Sentencia Contencioso-Administrativo 599/2025 Tribunal Superior de Justicia de A Coruña. Sala de lo Contencioso-Administrativo. Sección de Casamiento, Rec. 15084/2024 de 25 de septiembre del 2025

PRIMERO.-Se impugna en el presente procedimiento ordinario la resolución dictada por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Galicia, en fecha 24 de noviembre de 2023, en la reclamación económico - administrativa interpuesta por don Ignacio contra la liquidación provisional dictada por la Dependencia Regional de Gestión Tributaria de la Axencia Tributaria de Galicia, en relación al Impuesto sobre el Patrimonio del ejercicio 2014, por un importe de 60.227,91 euros.

Se alega, como primer motivo de impugnación, la prescripción del derecho de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria a liquidar la deuda por el transcurso del plazo de 4 años previsto en el art. 66 de la Ley General Tributaria.

A fin de centrar el debate conviene recapitular sobre los distintos hitos que jalonan el expediente administrativo.

Así, consta que el 25/6/2015 el aquí recurrente presentó la declaración del Impuesto sobre el Patrimonio relativa al ejercicio 2014, por obligación personal, resultando una cuota a ingresar de 11.954,82 euros.

El 10/7/2018 insta a la Axencia Tributaria de Galicia (ATRIGA) "una solicitud de rectificación y consiguiente devolución del IP/2014 habida cuenta que, con fecha 2/12/2015, el luso Ministerio de Finanças e da Administraçao Pública certificó ... mi condición de residente fiscal en Portugal durante el ejercicio 2014; todo ello en los términos previstos en el artículo 4 del Convenio hispano-luso para evitar la Doble Imposición".

Ante esa petición, la ATRIGA requirió el 24/05/2019 que justificara que "los bienes y derechos de los que es titular y de los que solicita rectificación, no radican en territorio español, que no son ejercitables o se tengan que cumplir en territorio español. Así mismo, se solicita el justificante de pago del impuesto de patrimonio de la declaración que se recoge en "identificación de documento".

Este requerimiento se atendió por el obligado mediante escrito presentado el 07/06/2019.

Con fecha de registro de salida del 14/10/2020, la ATRIGA reconoce la devolución íntegra de lo en su día ingresado (11.954,82euros), procediendo a la ejecución efectiva de tal reembolso.

En dicho escrito se indica que:

"A la vista de la documentación aportada por el obligado tributario que acredita que su residencia fiscal en el año 2014 estaba en Portugal, se procede a la devolución del ingreso efectuado en esta administración de 11.954,82 euros y se indica que este órgano no es competente para resolver el escrito de rectificación por ser el obligado sujeto pasivo por obligación real. La Administración competente, en este caso, es la Agencia Estatal de Administración Tributaria. Por eso no cabe admitir el escrito de rectificación. Deberá instar la rectificación de la autoliquidación ante el órgano competente" (sic).

Entiende el Tribunal Económico Administrativo Regional de Galicia que el escrito del recurrente de " 10/7/2018, sólo puede calificarse como una solicitud de rectificación de la autoliquidación presentada en su momento; al cual debemos atribuir plenos efectos en cuanto a la interrupción de la prescripción del derecho de la administración a determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación, según recoge el art. 68.1,c) de la LGT (Por cualquier actuación fehaciente del obligado tributario conducente a la liquidación o autoliquidación de la deuda tributaria)." (sic).

A título ilustrativo, conviene traer a colación la sentencia de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Supremo nº 355 /2022 de 21 de marzo, dictada en sede del recurso de casación 2221/2020 (ECLI:ES:TS:2022:1144) y en cuya fundamentación jurídica se recoge lo siguiente:

" 6.-En cualquier caso, como decimos, el marco fáctico y jurídico del recurso nos conduce, necesariamente, a tener en consideración los antecedentes citados, en particular, el tenor y las conclusiones de la resolución del TEAC de 5 de marzo de 2014, siendo, a partir de aquí, cuando surge la necesidad de determinar si la notificación de las actuaciones de comprobación e investigación, por la delegación de La Rioja de la AEAT, interrumpió o no la prescripción.

