Sentencia Contencioso-Administrativo 2831/2024 Tribunal Superior de Justicia de Andalucía . Sala de lo Contencioso-Administrativo, Rec. 584/2023 de 07 de noviembre del 2024

PRIMERO.-Como hemos anticipado en el antecedente de hecho primero, es objeto del presente recurso contencioso-administrativo la resolución de fecha 3 de mayo de 2023 dictada por el Tribunal Económico-Administrativo Central, por la que se declaró la inadmisibilidad del recurso extraordinario de revisión núm. 00-10198-2022, formulado por la Sra. Joaquina contra la liquidación por el concepto del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados en el expediente NUM001 practicada por la Gerencia Provincial en Málaga de la Agencia Tributaria de Andalucía.

El TEAC inadmite el recurso extraordinario de revisión porque considera, en síntesis, que los documentos aportados por la recurrente para fundamentarlo, es decir, la escritura otorgada el 18 de julio de 2022 en la que se incorporaba un plano del que resultaba, al sentir de la recurrente, la realidad de lo que había sido el objeto de la compraventa formalizada en la anterior escritura de 24 de mayo de 2018, esto es la finca registral NUM002 del Registro la Propiedad n.º 7 de Málaga, así como la resolución de 16 de mayo de 2022 dictada por la Gerencia Territorial del Catastro por la que se acordaba la alteración de los datos catastrales de las fincas que en él se especificaban, con efectos en el Catastro Inmobiliario desde el 24 de julio de 2021 -fecha posterior al devengo del impuesto-, no reunían, a juicio del órgano revisor, los requisitos exigidos en la letra a) del art. 244.1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, por lo que procedió a la inadmisión del recurso en aplicación de lo previsto en el art. 244.3 del mismo texto legal.

SEGUNDO.-La parte actora aduce en la demanda los siguientes motivos de impugnación. Alega, en esencia, que la liquidación firme del ITPO adolece de un evidente error de hecho en cuanto a la interpretación de lo que constituye el bien inmueble que se transmitió en la escritura de compraventa de 24 de mayo de 2018. Expone que ha sido gravada la transmisión de un inmueble que no fue objeto de la compraventa pues lo realmente transmitido fue la finca registral número NUM002 del Registro de la Propiedad n.º 7 de Málaga situada en la localidad de Colmenar, la cual consiste en una parcela en la que existe una vivienda unifamiliar de 112,50 m2, en dos plantas. Esta parcela no aparecía coordinada con el Catastro, habiendo incurrido las partes en el error de consignar en la escritura que dicha finca registral se correspondía con las fincas catastrales con referencias NUM003 y NUM004.

Este error fue utilizado por la Administración -prosigue- para valorar no el inmueble objeto de venta, constituido por la vivienda descrita en el Registro de la Propiedad, sino los dos inmuebles correspondientes a las citadas referencias catastrales, haciendo caso omiso a la descripción registral y a lo pactado en la propia escritura, cuya cláusula tercera se refiere a la constitución de una servidumbre de paso y de uso de aljibe y aguas, estableciéndose que la compradora -su mandante- constituía dicha servidumbre, como predio sirviente, en favor de la finca registral NUM005 propiedad de la vendedora, como predio dominante, a la cual le atribuyen la referencia catastral NUM004, lo que pone de manifiesto la contradicción que implica el considerar a esta última parcela como parte del objeto de venta. Abunda en que esta última parcela, que no formaba parte de la venta, no tiene ninguna construcción y así está en la actualidad.

Afirma que el patente error de hecho resulta no solo con la lectura de la escritura de venta, sino de nuevos documentos que se acompañaron al recurso extraordinario de revisión, consistentes en la escritura de rectificación de otra de compraventa, requerimiento y constitución de servidumbre, otorgada el 18 de julio de 2022, así como sendas resoluciones de la Gerencia Territorial del Catastro de 16 de mayo y 4 de julio de 2022, documentación esta que, a su juicio, evidencian el error en que ha incurrido la liquidación y que sirven para poder fundamentar el meritado recurso que, de manera improcedente, inadmitió a trámite el TEAC. Precisa que la resolución del Catastro de 4 de julio de 2022 demuestra que la parcela catastral NUM004 no es propiedad de su patrocinada sino de don Luis Angel y su esposa, con efectos en el Catastro Inmobiliario desde el 11 de julio de 2009, siendo esta una resolución emitida a favor de un tercero y que no fue notificada a su mandante.

