Sentencia Contencioso-Administrativo 240/2026 Tribunal Superior de Justicia de A Coruña. Sala de lo Contencioso-Administrativo. Sección de Casamiento, Rec. 15739/2025 de 24 de abril del 2026

I.- Objeto del recurso y pretensiones de la parte actora..

Este recurso se sigue contra la resolución de 30.10.2025 del Tribunal Económico Administrativo Central (TEAC) que confirma la del Tribunal Económico Administrativo Regional de Galicia (TEARG), estimatoria parcial de la reclamación económico administrativa formulada por Diego (nº de reclamación NUM001, por el concepto ISD, derivado de la herencia de su hermano Jose Carlos).

En su escrito de demanda el recurrente pide la declaración de nulidad de ambas resoluciones, la del TEAC y la del TEARG y el reconocimiento expreso, en sentencia, de que la "falta de visita del perito a los inmuebles"declarados en el Impuesto que motiva la decisión del TEARG de estimar parcialmente la reclamación por falta de motivación exigiendo a la Administración la retroacción de actuaciones para completar la valoración de los bienes inmuebles en el procedimiento de comprobación de valores tramitado, en realidad y en este caso constituye un defecto no subsanabledada su reiteración sobre los mismos inmuebles respecto de los cuales ya había existido no sólo uno sino dos procedimientos previos en los que se apreció también ese mismo defecto y se anularon las liquidaciones correspondientes, exactamente por ese mismo motivo.

En consonancia con esa afirmación y esa pretensión, solicita que se anule el procedimiento de comprobación de valores y la liquidación dictada a su cargo.

A tal fin niega que el defecto sea subsanable puesto que sobre los mismos inmuebles ya había recaído resolución previa del TEARG ordenando la retroacción para subsanar el mismo error y, además, en otros procedimientos previos, para los mismos inmuebles, y asociados a la sucesión hereditaria de otros miembros de la familia, había sucedido exactamente lo mismo.

Mantiene que ese defecto (falta de visita del peritoal inmueble para su valoración) ya tuvo lugar tanto durante la sucesión hereditaria de su abuela Victoria (a su padre, Jose Carlos, su único hijo) como durante la sucesión hereditaria, en sus primeros pasos, de su padre, por parte de los tres hermanos Diego Jose Carlos, de manera que habría dos procedimientos previos anulados por falta de motivación en la comprobación de valores y por falta de visita de perito a los inmuebles.

Defecto que sucede exactamente igual con motivo del procedimiento de comprobación de valores para la sucesión hereditaria de su hermano Jose Carlos.

Señala en su demanda que los inmuebles objeto de esta comprobación son los mismos que los valorados en el procedimiento anterior de manera que la Administración ha repetido idéntico defecto, a sabiendas del parecer puesto de manifiesto por el TEARG en resoluciones previas, así que no concurriría una circunstancia nueva, cambio de estado, reforma ni alteración catastral, sino que se trataría de los mismos inmuebles e idénticos sujetos pasivos, en un caso por herencia de su padre y en el segundo por herencia de su hermano.

De ahí que no se pueda calificar, a su juicio, cono un defecto formal que pueda dar lugar a la retroacción de actuaciones sino que se trata de un error material que debe conducir a la anulación de la resolución del TEARG aquí discutida por reiteración de ese mismo error.

En definitiva, sostiene que la retroacción ordenada es contraria a derecho y el defecto insubsanable al haberse reiterado y por ello no cabe retroacción sino anulación total (del expediente en su conjunto).

Recuerda la jurisprudencia del TS que declara obligatoria la visita del perito ( SSTS de 04.07.2023 rec 7756/2021, 24.06.2025 rec 6908/2023, y más reciente de 17.09.2025); y añade que la resolución estimatoria anterior, sobre los mismos inmuebles, constituyó un acto propio vinculante, que impide a la administración actuar contra sus decisiones previas cuando concurren idénticos datos. Mantiene que repetir ese error demuestra arbitrariedad y fraude de procedimiento. Con la consiguiente vulneración de los principios de seguridad jurídica y de prohibición de la arbitrariedad.

Para sustentar su conclusión de que ese defecto, para este caso, no puede ser subsanado, cita varias SsTSXG, de 10.05.2012, 01.02.2019 y 13.11.2020 que niegan la retroacción cuando implica dar a la Administración una nueva oportunidad para completar la valoración.

Los argumentos jurídicos que sirven a la demanda son los que siguen:

1.- Retroacción contraria a Derecho al responder a un defecto insubsanable.

2.- Improcedente subsanación indefinida del defecto en la valoración asociado a esa falta de visita del perito, que se sucede para idéntico inmueble hasta en tres procedimientos diferentes (error material por reiteración de error previo)

3.- Vulneración del principio de seguridad jurídica y la doctrina de los actos propios.

II.-Contestaciones a la demanda.

En su contestacióna la demanda la letrada de la Xuntadescribe el debate como doble, en ambos casos relacionado con la apreciación del defecto formal advertido por el TEARG en el expediente (falta de motivación en la valoración por falta de visita del perito al inmueble objeto de comprobación y retroacción de actuaciones por aplicación de la doctrina jurisprudencial del "doble tiro")

Mantiene que el art. 239.3 . LGT obliga al TEARG a esa anulación por mandato legal y también a la retroacción de actuaciones, que se ha de acordar necesariamente con respecto al punto en que ha tenido lugar el defecto (en este caso la emisión del dictamen de valoración) de manera que si bien no se habilita para cambiar el método de valoración, de todos modos sí que el perito puede decidir cambiar el método de valoración, de ahí que haya que considerar el defecto como "formal" y asumir como una solución correcta la del TEARG (avalada además por un buen número de Sentencias de esta misma Sala, como la de 31.10.2024 PO 15341/2024).

En su contestaciónel Letrado de la Abogacía del Estadoinsiste en que la anulación de las liquidaciones de ATRIGA por un defecto de motivación en la valoración causante de indefensión con retroacción de actuaciones al amparo del art. 239.3 . LGT es un vicio o defecto de anulabilidad de esas liquidaciones, que tiene que considerarse "formal" y a su vez obliga a declarar correcta la decisión de retrotraer (invoca idéntica respuesta, de esta Sala, en STSXG de 31.10.2024, PO 15341/2024).

De lo que deduce el acierto de las resoluciones impugnadas.

III.-Antecedentes del caso.

Del expediente a revisar y de la documental adjunta a la demanda se deducen una serie de hechos o antecedentes fácticos que suceden dentro de diversos expedientes liquidatorios del mismo concepto (ISD para la herencia de diversos miembros de la misma familia, en sucesión descendente y herencias sucesivas), que afectan a los mismos bienes, pertenecientes primero a la herencia dejada por la abuela de Diego, después la dejada por su padre y por último, la herencia de su hermano Jose Carlos, a quien sucede Diego en lo que aquí interesa:

1.-Por acuerdo de 10.02.2006la oficina gestora competente le notifica a los herederos de Victoria (abuela del recurrente, fallecida en el año 2003) la finalización del procedimiento de comprobación tramitado en el expediente correspondiente a su sucesión testamentaria, adjuntando informes periciales de los que resulta un valor real de los bienes y derechos de la herencia de 1.443.270,64 €.

Se practica la liquidación NUM002 por importe de 325.468,56 euros, girada sobre una base imponible comprobada de 1.486.568,76 euros.

Frente a esa resolución el obligado tributario (el padre del recurrente, Jose Carlos) formula reclamación económico-administrativa que se tramita con el nº NUM003, y que el TEARG estima en resolución de 23.07.2009 por la que anula el acto administrativo impugnado por falta de motivación de la comprobación de valores (asociada a la falta de visita del perito encargado de esa valoración a los inmuebles).

Esa resolución del TEARG se remite a la oficina gestora el 02.10.2009 para su cumplimiento, después de notificársela al reclamante el 10.09.2009.

2.-El 18.08.2010 fallece Jose Carlos (padre del recurrente) y por acuerdo notificado el 22.01.2013 la oficina gestora comunica propuestas de valoración y liquidación a sus herederos donde se trata de subsanar el defecto formal apreciado por el TEARG con respecto a ese expediente (de su abuela, una vez fallecido el Sr. Jose Carlos) frente a las que los herederos de Jose Carlos formulan alegaciones por escrito de 11.02.2013.

3.-En resolución de 19.03.2013la Administración decide notificar a cada uno de los tres herederos del sujeto pasivo inicial (herencia de Victoria) la liquidación sustitutiva NUM004 practicada a cargo de Jose Carlos por importe de 431.896,64 € (141.236,57 € corresponden a intereses de demora girados desde el 18.03.2004 hasta el 19.03.2013) dividiendo la deuda entre ellos y adjuntando tres cartas de pago por importe cada una de 143.965,55 €.

Los tres formulan sendos recursos de reposición (por escritos de 19.04.2013) reservándose el derecho a promover tasación pericial contradictoria.

El Departamento de Gestión Tributaria estima en parte sus recursos, anula la liquidación impugnada y practica liquidación sustitutiva por importe de 273.410,33 euros (21.102,28 € en concepto de intereses de demora, ahora girados desde el 18.03.2004 hasta el 02.12.2005); a la liquidación se acompañan tres nuevas cartas de pago por importe, cada una, de 91.136,77 euros.

Los interesados formulan reclamaciones económico-administrativas (nº NUM005, NUM006 y NUM007) frente a esa liquidación, reservándose de nuevo el derecho a promover tasación pericial contradictoria y alegando prescripción que trae causa de la caducidad del procedimiento; en forma subsidiaria reiteran defectos formales, incluida la falta de motivación de la comprobación de valores.

Esas reclamaciones fueron estimadas en parte en resolución de 06.04.2017 (por falta de motivación de la valoración de los bienes, ordenando la retroacción del procedimiento). Se notifica a los reclamantes el 25.04.17, y a la oficina gestora para su ejecución el 16.05.2017.

En ejecución de esa resolución la oficina gestora notifica nuevas propuestas los días 1, 4 y 12.09.2017 con un valor comprobado de los bienes y derechos de 5.565.185,52 euros, mediante dictamen de peritos que usa el método comparativo de muestras de valor.

En escrito de 14.09.2017 los interesados formulan alegaciones frente a esas propuestas indicando que no se ha cumplido con la resolución del TEARG y que existe falta de motivación.

Sus alegaciones se desestiman en acuerdo de la oficina gestora que dicta tres liquidaciones definitivas: por importe de 41.078,56 € (nº NUM008), y otras dos, cada una por importe de 108.605,63 euros (las nº NUM009 y NUM010). Esas liquidaciones se notifican los días 2 y 03.11.2017.