La solución se encuentra en la jurisprudencia relativa a que los actos tributarios anulables son susceptibles de interrumpir la prescripción, jurisprudencia que ha sido puesta de manifiesto por las partes, por la resolución económico- administrativa y, por supuesto, por la propia sentencia impugnada.

A los efectos de los artículos 66.a) y 68.1.a) LGT , en particular, si el derecho de la Administración para liquidar el IRPF de Dª Sonia estaba prescrito como consecuencia de anularse la primera liquidación o si, por el contrario, el inicio de las actuaciones inspectoras que se notificaron el 9 de junio de 2009 mantuvo, pese a su anulación, la virtualidad de interrumpir dicho plazo de prescripción, nuestra jurisprudencia reafirma esta segunda posibilidad por cuanto sólo cabe negar efectos de interrupción de la prescripción a los actos nulos de pleno derecho, no a los meramente anulables, tal y como se desprende, además de la ya citada sentencia de 20 de abril de 2017, recurso 977/2016 , en la que se fundamenta la sentencia recurrida, de otras muchas, entre las que cabe citar las sentencias de 11 de febrero de 2010 (rec. 1707/03, ECLI:ES:TS:2010:2013), de 20 de enero de 2011 (casación para la unificación de doctrina 120/05, ECLI:ES:TS:2011:756 ), de 24 de mayo de 2012 (rec.6449/09, ECLI:ES:TS:2012:3601 )o de 29 de junio de 2015 (rec. 3723/2014, ECLI:ES:TS:2015:2875 ),expresando esta última lo siguiente:

"[l]os efectos ex tunc de la declaración de nulidad de pleno derecho de un acto administrativo permiten la ficción jurídica de considerarlo inexistente, mientras que no sucede lo mismo con su anulación como consecuencia de estar afectado de un vicio determinante de anulabilidad, porque sus efectos son ex nunc.

Tanto en la Ley General Tributaria de 1963 como en la vigente de 2003 la interrupción de los plazos de prescripción se produce por cualquier acción de la Administración, no por cualquier acción "válida" de la Administración tributaria. Esta opción del legislador podrá compartirse o no, pero encuentra su razón de ser en la naturaleza extintiva de la prescripción, que reclama la inacción de la Administración tributaria, sea real (ausencia de acción) o fruto de una ficción jurídica (nulidad de pleno derecho del acto, que permite fingir su inexistencia, equiparándose así a la ausencia de acción)."

7.-Descrita la anterior jurisprudencia, importa destacar que la parte recurrente viene a relativizar su aplicación en el presente caso al considerar que "resulta irrelevante el grado de invalidez que se aprecie sobre la actuación realizada por la administración incompetente. Esas actuaciones tempranas o prematuras de una administración que carece de competencia no pueden desplegar más efectos que los previstos en el Concierto Económico y, en este sentido, nada se dice en él sobre que la administración incompetente pueda actuar, al margen del procedimiento de cambio del domicilio fiscal, sobre un sujeto pasivo que queda extramuros de su esfera competencial y mucho menos que dichas actuaciones interrumpan la prescripción, salvo que estemos en el caso específicamente dispuesto del art. 66.Dos"; y también por cuanto, en su opinión, "la doctrina jurisprudencial que fundamenta el fallo desestimatorio contenido en la sentencia recurrida y que ampara la atribución de efectos interruptivos a esa actuación inicial de la AEAT incompetente, posteriormente anulada, no puede resultar de aplicación y extrapolación a un caso como el que ventila en esta casación [...]"

En este sentido, considera que la sentencia del Tribunal Supremo de 20 de abril de 2017, recurso 977/2016 -a la que alude la sentencia recurrida para argumentar la desestimación del recurso-, no se aplica en el presente caso, en síntesis, porque en el momento de realizar la actuación prematura por una administración incompetente, la LGT no resultaba de aplicación respecto del sujeto pasivo foral ni existía una relación jurídico-tributaria entre la AEAT y dicho sujeto foral; porque el art. 68.1 a) LGT expresamente señala que la prescripción se interrumpe por cualquier acción de la Administración tributaria sin que antes de que se trasladase el domicilio fiscal, la AEAT tuviera la condición de Administración tributaria respecto del sujeto pasivo foral, ni éste reunía la condición de obligado tributario en el sentido del art. 35.1 LGT ; y, porque la única relación que podía mantener el sujeto pasivo foral con la AEAT venía regulada por el Concierto Económico, mientras que la jurisprudencia invocada no pivota sobre las reglas del Concierto Económico sino que se basa en el art. 68.1 la LGT .