A los anteriores motivos se oponen correlativamente la abogada del Estado y el letrado de la Junta de Andalucía en fase de contestación, quienes se opusieron al recurso y solicitaron la confirmación de la resolución del TEAC por sus propios y acertados fundamentos. Realizan alegaciones en la misma línea, esto es que el recurso de revisión es extraordinario, que los motivos en los que se puede fundamentar están tasados y que los documentos aportados por la recurrente (escritura pública y resolución del Catastro), aun fechados en el año 2022, pudieron recabarse y aportarse en el momento de la transmisión en 2018. Vienen a destacar que las resoluciones del Catastro que alteran los datos catastrales no tiene efecto a la fecha del devengo del impuesto sino con posterioridad, y que tampoco se ha acreditado de contrario circunstancias que determinen la imposibilidad de aportar los citados documentos con anterioridad a que se dictase la liquidación firme recurrida.

La representante de la Administración estatal destaca, por su parte, que la hipotética estimación del presente recurso determinaría la retroacción de actuaciones a fin de que el TEAC, admitiendo a trámite el recurso extraordinario de revisión, dictase resolución estimando o desestimando el mismo, mientras que el letrado de la Junta de Andalucía incide en que la obligada tributaria en el momento de recurrir en reposición la liquidación disponía de todos los datos y medios de prueba para discutir aquella resolución frente a la que, sin embargo, no interpuso reclamación económico-administrativa con lo que la dejó firme. De hecho -continúa y termina-, en aquel recurso de reposición ya se hacía referencia al error padecido en la escritura en cuanto a la referencia catastral.

TERCERO.-Fijadas las posturas de las partes litigantes, el recurso prospera.

El recurso extraordinario de revisión se encuentra regulado en el art. 244 de la Ley General Tributaria. Según su apartado 1 podrá interponerse «por los interesados contra los actos firmes de la Administración tributaria y contra las resoluciones firmes de los órganos económico-administrativos cuando concurra alguna de las siguientes circunstancias:

a) Que aparezcan documentos de valor esencial para la decisión del asunto que fueran posteriores al acto o resolución recurridos o de imposible aportación al tiempo de dictarse los mismos y que evidencien el error cometido.

(...)».

Prevé el apartado 3 de este mismo precepto que «se declarará la inadmisibilidad del recurso cuando se aleguen circunstancias distintas»de las anteriores.

La redacción de la causa prevista en la letra a) del art. 244.1 LGT es prácticamente coincidente con la que contemplaba el art. 118.1.2.ª de la pretérita Ley 30/1992, de 26 de noviembre, y con la del art. 125.1.b) de la actual Ley 39/2015, de 1 de octubre, del Procedimiento Administrativo Común de las Administraciones Públicas.

A propósito de la naturaleza del recurso extraordinario de revisión se pronuncia la STS de 19 de mayo de 2020 (rec. 1.571/2018), en cuyo fundamento segundo razona el Alto Tribunal:

«Por otra parte, recuerda la reiterada doctrina del Tribunal Constitucional que el recurso de revisión es, por su propia naturaleza, un recurso extraordinario y sometido a condiciones de interpretación estrictas, que significa una derogación del principio preclusivo de la cosa juzgada derivado de la exigencia de seguridad jurídica, que, en los específicos supuestos determinados en la Ley como causas de revisión, debe ceder frente al imperativo de la Justicia, configurada en el artículo 1.1 de la Constitución Española como uno de los valores superiores que propugna el Estado Social y Democrático de derecho en que se constituye España ( SSTC, entre otras muchas, 124/1984 y 150/1993 ). El recurso de revisión está concebido para remediar errores sobre los presupuestos fácticos de la infracción y, desde luego, no puede promoverse como consecuencia únicamente de un error iuris. Así lo tiene declarado la jurisprudencia de este Tribunal Supremo en diversas resoluciones de las que podemos citar, al margen de las ya citadas de esta Sala, el ATS de la Sala 2ª de 18 de junio de 1998 , y la STS de la Sala 5ª de 27 de enero de 2000 , así como las SSTC 245/1991, de 16 de diciembre y 150/1997, de 29 de septiembre ».

