receptora de es notificación, carecía de poderes para recibir notificaciones o representar a Doña Teresa ante la AEAT. Asimismo, Doña Guadalupe no era representante legal o apoderada del despacho Lexafi, que era la única persona jurídica a la que se faculta en la escritura de poder que en su día otorgó mi representada y que consta en el expediente como documento nº 79.

Por lo tanto, ni siquiera esas supuestas notificaciones son reconocidas por esta parte.

En cualquier caso, la recepción de esas comunicaciones por la persona no apoderada fue realizada en fecha 27 de octubre de 2021, es decir cuando ya había pasado la fecha de prescripción del derecho de la Administración Tributaria para iniciar cualquier acto de comprobación sobre el impuesto, ya que la fecha de prescripción del mismo era el 30 de junio de 2021. Evidentemente, también había prescrito el derecho de la AEAT para iniciar un procedimiento sancionador.

De este modo, aun en el hipotético caso, no reconocido por esta parte de que se entendiesen realizadas las notificaciones de inicio de expediente sancionador y de la liquidación provisional, las mismas serían nulas de pleno Derecho al haberse realizado cuando el impuesto al que se refieren ya había prescrito.

Pese a no haber conseguido notificar ni la liquidación provisional, ni el inicio del expediente sancionador, la AEAT continuó con insistencia tratando de imponer a mi representada una sanción que ella desconocía absolutamente.

Así, pese a que se había notificado el inicio del expediente fuera de plazo y pese a la AEAT conocía que mi representada ya no vivía en España, procedió a intentar una notificación en el despacho Lexland, donde no pudo realizarla, pues ese despacho no estaba apoderado, por lo que, sin más trámite, publicó un anuncio en el BOE el 25 de marzo de 2025. Todo un abuso y ataque al principio de buena fe, más cuando se trata de notificar un acto administrativo a una persona que no reside en España, a esa publicación, la AEAT le atribuye como fecha de efectos 12 de abril de 2022.

La AEAT podía haber recurrido a los servicios de la Administración Tributaria del Reino Unido, con quien tiene convenios de cooperación, pero prefirió, con evidente MALA FE, el sistema de notificación por el que había menos probabilidades de que mi representada llegase a conocer la existencia de un expediente sancionador en su contra. A efectos descriptivos, se señala el documento nº 36 del expediente administrativo PUBLICACION BOE.pdf. Resulta ilusorio pretender que una persona, y más una persona extranjera no residente que no conoce bien el idioma, alcance a entender que esa publicación se refiere a ella. Con lo que sus derechos de información, de los que nadie le instruyó, quedan absolutamente conculcados.

Por ventura, mi representada tuvo conocimiento dos meses después de la existencia de una notificación y presentó RECURSO DE REPOSICIÓN, prácticamente a ciegas, pues no se sabía el contenido del expediente o de las resoluciones, en el momento en que tuvo ese conocimiento e, ignorando cuándo había publicado la AEAT en el BOE. De este modo, mi representada interpuso el recurso en fecha 21 de junio de 2022.

La respuesta de la AEAT fue inadmitir el recurso por extemporáneo, alegando esa fecha de efectos de la publicación y sin considerar las especiales circunstancias, el aplastamiento de derechos, y principios, así como haciendo caso omiso a que el origen de la sanción y la liquidación son NULOS DE PLENO DERECHO.

Queda claro que, al no haber recibido ninguna notificación, pues había cambiado de domicilio y residencia fiscal y trasladado al extranjero, mi representada no ha podido conocer de la existencia de los expedientes abiertos por la AEAT, ni aportado la documentación que aclararía, sin ninguna duda que se había aplicado correctamente la exención por reinversión de vivienda habitual en su declaración de IRPF de 2016.

De hecho, si, en su momento, la AEAT hubiese realizado un mínimo esfuerzo de análisis o revisión de los datos de la declaración, habría comprobado cómo mi representada había informado de su nueva residencia en el extranjero y se podrían haber dirigido entonces a ella, en lugar de realizar más de 30 intentos de notificación infructuosos. La falta de diligencia es tan palmaria que más bien pareciera que concurrió mala fe por parte de la administración.

En cualquier caso, junto al recursos de reposición que la AEAT inadmitió, mi representada aportó prueba documental de la reinversión en vivienda habitual dentro del plazo legal, por lo que tanto el expediente tributario como el sancionador carecen de sentido, pues parten de un error de hecho, como se acredita.