8.-A partir de lo que se acaba de expresar y sin perjuicio de que, evidentemente, la parte recurrente parece oponerse a esa jurisprudencia -que, en definitiva, avala la interrupción de la prescripción como consecuencia de la mera anulabilidad-, no parece, sin embargo, combatirla desde una perspectiva sustancial o intrínseca toda vez que, sus argumentos se centran en poner de manifiesto que, aquí resulta irrelevante el grado de invalidez y que, además, dicha jurisprudencia no resulta aplicable.

Ahora bien, la argumentación del escrito de interposición desenfoca las circunstancias del caso pues, como hemos expresado, niega la aplicación de dicha jurisprudencia, básicamente, porque vendría referida a los actos de la misma Administración pública, circunstancia ésta que, en opinión de los recurrentes, no se produce aquí al aparecer involucradas dos Administraciones públicas diferentes, la estatal y la foral y, porque -sigue argumentando- se basa únicamente en la interpretación de la LGT, mientras que aquí la norma aplicable es la Ley del Concierto Económico.

9.-Pues bien, a los efectos pretendidos por la parte recurrente, esto es, con la finalidad de excluir una jurisprudencia que, en su opinión, solamente resulta aplicable en el ámbito de la misma Administración pública, entendemos que no cabe hablar aquí de un "conflicto" entre dos Administraciones distintas (la AEAT y la Hacienda de la Comunidad Autónoma del País Vasco).

Debe tenerse presente que la Ley del Concierto Económico se aplicó únicamente para determinar el domicilio de la contribuyente fallecida, por lo que, en consecuencia, no parece que en el presente caso dicha norma genere ningún tipo de controversia.

En efecto, en este tipo de situaciones, el Concierto Económico siempre ha de ser considerado para determinar el domicilio pues, entre otras razones, la circunstancia de que un contribuyente se encuentre domiciliado en el País Vasco no comporta de forma automática y directa la atribución de la competencia a su Hacienda, pues dicha atribución dependerá también, entre otras circunstancias, del volumen de operaciones en el ejercicio anterior y del lugar de realización de tales operaciones a partir de determinados porcentajes.

Pues bien, con base en el Concierto Económico, se entendió que el domicilio de la finada se encontraba en territorio común. En ningún momento hubo controversia con la Hacienda de la Comunidad Autónoma del País Vasco "que prestó su aquiescencia" y, dentro del territorio común, se consideró que el domicilio estaba en La Rioja.

Por lo demás, también sobre la base del Concierto Económico se acordó el efecto retroactivo del cambio de domicilio. Como expone la parte recurrente, básicamente son dos las vías que proporciona la Ley del Concierto para su delimitación: por un lado, la conformidad entre las Administraciones públicas sobre el cambio de domicilio y la fecha a que se retrotraen los efectos (art 43.9 );por otro lado, ante la falta de conformidad, debe acudirse a la Junta Arbitral (art 66. Dos), lo que comporta el planteamiento del conflicto.

Del análisis de los antecedentes no parece que, en el presente caso, llegara a plantearse ningún conflicto ante la conformidad de todas las Administraciones públicas pues, recordemos una vez más, la Hacienda de la Comunidad Autónoma del País Vasco prestó su aquiescencia a la rectificación del domicilio.

En este escenario, carece de justificación la invocación del art 66. Dos, del Concierto que expresa -"cuando se suscite el conflicto de competencias, las Administraciones afectadas lo notificarán a los interesados, lo que determinará la interrupción de la prescripción y se abstendrán de cualquier actuación ulterior"-, pues esa previsión no resulta aquí aplicable, desde el momento que la norma se refiere a la relación entre dos Administraciones tributarias diferentes, esto es, la Hacienda foral y la AEAT y, aun así, sólo se aplica cuando se suscite el conflicto de competencias entre ambas.