Sobre la causa del recurso extraordinario de revisión que nos concierne se pronunció la STS de 24 de junio de 2008 (rec. 3.681/2005), en cuyo fundamento tercero y en referencia a la causa 2.ª del número 1 del art. 118 de la Ley 30/1992, afirmó:

«(...) Estos términos, estas frases, apuntan ya a la idea de que los documentos susceptibles de incluirse en la repetida causa 2ª, aunque sean posteriores, han de ser unos que pongan de relieve, que hagan aflorar, la realidad de una situación que ya era la existente al tiempo de dictarse esa resolución, o que ya era la que hubiera debido considerarse como tal en ese momento; y, además, que tengan valor esencial para resolver el asunto por tenerlo para dicha resolución la situación que ponen de relieve o que hacen aflorar. Son documentos que, por ello, han de poner de relieve un error en el presupuesto que tomó en consideración o del que partió aquella resolución. En este sentido, sí es posible que sentencias judiciales que hagan aflorar la realidad de tales situaciones lleguen a ser incluidas entre los documentos a que se refiere la causa 2ª».

Sistematiza los requisitos del recurso de revisión y profundiza en la interpretación de la causa que nos ocupa, y en particular las características que deben reunir los documentos aportados a fin de que puedan ser idóneos para fundamentar el recurso de revisión, la STS de 21 de enero de 2010 (rec. 7.288/2003), en cuyo fundamento cuarto se nos dice:

«El art. 118.1.2.º de la LRJAP y PAC señala que procederá el recurso extraordinario de revisión contra «actos firmes en vía administrativa» cuando «aparezcan documentos de valor esencial para la resolución del asunto que, aunque sean posteriores, evidencien el error de la resolución recurrida». Como ha señalado esta Sala, son tres los requisitos que, a la vista de dicho precepto, deben concurrir para la procedencia y viabilidad del citado recurso: a) en primer lugar, «que se esté en presencia de "actos firmes en la vía administrativa"»; b) en segundo lugar, «que el recurso se fundamente en la aparición de documentos de valor esencial para la resolución del asunto, aclarando el mismo precepto que los documentos pueden, incluso, ser posteriores al momento de la resolución del asunto»; y c) en tercer lugar, «que los citados documentos evidencien el error de la resolución recurrida» [ Sentencia de 9 de octubre de 2007 (rec. cas. núm. 9034/2003 ), FD Tercero].

(...)

Pero tampoco el resto de los documentos pueden ser considerados idóneos a los efectos del recurso extraordinario de revisión. En primer lugar, es claro que todos ellos han sido expedidos a instancias del propio interesado, esto es, no han «aparecido», extremo este que, en una interpretación literal de los citados preceptos -y restrictiva, como reclama un recurso extraordinario como el que nos ocupa- viene manteniendo esta Sala. Así, en la citada Sentencia de 9 de octubre de 2007, ya citada, la Sección Quinta coincidía con la Sala de instancia en que no se daban los requisitos del art. 118.1.2º de la LRJAP y PAC porque el documento que invocaba la actora «ha[bía] aparecido (porque estuviese perdido u oculto) sino que se ha[bía] elaborado a petición de parte»; en particular, destaca la «ausencia de espontaneidad en su aparición, por cuanto se est[aba] en presencia de una aparición forzada o buscada» de documentos (FD Tercero). En la misma línea, en la Sentencia de la Sección Octava de 8 de abril de 2009 (rec. cas. núm. 223/2006 ), se ponía el acento en la necesidad de que «"aparezcan" documentos» (FD Segundo); y, en fin, en la Sentencia de la Sección Cuarta de 22 de mayo de 2005 (rec. cas. núm. 4106/2007 ), se señalaba que «como con todo acierto mantuvo la Sentencia en el supuesto que enjuiciaba no se estaba en esta situación, puesto que el documento aportado aún siendo posterior al momento de la resolución, no había aparecido sino que había sido elaborado unos meses antes a instancia de la recurrente» (FD Tercero).

Además, se trata de documentos que fueron aportados durante el período probatorio en el recurso contencioso-administrativo y que, por ende, no pudieron ser considerados por el T.E.A.C. cuya decisión -no debe olvidarse- es la que en última instancia se enjuicia. (...)».