No habiendo ninguna notificación realizada de ningún acto, pues no se puede pretender imponer los efectos de una publicación en el BOE a una persona que reside en otro país o dotar de efectos a una notificación realizada a una persona no apoderada en un domicilio ajeno cuando el impuesto ya había prescrito, salvo que se quieran aplastar los más básicos principios de Justicia, procede, no sólo que se acuerde que procede la anulación de la RESOLUCIÓN, sino de todos los actos realizados en el expediente administrativos, por ser nulos de pleno derecho.

De manera sorprendente, con fecha de emisión 18 de enero de 2023, ya una vez inadmitido el recurso de reposición que interpuso mi representada contra la resolución del expediente sancionador. La AEAT haciendo uso de los sistemas de cooperación internacional que tiene suscritos con la HM REVENUE del Reino Unido, notificó en fecha 23 de febrero de 2023, en su domicilio fiscal a mi representada esa resolución del expediente sancionador, según aparece en el expediente administrativo, en el documento

Nº 82_2_ Teresa_NOT_ACUERDO_SANCIONADOR_HM_REVENUE.PDF.

Esta notificación ha sido efectivamente realizada, pues se ha llevado a cabo en el domicilio de mi representada y la resolución del expediente sancionador que notificaba ha sido objeto de impugnación mediante recurso de reposición, que consta también en el expediente administrativo en el documento:

81_RECURSO_RESPOSICION_NOTIFICACION_SANCION_COMUICADO_POR_HM_REVEN.P DF.

La AEAT no ha resuelto aún el recurso de reposición interpuesto contra esta resolución correctamente notificada en el domicilio de mi representada usando correctamente los procedimientos de los que dispone la AEAT para notificar a no residentes. En definitiva, la AEAT ha realizado actos propios que acreditan lo alegado por esta parte sobre la nulidad de las notificaciones anteriores y que deberían dejar sin efecto todos los actos practicados en el expediente.

De este modo, ante el abuso de Derecho del que está siendo víctima mi representada, solicita el amparo de la jurisdicción Contencioso Administrativa A los anteriores hechos, les son de aplicación los siguientes

-Falta de notificación de liquidación.

De conformidad con el artículo 102 de la 58/2003, Ley General Tributaria (LGT), la AEAT tenía la obligación de notificar la liquidación que haya practicado y no lo ha hecho, como se ha expuesto en los hechos, por lo que no puede desplegar sus efectos jurídicos, lo que afecta a la sanción que derivan de esa liquidación. De este modo, la apertura del procedimiento sancionador, cuya notificación tampoco se reconoce, pues se hizo como la propuesta de liquidación fuera de plazo y a una persona que no tenía poderes. Mi representada nunca supo nada. El TEAR manifiesta que la resolución de expediente sancionador se hizo por publicación en el BOE, cuando la notificada ya no era residente en España, desde hacía años, como le constaba a la AEAT, por lo que esa notificación resultaba imposible.

La notificación de la liquidación y tanto del inicio del expediente sancionador, como de la resolución del mismo, se debería haber producido, de conformidad con lo prevenido en el artículo 109 de la LGT, en primer lugar en el domicilio fiscal del obligado tributario o su representante, en el centro de trabajo, en el lugar donde se desarrolle la actividad económica o en cualquier otro adecuado a tal fin, sin embargo, la AEAT acudió a domicilios diferentes del domicilio fiscal y de residencia de mi representada, que conocía, pues le informó en su modelo 100 de 2016. Por el contrario, trató de notificar denodadamente en un domicilio que le constaba que había vendido, pese a disponer de mecanismos de cooperación y auxilio con las autoridades tributarias del Reino Unido.

Dada la desprotección de sus derechos que ha vivido mi representada, no se puede considerar efectiva ninguna de las notificaciones realizadas en el presente expediente.

De este modo, tampoco se pueden aplicar los efectos de esas notificaciones nulas en la inadmisión de recurso de reposición presentada por mi representada, como hace el TEAR en la RESOLUCIÓN.

Así, al no haberse realizado notificaciones de ninguna clase, no es posible imponer la sanción acordada indebidamente por la AEAT sin causar indefensión grave. Los efectos de lo anterior vienen determinados por el artículo 47 de la Ley 39/2015, de 1 de octubre, que es del siguiente tenor literal: (...)