10.-En consecuencia, una vez determinado el domicilio de la finada y, por ende, que resultaba aplicable el régimen jurídico tributario común conforme a la propia Ley del Concierto, a partir de ese momento dicha norma deja de ser aplicable, emergiendo entonces el protagonismo de la Ley General Tributaria, toda vez que lo único que se trataba ya de determinar era si las actuaciones tributarias de 9 de junio de 2009 de la delegación de la AEAT de La Rioja -anuladas al impugnarse ante el TEAC la primera liquidación- sirvieron para interrumpir la prescripción a los efectos de la segunda liquidación, practicada por la misma Administración pública, esto es, la delegación de la AEAT de La Rioja, planteamiento al que, conforme hemos expuesto, debe responderse con la afirmativa.

QUINTO. - Contenido interpretativo de esta sentencia y resolución de las pretensiones deducidas en el proceso.

Con arreglo a lo que establece el artículo 93.1 LJCA ,procede, en función de todo lo razonado precedentemente declarar lo siguiente:

"Los actos de una Administración tributaria, incompetente a tenor del domicilio fiscal declarado, que hayan sido anulados en una resolución económico-administrativa firme y considerados por dicha resolución como meramente anulables, interrumpen la prescripción del derecho a liquidar, cuando con posterioridad a esas actuaciones tributarias el domicilio fiscal se rectificó con efectos retroactivos."

La sentencia impugnada resulta conforme con la doctrina que se acaba de exponer, circunstancia que fundamenta la desestimación del recurso de casación." (sic) .

En aplicación de este criterio al presente caso, la prescripción del derecho de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria se habría interrumpido por la reclamación de ingresos indebidos del aquí recurrente ante la Axencia Tributaria de Galicia , quien era competente ab initio, pues fue el propio demandante el que presentó su liquidación ante la Administración Tributaria Autonómica, sin perjuicio de que, con posterioridad , acreditara su residencia en Portugal con la consiguiente tributación por obligación real.

Por otra parte, tampoco se vulnera el principio de confianza legítima por el hecho de que la liquidación de la Axencia Tributaria de Galicia no coincida exactamente con la practicada por la Agencia Estatal de la Administración Tributaria por cuanto ésta no está vinculada por la autoliquidación practicada, amén de que, ya solo por el devengo de los intereses de demora no puede producirse la coincidencia en la cuota.

SEGUNDO.-Aduce el recurrente la procedencia de la aplicación de los límites previstos en el artículo 31. Uno de la LP que dispone:

Artículo 31. Límite de la cuota íntegra.

Uno. La cuota íntegra de este Impuesto conjuntamente con las cuotas del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, no podrá exceder, para los sujetos pasivos sometidos al impuesto por obligación personal, del 60 por 100 de la suma de las bases imponibles de este último.

De la propia literalidad de la norma se desprende que dicho límite se prevé para los sujetos pasivos sometidos al impuesto por obligación personal y no por obligación real.

Por ello y, teniendo en cuenta que el art. 14 de la Ley General Tributaria proscribe la analogía, no procede la aplicación del límite que se impetra.

TERCERO.-Por lo que respecta a las supuestas irregularidades en el cálculo de la cuota y, en concreto, en relación a la vivienda que constituye el domicilio del recurrente, sita en la localidad de Caminha ( Portugal ) y las participaciones en la sociedad lusa ALDEBARÁN , ya la propia resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Galicia hace una estimación parcial de la reclamación económico- administrativa.

En concreto, se dicte en la resolución recurrida " 1) señala que la oficina gestora debería haber omitido dos bienes a la hora de cuantificar su patrimonio, al no encontrarse dentro del ámbito del artículo 5.Uno.b) de la Ley 19/1991 del Impuesto sobre el Patrimonio cuando limita la sujeción por obligación real a " los bienes y derechos de que sea titular cuando los mismos estuvieran situados, pudieran ejercitarse o hubieran de cumplirse en territorio español".

