Sentencia Contencioso-Administrativo 628/2025 Tribunal Superior de Justicia de Comunidad de Madrid. Sala de lo Contencioso-Administrativo. Sección Novena, Rec. 7/2024 de 19 de septiembre del 2025

PRIMERO.-El presente recurso tiene por objeto la Resolución del TEAR de fecha 2 de octubre de 2023 que desestima la reclamación económico-administrativa interpuesta contra la desestimación del recurso de reposición nº 2022GRC20850022E interpuesto contra el Acuerdo de la Dependencia Regional de Recaudación de la Delegación Especial de Madrid de la AEAT de referencia 2022GRC20850022E por el que se compensa de oficio la devolución del crédito con nº de referencia 2013DEV58343270001B con la deuda tributaria con número de liquidación A3481017536000015 concepto 4T 2016 595-IE. s/ carbon ejer: 2016 PER:4T, por un importe compensado de 162,71 euros.

SEGUNDO.-El recurrente muestra su disconformidad con la resolución impugnada exponiendo, en síntesis, lo siguiente.

Relata que conforme consta en el expediente y es cuestión pacífica, Uminsa es una sociedad en Concurso de Acreedores , que se sigue en el Juzgado de lo Mercantil nº 11 de Madrid bajo el número de autos 416/2013, actualmente en fase de liquidación y en situación de insuficiencia de masa activa suficiente para atender el pago de créditos contra la masa. El Auto de Declaración de concurso data de fecha 24 de julio de 2013 y copia del mismo consta en el expediente. Consta asimismo y es un hecho pacífico que se encuentra en fase de liquidación, de 14 de junio de 2017, y que además, se ha procedido a la comunicación de insuficiencia de masa para atender créditos contra la masa el 25 de septiembre de 2017. El acuerdo de Compensación de Oficio, incluido también en el expediente y que origina los recursos previos en vía administrativa y el presente procedimiento, tiene fecha de 3 de marzo de 2022 y viene a compensar un crédito de 7 de febrero de 2022 con una deuda con vencimiento 7 de febrero de 2022 que deriva de un expediente del año 2016, tal y como se desprende del propio Anexo al acuerdo cuya copia se adjunta como Documento nº 2.

Se impugna el Acuerdo de compensación porque en el seno del concurso de Uminsa se había formulado, con carácter previo al acuerdo de compensación, la comunicación de insuficiencia de masa activa para atender al pago de créditos contra la masa. Concretamente, el escrito comunicando esta situación se presentó con fecha 3 de octubre de 2017. Desde ese momento y en virtud de esta última resolución, se acordaba haber lugar a la alteración del orden de pagos de los créditos contra la masa en los términos legalmente fijados para estos supuestos. Todo ello figura oportunamente desarrollado y explicado en el último informe trimestral de liquidación, frente al que nunca se formuló alegación alguna ni por parte de la AEAT, debidamente personada, ni por el resto de partes. En ese mismo documento, se relacionan todos los créditos contra la masa pendientes de pago conforme lo establecido en el artículo 250 TRLC (anterior 176 bis 2 LC) de manera que se observa, sin espacio para la vacilación, que existen múltiples créditos con preferencia de cobro frente al compensado por la AEAT. Afirma que si bien es cuestión discutida que quepa la compensación de créditos contra la masa por parte de la AEAT, lo que no admite discusión es que en supuestos de comunicación de insuficiencia de masa, la compensación el absolutamente contraria a derecho si esta vulnera el orden de pagos legalmente establecido para estos supuestos, SAP Audiencia Provincial de Pontevedra (Sección 1ª) núm. 406/2022 de 18 de mayo. Sostiene que el artículo 153 TRLC establece con meridiana claridad la prohibición, como regla general, de la compensación de créditos una vez declarado el concurso, así como que las acciones relativas a la compensación de créditos ejercitarán ante el juez del concurso por los trámites del incidente concursal. Cita la Sentencia Tribunal Supremo (Sala de lo Civil, Sección 1ª). Sentencia núm. 1094/2007 de 25 octubre RJ20078096, y la Sentencia del Tribunal Supremo Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección 2ª, Sentencia 2 de marzo de 2015, y la Sentencia del Juzgado de lo Mercantil núm. 7 de Madrid. Sentencia de 11 febrero 2008 (AC2008972). Afirma que de lo expuesto anteriormente se desprende, sin espacio para la vacilación, que permitir una compensación cuyas condiciones no se daban con anterioridad a la fecha de declaración de concurso supondría una clara vulneración de lo dispuesto en el artículo 153 TRLC y además, una burla de los efectos pretendidos una vez declarado el deudor en concurso de acreedores como son la igualdad de trato de los acreedores -par conditio creditorum- y la jurisdicción exclusiva y excluyente del Juez del Concurso.