Asimismo, cabe recordar lo prevenido en el artículo 40 de la Ley 39/2015, de 1 de octubre: (...)

La AEAT nunca notificó a mi representada ni la resolución sancionadora (completa o incompleta), ni el inicio de cualquier trámite.

Por lo tanto, la AEAT ni siquiera intentó una notificación de inicio no ya del expediente de comprobación o gestión, como también del sancionador, en el domicilio que se le había informado, vulnerando toda la normativa fiscal y administrativa en materia de notificación.

En definitiva, mi interesada nunca recibió una notificación conforme las normas citadas, lo que le ha impedido su derecho de defensa, todo ello deriva en que el expediente sancionador y, por supuesto, su resolución son Nulas de Pleno Derecho.

Por lo tanto, el recurso de reposición fue indebidamente inadmtitido.

-De la vulneración del principio de confianza legítima

Todo contribuyente, llamado ahora obligado tributario, en su calidad de administrado, mantiene con la Administración Tributaria una especial relación de confianza, que se virtualiza en un principio del Derecho Administrativo, denominado de confianza legítima.

Como se ha narrado en los hechos y revela el expediente administrativo, la AEAT inició y resolvió el procedimiento sin llegar a practicar una notificación reglamentaria, pese a disponer de los datos que lo hubieran permitido, pues se los dio mi representada en sui declaración modelo 100 del ejercicio 2016. Este comportamiento, a juicio de esta parte, incurre en arbitrariedad y respeta el procedimiento previsto.

Esta situación nos condice a considerar que el comportamiento de la AEAT vulnera el principio de confianza legítima.

Dicho principio se viene aplicando reiteradamente por la jurisprudencia desde que el Tribunal Supremo, el 28 de febrero de 1989 se refiere a dicho principio para el control de una decisión administrativa, resolviendo un contencioso que se había suscitado por la denegación de una subvención a un centro privado de formación profesional de la que había venido disfrutando en el curso académico anterior. El Alto Tribunal valoró esta denegación del siguiente modo: "Con el acto denegatorio de la subvención se quebrantó la fides o confianza del administrado que ejercita una actividad de interés social y que para él contenía una gravosa tarea en la creencia de que también sería subvencionado en el segundo período, como ya lo había sido en el primero...".

Sin embargo, es la jurisprudencia comunitaria europea la que impulsa en nuestro ordenamiento jurídico la consideración del principio de confianza del administrado.

En consecuencia, la Sentencia del Tribunal Supremo de 19 de enero de 1990, se puede reconocer como la primera que expresamente utiliza dicho principio referido a su origen alemán y comunitario.

El Alto Tribunal sentenció que la presunción de legalidad de los actos administrativos no permite "atacar al principio jurídico de la confianza legítima» -base del de seguridad jurídica reconocido por la citada Ley fundamental-, que postulado por la doctrina jurídica alemana, ha sido recibido por la jurisprudencia del Tribunal de Justicia de la Comunidad Europea, cuando el administrado confía legítimamente en la estabilidad de la situación jurídica creada por la misma Administración".

Dos sentencias inmediatas de 1 de febrero de 1990 y de 27 de enero de 1990 consolidaron definitivamente la recepción del principio de confianza legítima en el ordenamiento español.

En este punto, dispone la primera de esas sentencias: (...)

A partir de estas primeras sentencias, la aplicación del principio de confianza legítima se ha implantado definitivamente en la jurisprudencia utilizándose por la jurisprudencia del Tribunal Supremo para el control de muy variadas actuaciones administrativas. Incluso la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, incorporó tras su reforma operada por la Ley 4/1999, una mención expresa al indicado principio, al que se somete la totalidad de la actividad administrativa. Así, regulaba la anterior Ley de Procedimiento Administrativo, pero aplicable al caso que nos ocupa en su inciso final del artículo 3.1, que las Administraciones Públicas "deberán respetar en su actuación los principios de buena fe y confianza legítima".

