Sentencia Contencioso-Administrativo 55/2025 Tribunal Superior de Justicia de Andalucía. Sala de lo Contencioso-Administrativo. Sección Cuarta, Rec. 645/2024 de 15 de enero del 2025

PRIMERO.- D. Hernan ha interpuesto el presente recurso contencioso-administrativo contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Andalucía (TEARA) de 11 de noviembre de 2021, parcialmente estimatoria de la reclamación nº NUM000 y acumulada NUM001, promovida por aquel contra los siguientes actos dictados por la Agencia estatal de Administración Tributaria (AEAT ), Administración de Heliópolis, por el concepto de IRPF, ejercicio 0A/2016 : liquidación provisional con clave de liquidación NUM002, y acuerdo de imposición de sanción con clave NUM003.

En dicha resolución, el TEARA desestimó la reclamación promovida frente a la liquidación, pero anuló la sanción correlativamente impuesta. Por lo que respecta a la liquidación, rechazó el TEARA que se hubiera producido la caducidad del procedimiento de comprobación limitada, entendiendo que no se había sobrepasado el plazo legal de seis meses establecido en el artículo 104 en relación con el 139, ambos de la Ley General Tributaria. Razonó, así, el TEARA lo que sigue (transcribimos a continuación los extremos de la resolución del TEARA que ahora más interesan):

"La fecha de inicio a considerar es el 14 de julio de 2020, día en el que se notifica el requerimiento con el que se inicia el procedimiento. La fecha final de cómputo de los seis meses prevista en el artículo 104 de la Ley 58/2003, General Tributaria es, en consecuencia, el 14 de enero de 2021 [...] Dado que, a los solos efectos de entender cumplida la obligación de notificar dentro del plazo máximo de duración de los procedimientos, el procedimiento finalizó en fecha 20 de enero de 2021, día en el que se practica el primer intento de notificación ( artículo 104.2 de la LGT ), y no el 19 de febrero de 2021 como afirma el interesado (en esta fecha se notifica de manera efectiva la liquidación), procede examinar la existencia de dilaciones no imputables a la Administración o períodos de interrupción justificada [...] De esta manera, si se computan los 2 días de dilaciones por la primera ampliación de plazo (29 y 30 de julio) y los 7 días por la segunda (9, 10, 11, 12, 13, 14, 15 de octubre), cabe concluir que el procedimiento de comprobación limitada no excedió del plazo previsto en la LGT para su finalización y, por lo tanto, el procedimiento no caducó y no ha podido prescribir el derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria del IRPF de 2016 mediante la oportuna liquidación".

SEGUNDO.-En su demanda, el actor insiste en sostener la caducidad del procedimiento de comprobación limitada, aunque ahora lo hace por razones novedosas y distintas de las esgrimidas en la reclamación económico-administrativa.

En efecto, en la reclamación económico-administrativa, el interesado denunció la caducidad del procedimiento de gestión alegando que el inicio del procedimiento de comprobación tuvo lugar mediante requerimiento notificado a esta parte el 14 de julio de 2020, y terminó con la práctica de la liquidación provisional, notificada con fecha 19 de febrero de 2021, esto es -decía el reclamante-, más allá del plazo de 6 meses. Como ya hemos visto, estas alegaciones fueron desestimadas por el TEARA, que rechazó tal caducidad apuntando que "el procedimiento finalizó en fecha 20 de enero de 2021, día en el que se practica el primer intento de notificación ( artículo 104.2 de la LGT ), y no el 19 de febrero de 2021 como afirma el interesado",y añadiendo que se habían producid dilaciones no imputables a la Administración que habían determinado una ampliación del plazo, por lo que en ese día 20 de enero de 2021 el plazo no había vencido y la caducidad no se había producido. Pues bien, ahora, en la demanda, la parte introduce un nuevo enfoque en su planteamiento, y así, persiste en la denuncia de la caducidad, aunque esta vez lo hace discutiendo la eficacia de las notificaciones realizadas por la Administración a lo largo del procedimiento, por haberse dirigido -según afirma- a un domicilio inadecuado, de manera que -siempre según la tesis del actor- el intento de notificación realizado el día 20 de enero de 2021 carece de virtualidad para impedir la caducidad.