Concluye que es de aplicación lo dispuesto en el artículo 250 TRLC (anteriormente 176.bis LC) en materia de prelación de determinados créditos sobre otros a la hora de su pago, en situaciones de insuficiencia de masa activa para atender el pago de créditos contra la masa. Así, sobre la regla general del vencimiento, prevalece la naturaleza de los créditos, de suerte que la ley establece una clasificación en cuanto a determinadas categorías de créditos que se abonan con carácter preferente a otros, dentro de los créditos contra la masa. Y probada, por tanto, la existencia de créditos con preferencia de cobro ex art- 250 TRLC pendientes de pago, es evidente que la compensación acordada infringe la prelación legal y, por lo tanto, es contraria a derecho y debe anularse.

TERCERO.-La Abogacía del Estado solicita la desestimación del recurso por los siguientes argumentos.

Indica que debe partirse de la resolución del TEAC de 18 de octubre de 2021 que, en alzada para la unificación de criterio acordó la conformidad a derecho de la compensación de oficio de deudas que tengan la condición de créditos contra la masa una vez abierta la fase de liquidación del concurso de acreedores. Como consecuencia de la jurisprudencia contenida en las sentencias del Tribunal Supremo de 13 de marzo de 2017 ( rec.cas.1632/2014), de 17 de julio de 2019 ( rec. cas. 713/2016) y de 15 de diciembre de 2020 ( rec. cas. 1763/2018) resulta que la prohibición de la compensación, regulada en el artículo 58 de la Ley Concursal (actual art. 153 TRLC) , afecta a los créditos concursales pero no a los créditos contra la masa, de forma que la declaración de concurso no es, per se, un impedimento para compensar créditos contra la masa, criterio confirmado por la referida Sentencia del Tribunal Supremo, de 17 de julio de 2019, así como por su Sentencia de 15 de diciembre de 2020 (rec. núm. 1763/2018). De ahí, que la mencionada resolución del TEAC concluya (unificando el criterio sin que hasta la fecha se haya desvirtuado dicha unificación): 1.- El artículo 58 de la Ley 22/2003, de 9 de julio, Concursal, no es de aplicación a los créditos contra la masa (actual art. 153TRLC) 2.- La prohibición de ejecuciones prevista en el art. 55 de la Ley 22/2003, de 9 de julio, Concursal, opera sobre los créditos concursales pero no sobre los créditos contra la masa. 3.- Es posible ejecutar singularmente una deuda contra la masa y, en consecuencia, compensarla de oficio, una vez abierta la fase de liquidación del concurso. 4.- El acuerdo de compensación es un acto meramente declarativo, en la medida en que se limita a declarar la extinción de una deuda tributaria producida en un momento anterior. Ello conlleva que la Administración tributaria, debidamente reconocido su crédito contra la masa, no tenga que ejercitar acción alguna de pago respecto a aquél ante el Juez del concurso en los términos del artículo 84.4 LC para hacer efectivo su acuerdo de compensación de oficio. Serán en su caso la administración concursal o los posibles acreedores afectados quienes, a la vista del acuerdo de compensación de oficio, podrán plantear incidente concursal si consideran que dicha compensación ha alterado el orden de prelación establecido por la normativa concursal para el pago de los créditos contra la masa. De ahí que la revisión y eventual anulación en la vía económico-administrativa de un acuerdo de compensación de oficio de la Administración tributaria respecto de una deuda contra la masa por causa de infracción de la normativa concursal requiere siempre el previo pronunciamiento al efecto del Juez de lo Mercantil competente en el concurso, a través de la resolución de un incidente concursal planteado por la propia administración concursal o por otros acreedores. Partiendo pues de estos criterios que deben regir la posición de la Administración, es claro que, de acuerdo con los art. 59, 71 y 73 la deuda tributaria puede extinguirse por compensación y esta puede ser acordada de oficio por la Administración tributaria. En el caso que nos ocupa, vencido el crédito posteriormente a la declaración del concurso y tratándose de un crédito contra la masa debe abonarse a su respectivo vencimiento (de acuerdo con el art. 245.2 TRLC sin que la postergación pueda afectar al crédito tributario) de suerte que es indiferente la existencia o no de activos en la masa porque los créditos tributarios que tengan la consideración de crédito contra la masa deberán ser abonados a su respectivo vencimiento y habiendo sido vencido previamente, la compensación no deviene más que la declaración de dicha extinción, sin que pueda quedar alterado su orden como parece sostener la demanda. Y no habiéndose opuesto en este procedimiento, defecto formal alguno a la compensación acordada, de suerte que esta deriva de deuda previamente liquidada y notificada, no puede sostenerse la imposibilidad de su compensación, por no ser esta más que la declaración de la extinción de la deuda tributaria con origen en la fecha de liquidación de la deuda.