La utilización del principio de confianza legítima se aplica a toda la actividad administrativa. Por ejemplo, en materia de responsabilidad por daños causados por la actividad administrativa ( Sentencia de 5 de diciembre de 1995), en materia de licencias ( Sentencias de 19 de junio de 1996, 17 de febrero de 1997 y 31 de marzo de 1998), concesiones (Sentencia de 17 de febrero de 1999). En todas ellas se establecen las condiciones básicas para que el principio de confianza legítima pueda ser invocado: tiene que reclamarse el mantenimiento de una situación legal ( STS de 21 de febrero de 2000), la confianza tiene que basarse en hechos o manifestaciones expresas de la Administración; estas manifestaciones no pueden haber sido inducidas por el administrado suministrando informaciones falsas a la Administración ( STS de 15 de enero de 1999). El Tribunal Supremo ha reconocido la rápida expansión de la doctrina de la confianza legítima y fijado sus aplicaciones posibles, con apoyo en los criterios mantenidos por el TJUE. Es expresiva, en este sentido, la STS, 3ª, de 23 de junio de 2014 (rec. 3701/2012):" El principio que exige proteger la confianza legítima no resulta novedoso ni extravagante en nuestra jurisprudencia. Son varias las sentencias que le han dado operatividad en distintos ámbitos para amparar a administrados que han actuado bajo la cobertura del mismo. Pueden así consultarse las sentencias de 23 de noviembre de 1984 ( repertorio de jurisprudencia 1984/5956), 30 de junio de 2001 ( casación 8016/95), 26 de abril de 2010 ( casación 1887/05), 28 de noviembre de 2012 ( casación 5300/09) y 22 de enero de 2013 ( casación 470/11), las dos penúltimas dictadas en materia tributaria, que no hacen sino adoptar los criterios ya sentados en la jurisprudencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea, conforme a la que el principio que nos ocupa vincula a todos los poderes públicos: (i) si la creencia del administrado que lo sustenta se basa en signos externos y no en meras apreciaciones subjetivas o convicciones psicológicas y, (ii) ponderados los intereses en juego, la situación de quien legítimamente se ha fiado de la Administración es digna de protección [ Sentencias de 26 de abril de 1988, Krüechen (316/96 ); 1 de abril de 1993, Lageder y otros (asuntos acumulados C-31/91 a C-44/91); 5 de octubre de 1993, Driessen y otros (asuntos acumulados C-13/92 a C-16/92); 17 de julio de 1997, Affish ( C-183/95); 3 de diciembre de 1998, Belgocodex ( C-381/97); y 11 de julio de 2002, Marks & Spencer ( C-62/00)]".

Así pues, para la aplicación del principio de confianza legítima se precisa:

i)Que la creencia del administrado que lo sustenta se basa en signos externos y no en meras apreciaciones subjetivas o convicciones psicológicas y,

ii)Que, ponderados los intereses en juego, la situación de quien

legítimamente se ha fiado de la Administración es digna de protección

No cabe duda de que la actuación de mi representada estaba basada en la confianza legítima que aporta el hecho de haber sido obligada tributaria y haber tributado en tal condición en España, lo que se manifiesta mediante la presentación voluntaria de su declaración Modelo 100 de 2016, en el que se incluye la información acerca de la venta de su última residencia en España y de su nueva residencia en el Reino Unido.

Precisamente, la confianza legítima de mi representada queda plasmada en la presentación de esa declaración modelo 100 con todos sus datos.

Pero esa confianza legítima se quiebra cuando, de manera inopinada, años después, la AEAT ignora todos los datos e información aportados y procede a intentar hasta en 30 ocasiones la notificación respecto de expedientes de gestión tributaria y sancionador en aquellos lugares y por aquellos medios por los que resultase imposible la notificación.

¿Cómo iba a pensar mi representada que la AEAT iba a ignorar la información aportada e iba a tratar de practicar notificaciones en el domicilio que vendió o en cualquier otro lugar, incluso por publicación en el BOE, en lugar de hacerlo en el nuevo domicilio cuyos datos había aportado?

Asimismo, si se ponderan los intereses en juego, no cabe duda de que la situación de mi representada es ciertamente precaria, en la medida en que realmente se está inadmitiendo e impidiendo la posibilidad de defenderse y de aportar los documentos que permitirían acreditar que la liquidación se ha realizado sin tener en cuenta los hechos realmente acaecidos respecto a la reinversión en vivienda habitual realizada por mi representada en su país y que no se le ha permitido acreditar. En virtud de esa vulneración del Derecho de Defensa, se reclama una cantidad que no corresponde y, lo que es peor, se le impone una sanción cuya base de cálculo no procede en ningún caso.