Alega, en este sentido, el actor que el citado intento de notificación del 20 de enero de 2021 fue realizado por agente tributario en el domicilio sito en " DIRECCION000, SEVILLA"; del mismo modo que todos y cada uno de los intentos de notificación previos en relación con el procedimiento de comprobación limitada de referencia, fueron practicados en el mismo domicilio sito en " DIRECCION000, SEVILLA". Esto es - aduce el actor-, la AEAT en todas y cada una de sus actuaciones a lo largo del procedimiento intenta practicar la notificación en el referido domicilio (" DIRECCION000, SEVILLA"), cuando lo cierto es que según consta en certificado de situación censal, este no es su domicilio habitual ni es tampoco su domicilio fiscal, el cual se encuentra en " DIRECCION001 SEVILLA"; y más aún -añade-, según resulta del mismo certificado el domicilio de su actividad económica se encuentra en " DIRECCION002, SEVILLA". Puntualiza el actor que la exclusiva vinculación de tiene con el inmueble ubicado en la DIRECCION000 es que ostenta la titularidad dominical del mismo en un porcentaje 33,33%, pero .-reitera- no es su domicilio habitual ni fiscal ni de desarrollo de su actividad.

Prosigue su exposición el recurrente señalando que

«como "cualquier otro domicilio adecuado a tal fin", actuando de manera diligente y al objeto de tener conocimiento de cualquier práctica de notificación en relación con el presente procedimiento, mi representado estableció como domicilio a efectos de notificaciones el sito en el propio certificado censal aportado anteriormente como Documento número 2, esto es, el sito en " DIRECCION001 SEVILLA", así como, también el sito en " DIRECCION003 SEVILLA", domicilio este último el de residencia de los padres de mi representado y establecido de manera supletoria a efecto de notificaciones al mero objeto de asegurar tener efectivo conocimiento de cualesquiera notificaciones pudieran practicarse».

Argumenta, así, el recurrente que

«la Administración decide hacer caso omiso a los distintos domicilios indicados por mi representado a este efecto y continuar practicando las notificaciones, de manera incesante, en el domicilio sito en " DIRECCION000, SEVILLA", hecho que de manera inequívoca provoca un gran agravio en mi representado dada la grave inseguridad jurídica por el desconocimiento de la práctica de notificaciones y el desarrollo del procedimiento. Y es que, como hemos manifestado anteriormente, de los tres domicilios de los que disponía la AEAT como lugar para la práctica de notificaciones (domicilio fiscal, de desarrollo de actividad económica, y el indicado en escritos dirigidos a la AEAT a estos efectos), se centra durante la totalidad del procedimiento en un domicilio con el que la única vinculación que existe con mi representado es que el mismo es titularidad de este en un 33,33%. Tanto es así que, como igualmente tiene pleno conocimiento la AEAT, la vivienda sita en " DIRECCION000, SEVILLA", es el lugar de residencia del hermano de mi representado, esto es, de D. Hernan, quien igualmente es titular en dicho porcentaje. De todo lo anterior, determinar este domicilio a efectos de notificaciones por la AEAT como "idóneo", así como "suficiente" para el TEARA para entender cumplido el procedimiento en plazo en base al artículo 104.2 de la LGT es, dicho sea con el debido respeto, cuanto menos aventurado, dado el grave perjuicio generado por la absoluta inseguridad jurídica ante la falta de conocimiento de la práctica de notificación y que quebranta los derechos y garantías del contribuyente reconocidos por el artículo 34 de la LGT ".»

Sobre esta base, considera que la Administración no ha actuado con buena fe.

En definitiva, aduce el recurrente que habiendo caducado el procedimiento de gestión, y no habiendo iniciado la AEAT nuevas actuaciones con anterioridad al plazo de4 años a contar desde el día siguiente a aquel en que finalizó el plazo para presentar la declaración del IRPF -plazo que venció el 30 de junio de 2021 - procede declarar prescrito el derecho de la Administración demandada a determinar la deuda tributaria de IRPF del ejercicio 2016 mediante la liquidación tributaria que es objeto de impugnación.