En concreto, apunta a una vivienda sita en el nº DIRECCION000 valorada en 72.550 euros, y unas acciones de la sociedad lusa ALDEBARÁN cuantificadas en 66.600 euros.

Si bien no parece existir ninguna duda en el caso del inmueble, desconoce este Tribunal la condición de la entidad mencionada, por lo que emplazamos a la oficina gestora a verificar tal extremo, y ajustar en consecuencia la liquidación dictada excluyendo aquellos bienes que no cumplan la condición prevista en el art. 5. Uno.b) ya citado" (sic).

Es decir, el Tribunal Económico Administrativo Regional de Galicia estima parcialmente la reclamación y emplaza a la Agencia Estatal de la Administración Tributaria para que verifique si las participaciones sociales cumplen las condiciones del art. 5.Uno.b.

En consecuencia, será en la liquidación que se dicte en ejecución de la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Galicia en la que habrá de concretarse este extremo, quedando expedita al demandante la vía para reclamar , en vía económico -administrativa , contra dicha liquidación, si no estuviera conforme con la misma.

CUARTO.-En cuanto a la determinación de los intereses de demora, cuestiona el demandante el dies a quo fijado por la Agencia Estatal de la Administración Tributaria para su devengo (1.07.15) por entender que éste debería fijarse al 11.12.2020, fecha en que se dictó la liquidación provisional por la Agencia Estatal de la Administración Tributaria .

Para ilustrar la cuestión procede traer a colación la sentencia de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Supremo nº 24/2023 de 12 de enero, (ECLI ES:TS:2023:121) en cuya fundamentación jurídica se recoge lo siguiente :

" Consideraciones generales sobre los intereses de demora

Los intereses de demora que nos interesan (los abonados por la Agencia Tributaria al efectuar una devolución de ingresos indebidos, como consecuencia de una declaración judicial), tienen carácter indemnizatorio, puesto que tienen por objeto resarcir al acreedor (en este caso, los contribuyentes) por los daños y perjuicios derivados de haber tenido que realizar un ingreso que los tribunales han declarado indebido. Estos intereses, a tenor de lo dispuesto en el artículo 33.1 LIRPFF tienen la consideración de ganancias patrimoniales. Son indemnizaciones que se satisfacen por daños sobre derechos de contenido económico, de los cuales existen otras manifestaciones como es el caso de los intereses que se perciben como consecuencia en el retraso del abono del justiprecio de una expropiación.

No creemos que la solución deba ser diferente para el supuesto que ahora importa, por mucho que la propia administración tributaria sea causante de la lesión de los derechos económicos del contribuyente, concretados en la realización de un ingreso que posteriormente, por decisión judicial, se confirma que es indebido. Legalmente no está previsto nada al respecto. Dando un paso más ¿Qué tratamiento habría que dar en el IRPF a los intereses de demora percibidos como consecuencia de un ingreso indebido realizado en una Comunidad Autónoma, por una actuación no conforme a derecho de su administración tributaria, o en una Entidad Local, igualmente por una actuación no conforme a derecho de su administración tributaria? En este caso la administración tributaria causante no es la estatal, por tanto ¿esta vez, sí sería procedente gravar tales intereses por demora como ganancia patrimonial? ¿Por el contrario cuando la administración tributaria causante fuera la estatal, no procedería gravarlos? Ese diferente trato, desde el punto de vista de este Tribunal, no se deriva de la legislación vigente. Para que ello fuera así, sería precisa una declaración legal expresa. Tanto en un caso como en el otro, la capacidad económica que se pone de manifiesto es la misma, de hecho, ni una ni otra se declaran no sujetas ni tampoco exentas en el IRPF. El legislador guarda silencio para ambas indemnizaciones. En otros casos, sin embargo, las indemnizaciones si merecen la atención del legislador, para considerarlas exentas, como hemos podido ver, pero no es este el caso.

Los antecedentes legislativos no arrojan luz al respecto puesto que, como ya manifestamos, sobre esta materia no se ha legislado nada. Tampoco los textos posteriores a los vigentes a la sazón, año 2009, se han pronunciado ni a favor ni en contra de someter a gravamen los intereses de demora objeto de la controversia.