Por todo ello, en aplicación del principio de confianza legítima que las resoluciones de la AEAT y posteriormente del TEAR han vulnerado, procede la estimación del presente recurso y la anulación de los actos impugnados.

-La vulneración del principio de buena fe

Asimismo, además de la vulneración del de confianza legítima, entiende esta parte que se ha vulnerado con la actuación de la AEAT el principio de buena fe.

Dicho principio ha sido reconocido también por la jurisprudencia, primero en aplicación del principio civil de buena fe recogido en el artículo 7.1 del Código Civil y después lo estuvo en la Ley 30/1992 y especialmente en la Constitución Española, artículo 31.1, que determina los principios de buena fe y de prohibición del enriquecimiento injusto, y conectados con este último los de capacidad económica y justicia tributaria.

Recordemos que el Tribunal Supremo, de manera repetida, reconoce expresamente el principio de buena fe como rector de la actividad administrativa, STS de 16 de mayo de 2000, 19 de enero, 13 de julio y 21 de diciembre de 2001, 22 de abril, 14 y 16 de junio de 2002, entre muchas, como "derivados del de seguridad jurídica".

Si llevamos dicho principio a la actuación de la AEAT en los procedimientos de gestión y sancionador y, especialmente en los actos administrativos impugnados y contrastamos su proceder con los hechos documentados en el expediente administrativo y ya reseñados en este escrito, comprobamos que la AEAT:

-Dispuso siempre, desde mayo de 2017, mediante el modelo 100 del nuevo domicilio en mi representada, pese a lo que envió notificaciones a cualquier otro domicilio.

-Le constaba que mi representada había vendido la casa en Benahavís, en 2016, pese a lo que trató de notificarla más de 16 veces allí.

-Asimismo, acudió reiteradamente a unas oficinas de un despacho de abogados para probar si cualquier persona le firmaba alguna notificación.

-Acudió a la notificación por publicación en el BOE para dirigirse a un no residente en España.

-Evitó utilizar los sistemas de auxilio o cooperación con la Administración tributaria del Reino Unido para notificar a una residente en ese país.

-Dio por bueno ese extraño comportamiento con las notificaciones infructuosas e inadmitió el único intento de mi representada de defender sus derechos mediante un recurso de reposición presentado cuando se tuvo conocimiento de e la existencia de expediente tributarios.

En definitiva, la AEAT vulnera también con los actos impugnados el principio de buena fe que debe impulsar siempre la actuación de la Administración y está tutelado constitucionalmente, por lo que, sin duda los actos impugnados deben ser anulados.

-De la vulneración del principio de prohibición de enriquecimiento injusto

Como hemos señalado antes, la Constitución Española, en su artículo 31.1, determina los principios de buena fe, de prohibición del enriquecimiento injusto, capacidad económica y justicia tributaria.

En el caso que nos ocupa, como se ha expuesto al largo del expediente tributario, la AEAT está tratando de obtener un enriquecimiento injusto de mi representada, pues en ningún caso proceden las cifras cuyo cobro se tarta de obtener, ni la liquidación ni la sanción.

Ya se aportó prueba en el expediente de la reinversión en vivienda habitual el mismo año en que se vendió el domicilio anterior, eso sí la nueva vivienda estaba en el Reino Unido. Esto provoca, que la deducción practicada por mi representada en su declaración de IRPF de 2016 fuese correcta y, por tanto, que la liquidación de la AEAT y el expediente sancionador no lo sean. Por lo tanto, no estando sustentadas en hechos reales las deudas tributarias cuyo cobro se pretende, nunca debieran haber nacido. Se señalan, como prueba de este enriquecimiento injusto los documentos del expediente denominados:

84_3_DRAFT_2016_ Teresa_1.PDF

85_4_OFFICIALCOPYOFREGISTEREDOCREGISTRATION

-De la aplicación de la doctrina de actos propios

En aplicación d ela doctrina jurisprudencial de actos propios, sobradamente conocida, por lo que resulta ocioso justificarla, la AEAT está obligada a reconocer que las notificaciones en domicilios incorrectos, a personas sin poderes o por publicación en el BOE, que esta parte no reconoce y respecto de las que se pide la nulidad, carecen de efectividad, pues la propia AEAT ha solicitado después a la HM REVENUE de Reino Unido la notificación a mi representada en su domicilio actual, en virtud de los convenios suscritos con este pai y así se efectuó en fecha 23 de febrero de 2023, como acredita el documento nº 83 del expediente, lo que fue objeto de impugnación por esta parte, según consta en el documento nº 81.