Concluye que obiter dicta, esta Sala y sección ha tenido ocasión de admitir indirectamente la compensación tributaria de créditos contra la mesa en mercantiles en situación de concurso en la sentencia de 24 de mayo de 2022 rec. 479/2020, si bien, insistimos, obiter dicta.

CUARTO.-Procede examinar los motivos de impugnación de la demanda, pero teniendo en cuenta cuál es el acto impugnado, que es un acuerdo de compensación.

No existe controversia en los hechos acaecidos, esto es, que Uminsa es una sociedad en Concurso de Acreedores en el Juzgado de lo Mercantil nº 11 de Madrid, autos 416/2013, en fase de liquidación y en situación de insuficiencia de masa activa suficiente para atender el pago de créditos contra la masa. El Auto de Declaración de concurso data de fecha 24 de julio de 2013 y entra en fase de liquidación, de 14 de junio de 2017, habiendo comunicado la insuficiencia de masa para atender créditos contra la masa el 25 de septiembre de 2017.

El acuerdo de Compensación de Oficio, es de fecha de 3 de marzo de 2022 y viene a compensar un crédito de devolución ordinaria de IVPEE de 7 de febrero de 2022 con una deuda con vencimiento 7 de febrero de 2022.

El motivo impugnatorio consiste básicamente en la violación del art. 153 y 250 TRLC. El artículo 153 dispone "Compensación. 1. La compensación cuyos requisitos hubieran existido antes de la declaración de concurso producirá plenos efectos aunque sea alegada después de esa declaración o aunque la resolución judicial o el acto administrativo que la declare se haya dictado con posterioridad a ella. El hecho de que el acreedor haya comunicado al administrador concursal la existencia del crédito no impedirá la declaración de compensación.

2. Declarado el concurso, no procederá la compensación de los créditos y deudas del concursado a excepción de aquellos que procedan de la misma relación jurídica. Queda a salvo lo establecido en las normas de derecho internacional privado.

3. La controversia sobre el importe de los créditos y deudas a compensar y la concurrencia de los presupuestos de la compensación se resolverá por el juez del concurso por los cauces del incidente concursal".

El Artículo 250 dispone "Pago de los créditos contra la masa en caso de insuficiencia de la masa activa. 1. Desde que la administración concursal comunique al juez del concurso que la masa activa es insuficiente para el pago de los créditos contra la masa, tendrán preferencia de cobro los créditos vencidos o que venzan después de esa comunicación que sean imprescindibles para la liquidación de la masa activa.

2. En todo caso, se consideran imprescindibles para la liquidación los créditos por salarios de los trabajadores devengados después de la apertura de la fase de liquidación mientras continúen prestando sus servicios, la retribución de la administración concursal durante la fase de liquidación; y las cantidades adeudadas a partir de la apertura de la fase de liquidación en concepto de rentas de los inmuebles arrendados para la conservación de bienes y derechos de la masa activa. Si la masa activa fuera insuficiente para atender estos créditos, el pago de los que hubieran vencido se realizará a prorrata.

3. El pago de los créditos contra la masa que no sean imprescindibles para la liquidación de la masa activa se satisfarán por el orden establecido en el artículo 242.1, sin perjuicio de lo establecido en el siguiente apartado.

4. Tendrán prelación sobre los créditos del artículo 242.1.2.º los créditos por salarios e indemnizaciones por despido o extinción de los contratos de trabajo generados tras la declaración del concurso en la cuantía que resulte de multiplicar el triple del salario mínimo interprofesional por el número de días de salario pendientes de pago".

La cuestión fundamental a dilucidar es si la prohibición del art. 153 de compensar deudas una vez declarado el concurso rige también para los créditos contra la masa como sería el presente.

La Resolución del TEAR, niega esa prohibición atendiendo a una serie de razones, que confirma el Abogado del Estado en su escrito de contestación. Concretamente los motivos fundamentales son los siguientes, 1.- El artículo 58 de la Ley 22/2003, de 9 de julio, Concursal, no es de aplicación a los créditos contra la masa (actual art. 153 TRLC) 2.- La prohibición de ejecuciones prevista en el art. 55 de la Ley 22/2003, de 9 de julio, Concursal, opera sobre los créditos concursales, pero no sobre los créditos contra la masa. 3.- Es posible ejecutar singularmente una deuda contra la masa y, en consecuencia, compensarla de oficio, una vez abierta la fase de liquidación del concurso. 4.- El acuerdo de compensación es un acto meramente declarativo, en la medida en que se limita a declarar la extinción de una deuda tributaria producida en un momento anterior.