4.-La liquidación nº NUM011 por importe de 108.605,63 euros (correspondiente a Jose Carlos) se divide y se notifica a Adela y a Diego los días 2 y 03.11.2017 en calidad de herederos y sucesores de la deuda de su hermano, fallecido el 17.04.2016habiendo otorgado testamento en que, tras legar a su hermano Diego todos los bienes que el testador tuviera fuera de España, en el remanente instituía herederos en la totalidad de sus bienes, derechos y acciones, por iguales partes a sus dos hermanos Diego y Adela.

En consonancia con esa sucesión, la liquidación se divide por un importe respectivo de 54.302,83 euros para cada uno de los dos hermanos ( art. 35.7. LGT) .

Los herederos habían presentado las correspondientes autoliquidaciones del ISD haciendo constar unas bases liquidables de 450.862,24 euros y de 1.034.015,89 euros e ingresando unas cuotas de 160.280,21 euros y de 466.347,84 euros.

Frente a los acuerdos del órgano gestor, y al amparo del art. 241.ter de la LGT los obligados tributarios (los dos hermanos, Adela y Diego) interponen sendos recursos el 23.11.17 alegando: 1) caducidad del procedimiento; 2) prescripción; y 3) falta de motivación del incremento del valor declarado de los bienes incumpliendo la resolución del TEAR. Indican que se reservan el derecho a promover tasación pericial contradictoria.

5.-El TEARG resuelve esos recursos contra la ejecución (formulados el 23.11.2017) rechazando las alegaciones sobre caducidad y prescripción pero reconociendo de nuevo una falta de motivación asociada al mismo defecto ya referido. Señala: "...este Tribunal entiende que, anuladas dos comprobaciones de valor por falta de motivación, no procede la realización de una tercera y por tanto, procede anular la que ahora es objeto de impugnación, así como las liquidaciones practicadas confirmando el valor declarado en su día por los sujetos pasivos."

6.-A su vez, en el expediente que se sigue con motivo de la sucesión de uno de los hermanos Diego Jose Carlos ( Jose Carlos, fallecido en abril de 2016), la Administración inicia un procedimiento de comprobación limitada y de comprobación de valores que incrementa el valor declarado de once bienes inmuebles del causante mediante el medio previsto en el art. 57.1.e) LGT (dictamen de perito) aplicando la Orden de 28.12.2015 de la Consellería de Facenda que regula los medios de comprobación del valor de los bienes inmuebles que se utilizarán, de los previstos en el art. 57 de la LGT en el ámbito de los ISD, ITAJD.

Los días 3 y 30.12.2019 se notificaron a los obligados tributarios unas propuestas de liquidación sobre unas bases liquidables de 771.210,34 € y de 1.354.364 euros.

Formuladas alegaciones que resultaron parcialmente acogidas, minorándose el valor de uno de los bienes inmuebles, se notifican liquidaciones provisionales nº NUM012 y NUM013 con unas deudas a ingresar una vez deducidas las cuantías autoliquidadas y adicionados los intereses de demora, de 157.200,11 euros y 179.657,26 euros.

Frente a esos acuerdos los hermanos Diego Jose Carlos ( Adela y Diego) formularon sendos recursos de reposición que se les desestimaron; y el 22.07.2021 formularon reclamaciones económico administrativas donde manifestaban su disconformidad con las liquidaciones practicadas solicitando la puesta de manifiesto de los expedientes.

El 22.02.2022 formularon alegaciones argumentando caducidad y prescripción, error formal y falta de motivación de la comprobación de valores, error a la hora de calcular el ajuar doméstico de acuerdo con la jurisprudencia reciente del TS y error en el cálculo de los intereses de demora; y con fecha 29.02.2024 el TEARG estimó parcialmente sus reclamaciones por falta de motivación de la comprobación de valores, "al no haberse procedido a la visita de los inmuebles, ordenando retroacción de actuaciones."

La resolución se les notifica el 25.03.2024.

Los interesados formulan recursos de reposición frente a ella en escritos de 22.04.2024 exponiendo que la falta de motivación del informe pericial de la Administración ocasionada por la falta de visita del perito no constituye un simple defecto formal que pueda motivar una estimación con retroacción de actuaciones.

7.-En resolución de 30.10.2025 el Tribunal Económico administrativo Central desestima el recurso de alzada. Esta es la resolución aquí discutida.

IV.- Respuesta al recurso.

Los hechos de los que partir no se ponen en duda por las partes; ni siquiera esos antecedentes para idénticos inmuebles y hasta (aparentemente) los mismos sujetos pasivos, que se pueden leer en el apartado III de esta Fundamentación y que dan cuenta de varias liquidaciones anuladas por el mismo defecto, giradas por idéntico concepto (ISD), para lo que aparenta ser la misma masa hereditaria.

Tampoco se pondría en duda, siquiera por los letrados de la Administración estatal y de la autonómica, que esos defectos (tasación inmotivada) sucedieron en dos expedientes liquidatorios previos al de litis para el mismo impuesto con respecto a los mismos bienes (aunque para sucesiones hereditarias diversas: primero de la abuela de Diego, después de su padre, finalmente de su hermano).

En todos los casos por la misma causa: la falta de visita de perito al inmueble y consiguiente falta de motivación del dictamen pericial destinado a su valoración, que lleva consigo la falta de motivación de la liquidación girada.

La respuesta a idéntico defecto, ya para este expediente, fue la misma de los dos anteriores: el TEARG anula la liquidación por falta de motivación del informe pericial de valoración del bien que se traslada después a una falta de motivación de la liquidación a causa de la ausencia de visita personal del perito al bien a tasar sustentada en la respuesta jurisprudencial del TS sobre el particular ( STS de 04.07.2023 y 24.06.2025 rec 7756/2021 y 6908/2023).

Por lo que se refiere a si es o no posible acordar esa retroacción de actuaciones cuando no fue solicitada ni directa ni indirectamente por los interesados, también existe una respuesta reiterada del TS que la considera correcta a pesar de las resoluciones de la doctrina administrativa en contra (Resolución de 30.10.2023 del TEAC rec 304-21). Así lo ha declarado definitiva y rotundamente la Sala 3ª en Sentencias como la de 27.06.2023 (rec 7667/2021, FJ 6º).

El debate que se suscita para este caso concreto es otro: si ese defecto continúa siendo subsanable al constar que sobre los mismos inmuebles ya había recaído antes resolución previa del TEARG ordenando la retroacción de actuaciones para subsanar el mismo error (en otros dos procedimientos previos de la misma familia y para los mismos inmuebles).

La demanda concluye literalmente: "la falta de visita del perito en el procedimiento de comprobación de valores no consiste en un error formal que pueda dar lugar a la retroacción de actuaciones sino que se trata de un error material por reiteración en el mismo error."

Sostiene la parte actora que en tanto los inmuebles objeto de esta comprobación (de litis, por la sucesión del hermano del recurrente) son los mismos que los valorados en dos procedimientos anteriores (sucesión hereditaria del padre del recurrente, heredero a su vez de la abuela del recurrente, expediente en que también se produjo ese mismo defecto), la administración ha repetido idéntico vicio ya declarado ilegal mediante resolución del TEAR y "no concurre circunstancia nueva, cambio de estado, reforma ni alteración catastral, se trata de exactamente los mismos inmuebles y además los mismos sujetos pasivos, en un caso por herencia de su padre y en el segundo caso por herencia de su hermano"

El demandante define ese defecto como un "error material por reiteración en el mismo error".A continuación sostiene que la resolución del TEARG vulnera, por ese motivo, la doctrina de los actos propios y el principio de confianza legítima. Indica: "la administración ya fue corregida por este defecto. Repetir el error demuestra arbitrariedad y fraude de procedimiento."

Sobre la base de ese alegato sustenta su petición de que se anule la resolución del TEAR en la parte que ordena la retroacción y en consecuencia "se anule en su integridad el procedimiento de comprobación de valores y la liquidación derivada del mismo".

Su tesis no se compadece con la jurisprudencia del Tribunal Supremo ( STS núm. 1811/2020, de 22 de diciembre ; STS núm. 499/2020, de 22 de julio ),sobre la que se sustenta la respuesta de esta misma Sala gallega a idéntico supuesto, según la cual la retroacción de actuaciones es procedente cuando se trata de subsanar defectos formales que hayan impedido al contribuyente ejercer adecuadamente su derecho de defensa (es el caso de la falta de visita del perito)

Al contrario de lo que afirma la demanda, la retroacción acordada no vulnera el principio de seguridad jurídica ni el de interdicción de la arbitrariedad (no se ha demostrado que esté desoyendo el transcurso del plazo prescriptivo de la acción de la Hacienda para liquidar el impuesto, y tampoco que se haya provocado una indefensión al contribuyente por desconocer las razones por las que se acuerda).

Si el vicio es formal, conforme al artículo 239.3 LGT ,el TEAR además de anular el acto tiene que retrotraer las actuaciones al momento en que se produjo el defecto. Mientras que si este es de carácter material o de fondo, no cabe la retroacción ( STS 22.07.2021, recurso 499/2020 ).

La retroacción de actuaciones está prevista en la norma (como decisión obligada para responder a este tipo de vicio) con la intención de reparar quiebras formales que hayan causado indefensión al obligado tributario, siendo en ese caso necesario volver atrás para subsanarlas; no es una vía apta para corregir defectos sustantivos, por lo que si no hay quiebra formal alguna y la instrucción está completa -o no lo está por causas imputables a la Administración-, no cabe retrotraer para que rectifique, por ese cauce, la indebida fundamentación jurídica de su decisión.

La tesis que propugna la demanda se aparta de esa jurisprudencia constante del TS, sobre la que se asienta también la respuesta de esta Sala, en STSXG de 31.10.2024, PO 15341/2024, donde se distingue entre la inidoneidaddeclarada del método empleado por la administración para determinar el valor real del bien (que podría integrar un vicio sustantivo, material) de una falta de motivación como la que ha apreciado el TEARG en su resolución a la que se le ha venido atribuyendo, siempre, en consonancia con la Sala 3ª, la condición de defecto de forma.

La jurisprudencia que cita la STSXG de octubre de 2024 ( SSTS de 11.06.2019, 22.12.2020 y 14.03.2024), parte de la inexistencia de nulidad (como vicio máximo para la anulación de la liquidación) en los casos de falta de motivación por el motivo de referencia (falta de visita técnica al inmueble), en el entendido de que el supuesto no encaja en ninguno de los que presenta el art. 217.7. LGT, de manera que tratándose de un vicio de anulabilidad no desvirtúa los efectos interruptivos de la prescripción.