TERCERO.- El sr. abogado del Estado se opone a la estimación del recurso. Advierte que la única cuestión que plantea la demanda es la caducidad del procedimiento de comprobación por entender el actor que en el momento de notificarse la liquidación provisional había transcurrido el plazo máximo de duración, esto es, seis meses más los días de dilaciones imputables al interesado por ampliaciones de plazo, dilaciones que el propio actor no discute. Pues bien -continua su exposición el abogado del Estado-,toda la demanda está orientada a defender que el intento de notificación realizado el 20 de enero de 2021 no fue eficaz para impedir la caducidad del procedimiento por no haberse realizado en domicilio adecuado a tal efecto, pero -afirma el abogado del Estado- tal alegación carece de fundamento, habida cuenta que dicho intento de notificación se realzó precisamente en el mismo domicilio que el propio interesado señaló a efectos de notificaciones en su reclamación económico-administrativa; y más aún, ocurre que anteriormente, se dirigieron también a ese mismo domicilio, eficazmente y sin protesta o reserva alguna, tanto los requerimientos como las resoluciones del procedimiento de gestión.

CUARTO.- Bien se colige, a tenor de los términos en que se ha suscitado el debate procesal entablado, que lo que aquí está en juego es una vez más el tema de la eficacia de las notificaciones administrativas. No se encuentra en discusión el plazo legal de caducidad, ni se discute que ese plazo quedó ampliado en el procedimiento aquí concernido por haberse producido dilaciones no imputables a la Administración. Lo único que realmente se discute es si puede tenerse por eficaz la notificación efectuada en la DIRECCION000 de esta localidad de Sevilla.

Un tema, este, que como ha señalado el Tribunal Supremo, reviste un cariz marcadamente casuistico, pero cuyo análisis y enjuiciamiento puede reconducirse a ciertos parámetros que permitan abordar esta materia con una cierta homogeneidad en su tratamiento. Así, la STS de 11 de abril de 2019, RC 2112/2017, con cita de jurisprudencia precedente en el mismo sentido, explica que

"Algunas de las ideas principales que se destacan en orden a esa meta de homogeneidad se pueden resumir en lo siguiente:

- La notificación tiene una suma relevancia para el ejercicio de los derechos y la defensa de los intereses que se quieran hacer valer frente a una determinada actuación administrativa.

- La función principal de la notificación es precisamente dar a conocer al interesado el acto que incida en su esfera de derechos o intereses.

Lo que acaba de afirmarse pone bien de manifiesto que lo relevante para decidir la validez o no de una notificación será que, a través de ella, el destinatario de la misma haya tenido un real conocimiento del acto notificado.

- Las consecuencias finales de lo que antecede serán básicamente estas dos: que la regularidad formal de la notificación no será suficiente para su validez si el notificado no tuvo conocimiento real del acto que había de comunicársele; y, paralelamente, que los incumplimientos de las formalidades establecidas no serán obstáculo para admitir la validez de la notificación si ha quedado debidamente acreditado que su destinatario tuvo un real conocimiento del acto comunicado.

Con base en las anteriores ideas se subraya la necesidad de diferenciar situaciones y sentar respecto de ellas algunos criterios; una diferenciación que principalmente conduce a lo que continúa:

- Notificaciones que respetan todas las formalidades establecidas: en ellas debe de partirse de la presunción iuris tantum de que el acto ha llegado tempestivamente a conocimiento del interesado; pero podrán enervarse en los casos en los que se haya acreditado suficientemente lo contrario.

- Notificaciones de que han desconocido formalidades de carácter sustancial (entre las que deben incluirse las practicadas, a través de un tercero, en un lugar distinto al domicilio del interesado: en estas ha de presumirse que el acto no llegó a conocimiento tempestivo del interesado y le causó indefensión; pero esta presunción admite prueba en contrario cuya carga recae sobre la Administración, una prueba que habrá de considerarse cumplida cuando se acredite suficientemente que el acto llegó a conocimiento del interesado.

- Notificaciones que quebrantan formalidades de carácter secundario: en las mismas habrá de partir de de la presunción de que él acto ha llegado a conocimiento tempestivo del interesado."

Y partiendo de tales parámetros, declara esta sentencia, como doctrina jurisprudencial, que

"en consecuencia, el criterio interpretativo que aquí debe establecerse, para las notificaciones practicadas a una tercera persona en un lugar distinto al señalado por el obligado tributario o por su representante, y que tampoco sea el domicilio fiscal de uno u otro, está constituido por todo lo siguiente: que ha de presumirse que el acto no llegó a conocimiento tempestivo del interesado y le causó indefensión; que esta presunción admite prueba en contrario cuya carga recae sobre la Administración; y que la prueba habrá de considerarse cumplida cuando se acredite suficientemente que el acto llegó a conocimiento del interesado".