Por lo tanto, un dato fundamental en el que se sustenta su argumentación es que el artículo 58 de la Ley 22/2003, de 9 de julio, Concursal, no es de aplicación a los créditos contra la masa (actual art. 153 TRLC) , así como tampoco la prohibición de ejecuciones prevista en el art. 55 de la Ley 22/2003, de 9 de julio, Concursal. Pero ese pilar de su fundamentación choca frontalmente contra la Jurisprudencia del Tribunal Supremo en relación a dichos preceptos, concretamente la Sentencia del Tribunal Supremo, Sala de lo Contencioso-Administrativo, de 20 de marzo de 2019, en la que el tribunal, apreciando motivo de interés casacional, sienta doctrina en relación con la interpretación conjunta de los artículos 8, 55 y 84 de la Ley Concursal (LC) y 164 de la Ley General Tributaria, y afirma la prohibición de ejecución separada del crédito tributario contra la masa una vez resulta abierta la fase de liquidación. Y así los 164.2 de la LGT y 84.4 de la LC son insuficientes para permitir que la Administración tributaria emita y notifique la providencia de apremio por el crédito tributario contra la masa impagado a vencimiento. Literalmente dice la STS nº 376/2019, de fecha 20 de marzo de 2019, recurso nº 2020/2017, "Lo que resulta claro es que una vez abierta la fase de liquidación no cabe abrir apremios administrativos o ejecuciones separadas.

La prohibición de ejecuciones prevista en el art. 55 LC opera tanto sobre créditos concursales, como sobre los créditos contra la masa, y cesa con la aprobación del convenio, conforme a lo regulado en el art. 133.2 LC .

[...] En otras resoluciones anteriores (desde la Sentencia 237/2013, de 9 de abril ), con ocasión de reconocer que el crédito por cuotas de la seguridad social posteriores a la declaración de concurso, en cuanto crédito contra la masa, es exigible conforme a lo previsto en el art. 84.3 LC , y por ello puede devengar recargos, que también gozan de la consideración de crédito contra la masa, ya advertíamos que el crédito contra la masa "no podrá justificar una ejecución al margen del concurso, salvo que nos hallemos en la fase de cumplimiento del convenio ( art. 133.2 LC )".

En principio, conforme al art. 84.3 LC , los créditos contra la masa deben ser satisfechos a su vencimiento, sin perjuicio de que, con la excepciones legales, la administración concursal pueda alterar esta regla "cuando lo considere conveniente para el interés del concurso y siempre que presuma que la masa activa resulta suficiente para la satisfacción de todos los créditos contra la masa ". En esta situación, de suficiencia de bienes y de falta de tesorería o liquidez para el pago de determinados créditos contra la masa, no tiene sentido que se pueda admitir una ejecución separada del patrimonio del deudor concursado a favor de cualquier titular de un crédito contra la masa.

Si no hubiera bienes o derechos suficientes para asegurar el pago de todos los créditos contra la masa, nos encontraríamos en el caso regulado por el art. 176 bis. 2 LC . Este precepto impone a la administración concursal, cuando advierta que no habrá bienes suficientes para pagar los créditos contra la masa, que lo comunique al juez y que proceda al pago de acuerdo con un orden de prelación concreto y determinado. En este contexto, también carece de sentido una ejecución contra la masa, si se quiere preservar el orden de prelación legal.

En realidad, el único escenario en que podría admitirse una ejecución de créditos contra la masa es el que se abre con la aprobación del convenio, en que se levantan los efectos de la declaración de concurso ( art. 133.2 LC ). Así como el impago de los créditos concursales provocaría la rescisión del convenio y la apertura de la liquidación ( art. 140 LC ), el impago de los créditos contra la masa daría lugar a su reclamación de pago y, si fuera necesario, la preceptiva ejecución. Sin perjuicio de que también pudiera justificar una acción de incumplimiento del convenio y de apertura de la liquidación.