En consecuencia, hay que decir, para este caso, que el TEAR cumple con una de las formas que puede adoptar su resolución, descritas en el artículo 239.3 LGT ,cuando responde a una reclamación económico administrativa, y lo hace en tono coincidente con la respuesta obligada según esa norma:

"La resolución podrá ser estimatoria, desestimatoria o declarar la inadmisibilidad. La resolución estimatoria podrá anular total o parcialmente el acto impugnado por razones de derecho sustantivo o por defectos formales.

Cuando la resolución aprecie defectos formalesque hayan disminuido las posibilidades de defensa del reclamante, se producirá la anulación del acto en la parte afectada y se ordenará la retroacción de las actuacionesal momento en que se produjo el defecto formal..."

Se trata así de una actuación válida tendente a subsanar un defecto formal, conforme a Derecho.

En relación con la motivación insuficiente, la jurisprudencia del Tribunal Supremo ha reiterado que, cuando la Administración se aparta del valor declarado por el contribuyente, debe justificar suficientemente las razones técnicas y fácticas que sustentan el nuevo valor asignado [ STS de 29.03.2012, que exige que el dictamen pericial contenga los elementos necesarios para que el contribuyente pueda comprender y, en su caso, impugnar el criterio administrativo; STS de 21.01.2021 y 04.07.2023, que insisten en que la motivación debe ser suficiente para permitir el ejercicio del derecho a la tasación pericial contradictoria].

Ninguna de esas Sentencias castiga ese defecto con la declaración de nulidad radical (asociada a un vicio sustantivo) de todo el procedimiento; antes bien, refieren una consecuencia diferente: la anulabilidad, con retroacción de actuaciones para que se subsane el defecto formal conforme al principio de conservación de los actos administrativos.

Sobre el tipo de defecto que se achaca a la ausencia de visita técnica al inmueble en la jurisprudencia del TS hay que recordar que lo define la Sala 3ª como un defecto formal relevante cuando se emplea el medio de comprobación de valores previsto en el artículo 57.1.e) de la LGT ,esto es, el dictamen de peritos de la Administración.

El artículo 27 del Decreto Legislativo 1/2011, de 28 de julio, por el que se aprueba el texto refundido de las disposiciones legales de la Comunidad Autónoma de Galicia en materia de tributos cedidos por el Estado, prevé:

" Uno. Para efectuar la comprobación de valores, la Administración tributaria podrá utilizar, indistintamente, cualquier medio de los contemplados en el artículo 57 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, general tributaria ..."

Por su parte, la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, prevé en el artículo 57 :

" 1. El valor de las rentas, productos, bienes y demás elementos determinantes de la obligación tributaria podrá ser comprobado por la Administración tributaria mediante los siguientes medios:

a) Capitalización o imputación de rendimientos al porcentaje que la ley de cada tributo señale.

b) Estimación por referencia a los valores que figuren en los registros oficiales de carácter fiscal.

Dicha estimación por referencia podrá consistir en la aplicación de los coeficientes multiplicadores que se determinen y publiquen por la Administración tributaria competente, en los términos que se establezcan reglamentariamente, a los valores que figuren en el registro oficial de carácter fiscal que se tome como referencia a efectos de la valoración de cada tipo de bienes. Tratándose de bienes inmuebles, el registro oficial de carácter fiscal que se tomará como referencia a efectos de determinar los coeficientes multiplicadores para la valoración de dichos bienes será el Catastro Inmobiliario.

c) Precios medios en el mercado.

d) Cotizaciones en mercados nacionales y extranjeros.

e) Dictamen de peritos de la Administración.

f) Valor asignado a los bienes en las pólizas de contratos de seguros.

g) Valor asignado para la tasación de las fincas hipotecadas en cumplimiento de lo previsto en la legislación hipotecaria.

h) Precio o valor declarado correspondiente a otras transmisiones del mismo bien, teniendo en cuenta las circunstancias de éstas, realizadas dentro del plazo que reglamentariamente se establezca.

i) Cualquier otro medio que se determine en la ley propia de cada tributo...".

El método empleado en este expediente fue el dictamen de peritos (letra e) del artículo 57.1. LGT ).No se ha evidenciado que ese método (el empleado en este caso) fuera inidóneo. Distinto es que se produjera en las circunstancias que se dicen y sin visita técnica al inmueble, como reconoce el propio TEARG.

Con respecto a las consecuencias (error material por reiteración, según la demanda) que debería tener en este caso la anulación de liquidaciones previas fundadas en vicios formales que hayan causado indefensión, especialmente si hablamos de la reiteración del mismo defecto formal (falta de visita técnica al inmueble), existe lo que se conoce como la doctrina del "doble tiro" según la cual si se han dictado dos liquidaciones anuladas por defectos formales la Administración no puede practicar una tercera, lo que también haría incorrecta la decisión de retrotraer, por tercera vez, pues estaría repitiendo el error.

Esa doctrina, llamada del doble tiro, que recientemente ha reforzado el TS en Sentencias como la de 29.09.2025 (rec 413/2023) se aplica a la repetición de liquidaciones para idéntico procedimiento y por tanto hecho imponible; lo que en el caso del ISD se traduce en la misma transmisión "mortis causa" anulada(máximo dos veces), y las herencias sucesivas -como la aquí tratada--generan hechos imponibles distintos que tributan de forma independiente.

La reiteración del mismo error, en dos expedientes anteriores, que es cierto que sucede en este caso, no se identifica con los casos a los que sería aplicable la llamada doctrina del "doble tiro", porque no hablamos exactamente de la misma herencia, tampoco exactamente de los mismos sujetos pasivos u obligados tributarios: en el caso de la liquidación que se gira por la herencia del hermano del recurrente (lo serían sus dos hermanos) y para el caso de la herencia de su padre (al menos inicialmente los sujetos pasivos incluirían al hermano después fallecido, a Jose Carlos); pero es que definitivamente el hecho imponible es diverso. Lo que grava el ISD es la transmisión, en este caso "mortis causa", por fallecimiento del causante y el impuesto se devenga en la fecha en que tiene lugar ese fallecimiento.

Cada fallecimiento, con su consiguiente transmisión mortis causa,en caso de que se produzca, debe generar la tramitación de un procedimiento nuevo, cuyo hecho imponible no coincide con los que pudieran afectar a idénticos bienes sujetos a herencias sucesivas en el mismo ámbito familiar; de manera que podrán coincidir concepto tributario (ISD), incluso aparentemente sujetos pasivos u obligados tributarios -aunque no en todo-en una comparativa entre unos y otros expedientes, y los inmuebles a los que afectó esa valoración inmotivada (que es el error repetido en este caso por dos veces), pero no el hecho imponible que define el expediente. De manera que no ha tenido lugar esa doble reiteración del mismo error para la misma herencia que podría conducir a la aplicación de esa doctrina.

En definitiva, y por lo expuesto, procede desestimar el recurso con declaración de la conformidad a derecho de la resolución recurrida.

V.- Costas procesales.

Es posible apreciar en el caso dudas de Derecho que invitan a evitar condena en costas ( art. 139-1 LJCA).

I.- Objeto del recurso y pretensiones de la parte actora..

Este recurso se sigue contra la resolución de 30.10.2025 del Tribunal Económico Administrativo Central (TEAC) que confirma la del Tribunal Económico Administrativo Regional de Galicia (TEARG), estimatoria parcial de la reclamación económico administrativa formulada por Diego (nº de reclamación NUM001, por el concepto ISD, derivado de la herencia de su hermano Jose Carlos).

En su escrito de demanda el recurrente pide la declaración de nulidad de ambas resoluciones, la del TEAC y la del TEARG y el reconocimiento expreso, en sentencia, de que la "falta de visita del perito a los inmuebles"declarados en el Impuesto que motiva la decisión del TEARG de estimar parcialmente la reclamación por falta de motivación exigiendo a la Administración la retroacción de actuaciones para completar la valoración de los bienes inmuebles en el procedimiento de comprobación de valores tramitado, en realidad y en este caso constituye un defecto no subsanabledada su reiteración sobre los mismos inmuebles respecto de los cuales ya había existido no sólo uno sino dos procedimientos previos en los que se apreció también ese mismo defecto y se anularon las liquidaciones correspondientes, exactamente por ese mismo motivo.

En consonancia con esa afirmación y esa pretensión, solicita que se anule el procedimiento de comprobación de valores y la liquidación dictada a su cargo.

A tal fin niega que el defecto sea subsanable puesto que sobre los mismos inmuebles ya había recaído resolución previa del TEARG ordenando la retroacción para subsanar el mismo error y, además, en otros procedimientos previos, para los mismos inmuebles, y asociados a la sucesión hereditaria de otros miembros de la familia, había sucedido exactamente lo mismo.

Mantiene que ese defecto (falta de visita del peritoal inmueble para su valoración) ya tuvo lugar tanto durante la sucesión hereditaria de su abuela Victoria (a su padre, Jose Carlos, su único hijo) como durante la sucesión hereditaria, en sus primeros pasos, de su padre, por parte de los tres hermanos Diego Jose Carlos, de manera que habría dos procedimientos previos anulados por falta de motivación en la comprobación de valores y por falta de visita de perito a los inmuebles.

Defecto que sucede exactamente igual con motivo del procedimiento de comprobación de valores para la sucesión hereditaria de su hermano Jose Carlos.

Señala en su demanda que los inmuebles objeto de esta comprobación son los mismos que los valorados en el procedimiento anterior de manera que la Administración ha repetido idéntico defecto, a sabiendas del parecer puesto de manifiesto por el TEARG en resoluciones previas, así que no concurriría una circunstancia nueva, cambio de estado, reforma ni alteración catastral, sino que se trataría de los mismos inmuebles e idénticos sujetos pasivos, en un caso por herencia de su padre y en el segundo por herencia de su hermano.

De ahí que no se pueda calificar, a su juicio, cono un defecto formal que pueda dar lugar a la retroacción de actuaciones sino que se trata de un error material que debe conducir a la anulación de la resolución del TEARG aquí discutida por reiteración de ese mismo error.

En definitiva, sostiene que la retroacción ordenada es contraria a derecho y el defecto insubsanable al haberse reiterado y por ello no cabe retroacción sino anulación total (del expediente en su conjunto).