Por o tanto, esta notificación CORRECTA, acreditan que la AEAT realmente no da por buenas las supuestas notificaciones anteriores y acude muy posteriormente a notificar esa resolución de expediente sancionador por medio de la cooperación de las autoridades británicas.

En esta medida, esta parte no se puede ver perjudicada por el comportamiento contradictorio de la AEAT y, por el contrario, se ha de ver beneficiada por los nuevos actos de la administración tributaria que le han permitido interponer en plazo el recurso de reposición que le fue previamente inadmitido por extemporáneo.

Así, en aplicación de la doctrina de actos propios, se ha de dejar sin efecto la resolución impugnada, anular el resto de las resoluciones y actos del expediente y, en su virtud esperar a que la AEAT resuelva el nuevo recurso de reposición interpuesto. De no hacerlo así se estaría incrementando más aún la indefensión que cae sobre mi representada.

TERCERO.-La defensa de la Administración opone:

- Procede destacar aquí que el objeto del presente recurso contencioso administrativo radica exclusivamente en la procedencia o no de la inadmisión por extemporaneidad administrativamente declarada y no, pese a lo que parece resultar de la larga exposición que en la demanda se realiza de las actuaciones de comprobación y de las vicisitudes de las notificaciones acaecidas tanto en el procedimiento de comprobación como en el ulterior procedimiento sancionador puesto que, como expresamente proclama el actor en el tercer otrosí de su demanda;

"...La cuantía del presente caso se considera por esta parte como INDETERMINADA, pues el objeto de litigio es la inadmisión del recurso de reposición por extemporáneo y no la cuantificación de la sanción impuesta por el acuerdo sancionador..."

Manifestación con la que plenamente coincidimos y de la que resulta que todo el largo argumentario que se despliega en la demanda sólo va destinado a servir de sustento a la impugnación que de la inadmisibilidad por extemporaneidad se realiza en la misma.

- En la medida en que las alegaciones que impugnación que se articulan son reiteración en parte de las ya realizadas ante la AEAT y el TEARA procede como motivo de oposición a la demanda y en aras de la deseable brevedad dar por reproducidas, a modo de fundamentación in aliunde todas y cada una de las consideraciones jurídicas que, destinadas a sustentar la procedencia en Derecho de la actuación impugnada se contienen en las resoluciones administrativas ya dictadas.

Lo anterior, que es nota común en los recursos contenciosos (habida cuenta de su naturaleza revisora) y mas aún en el ámbito tributario en que existe la vía económico administrativa previa, debiera de exigir en los recurrentes un esfuerzo adicional crítico con respecto de las resoluciones que se impugnan puesto que al fin y a la postre se persigue su revocación.

Esfuerzo que en muchas ocasiones falla pues los impugnantes se limitan a reiterar los argumentos ya explicitados en las fases previas, pero sin atender a lo que respecto de las mismas y para rechazar su improcedencia se razona en las ulteriores resoluciones a los efectos de justificar su pretendido desacierto en sede de impugnación.

Lo anterior se pone plenamente de manifiesto en el caso presente en que, ante el cúmulo notificaciones unas fallidas, otras por comparecencia a la vista de la falencia de las anteriores y otras incluso en el despacho profesional de sus representantes, de nuevo se vuelven a reproducir las alegaciones de impugnación de todas ellas, pero olvidando que los eventuales defectos en las notificaciones constituyen siempre circunstancias que afectan a la efectividad y eficacia de las actuaciones administrativas pero no a su validez jurídica.

En el caso presente, y en relación a la extemporaneidad del recurso de reposición, la resolución del TEARA razona que;

"...entre la fecha de notificación del acuerdo de imposición de sanción, el 12 de abril de 2022, y la fecha de interposición del recurso de reposición, el 21 de junio de 2022, ha transcurrido el referido plazo, por lo que la inadmisión por extemporaneidad del recurso de reposición es conforme a derecho..."