Sin embargo, una vez abierta la fase de liquidación, y con ella el efecto de la prohibición y paralización de ejecuciones del art. 55 LC , no tiene sentido iniciar una ejecución separada contra la masa, pues contradice el carácter universal que supone la liquidación concursal, cuyas únicas excepciones lógicas vienen determinadas por las ejecuciones de garantías reales, que, por otra parte, si no se iniciaron antes de la apertura de la fase de liquidación ya no podrá hacerse al margen de la liquidación concursal. Los acreedores de créditos contra la masa lo que deberán hacer es instar su pago dentro de la liquidación, de acuerdo con las reglas del art. 154 LC , y sin necesidad de instar otra ejecución dentro de la ejecución universal ni acudir al apremio administrativo, en el caso de la TGSS."

Por otro lado, desde la perspectiva que ofrecen los conflictos de jurisdicción, una lectura conjunta de las sentencias del Tribunal de Conflictos de 9 de abril de 2013 ( conflicto 8/2012), de 11 de noviembre de 2014 ( conflicto 6/2014 ) y de 9 de diciembre de 2014 ( conflicto 10/2014 ) permite decantar las siguientes conclusiones:

(1) el acreedor contra la masa tiene a su disposición el incidente previsto en el artículo 84.4 LC para que su crédito sea calificado como tal y pagado siempre que se pueda entender vulnerado el orden de prelación de pagos previsto en el artículo 176 bis LC ;

(2) que no existe amparo en la LC, ni en la regulación actual ni en la anterior, para que la TGSS soslaye la competencia de la administración concursal y del juez del concurso y decida el cobro mediante el embargo aunque hayan transcurrido los plazos del artículo 84.4 LC ;

(3) que no puede estarse a la literalidad de un determinado inciso del precepto -en el caso el segundo inciso del art. 84.4 de la LC -, de manera aislada sino que ha de ser resultado de una interpretación sistemática y relacionada con los demás preceptos que regulan la situación jurídica de que se trate;

(4) que la posibilidad de iniciar ejecuciones judiciales o administrativas una vez abierta la liquidación para hacer efectivos créditos contra la masa, ello tiene lugar en el marco de la delimitación de esa masa, calificación de los créditos, orden de pago y demás circunstancias propias de un procedimiento concursal cuyo desarrollo y control ordena y dispone el juez del concurso en los términos establecidos en la Ley; y que

(5) difícilmente resulta compatible, en este marco de actuaciones del juez y la administración concursal bajo su control, una actuación ejecutiva singular de la Administración al margen del mismo, que impediría el adecuado y ordenado desarrollo del proceso concursal e incidiría en el ejercicio de la jurisdicción atribuida al juez del concurso....

SEXTO.- Contenido interpretativo de esta sentencia.

Teniendo en consideración que la cuestión suscitada en el auto de admisión, consiste en determinar "si, una vez en vigor la reforma llevada a cabo por la Ley 38/2011, de 10 de octubre, en los artículos 84.4 de la Ley 22/2003, de 9 de julio, Concursal y 164.2 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria , la Administración puede dictar providencias de apremio para hacer efectivos sus créditos contra la masa", procede, en función de todo lo razonado precedentemente, declarar lo siguiente:

La interpretación conjunta del artículo 164.2 LGT con relación a los artículos 55 y 84.4 de la LC , determina que, una vez abierta la liquidación, la Administración tributaria no puede dictar providencias de apremio para hacer efectivos sus créditos contra la masa hasta que no se levanten los efectos de la declaración del concurso, debiendo instar el pago de los créditos contra la masa ante el juez del concurso por los trámites del incidente concursal".

Por lo tanto, no siendo conforme a la Ley interpretada por el Tribunal Supremo, Sala de lo Contencioso-Administrativo, que además interpreta conjuntamente la Ley específica en este ámbito como es la Ley General Tributaria, que se puedan iniciar ejecuciones contra los créditos contra la masa una vez iniciada la liquidación, decae la interpretación que realiza la Administración del art. 153 LC que prohíbe la compensación sin especificar el tipo de crédito que fuera concursal o contra la masa.

Por todo lo anterior, procede estimar el recurso.

QUINTO.-En cuanto a las costas, dispone el art. 139.1 LJ, en la redacción dada por la Ley 37/2011, que "En primera o única instancia, el órgano jurisdiccional, al dictar sentencia o al resolver por auto los recursos o incidentes que ante el mismo se promovieren, impondrá las costas a la parte que haya visto rechazadas todas sus pretensiones, salvo que aprecie y así lo razone, que el caso presentaba serias dudas de hecho o de derecho". Procede, por tanto, imponer las costas en este caso a la Administración demandada. Y haciendo uso de la facultad que nos concede el art. 139.3 LJ, se fijan las costas en la cuantía máxima de 200 euros atendiendo a la cuantía del procedimiento por los conceptos de honorarios profesionales y derechos arancelarios, excluido el IVA.