Recuerda la jurisprudencia del TS que declara obligatoria la visita del perito ( SSTS de 04.07.2023 rec 7756/2021, 24.06.2025 rec 6908/2023, y más reciente de 17.09.2025); y añade que la resolución estimatoria anterior, sobre los mismos inmuebles, constituyó un acto propio vinculante, que impide a la administración actuar contra sus decisiones previas cuando concurren idénticos datos. Mantiene que repetir ese error demuestra arbitrariedad y fraude de procedimiento. Con la consiguiente vulneración de los principios de seguridad jurídica y de prohibición de la arbitrariedad.

Para sustentar su conclusión de que ese defecto, para este caso, no puede ser subsanado, cita varias SsTSXG, de 10.05.2012, 01.02.2019 y 13.11.2020 que niegan la retroacción cuando implica dar a la Administración una nueva oportunidad para completar la valoración.

Los argumentos jurídicos que sirven a la demanda son los que siguen:

1.- Retroacción contraria a Derecho al responder a un defecto insubsanable.

2.- Improcedente subsanación indefinida del defecto en la valoración asociado a esa falta de visita del perito, que se sucede para idéntico inmueble hasta en tres procedimientos diferentes (error material por reiteración de error previo)

3.- Vulneración del principio de seguridad jurídica y la doctrina de los actos propios.

II.-Contestaciones a la demanda.

En su contestacióna la demanda la letrada de la Xuntadescribe el debate como doble, en ambos casos relacionado con la apreciación del defecto formal advertido por el TEARG en el expediente (falta de motivación en la valoración por falta de visita del perito al inmueble objeto de comprobación y retroacción de actuaciones por aplicación de la doctrina jurisprudencial del "doble tiro")

Mantiene que el art. 239.3 . LGT obliga al TEARG a esa anulación por mandato legal y también a la retroacción de actuaciones, que se ha de acordar necesariamente con respecto al punto en que ha tenido lugar el defecto (en este caso la emisión del dictamen de valoración) de manera que si bien no se habilita para cambiar el método de valoración, de todos modos sí que el perito puede decidir cambiar el método de valoración, de ahí que haya que considerar el defecto como "formal" y asumir como una solución correcta la del TEARG (avalada además por un buen número de Sentencias de esta misma Sala, como la de 31.10.2024 PO 15341/2024).

En su contestaciónel Letrado de la Abogacía del Estadoinsiste en que la anulación de las liquidaciones de ATRIGA por un defecto de motivación en la valoración causante de indefensión con retroacción de actuaciones al amparo del art. 239.3 . LGT es un vicio o defecto de anulabilidad de esas liquidaciones, que tiene que considerarse "formal" y a su vez obliga a declarar correcta la decisión de retrotraer (invoca idéntica respuesta, de esta Sala, en STSXG de 31.10.2024, PO 15341/2024).

De lo que deduce el acierto de las resoluciones impugnadas.

III.-Antecedentes del caso.

Del expediente a revisar y de la documental adjunta a la demanda se deducen una serie de hechos o antecedentes fácticos que suceden dentro de diversos expedientes liquidatorios del mismo concepto (ISD para la herencia de diversos miembros de la misma familia, en sucesión descendente y herencias sucesivas), que afectan a los mismos bienes, pertenecientes primero a la herencia dejada por la abuela de Diego, después la dejada por su padre y por último, la herencia de su hermano Jose Carlos, a quien sucede Diego en lo que aquí interesa:

1.-Por acuerdo de 10.02.2006la oficina gestora competente le notifica a los herederos de Victoria (abuela del recurrente, fallecida en el año 2003) la finalización del procedimiento de comprobación tramitado en el expediente correspondiente a su sucesión testamentaria, adjuntando informes periciales de los que resulta un valor real de los bienes y derechos de la herencia de 1.443.270,64 €.

Se practica la liquidación NUM002 por importe de 325.468,56 euros, girada sobre una base imponible comprobada de 1.486.568,76 euros.

Frente a esa resolución el obligado tributario (el padre del recurrente, Jose Carlos) formula reclamación económico-administrativa que se tramita con el nº NUM003, y que el TEARG estima en resolución de 23.07.2009 por la que anula el acto administrativo impugnado por falta de motivación de la comprobación de valores (asociada a la falta de visita del perito encargado de esa valoración a los inmuebles).

Esa resolución del TEARG se remite a la oficina gestora el 02.10.2009 para su cumplimiento, después de notificársela al reclamante el 10.09.2009.

2.-El 18.08.2010 fallece Jose Carlos (padre del recurrente) y por acuerdo notificado el 22.01.2013 la oficina gestora comunica propuestas de valoración y liquidación a sus herederos donde se trata de subsanar el defecto formal apreciado por el TEARG con respecto a ese expediente (de su abuela, una vez fallecido el Sr. Jose Carlos) frente a las que los herederos de Jose Carlos formulan alegaciones por escrito de 11.02.2013.

3.-En resolución de 19.03.2013la Administración decide notificar a cada uno de los tres herederos del sujeto pasivo inicial (herencia de Victoria) la liquidación sustitutiva NUM004 practicada a cargo de Jose Carlos por importe de 431.896,64 € (141.236,57 € corresponden a intereses de demora girados desde el 18.03.2004 hasta el 19.03.2013) dividiendo la deuda entre ellos y adjuntando tres cartas de pago por importe cada una de 143.965,55 €.

Los tres formulan sendos recursos de reposición (por escritos de 19.04.2013) reservándose el derecho a promover tasación pericial contradictoria.

El Departamento de Gestión Tributaria estima en parte sus recursos, anula la liquidación impugnada y practica liquidación sustitutiva por importe de 273.410,33 euros (21.102,28 € en concepto de intereses de demora, ahora girados desde el 18.03.2004 hasta el 02.12.2005); a la liquidación se acompañan tres nuevas cartas de pago por importe, cada una, de 91.136,77 euros.

Los interesados formulan reclamaciones económico-administrativas (nº NUM005, NUM006 y NUM007) frente a esa liquidación, reservándose de nuevo el derecho a promover tasación pericial contradictoria y alegando prescripción que trae causa de la caducidad del procedimiento; en forma subsidiaria reiteran defectos formales, incluida la falta de motivación de la comprobación de valores.

Esas reclamaciones fueron estimadas en parte en resolución de 06.04.2017 (por falta de motivación de la valoración de los bienes, ordenando la retroacción del procedimiento). Se notifica a los reclamantes el 25.04.17, y a la oficina gestora para su ejecución el 16.05.2017.

En ejecución de esa resolución la oficina gestora notifica nuevas propuestas los días 1, 4 y 12.09.2017 con un valor comprobado de los bienes y derechos de 5.565.185,52 euros, mediante dictamen de peritos que usa el método comparativo de muestras de valor.

En escrito de 14.09.2017 los interesados formulan alegaciones frente a esas propuestas indicando que no se ha cumplido con la resolución del TEARG y que existe falta de motivación.

Sus alegaciones se desestiman en acuerdo de la oficina gestora que dicta tres liquidaciones definitivas: por importe de 41.078,56 € (nº NUM008), y otras dos, cada una por importe de 108.605,63 euros (las nº NUM009 y NUM010). Esas liquidaciones se notifican los días 2 y 03.11.2017.

4.-La liquidación nº NUM011 por importe de 108.605,63 euros (correspondiente a Jose Carlos) se divide y se notifica a Adela y a Diego los días 2 y 03.11.2017 en calidad de herederos y sucesores de la deuda de su hermano, fallecido el 17.04.2016habiendo otorgado testamento en que, tras legar a su hermano Diego todos los bienes que el testador tuviera fuera de España, en el remanente instituía herederos en la totalidad de sus bienes, derechos y acciones, por iguales partes a sus dos hermanos Diego y Adela.

En consonancia con esa sucesión, la liquidación se divide por un importe respectivo de 54.302,83 euros para cada uno de los dos hermanos ( art. 35.7. LGT) .

Los herederos habían presentado las correspondientes autoliquidaciones del ISD haciendo constar unas bases liquidables de 450.862,24 euros y de 1.034.015,89 euros e ingresando unas cuotas de 160.280,21 euros y de 466.347,84 euros.

Frente a los acuerdos del órgano gestor, y al amparo del art. 241.ter de la LGT los obligados tributarios (los dos hermanos, Adela y Diego) interponen sendos recursos el 23.11.17 alegando: 1) caducidad del procedimiento; 2) prescripción; y 3) falta de motivación del incremento del valor declarado de los bienes incumpliendo la resolución del TEAR. Indican que se reservan el derecho a promover tasación pericial contradictoria.

5.-El TEARG resuelve esos recursos contra la ejecución (formulados el 23.11.2017) rechazando las alegaciones sobre caducidad y prescripción pero reconociendo de nuevo una falta de motivación asociada al mismo defecto ya referido. Señala: "...este Tribunal entiende que, anuladas dos comprobaciones de valor por falta de motivación, no procede la realización de una tercera y por tanto, procede anular la que ahora es objeto de impugnación, así como las liquidaciones practicadas confirmando el valor declarado en su día por los sujetos pasivos."

6.-A su vez, en el expediente que se sigue con motivo de la sucesión de uno de los hermanos Diego Jose Carlos ( Jose Carlos, fallecido en abril de 2016), la Administración inicia un procedimiento de comprobación limitada y de comprobación de valores que incrementa el valor declarado de once bienes inmuebles del causante mediante el medio previsto en el art. 57.1.e) LGT (dictamen de perito) aplicando la Orden de 28.12.2015 de la Consellería de Facenda que regula los medios de comprobación del valor de los bienes inmuebles que se utilizarán, de los previstos en el art. 57 de la LGT en el ámbito de los ISD, ITAJD.

Los días 3 y 30.12.2019 se notificaron a los obligados tributarios unas propuestas de liquidación sobre unas bases liquidables de 771.210,34 € y de 1.354.364 euros.

Formuladas alegaciones que resultaron parcialmente acogidas, minorándose el valor de uno de los bienes inmuebles, se notifican liquidaciones provisionales nº NUM012 y NUM013 con unas deudas a ingresar una vez deducidas las cuantías autoliquidadas y adicionados los intereses de demora, de 157.200,11 euros y 179.657,26 euros.

Frente a esos acuerdos los hermanos Diego Jose Carlos ( Adela y Diego) formularon sendos recursos de reposición que se les desestimaron; y el 22.07.2021 formularon reclamaciones económico administrativas donde manifestaban su disconformidad con las liquidaciones practicadas solicitando la puesta de manifiesto de los expedientes.