Retengamos que cuando nos enfrentamos a una controversia sobre la eficacia de una notificación administrativa por someterse a discusión la idoneidad del domicilio o dirección postal a donde se dirigió, lo decisivo no es tanto el cumplimiento exacto de las formalidades legales como más bien el dato constatado del conocimiento tempestivo del acto; siempre teniendo en cuenta el principio de buena fe que debe regir las relaciones entre la Administración y los administrados: el cual obliga, desde luego, a la Administración para con los ciudadanos, pero también a los ciudadanos para con la Administración.

Pues bien, situados en la perspectiva jurisprudencial que acabamos de reseñar, y descendiendo a la contemplación de lo acontecido en el procedimiento tributario aquí concernido, resulta que a lo largo de dicho procedimiento la Administración dirigió de forma recurrente todas las notificaciones y requerimientos al domicilio sito en la DIRECCION000; y lo cierto es que dichas notificaciones y requerimientos llegaron realmente a conocimiento de su destinatario, el ahora demandante, quien se dio por notificado desde el momento que reaccionó desarrollando en cada momento las actuaciones de defensa que venían a cuento y a su interés convenían, sin discutir en ningún momento la eficacia de la notificación realizada. Y más aún, tras dictarse el acuerdo de liquidación provisional, cuando lo impugnó mediante la reclamación económico-administrativa, al formalizar sus alegaciones teniendo a la vista el expediente administrativo no expuso crítica o protesta alguna por haberse dirigido el intento de notificación de la liquidación provisional a ese domicilio; más todavía, identificó en su reclamación como domicilio a efectos de notificaciones justamente el mismo domicilio sito en la DIRECCION000.

Así las cosas, teniendo en cuenta (i) que todas las notificaciones y requerimietnos precedentes dirigidos al domicilio sito en la DIRECCION000 habían sido, al fin y al cabo, fructíferas; (ii) que el propio interesado nunca discutió la eficacia de tales notificaciones sino que las tuvo por realizadas, actuando según en cada momento se le requería sin manifestar protesta, reparo u observación alguna en disconformidad con el señalamiento de dicha dirección; y (iii) que cuando impugnó ante el TEARA la resolución finalizadora del procedimiento de gestión no adujo nada sobre la falta de eficacia de aquellas notificaciones, e incluso indicó como domicilio precisamente la misma dirección que ahora pretende rechazar; nos parece frontalmente contrario a las reglas de la buena fe, además de contrario al principio de vinculación a los propios actos, venir a decir ahora en sede jurisdiccional, por primera vez, que ese domicilio de la DIRECCION000 no era útil a efectos de notificaciones y que por ende el intento de notificación desarrollado en el mismo el día 20 de enero de 2021 carece de toda eficacia, cuando ni en la vía administrativa ni en la económico-administrativo se formuló protesta o reparo alguno desde tal perspectiva ante las notificaciones que de modo fructífero se dirigieron sucesivamente a ese domicilio, y sobre todo cuando el propio interesado lo indicó expresamente como domicilio a efectos de notificaciones en su reclamación económico-administrativa.

No está de más añadir, por cerrar el razonamiento, que es verdad que la jurisprudencia ha dicho que cuando el interesado en un procedimiento no es hallado, antes de proceder a la notificación edictal han de apurarse los intentos de localización personal; pero es que en el caso que aquí nos ocupa, examinado con el casuismo que es inherente a esta materia de las notificaciones, ocurre que el intento de notificación aquí discutido se dirigió, insistimos, a la misma dirección a la que se habían dirigido las anteriores, que al fin y al cabo llegaron a efectivo conocimiento de su destinatario y frente a las que se aquietó; siendo esa misma dirección la que el propio interesado anotó en su reclamación; por lo que mal puede decirse que se tratase de una dirección que le resultara ajena.

Por consiguiente, hemos de concluir que el intento de notificación esgrimido por la Administración sobre el que aquí se discute fue suficiente para impedir la caducidad del procedimiento de manera que habiéndose basado toda la demanda únicamente en esta pretendida caducidad, el presente recurso contencioso-administrativo ha de ser desestimado.

QUINTO.- La desestimación íntegra de la demanda conlleva la imposición de costas a la parte demandante conforme a lo dispuesto en el artículo 139 de la Ley Jurisdiccional 29/1998 (LJCA), si bien, a la vista de las actuaciones procesales, y haciendo uso de la facultad moderadora que nos confiere el apartado 4º del mismo precepto, limitamos su importe a la cantidad máxima de 1000 €.

Vistos los preceptos citados y demás de general y pertinente aplicación,