Como ya hemos dicho pocas líneas atrás, la norma general relativa al importe de las ganancias o pérdidas patrimoniales está contenida en el artículo 34.1LIRPF que ya hemos reproducido. Además de esa regla general, se prevén algunas reglas especiales en el artículo 37LIRPF. Entre estas últimas se halla la contenida en la letra g) del apartado 1 de dicho precepto. De ella se desprende que cuando la indemnización tiene como causa la pérdida de un bien, debe compararse su valor de adquisición y el importe de la indemnización recibida en la transmisión. No se desprende de dicho precepto que haya de procederse de igual forma en un supuesto como el que nos importa ahora, esto es, cuantificando la indemnización por la diferencia entre la cantidad percibida y el daño causado, de tal manera que si el daño se cuantifica en el interés legal devengado por el retraso en percibir una determinada cantidad de dinero (en este caso, los intereses de demora) la indemnización percibida tributaría únicamente por el exceso entre el interés legal y el interés de demora.

En realidad, la regla aplicable es la prevista en la letra l) del apartado 1 del artículo 37, que establece que cuando la alteración en el valor del patrimonio proceda de «las incorporaciones de bienes o derechos que no deriven de una transmisión, se computará como ganancia patrimonial el valor de mercado de aquéllos».

Con respecto a la clase de renta e integración en la base imponible, diremos que de conformidad con el artículo 44LIRPF: «A efectos del cálculo del Impuesto, las rentas del contribuyente se clasificarán, según proceda, como renta general o como renta del ahorro».

Formarán parte de la renta general, de acuerdo con el artículo 45LIRPF: «los rendimientos y las ganancias y pérdidas patrimoniales que con arreglo a lo dispuesto en el artículo siguiente no tengan la consideración de renta del ahorro, así como las imputaciones de renta a que se refieren los artículos 85, 91, 92 y 95 de esta Ley y el Capitulo II del Título VII del texto refundido de la Ley del impuesto sobre Sociedades».

Constituyen renta del ahorro, según lo dispuesto en el artículo 46LIRPF: «

Los rendimientos del capital mobiliario previstos en los apartados 1, 2 y 3 del artículo 25 de esta Ley.

No obstante, formarán parte de la renta general los rendimientos del capital mobiliario previstos en el apartado 2 del artículo 25 de esta Ley correspondientes al exceso del importe de los capitales propios cedidos a una entidad vinculada respecto del resultado de multiplicar por tres los fondos propios, en la parte que corresponda a la participación del contribuyente, de esta última.

A efectos de computar dicho exceso, se tendrá en consideración el importe de los fondos propios de la entidad vinculada reflejados en el balance correspondiente al último ejercicio cerrado con anterioridad a la fecha de devengo del impuesto y el porcentaje de participación del contribuyente existente en esta fecha.

En los supuestos en los que la vinculación no se defina en función de la retención socios o participes-entidad, el porcentaje de participación a considerar será el 5 por ciento.

Las ganancias y pérdidas patrimoniales que se pongan de manifiesto con ocasión de transmisiones de elementos patrimoniales

En cuanto a la inclusión de la integración en la base imponible general o del ahorro, la liquidación recurrida reproduce la tesis de la consulta vinculante V1669-10 que literalmente establece:

A todo lo expuesto hay que añadir que tradicionalmente, con la normativa del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas anterior a la actualmente vigente, en cuanto estos intereses indemnizaran un periodo superior a un año, este Centro mantenía como criterio interpretativo que su integración procedía realizarla en la parte especial de la renta del periodo impositivo; desaparecido este concepto en la Ley 35/2006, el mantenimiento de una continuidad en la aplicación de este criterio interpretativo, unido a la inclusión en la renta del ahorro de los intereses que constituyen rendimientos del capital mobiliario, nos llevan a concluir que los intereses de demora procederá integrarlos en la base imponible del ahorro, en aplicación del artículo 49.1, b) de la Ley de Impuesto.