El 22.02.2022 formularon alegaciones argumentando caducidad y prescripción, error formal y falta de motivación de la comprobación de valores, error a la hora de calcular el ajuar doméstico de acuerdo con la jurisprudencia reciente del TS y error en el cálculo de los intereses de demora; y con fecha 29.02.2024 el TEARG estimó parcialmente sus reclamaciones por falta de motivación de la comprobación de valores, "al no haberse procedido a la visita de los inmuebles, ordenando retroacción de actuaciones."

La resolución se les notifica el 25.03.2024.

Los interesados formulan recursos de reposición frente a ella en escritos de 22.04.2024 exponiendo que la falta de motivación del informe pericial de la Administración ocasionada por la falta de visita del perito no constituye un simple defecto formal que pueda motivar una estimación con retroacción de actuaciones.

7.-En resolución de 30.10.2025 el Tribunal Económico administrativo Central desestima el recurso de alzada. Esta es la resolución aquí discutida.

IV.- Respuesta al recurso.

Los hechos de los que partir no se ponen en duda por las partes; ni siquiera esos antecedentes para idénticos inmuebles y hasta (aparentemente) los mismos sujetos pasivos, que se pueden leer en el apartado III de esta Fundamentación y que dan cuenta de varias liquidaciones anuladas por el mismo defecto, giradas por idéntico concepto (ISD), para lo que aparenta ser la misma masa hereditaria.

Tampoco se pondría en duda, siquiera por los letrados de la Administración estatal y de la autonómica, que esos defectos (tasación inmotivada) sucedieron en dos expedientes liquidatorios previos al de litis para el mismo impuesto con respecto a los mismos bienes (aunque para sucesiones hereditarias diversas: primero de la abuela de Diego, después de su padre, finalmente de su hermano).

En todos los casos por la misma causa: la falta de visita de perito al inmueble y consiguiente falta de motivación del dictamen pericial destinado a su valoración, que lleva consigo la falta de motivación de la liquidación girada.

La respuesta a idéntico defecto, ya para este expediente, fue la misma de los dos anteriores: el TEARG anula la liquidación por falta de motivación del informe pericial de valoración del bien que se traslada después a una falta de motivación de la liquidación a causa de la ausencia de visita personal del perito al bien a tasar sustentada en la respuesta jurisprudencial del TS sobre el particular ( STS de 04.07.2023 y 24.06.2025 rec 7756/2021 y 6908/2023).

Por lo que se refiere a si es o no posible acordar esa retroacción de actuaciones cuando no fue solicitada ni directa ni indirectamente por los interesados, también existe una respuesta reiterada del TS que la considera correcta a pesar de las resoluciones de la doctrina administrativa en contra (Resolución de 30.10.2023 del TEAC rec 304-21). Así lo ha declarado definitiva y rotundamente la Sala 3ª en Sentencias como la de 27.06.2023 (rec 7667/2021, FJ 6º).

El debate que se suscita para este caso concreto es otro: si ese defecto continúa siendo subsanable al constar que sobre los mismos inmuebles ya había recaído antes resolución previa del TEARG ordenando la retroacción de actuaciones para subsanar el mismo error (en otros dos procedimientos previos de la misma familia y para los mismos inmuebles).

La demanda concluye literalmente: "la falta de visita del perito en el procedimiento de comprobación de valores no consiste en un error formal que pueda dar lugar a la retroacción de actuaciones sino que se trata de un error material por reiteración en el mismo error."

Sostiene la parte actora que en tanto los inmuebles objeto de esta comprobación (de litis, por la sucesión del hermano del recurrente) son los mismos que los valorados en dos procedimientos anteriores (sucesión hereditaria del padre del recurrente, heredero a su vez de la abuela del recurrente, expediente en que también se produjo ese mismo defecto), la administración ha repetido idéntico vicio ya declarado ilegal mediante resolución del TEAR y "no concurre circunstancia nueva, cambio de estado, reforma ni alteración catastral, se trata de exactamente los mismos inmuebles y además los mismos sujetos pasivos, en un caso por herencia de su padre y en el segundo caso por herencia de su hermano"

El demandante define ese defecto como un "error material por reiteración en el mismo error".A continuación sostiene que la resolución del TEARG vulnera, por ese motivo, la doctrina de los actos propios y el principio de confianza legítima. Indica: "la administración ya fue corregida por este defecto. Repetir el error demuestra arbitrariedad y fraude de procedimiento."

Sobre la base de ese alegato sustenta su petición de que se anule la resolución del TEAR en la parte que ordena la retroacción y en consecuencia "se anule en su integridad el procedimiento de comprobación de valores y la liquidación derivada del mismo".

Su tesis no se compadece con la jurisprudencia del Tribunal Supremo ( STS núm. 1811/2020, de 22 de diciembre ; STS núm. 499/2020, de 22 de julio ),sobre la que se sustenta la respuesta de esta misma Sala gallega a idéntico supuesto, según la cual la retroacción de actuaciones es procedente cuando se trata de subsanar defectos formales que hayan impedido al contribuyente ejercer adecuadamente su derecho de defensa (es el caso de la falta de visita del perito)

Al contrario de lo que afirma la demanda, la retroacción acordada no vulnera el principio de seguridad jurídica ni el de interdicción de la arbitrariedad (no se ha demostrado que esté desoyendo el transcurso del plazo prescriptivo de la acción de la Hacienda para liquidar el impuesto, y tampoco que se haya provocado una indefensión al contribuyente por desconocer las razones por las que se acuerda).

Si el vicio es formal, conforme al artículo 239.3 LGT ,el TEAR además de anular el acto tiene que retrotraer las actuaciones al momento en que se produjo el defecto. Mientras que si este es de carácter material o de fondo, no cabe la retroacción ( STS 22.07.2021, recurso 499/2020 ).

La retroacción de actuaciones está prevista en la norma (como decisión obligada para responder a este tipo de vicio) con la intención de reparar quiebras formales que hayan causado indefensión al obligado tributario, siendo en ese caso necesario volver atrás para subsanarlas; no es una vía apta para corregir defectos sustantivos, por lo que si no hay quiebra formal alguna y la instrucción está completa -o no lo está por causas imputables a la Administración-, no cabe retrotraer para que rectifique, por ese cauce, la indebida fundamentación jurídica de su decisión.

La tesis que propugna la demanda se aparta de esa jurisprudencia constante del TS, sobre la que se asienta también la respuesta de esta Sala, en STSXG de 31.10.2024, PO 15341/2024, donde se distingue entre la inidoneidaddeclarada del método empleado por la administración para determinar el valor real del bien (que podría integrar un vicio sustantivo, material) de una falta de motivación como la que ha apreciado el TEARG en su resolución a la que se le ha venido atribuyendo, siempre, en consonancia con la Sala 3ª, la condición de defecto de forma.

La jurisprudencia que cita la STSXG de octubre de 2024 ( SSTS de 11.06.2019, 22.12.2020 y 14.03.2024), parte de la inexistencia de nulidad (como vicio máximo para la anulación de la liquidación) en los casos de falta de motivación por el motivo de referencia (falta de visita técnica al inmueble), en el entendido de que el supuesto no encaja en ninguno de los que presenta el art. 217.7. LGT, de manera que tratándose de un vicio de anulabilidad no desvirtúa los efectos interruptivos de la prescripción.

En consecuencia, hay que decir, para este caso, que el TEAR cumple con una de las formas que puede adoptar su resolución, descritas en el artículo 239.3 LGT ,cuando responde a una reclamación económico administrativa, y lo hace en tono coincidente con la respuesta obligada según esa norma:

"La resolución podrá ser estimatoria, desestimatoria o declarar la inadmisibilidad. La resolución estimatoria podrá anular total o parcialmente el acto impugnado por razones de derecho sustantivo o por defectos formales.

Cuando la resolución aprecie defectos formalesque hayan disminuido las posibilidades de defensa del reclamante, se producirá la anulación del acto en la parte afectada y se ordenará la retroacción de las actuacionesal momento en que se produjo el defecto formal..."

Se trata así de una actuación válida tendente a subsanar un defecto formal, conforme a Derecho.

En relación con la motivación insuficiente, la jurisprudencia del Tribunal Supremo ha reiterado que, cuando la Administración se aparta del valor declarado por el contribuyente, debe justificar suficientemente las razones técnicas y fácticas que sustentan el nuevo valor asignado [ STS de 29.03.2012, que exige que el dictamen pericial contenga los elementos necesarios para que el contribuyente pueda comprender y, en su caso, impugnar el criterio administrativo; STS de 21.01.2021 y 04.07.2023, que insisten en que la motivación debe ser suficiente para permitir el ejercicio del derecho a la tasación pericial contradictoria].

Ninguna de esas Sentencias castiga ese defecto con la declaración de nulidad radical (asociada a un vicio sustantivo) de todo el procedimiento; antes bien, refieren una consecuencia diferente: la anulabilidad, con retroacción de actuaciones para que se subsane el defecto formal conforme al principio de conservación de los actos administrativos.

Sobre el tipo de defecto que se achaca a la ausencia de visita técnica al inmueble en la jurisprudencia del TS hay que recordar que lo define la Sala 3ª como un defecto formal relevante cuando se emplea el medio de comprobación de valores previsto en el artículo 57.1.e) de la LGT ,esto es, el dictamen de peritos de la Administración.

El artículo 27 del Decreto Legislativo 1/2011, de 28 de julio, por el que se aprueba el texto refundido de las disposiciones legales de la Comunidad Autónoma de Galicia en materia de tributos cedidos por el Estado, prevé:

" Uno. Para efectuar la comprobación de valores, la Administración tributaria podrá utilizar, indistintamente, cualquier medio de los contemplados en el artículo 57 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, general tributaria ..."

Por su parte, la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, prevé en el artículo 57 :

" 1. El valor de las rentas, productos, bienes y demás elementos determinantes de la obligación tributaria podrá ser comprobado por la Administración tributaria mediante los siguientes medios:

a) Capitalización o imputación de rendimientos al porcentaje que la ley de cada tributo señale.

b) Estimación por referencia a los valores que figuren en los registros oficiales de carácter fiscal.

Dicha estimación por referencia podrá consistir en la aplicación de los coeficientes multiplicadores que se determinen y publiquen por la Administración tributaria competente, en los términos que se establezcan reglamentariamente, a los valores que figuren en el registro oficial de carácter fiscal que se tome como referencia a efectos de la valoración de cada tipo de bienes. Tratándose de bienes inmuebles, el registro oficial de carácter fiscal que se tomará como referencia a efectos de determinar los coeficientes multiplicadores para la valoración de dichos bienes será el Catastro Inmobiliario.

c) Precios medios en el mercado.

d) Cotizaciones en mercados nacionales y extranjeros.

e) Dictamen de peritos de la Administración.

f) Valor asignado a los bienes en las pólizas de contratos de seguros.

g) Valor asignado para la tasación de las fincas hipotecadas en cumplimiento de lo previsto en la legislación hipotecaria.

h) Precio o valor declarado correspondiente a otras transmisiones del mismo bien, teniendo en cuenta las circunstancias de éstas, realizadas dentro del plazo que reglamentariamente se establezca.

i) Cualquier otro medio que se determine en la ley propia de cada tributo...".