Por tanto, para que prospere el recurso extraordinario de revisión en vía tributaria ha de subsumirse el motivo invocado en alguno de los citados en el art. 244.1 LGT, pues se encuentra vedada la aplicación analógica a supuestos no contemplados por el legislador, según consignan distintos dictámenes del Consejo de Estado (por ejemplo, los de 18 de octubre de 2000 o de 19 de enero de 2001) y la jurisprudencia plasmada en las sentencias del Tribunal Supremo de 19 de mayo de 2020, que ya hemos citado, entre otras muchas.

CUARTO.-Trasladando esta jurisprudencia al caso de autos, hemos de destacar que fue invocado por la actora en el recurso extraordinario de revisión el art. 125.1.b) de la Ley 39/2015, en relación con el art. 244.1.a) LGT. Para fundamentar el recurso aportó cuatro documentos.

En primer lugar, acompañó al recurso la escritura de 18 de julio de 2022 denominada de rectificación de la anterior de compraventa de 24 de mayo de 2018, requerimiento y constitución de servidumbre, con protocolo número 1.873, en cuyo otorgamiento intervinieron la propia Sra. Joaquina, así como los cónyuges que en su día le vendieron la finca, esto es don Gustavo y doña Encarna. Se trata este de un documento elaborado a instancia de la propia obligada tributaria, por lo que no puede decirse que apareciera tras la firmeza de la liquidación y tampoco se nos justifica que a la Sra. Joaquina le hubiera resultado imposible promover el otorgamiento de esa escritura y aportarla en el anterior procedimiento de comprobación de valores en el que dispuso de trámite de alegaciones a la propuesta de liquidación que, tras varios intentos infructuosos de notificación personal, se le comunicó por comparecencia, además de haber presentado el día 11 de julio de 2022 recurso de reposición contra la liquidación.

El segundo documento que aportó la Sra. Joaquina es un acuerdo de alteración de descripción catastral dictado por la Gerencia Territorial del Catastro en fecha 16 de mayo de 2022, en el procedimiento de subsanación de discrepancias 15180651.97/21. La comunicación del acuerdo va dirigida a nombre de la Sra. Joaquina y se compone de ocho páginas.

Centrándonos en valorar la idoneidad de este documento para poder fundamentar el recurso de revisión, lo reputamos inidóneo pues, además de que en él se dice que los efectos en el Catastro Inmobiliario de las alteraciones que se adoptan se producirán desde el 24 de julio de 2021, es decir, con posterioridad al devengo del hecho imponible como apreció el TEAC, consideramos también relevante que se trata de un documento de fecha anterior a la firmeza de la liquidación del ITPO, lo cual situamos temporalmente el día 11 de septiembre de 2022 dado que a la interesada se le notificó el acuerdo de la ATRIAN desestimando el recurso de reposición el día 11 de agosto de 2022 y disponía de un mes para interponer la reclamación económico-administrativa ante el TEARA, lo que no hizo. Tampoco justifica la recurrente que la notificación de este acuerdo del Catastro, cuya comunicación hemos visto va dirigida a su nombre, se hubiera producido con posterioridad a la firmeza de la liquidación y ni siquiera que fuese después de haber presentado el recurso de reposición; obsérvese que la reposición la presentó el 11 de julio de 2022 y se desestimó por acuerdo de la ATRIAN de 29 de julio del mismo año, mientras que el acuerdo de alteración catastral se dicta con anterioridad, el 16 de mayo de 2022.

El tercer documento es un simple escrito de "subsanación de discrepancias" que dirige un señor llamado don Jorge Ordóñez Fernández, en representación de don Luis Angel y su esposa, a la Gerencia Territorial de Catastro de Málaga. El escrito está fechado el 23 de julio de 2021 pero no aparece ni firmado ni presentado ante la Administración catastral, por lo que tampoco consideramos que pueda incardinarse en el art. 244.1.a) LGT.

El cuarto y último documento es un acuerdo de la Gerencia Territorial del Catastro dictado en fecha 4 de julio de 2022, por el que se estima el recurso de reposición interpuesto por el Sr. Ordóñez Fernández contra el anterior de alteración de descripción catastral de 16 de mayo del mismo año que resolvió el expediente NUM006. De este acuerdo de 4 de julio de 2022 no encontramos ninguna valoración por el TEAC en la resolución impugnada pese a que se acompañó al recurso de revisión.