Tomando como referencia la validez de la notificación hecha mediante comparecencia, con la justificación previa que obra en el antecede de hecho segundo de la misma, con el tenor literal siguiente;

"...Dicho acuerdo de imposición de sanción se intentó notificar en DIRECCION001 BENAHAVÍS MALAGA, el 21 de enero de 2022 y 9 de febrero de 2022 con resultado desconocido. También en DIRECCION002 Benahavís, Málaga, el 24 de febrero de 2022, con resultado ausente y, por último, en DIRECCION003 de Marbella, Málaga, despacho profesional "Lexlan Abogados" (donde se notificó el acuerdo de inicio del expediente sancionador y la liquidación provisonal practicada por el IRPF 2016 pues, según consta en el acuse de recibo, tras comprobarlo manifiesta que es cliente del despacho), el 9 de marzo de 2022, con resultado desconocido, pues manifiestan que no han podido contactar con su cliente. No aceptan la notificación. Por ello, se procedió a su notificación por comparecencia, mediante anuncio publicado en el BOE de 25-03-2022, con número de anuncio 2022/058, siendo la fecha efectiva de notificación el 12 de abril de 2022.

No conforme con el mismo interpone, el 21 de junio de 2022, recurso de reposición, el cual es inadmitido por extemporáneo..."

Con lo que explicita y razona que, resultandos fallidos todos los intentos de notificación previos se procediese a la notificación por comparecencia llevada a cabo.

Y sin que resulten acogibles las alegaciones acerca de que se debió de notificar en Reino Unido como de nuevo se viene a insistir en la demanda, toda vez que, como se recoge expresamente en la resolución del TEARA y así resulta de los antecedentes obrantes en el EA remitido;

"...Este Tribunal considera correcta la notificación por comparecencia del acuerdo de imposición de sanción pues la Oficina Gestora se ha dirigido a todos los domicilios conocidos de la reclamante; no mandó la notificación al domicilio sito en DIRECCION000 WINCHESTER REINO UNIDO REINO UNIDO pues ya tanto el acuerdo de inicio del expediente sancionador como la liquidación provisional fueron devueltos por haberse marchado el destinatario de ese domicilio..."

Lo que de nuevo el recurrente deliberada e interesadamente olvida.

Razones por la que entendemos que procede, con desestimación de la demanda formulada, la plena confirmación de la resoluciones que proclaman la inadmisión por extemporaneidad, recurridas

CUARTO.-El Tribunal Constitucional, TC, se ha pronunciado en múltiples ocasiones sobre la incidencia que tienen las notificaciones defectuosamente practicadas sobre el derecho a la tutela judicial efectiva en el ámbito del proceso judicial, y ha puesto de relieve que existen determinados supuestos en los que este derecho puede verse afectado en el ámbito del procedimiento administrativo, supuestos en los que la doctrina sentada en relación con los actos de comunicación procesal practicados por los órganos judiciales resultará aplicable mutatis mutandisa las notificaciones de los actos y resoluciones efectuadas por la Administración, como acaece en los supuestos de un procedimiento sancionador si no se haya emplazado al interesado, causándole indefensión, pese a que podía ser localizado a partir de los datos que obraban en el expediente ( SSTC 291/2000, de 30 de noviembre, FFJJ 3, 4 y 5; 54/2003, de 24 de marzo, FJ 3 ; 113/2006, de 5 de abril, FFJJ 5 y 6; y 111/2006, de 5 de abril, FFJJ 4 y 5).

Reconoce el TC que los actos de notificación « cumplen una función relevante, ya que, al dar noticia de la correspondiente resolución, permiten al afectado adoptar las medidas que estime más eficaces para sus intereses, singularmente la oportuna interposición de los recursos procedentes» ( STC 155/1989, de 5 de octubre, FJ 2); teniendo la « finalidad material de llevar al conocimiento» de sus destinatarios los actos y resoluciones « al objeto de que éstos puedan adoptar la conducta procesal que consideren conveniente a la defensa de sus derechos e intereses y, por ello, constituyen elemento fundamental del núcleo de la tutela judicial efectiva» sin indefensión garantizada en el art. 24.1 CE ( STC 59/1998, de 16 de marzo, FJ 3; en el mismo sentido, SSTC 221/2003, de 15 de diciembre , FJ 4 ; 55/2003, de 24 de marzo , FJ 2). De modo que "n[i] toda deficiencia en la práctica de la notificación implica necesariamente una vulneración del art. 24.1 CE " ni, al contrario, "una notificación correctamente practicada en el plano formal " supone que se alcance " la finalidad que le es propia", es decir, que respete las garantías constitucionales que dicho precepto establece ( SSTC 126/1991, FJ 5 ; 290/1993, FJ 4 ; 149/1998, FJ 3 ; y 78/1999, de 26 de abril, FJ 2, lo que sucedería, por ejemplo, en aquellos casos en los que la Administración no indaga suficientemente sobre el verdadero domicilio del interesado antes de acudir a la notificación edictal, señalando el Tribunal Constitucional que existe un especial deber de diligencia de la Administración cuando se trata de la notificación de sanciones, con relación a las cuales, en principio, « antes de acudir a la vía edictal»,debe «intentar la notificación en el domicilio que aparezca en otros registros públicos» ( SSTC 32/2008, de 25 de febrero, FJ 2; y 128/2008, de 27 de octubre, FJ 2, FJ 2; y 128/2008, de 27 de octubre, FJ 2).