El método empleado en este expediente fue el dictamen de peritos (letra e) del artículo 57.1. LGT ).No se ha evidenciado que ese método (el empleado en este caso) fuera inidóneo. Distinto es que se produjera en las circunstancias que se dicen y sin visita técnica al inmueble, como reconoce el propio TEARG.

Con respecto a las consecuencias (error material por reiteración, según la demanda) que debería tener en este caso la anulación de liquidaciones previas fundadas en vicios formales que hayan causado indefensión, especialmente si hablamos de la reiteración del mismo defecto formal (falta de visita técnica al inmueble), existe lo que se conoce como la doctrina del "doble tiro" según la cual si se han dictado dos liquidaciones anuladas por defectos formales la Administración no puede practicar una tercera, lo que también haría incorrecta la decisión de retrotraer, por tercera vez, pues estaría repitiendo el error.

Esa doctrina, llamada del doble tiro, que recientemente ha reforzado el TS en Sentencias como la de 29.09.2025 (rec 413/2023) se aplica a la repetición de liquidaciones para idéntico procedimiento y por tanto hecho imponible; lo que en el caso del ISD se traduce en la misma transmisión "mortis causa" anulada(máximo dos veces), y las herencias sucesivas -como la aquí tratada--generan hechos imponibles distintos que tributan de forma independiente.

La reiteración del mismo error, en dos expedientes anteriores, que es cierto que sucede en este caso, no se identifica con los casos a los que sería aplicable la llamada doctrina del "doble tiro", porque no hablamos exactamente de la misma herencia, tampoco exactamente de los mismos sujetos pasivos u obligados tributarios: en el caso de la liquidación que se gira por la herencia del hermano del recurrente (lo serían sus dos hermanos) y para el caso de la herencia de su padre (al menos inicialmente los sujetos pasivos incluirían al hermano después fallecido, a Jose Carlos); pero es que definitivamente el hecho imponible es diverso. Lo que grava el ISD es la transmisión, en este caso "mortis causa", por fallecimiento del causante y el impuesto se devenga en la fecha en que tiene lugar ese fallecimiento.

Cada fallecimiento, con su consiguiente transmisión mortis causa,en caso de que se produzca, debe generar la tramitación de un procedimiento nuevo, cuyo hecho imponible no coincide con los que pudieran afectar a idénticos bienes sujetos a herencias sucesivas en el mismo ámbito familiar; de manera que podrán coincidir concepto tributario (ISD), incluso aparentemente sujetos pasivos u obligados tributarios -aunque no en todo-en una comparativa entre unos y otros expedientes, y los inmuebles a los que afectó esa valoración inmotivada (que es el error repetido en este caso por dos veces), pero no el hecho imponible que define el expediente. De manera que no ha tenido lugar esa doble reiteración del mismo error para la misma herencia que podría conducir a la aplicación de esa doctrina.

En definitiva, y por lo expuesto, procede desestimar el recurso con declaración de la conformidad a derecho de la resolución recurrida.

V.- Costas procesales.

Es posible apreciar en el caso dudas de Derecho que invitan a evitar condena en costas ( art. 139-1 LJCA).

I.- Objeto del recurso y pretensiones de la parte actora..

Este recurso se sigue contra la resolución de 30.10.2025 del Tribunal Económico Administrativo Central (TEAC) que confirma la del Tribunal Económico Administrativo Regional de Galicia (TEARG), estimatoria parcial de la reclamación económico administrativa formulada por Diego (nº de reclamación NUM001, por el concepto ISD, derivado de la herencia de su hermano Jose Carlos).

En su escrito de demanda el recurrente pide la declaración de nulidad de ambas resoluciones, la del TEAC y la del TEARG y el reconocimiento expreso, en sentencia, de que la "falta de visita del perito a los inmuebles"declarados en el Impuesto que motiva la decisión del TEARG de estimar parcialmente la reclamación por falta de motivación exigiendo a la Administración la retroacción de actuaciones para completar la valoración de los bienes inmuebles en el procedimiento de comprobación de valores tramitado, en realidad y en este caso constituye un defecto no subsanabledada su reiteración sobre los mismos inmuebles respecto de los cuales ya había existido no sólo uno sino dos procedimientos previos en los que se apreció también ese mismo defecto y se anularon las liquidaciones correspondientes, exactamente por ese mismo motivo.

En consonancia con esa afirmación y esa pretensión, solicita que se anule el procedimiento de comprobación de valores y la liquidación dictada a su cargo.

A tal fin niega que el defecto sea subsanable puesto que sobre los mismos inmuebles ya había recaído resolución previa del TEARG ordenando la retroacción para subsanar el mismo error y, además, en otros procedimientos previos, para los mismos inmuebles, y asociados a la sucesión hereditaria de otros miembros de la familia, había sucedido exactamente lo mismo.

Mantiene que ese defecto (falta de visita del peritoal inmueble para su valoración) ya tuvo lugar tanto durante la sucesión hereditaria de su abuela Victoria (a su padre, Jose Carlos, su único hijo) como durante la sucesión hereditaria, en sus primeros pasos, de su padre, por parte de los tres hermanos Diego Jose Carlos, de manera que habría dos procedimientos previos anulados por falta de motivación en la comprobación de valores y por falta de visita de perito a los inmuebles.

Defecto que sucede exactamente igual con motivo del procedimiento de comprobación de valores para la sucesión hereditaria de su hermano Jose Carlos.

Señala en su demanda que los inmuebles objeto de esta comprobación son los mismos que los valorados en el procedimiento anterior de manera que la Administración ha repetido idéntico defecto, a sabiendas del parecer puesto de manifiesto por el TEARG en resoluciones previas, así que no concurriría una circunstancia nueva, cambio de estado, reforma ni alteración catastral, sino que se trataría de los mismos inmuebles e idénticos sujetos pasivos, en un caso por herencia de su padre y en el segundo por herencia de su hermano.

De ahí que no se pueda calificar, a su juicio, cono un defecto formal que pueda dar lugar a la retroacción de actuaciones sino que se trata de un error material que debe conducir a la anulación de la resolución del TEARG aquí discutida por reiteración de ese mismo error.

En definitiva, sostiene que la retroacción ordenada es contraria a derecho y el defecto insubsanable al haberse reiterado y por ello no cabe retroacción sino anulación total (del expediente en su conjunto).

Recuerda la jurisprudencia del TS que declara obligatoria la visita del perito ( SSTS de 04.07.2023 rec 7756/2021, 24.06.2025 rec 6908/2023, y más reciente de 17.09.2025); y añade que la resolución estimatoria anterior, sobre los mismos inmuebles, constituyó un acto propio vinculante, que impide a la administración actuar contra sus decisiones previas cuando concurren idénticos datos. Mantiene que repetir ese error demuestra arbitrariedad y fraude de procedimiento. Con la consiguiente vulneración de los principios de seguridad jurídica y de prohibición de la arbitrariedad.

Para sustentar su conclusión de que ese defecto, para este caso, no puede ser subsanado, cita varias SsTSXG, de 10.05.2012, 01.02.2019 y 13.11.2020 que niegan la retroacción cuando implica dar a la Administración una nueva oportunidad para completar la valoración.

Los argumentos jurídicos que sirven a la demanda son los que siguen:

1.- Retroacción contraria a Derecho al responder a un defecto insubsanable.

2.- Improcedente subsanación indefinida del defecto en la valoración asociado a esa falta de visita del perito, que se sucede para idéntico inmueble hasta en tres procedimientos diferentes (error material por reiteración de error previo)

3.- Vulneración del principio de seguridad jurídica y la doctrina de los actos propios.

II.-Contestaciones a la demanda.

En su contestacióna la demanda la letrada de la Xuntadescribe el debate como doble, en ambos casos relacionado con la apreciación del defecto formal advertido por el TEARG en el expediente (falta de motivación en la valoración por falta de visita del perito al inmueble objeto de comprobación y retroacción de actuaciones por aplicación de la doctrina jurisprudencial del "doble tiro")

Mantiene que el art. 239.3 . LGT obliga al TEARG a esa anulación por mandato legal y también a la retroacción de actuaciones, que se ha de acordar necesariamente con respecto al punto en que ha tenido lugar el defecto (en este caso la emisión del dictamen de valoración) de manera que si bien no se habilita para cambiar el método de valoración, de todos modos sí que el perito puede decidir cambiar el método de valoración, de ahí que haya que considerar el defecto como "formal" y asumir como una solución correcta la del TEARG (avalada además por un buen número de Sentencias de esta misma Sala, como la de 31.10.2024 PO 15341/2024).

En su contestaciónel Letrado de la Abogacía del Estadoinsiste en que la anulación de las liquidaciones de ATRIGA por un defecto de motivación en la valoración causante de indefensión con retroacción de actuaciones al amparo del art. 239.3 . LGT es un vicio o defecto de anulabilidad de esas liquidaciones, que tiene que considerarse "formal" y a su vez obliga a declarar correcta la decisión de retrotraer (invoca idéntica respuesta, de esta Sala, en STSXG de 31.10.2024, PO 15341/2024).

De lo que deduce el acierto de las resoluciones impugnadas.

III.-Antecedentes del caso.

Del expediente a revisar y de la documental adjunta a la demanda se deducen una serie de hechos o antecedentes fácticos que suceden dentro de diversos expedientes liquidatorios del mismo concepto (ISD para la herencia de diversos miembros de la misma familia, en sucesión descendente y herencias sucesivas), que afectan a los mismos bienes, pertenecientes primero a la herencia dejada por la abuela de Diego, después la dejada por su padre y por último, la herencia de su hermano Jose Carlos, a quien sucede Diego en lo que aquí interesa:

1.-Por acuerdo de 10.02.2006la oficina gestora competente le notifica a los herederos de Victoria (abuela del recurrente, fallecida en el año 2003) la finalización del procedimiento de comprobación tramitado en el expediente correspondiente a su sucesión testamentaria, adjuntando informes periciales de los que resulta un valor real de los bienes y derechos de la herencia de 1.443.270,64 €.