Aunque nuevamente este acuerdo es de fecha anterior a la presentación del recurso de reposición, al dictado del acuerdo de la ATRIAN que lo desestimó y a la firmeza misma de la liquidación del ITPO, se da en él una circunstancia distinta y es que la comunicación en este caso se dirige a un tercero, esto es al Sr. Ordóñez Fernández que fue quien parece que recurrió en reposición en nombre del Sr. Luis Angel y su esposa. Por tanto, sí que se trata de un documento del que la Sra. Joaquina no tuvo inicial conocimiento y, por tanto, no pudo aportar en el anterior procedimiento de gestión tributaria con lo que, prima facie,es incardinable en el art. 244.1.a) LGT que permite fundamentar el recurso de revisión merced a documentos «de imposible aportación» al tiempo de dictarse el acto firme de la Administración tributaria.

En dicho acuerdo resuelve la Administración catastral que, con efectos en el Catastro Inmobiliario desde el 11 de julio de 2009, procede dar de baja la titularidad de la Sra. Joaquina y asignar la propiedad de la parcela NUM007 a don Luis Angel y su esposa, siendo concretamente la referencia catastral de esta parcela NUM007 localizada en Colmenar la NUM004.

Esta referencia catastral es la misma que una de las dos que figuran en la liquidación firme como objeto de la compraventa gravada. En efecto, se dice en la liquidación que el objeto de la venta era la parcela de terreno con construcción de vivienda unifamiliar en el Partido de la DIRECCION000, del término de Colmenar, con referencias catastrales NUM004 Y NUM003, las cuales son justamente las que señalaron las partes en la escritura de compraventa como correspondientes con la finca registral número NUM002 del Registro de la Propiedad n.º 7 de Málaga que fue objeto de la transmisión. Por tanto parece evidente que, a la luz del referido acuerdo catastral de 4 de julio de 2022, al menos una de las dos parcelas que la ATRIAN entendió que habían sido transmitidas a la Sra. Joaquina en la compraventa de 24 de mayo de 2018, y que fue valorada por el técnico de la Administración regional, realmente no fue adquirida por la recurrente y nunca debió ser objeto de gravamen en la liquidación del ITPO.

En suma, el acuerdo de 4 de julio de 2022 de la Gerencia Territorial del Catastro que venimos examinando no pudo aportarlo la recurrente en el anterior procedimiento de comprobación de valores para que la ATRIAN lo analizase antes de desestimar el recurso de reposición contra la liquidación, y se trata de un documento que evidencia que la liquidación del ITPO incurrió en el error de considerar que el inmueble con referencia catastral NUM004 había sido transmitido por los vendedores a la Sra. Joaquina en la escritura de compraventa de 24 de mayo de 2018, cuando realmente no fue así sino que desde el 11 de julio de 2009 ha venido perteneciendo a un tercero, ajeno a las partes de aquel contrato, llamado don Luis Angel y su esposa. Por tanto, la inadmisión liminar del recurso extraordinario de revisión que acordó el TEAC fue desacertada.

QUINTO.-Razones, todas las cuales, como hemos anticipado arriba, nos conducen a estimar el recurso contencioso-administrativo, con correlativa anulación de la resolución del TEAC impugnada por no ajustarse al ordenamiento jurídico. En línea con lo interesado por la actora en el suplico de la demanda, condenaremos a la Administración estatal demandada a admitir a trámite el recurso extraordinario de revisión presentado por la Sra. Joaquina ante el TEAC, para su continuación por los trámites legales que le son de aplicación y que lo resuelva dictando el acuerdo que proceda conforme a derecho.

Deben imponerse las costas procesales a las partes codemandadas, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 139.1 de la Ley de la Jurisdicción, si bien, al amparo de lo establecido en el apartado 4 de dicho precepto, se limitan a la cantidad máxima de 1.500 euros, por todos los conceptos, más IVA si se devengara, que deberán aquellas satisfacer por mitad y partes iguales.

Vistos los preceptos legales citados y demás de pertinente y general aplicación,