QUINTO.-Por tanto, al caso de autos, ciñéndonos a lo que es objeto de recurso, resolución del TEARA de 23 de junio de 2023, que desestima la reclamación NUM000 interpuesta contra la inadmisión por extemporánea del recurso de reposición presentado contra la imposición de una sanción dictada por AEAT por importe de 71.717,12 euros, la fundamentación del TEARA para desestimar la reclamación (Este Tribunal considera correcta la notificación por comparecencia del acuerdo de imposición de sanción pues la Oficina Gestora se ha dirigido a todos los domicilios conocidos de la reclamante; no mandó la notificación al domicilio sito en DIRECCION000 WINCHESTER REINO UNIDO REINO UNIDO pues ya tanto el acuerdo de inicio del expediente sancionador como la liquidación provisional fueron devueltos por haberse marchado el destinatario de ese domicilio) no se ajusta a la doctrina expuesta.

Cierto es que en el domicilio de DIRECCION000 de Winchester (UK) en fechas 15/06/2021 y 06/09/2021, fue intentada la notificación de la liquidación y de la incoación del expediente sancionador, ambos intentos resultaron infructuosos por haber mudado la recurrente de domicilio; pero tratándose de un expediente sancionador la AEAT debió agotar los medios disponibles para averiguar el domicilio fiscal en Reino Unido, UK, de la recurrente, utilizando los sistemas de cooperación internacional que tiene suscritos con la HM REVENUE del Reino Unido, lo que a la postre hizo constatando que el domicilio fiscal de la recurrente en UK en DIRECCION004, Reino Unido, donde volvió notificar personalmente el 23 de febrero de 2023 la resolución del expediente sancionador.

Por tanto, ni la resolución del TEARA objeto de recurso, ni la de la AEAT que inadmitió por extemporáneo el recurso de reposición contra el acuerdo de imposición de sanción, que aquélla confirma, se ajustan a derecho y el recurso debe ser estimado.

SEXTO.-La estimación del recurso determina la imposición de las costas a la parte recurrida ( art. 139.1 ley 29/98, en redacción dada por Ley 37/2011). sin necesidad de más razonamiento, puesto que, como dice el ATS, Sala Contencioso-administrativo, Sección 1ª, del 01/12/16, Recurso: 368/2016: "no existe un deber de motivación en los casos de vencimiento objetivo, ya que, como hemos expuesto en la sentencia de la Sala de 18 de enero de 2016 (recurso de casación nº 1096/2014 ), "la fórmula imperativa utilizada ("... impondrá las costas a la parte que haya visto rechazadas todas sus pretensiones..."), parece indicar que la exigencia de razonamiento adicional ("... y así lo razone...") se reserva para la salvedad de que aprecie que "... el caso presentaba serias dudas de hecho o de derecho...", lo que determina que cuando la Sala de instancia aplique el criterio del vencimiento objetivo, sin hacer uso de la aplicación de la excepción, no necesitará motivar o razonar la imposición de las costas".

Entendiendo esta Sección que tampoco procede imponer limitación a la cuantía de las costas, sin perjuicio de lo que proceda en el correspondiente pieza de tasación, en su caso, dado que dado que no es obligada la limitación, "la queja en relación a que no se hubiera establecido un tope máximo en la condena en costas, posibilidad -no obligación- admitida legalmente, por lo que, además de no ser una cuestión revisable en casación, es una facultad sometida a la exclusiva decisión de la Sala de instancia"(STS 2457/2016, del 17 de noviembre de 2016, Recurso: 3895/2015 , entre otras).