Se practica la liquidación NUM002 por importe de 325.468,56 euros, girada sobre una base imponible comprobada de 1.486.568,76 euros.

Frente a esa resolución el obligado tributario (el padre del recurrente, Jose Carlos) formula reclamación económico-administrativa que se tramita con el nº NUM003, y que el TEARG estima en resolución de 23.07.2009 por la que anula el acto administrativo impugnado por falta de motivación de la comprobación de valores (asociada a la falta de visita del perito encargado de esa valoración a los inmuebles).

Esa resolución del TEARG se remite a la oficina gestora el 02.10.2009 para su cumplimiento, después de notificársela al reclamante el 10.09.2009.

2.-El 18.08.2010 fallece Jose Carlos (padre del recurrente) y por acuerdo notificado el 22.01.2013 la oficina gestora comunica propuestas de valoración y liquidación a sus herederos donde se trata de subsanar el defecto formal apreciado por el TEARG con respecto a ese expediente (de su abuela, una vez fallecido el Sr. Jose Carlos) frente a las que los herederos de Jose Carlos formulan alegaciones por escrito de 11.02.2013.

3.-En resolución de 19.03.2013la Administración decide notificar a cada uno de los tres herederos del sujeto pasivo inicial (herencia de Victoria) la liquidación sustitutiva NUM004 practicada a cargo de Jose Carlos por importe de 431.896,64 € (141.236,57 € corresponden a intereses de demora girados desde el 18.03.2004 hasta el 19.03.2013) dividiendo la deuda entre ellos y adjuntando tres cartas de pago por importe cada una de 143.965,55 €.

Los tres formulan sendos recursos de reposición (por escritos de 19.04.2013) reservándose el derecho a promover tasación pericial contradictoria.

El Departamento de Gestión Tributaria estima en parte sus recursos, anula la liquidación impugnada y practica liquidación sustitutiva por importe de 273.410,33 euros (21.102,28 € en concepto de intereses de demora, ahora girados desde el 18.03.2004 hasta el 02.12.2005); a la liquidación se acompañan tres nuevas cartas de pago por importe, cada una, de 91.136,77 euros.

Los interesados formulan reclamaciones económico-administrativas (nº NUM005, NUM006 y NUM007) frente a esa liquidación, reservándose de nuevo el derecho a promover tasación pericial contradictoria y alegando prescripción que trae causa de la caducidad del procedimiento; en forma subsidiaria reiteran defectos formales, incluida la falta de motivación de la comprobación de valores.

Esas reclamaciones fueron estimadas en parte en resolución de 06.04.2017 (por falta de motivación de la valoración de los bienes, ordenando la retroacción del procedimiento). Se notifica a los reclamantes el 25.04.17, y a la oficina gestora para su ejecución el 16.05.2017.

En ejecución de esa resolución la oficina gestora notifica nuevas propuestas los días 1, 4 y 12.09.2017 con un valor comprobado de los bienes y derechos de 5.565.185,52 euros, mediante dictamen de peritos que usa el método comparativo de muestras de valor.

En escrito de 14.09.2017 los interesados formulan alegaciones frente a esas propuestas indicando que no se ha cumplido con la resolución del TEARG y que existe falta de motivación.

Sus alegaciones se desestiman en acuerdo de la oficina gestora que dicta tres liquidaciones definitivas: por importe de 41.078,56 € (nº NUM008), y otras dos, cada una por importe de 108.605,63 euros (las nº NUM009 y NUM010). Esas liquidaciones se notifican los días 2 y 03.11.2017.

4.-La liquidación nº NUM011 por importe de 108.605,63 euros (correspondiente a Jose Carlos) se divide y se notifica a Adela y a Diego los días 2 y 03.11.2017 en calidad de herederos y sucesores de la deuda de su hermano, fallecido el 17.04.2016habiendo otorgado testamento en que, tras legar a su hermano Diego todos los bienes que el testador tuviera fuera de España, en el remanente instituía herederos en la totalidad de sus bienes, derechos y acciones, por iguales partes a sus dos hermanos Diego y Adela.

En consonancia con esa sucesión, la liquidación se divide por un importe respectivo de 54.302,83 euros para cada uno de los dos hermanos ( art. 35.7. LGT) .

Los herederos habían presentado las correspondientes autoliquidaciones del ISD haciendo constar unas bases liquidables de 450.862,24 euros y de 1.034.015,89 euros e ingresando unas cuotas de 160.280,21 euros y de 466.347,84 euros.

Frente a los acuerdos del órgano gestor, y al amparo del art. 241.ter de la LGT los obligados tributarios (los dos hermanos, Adela y Diego) interponen sendos recursos el 23.11.17 alegando: 1) caducidad del procedimiento; 2) prescripción; y 3) falta de motivación del incremento del valor declarado de los bienes incumpliendo la resolución del TEAR. Indican que se reservan el derecho a promover tasación pericial contradictoria.

5.-El TEARG resuelve esos recursos contra la ejecución (formulados el 23.11.2017) rechazando las alegaciones sobre caducidad y prescripción pero reconociendo de nuevo una falta de motivación asociada al mismo defecto ya referido. Señala: "...este Tribunal entiende que, anuladas dos comprobaciones de valor por falta de motivación, no procede la realización de una tercera y por tanto, procede anular la que ahora es objeto de impugnación, así como las liquidaciones practicadas confirmando el valor declarado en su día por los sujetos pasivos."

6.-A su vez, en el expediente que se sigue con motivo de la sucesión de uno de los hermanos Diego Jose Carlos ( Jose Carlos, fallecido en abril de 2016), la Administración inicia un procedimiento de comprobación limitada y de comprobación de valores que incrementa el valor declarado de once bienes inmuebles del causante mediante el medio previsto en el art. 57.1.e) LGT (dictamen de perito) aplicando la Orden de 28.12.2015 de la Consellería de Facenda que regula los medios de comprobación del valor de los bienes inmuebles que se utilizarán, de los previstos en el art. 57 de la LGT en el ámbito de los ISD, ITAJD.

Los días 3 y 30.12.2019 se notificaron a los obligados tributarios unas propuestas de liquidación sobre unas bases liquidables de 771.210,34 € y de 1.354.364 euros.

Formuladas alegaciones que resultaron parcialmente acogidas, minorándose el valor de uno de los bienes inmuebles, se notifican liquidaciones provisionales nº NUM012 y NUM013 con unas deudas a ingresar una vez deducidas las cuantías autoliquidadas y adicionados los intereses de demora, de 157.200,11 euros y 179.657,26 euros.

Frente a esos acuerdos los hermanos Diego Jose Carlos ( Adela y Diego) formularon sendos recursos de reposición que se les desestimaron; y el 22.07.2021 formularon reclamaciones económico administrativas donde manifestaban su disconformidad con las liquidaciones practicadas solicitando la puesta de manifiesto de los expedientes.

El 22.02.2022 formularon alegaciones argumentando caducidad y prescripción, error formal y falta de motivación de la comprobación de valores, error a la hora de calcular el ajuar doméstico de acuerdo con la jurisprudencia reciente del TS y error en el cálculo de los intereses de demora; y con fecha 29.02.2024 el TEARG estimó parcialmente sus reclamaciones por falta de motivación de la comprobación de valores, "al no haberse procedido a la visita de los inmuebles, ordenando retroacción de actuaciones."

La resolución se les notifica el 25.03.2024.

Los interesados formulan recursos de reposición frente a ella en escritos de 22.04.2024 exponiendo que la falta de motivación del informe pericial de la Administración ocasionada por la falta de visita del perito no constituye un simple defecto formal que pueda motivar una estimación con retroacción de actuaciones.

7.-En resolución de 30.10.2025 el Tribunal Económico administrativo Central desestima el recurso de alzada. Esta es la resolución aquí discutida.

IV.- Respuesta al recurso.

Los hechos de los que partir no se ponen en duda por las partes; ni siquiera esos antecedentes para idénticos inmuebles y hasta (aparentemente) los mismos sujetos pasivos, que se pueden leer en el apartado III de esta Fundamentación y que dan cuenta de varias liquidaciones anuladas por el mismo defecto, giradas por idéntico concepto (ISD), para lo que aparenta ser la misma masa hereditaria.

Tampoco se pondría en duda, siquiera por los letrados de la Administración estatal y de la autonómica, que esos defectos (tasación inmotivada) sucedieron en dos expedientes liquidatorios previos al de litis para el mismo impuesto con respecto a los mismos bienes (aunque para sucesiones hereditarias diversas: primero de la abuela de Diego, después de su padre, finalmente de su hermano).

En todos los casos por la misma causa: la falta de visita de perito al inmueble y consiguiente falta de motivación del dictamen pericial destinado a su valoración, que lleva consigo la falta de motivación de la liquidación girada.

La respuesta a idéntico defecto, ya para este expediente, fue la misma de los dos anteriores: el TEARG anula la liquidación por falta de motivación del informe pericial de valoración del bien que se traslada después a una falta de motivación de la liquidación a causa de la ausencia de visita personal del perito al bien a tasar sustentada en la respuesta jurisprudencial del TS sobre el particular ( STS de 04.07.2023 y 24.06.2025 rec 7756/2021 y 6908/2023).

Por lo que se refiere a si es o no posible acordar esa retroacción de actuaciones cuando no fue solicitada ni directa ni indirectamente por los interesados, también existe una respuesta reiterada del TS que la considera correcta a pesar de las resoluciones de la doctrina administrativa en contra (Resolución de 30.10.2023 del TEAC rec 304-21). Así lo ha declarado definitiva y rotundamente la Sala 3ª en Sentencias como la de 27.06.2023 (rec 7667/2021, FJ 6º).

El debate que se suscita para este caso concreto es otro: si ese defecto continúa siendo subsanable al constar que sobre los mismos inmuebles ya había recaído antes resolución previa del TEARG ordenando la retroacción de actuaciones para subsanar el mismo error (en otros dos procedimientos previos de la misma familia y para los mismos inmuebles).

La demanda concluye literalmente: "la falta de visita del perito en el procedimiento de comprobación de valores no consiste en un error formal que pueda dar lugar a la retroacción de actuaciones sino que se trata de un error material por reiteración en el mismo error."