Por tanto, señala la resolución recurrida, de lo expuesto resulta clara la integración de los intereses percibidos en la base imponible del ahorro, de conformidad con el artículo 49.1. b) de la LIRPF, a cuyo tenor:

1. La base imponible del ahorro estará constituida por el saldo positivo de sumar los siguientes saldos:

(...)

b) EI saldo positivo resultante de integrar y compensar, exclusivamente entre sí, en cada periodo impositivo, las ganancias y pérdidas patrimoniales obtenidas en el mismo a que se refiere el artículo 46 de esta Ley.

(. . .)

Por ello, y como conclusión declaró que procede integrar en la Base imponible del ahorro del ejercicio 2009 el 100% de los intereses de demora derivados de la anulación de las actas y sanciones a nombre de Don Constancio y Dona Leticia, así como los percibidos en calidad de heredero de sus padres y cuya imputación le corresponde al 50%, ascendiendo a un importe total de 312.958,85 euros.

Resumiendo, declaramos que los intereses de demora que nos ocupan sí constituyen ganancias patrimoniales. Con lo cual, anticipamos ya que no ha lugar al recurso de casación interpuesto. Esto, sin embargo, no da por zanjada la cuestión, puesto que queda por delimitar si nos encontramos ante renta general ( artículo 45LIRPF) o renta del ahorro ( artículo 46 del mismo texto legal).

Repárese en que la sentencia de instancia considera que la renta controvertida es renta del ahorro. Nada dice la parte recurrente en relación con esa calificación, sencillamente porque para ella ni siquiera constituye renta gravable. En cambio, como se ha podido comprobar, la abogacía del Estado considera no solo que los intereses de demora que nos ocupan son renta, sino que son renta general, puesto que las ganancias patrimoniales, de constante referencia, no se han puesto de manifiesto con ocasión de la transmisión de elementos patrimoniales. En efecto, no tienen cabida en la letra b) del artículo 46LIRPF. Siendo así, su encaje no puede ser otro que el artículo 45, dedicado a la renta general, en cuya virtud formarán ésta «los rendimientos y las ganancias patrimoniales que con arreglo a lo dispuesto en el artículo siguiente no tengan la consideración de renta del ahorro, así como las imputaciones de renta a que se refieren los artículos 85, 91, 92 y 95 de esta Ley y el Capítulo II del Título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades».

Por todo lo dicho, fijamos la siguiente doctrina en relación con la cuestión con interés casacional: «los intereses de demora abonados por la Agencia Tributaria al efectuar una devolución de ingresos indebidos se encuentran sujetos y no exentos del impuesto sobre la renta, constituyendo una ganancia patrimonial que constituye renta general, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 46, b) LIRPF, interpretado a sensu contrario». (sic).

Nuestro Alto Tribunal subraya el carácter indemnizatorio de los intereses de demora al punto de considerarlos una ganancia patrimonial tributable en Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, modificando el criterio que venía manteniendo en sentencias anteriores.

En el presente caso, el recurrente recibió de la Axencia Tributaria de Galicia la devolución de los ingresos indebidos con la inclusión de los intereses de demora devengados desde la fecha de la presentación de su autoliquidación (30 de junio de 2015) hasta la fecha en que se efectúa dicha devolución.

Por tanto, resarcido de la pérdida económica que supuso la indisponibilidad de la suma ingresada, nada empece a que la Agencia Estatal de la Administración Tributaria le reclame los intereses devengados desde el 1 de julio de 2015, fecha a partir de la cual se inicia el cómputo de los intereses moratorios respecto de la deuda impagada a la Agencia Estatal de la Administración Tributaria, Administración tributaria competente por sujeción real en el Impuesto sobre el Patrimonio.

En consecuencia, el proceder de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria, en este extremo, se ajusta plenamente a la legalidad.

QUINTO.-Dispone el artículo 139.1 que en primera o única instancia, el órgano jurisdiccional, al dictar sentencia o al resolver por auto los recursos o incidentes que ante el mismo se promovieren, impondrá las costas a la parte que haya visto rechazadas todas sus pretensiones, salvo que aprecie y así lo razone, que el caso presentaba serias dudas de hecho o de derecho.

Concurriendo este último supuesto no se hace expresa imposición de las costas procesales.