Sostiene la parte actora que en tanto los inmuebles objeto de esta comprobación (de litis, por la sucesión del hermano del recurrente) son los mismos que los valorados en dos procedimientos anteriores (sucesión hereditaria del padre del recurrente, heredero a su vez de la abuela del recurrente, expediente en que también se produjo ese mismo defecto), la administración ha repetido idéntico vicio ya declarado ilegal mediante resolución del TEAR y "no concurre circunstancia nueva, cambio de estado, reforma ni alteración catastral, se trata de exactamente los mismos inmuebles y además los mismos sujetos pasivos, en un caso por herencia de su padre y en el segundo caso por herencia de su hermano"

El demandante define ese defecto como un "error material por reiteración en el mismo error".A continuación sostiene que la resolución del TEARG vulnera, por ese motivo, la doctrina de los actos propios y el principio de confianza legítima. Indica: "la administración ya fue corregida por este defecto. Repetir el error demuestra arbitrariedad y fraude de procedimiento."

Sobre la base de ese alegato sustenta su petición de que se anule la resolución del TEAR en la parte que ordena la retroacción y en consecuencia "se anule en su integridad el procedimiento de comprobación de valores y la liquidación derivada del mismo".

Su tesis no se compadece con la jurisprudencia del Tribunal Supremo ( STS núm. 1811/2020, de 22 de diciembre ; STS núm. 499/2020, de 22 de julio ),sobre la que se sustenta la respuesta de esta misma Sala gallega a idéntico supuesto, según la cual la retroacción de actuaciones es procedente cuando se trata de subsanar defectos formales que hayan impedido al contribuyente ejercer adecuadamente su derecho de defensa (es el caso de la falta de visita del perito)

Al contrario de lo que afirma la demanda, la retroacción acordada no vulnera el principio de seguridad jurídica ni el de interdicción de la arbitrariedad (no se ha demostrado que esté desoyendo el transcurso del plazo prescriptivo de la acción de la Hacienda para liquidar el impuesto, y tampoco que se haya provocado una indefensión al contribuyente por desconocer las razones por las que se acuerda).

Si el vicio es formal, conforme al artículo 239.3 LGT ,el TEAR además de anular el acto tiene que retrotraer las actuaciones al momento en que se produjo el defecto. Mientras que si este es de carácter material o de fondo, no cabe la retroacción ( STS 22.07.2021, recurso 499/2020 ).

La retroacción de actuaciones está prevista en la norma (como decisión obligada para responder a este tipo de vicio) con la intención de reparar quiebras formales que hayan causado indefensión al obligado tributario, siendo en ese caso necesario volver atrás para subsanarlas; no es una vía apta para corregir defectos sustantivos, por lo que si no hay quiebra formal alguna y la instrucción está completa -o no lo está por causas imputables a la Administración-, no cabe retrotraer para que rectifique, por ese cauce, la indebida fundamentación jurídica de su decisión.

La tesis que propugna la demanda se aparta de esa jurisprudencia constante del TS, sobre la que se asienta también la respuesta de esta Sala, en STSXG de 31.10.2024, PO 15341/2024, donde se distingue entre la inidoneidaddeclarada del método empleado por la administración para determinar el valor real del bien (que podría integrar un vicio sustantivo, material) de una falta de motivación como la que ha apreciado el TEARG en su resolución a la que se le ha venido atribuyendo, siempre, en consonancia con la Sala 3ª, la condición de defecto de forma.

La jurisprudencia que cita la STSXG de octubre de 2024 ( SSTS de 11.06.2019, 22.12.2020 y 14.03.2024), parte de la inexistencia de nulidad (como vicio máximo para la anulación de la liquidación) en los casos de falta de motivación por el motivo de referencia (falta de visita técnica al inmueble), en el entendido de que el supuesto no encaja en ninguno de los que presenta el art. 217.7. LGT, de manera que tratándose de un vicio de anulabilidad no desvirtúa los efectos interruptivos de la prescripción.

En consecuencia, hay que decir, para este caso, que el TEAR cumple con una de las formas que puede adoptar su resolución, descritas en el artículo 239.3 LGT ,cuando responde a una reclamación económico administrativa, y lo hace en tono coincidente con la respuesta obligada según esa norma:

"La resolución podrá ser estimatoria, desestimatoria o declarar la inadmisibilidad. La resolución estimatoria podrá anular total o parcialmente el acto impugnado por razones de derecho sustantivo o por defectos formales.

Cuando la resolución aprecie defectos formalesque hayan disminuido las posibilidades de defensa del reclamante, se producirá la anulación del acto en la parte afectada y se ordenará la retroacción de las actuacionesal momento en que se produjo el defecto formal..."

Se trata así de una actuación válida tendente a subsanar un defecto formal, conforme a Derecho.

En relación con la motivación insuficiente, la jurisprudencia del Tribunal Supremo ha reiterado que, cuando la Administración se aparta del valor declarado por el contribuyente, debe justificar suficientemente las razones técnicas y fácticas que sustentan el nuevo valor asignado [ STS de 29.03.2012, que exige que el dictamen pericial contenga los elementos necesarios para que el contribuyente pueda comprender y, en su caso, impugnar el criterio administrativo; STS de 21.01.2021 y 04.07.2023, que insisten en que la motivación debe ser suficiente para permitir el ejercicio del derecho a la tasación pericial contradictoria].

Ninguna de esas Sentencias castiga ese defecto con la declaración de nulidad radical (asociada a un vicio sustantivo) de todo el procedimiento; antes bien, refieren una consecuencia diferente: la anulabilidad, con retroacción de actuaciones para que se subsane el defecto formal conforme al principio de conservación de los actos administrativos.

Sobre el tipo de defecto que se achaca a la ausencia de visita técnica al inmueble en la jurisprudencia del TS hay que recordar que lo define la Sala 3ª como un defecto formal relevante cuando se emplea el medio de comprobación de valores previsto en el artículo 57.1.e) de la LGT ,esto es, el dictamen de peritos de la Administración.

El artículo 27 del Decreto Legislativo 1/2011, de 28 de julio, por el que se aprueba el texto refundido de las disposiciones legales de la Comunidad Autónoma de Galicia en materia de tributos cedidos por el Estado, prevé:

" Uno. Para efectuar la comprobación de valores, la Administración tributaria podrá utilizar, indistintamente, cualquier medio de los contemplados en el artículo 57 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, general tributaria ..."

Por su parte, la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, prevé en el artículo 57 :

" 1. El valor de las rentas, productos, bienes y demás elementos determinantes de la obligación tributaria podrá ser comprobado por la Administración tributaria mediante los siguientes medios:

a) Capitalización o imputación de rendimientos al porcentaje que la ley de cada tributo señale.

b) Estimación por referencia a los valores que figuren en los registros oficiales de carácter fiscal.

Dicha estimación por referencia podrá consistir en la aplicación de los coeficientes multiplicadores que se determinen y publiquen por la Administración tributaria competente, en los términos que se establezcan reglamentariamente, a los valores que figuren en el registro oficial de carácter fiscal que se tome como referencia a efectos de la valoración de cada tipo de bienes. Tratándose de bienes inmuebles, el registro oficial de carácter fiscal que se tomará como referencia a efectos de determinar los coeficientes multiplicadores para la valoración de dichos bienes será el Catastro Inmobiliario.

c) Precios medios en el mercado.

d) Cotizaciones en mercados nacionales y extranjeros.

e) Dictamen de peritos de la Administración.

f) Valor asignado a los bienes en las pólizas de contratos de seguros.

g) Valor asignado para la tasación de las fincas hipotecadas en cumplimiento de lo previsto en la legislación hipotecaria.

h) Precio o valor declarado correspondiente a otras transmisiones del mismo bien, teniendo en cuenta las circunstancias de éstas, realizadas dentro del plazo que reglamentariamente se establezca.

i) Cualquier otro medio que se determine en la ley propia de cada tributo...".

El método empleado en este expediente fue el dictamen de peritos (letra e) del artículo 57.1. LGT ).No se ha evidenciado que ese método (el empleado en este caso) fuera inidóneo. Distinto es que se produjera en las circunstancias que se dicen y sin visita técnica al inmueble, como reconoce el propio TEARG.

Con respecto a las consecuencias (error material por reiteración, según la demanda) que debería tener en este caso la anulación de liquidaciones previas fundadas en vicios formales que hayan causado indefensión, especialmente si hablamos de la reiteración del mismo defecto formal (falta de visita técnica al inmueble), existe lo que se conoce como la doctrina del "doble tiro" según la cual si se han dictado dos liquidaciones anuladas por defectos formales la Administración no puede practicar una tercera, lo que también haría incorrecta la decisión de retrotraer, por tercera vez, pues estaría repitiendo el error.

Esa doctrina, llamada del doble tiro, que recientemente ha reforzado el TS en Sentencias como la de 29.09.2025 (rec 413/2023) se aplica a la repetición de liquidaciones para idéntico procedimiento y por tanto hecho imponible; lo que en el caso del ISD se traduce en la misma transmisión "mortis causa" anulada(máximo dos veces), y las herencias sucesivas -como la aquí tratada--generan hechos imponibles distintos que tributan de forma independiente.

La reiteración del mismo error, en dos expedientes anteriores, que es cierto que sucede en este caso, no se identifica con los casos a los que sería aplicable la llamada doctrina del "doble tiro", porque no hablamos exactamente de la misma herencia, tampoco exactamente de los mismos sujetos pasivos u obligados tributarios: en el caso de la liquidación que se gira por la herencia del hermano del recurrente (lo serían sus dos hermanos) y para el caso de la herencia de su padre (al menos inicialmente los sujetos pasivos incluirían al hermano después fallecido, a Jose Carlos); pero es que definitivamente el hecho imponible es diverso. Lo que grava el ISD es la transmisión, en este caso "mortis causa", por fallecimiento del causante y el impuesto se devenga en la fecha en que tiene lugar ese fallecimiento.

Cada fallecimiento, con su consiguiente transmisión mortis causa,en caso de que se produzca, debe generar la tramitación de un procedimiento nuevo, cuyo hecho imponible no coincide con los que pudieran afectar a idénticos bienes sujetos a herencias sucesivas en el mismo ámbito familiar; de manera que podrán coincidir concepto tributario (ISD), incluso aparentemente sujetos pasivos u obligados tributarios -aunque no en todo-en una comparativa entre unos y otros expedientes, y los inmuebles a los que afectó esa valoración inmotivada (que es el error repetido en este caso por dos veces), pero no el hecho imponible que define el expediente. De manera que no ha tenido lugar esa doble reiteración del mismo error para la misma herencia que podría conducir a la aplicación de esa doctrina.

En definitiva, y por lo expuesto, procede desestimar el recurso con declaración de la conformidad a derecho de la resolución recurrida.

V.- Costas procesales.

Es posible apreciar en el caso dudas de Derecho que invitan a evitar condena en costas ( art. 139-1 LJCA).