Sentencia Contencioso-Administrativo 515/2026 Tribunal Superior de Justicia de Comunidad de Madrid. Sala de lo Contencioso-Administrativo. Sección Novena, Rec. 900/2024 de 02 de julio del 2026

PRIMERO.-El presente recurso tiene por objeto la Resolución dictada por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid de fecha 29 de mayo de 2024 desestimatoria de la reclamación interpuesta contra el Acuerdo de la Dependencia Regional de Recaudación de la Delegación de Madrid de la Agencia Estatal de Administración Tributaria desestimatorio del recurso de reposición nº 2023GRC26870035T, contra la providencia de apremio dictada en ejecución de la liquidación nº NUM000, correspondiente al concepto sucesiones mortis causa autoliquidación no residentes 2023, cuantía 126.392,58 euros.

SEGUNDO.-La recurrente muestra su disconformidad con la resolución impugnada exponiendo, en síntesis, lo siguiente.

Relata que el día 10 de enero de 2022 se produjo el fallecimiento de Doña Marí Jose, quien designó como legatario en su testamento al actor D. Ildefonso Debe decirse que D. Ildefonso es un ciudadano español que reside en Suiza por lo que en este caso el Impuesto de Sucesiones que debía asumir en su condición de legatario se tramitó por la vía del Impuesto de Sucesiones y Donaciones de No Residentes, siendo competencia de la Administración Tributaria central, esto es la Agencia Tributaria. Una vez que se formalizaron los trámites propios de la herencia y se determinó el caudal hereditario, se presentó ante la Agencia Tributaria la declaración del Impuesto de Sucesiones y Donaciones de No Residentes, modelo 650 0A 2023, con RECONOCIMIENTO DE DEUDA Y PAGO POR TRANSFERENCIA, por importe a ingresar 120.373,89 €, presentada telemáticamente el día 20 de enero de 2023. El procedimiento de pago de la deuda tributaria era por tanto mediante reconocimiento de deuda y pago por transferencia, opción preferida por esta parte dado que el pago del impuesto se hacía desde una entidad bancaria suiza. La presentación del impuesto se hizo sin ningún requerimiento previo de la administración en ningún sentido. No obstante, en el reconocimiento de deuda esta parte ya incluyó los intereses de demora correspondientes, por haberse excedido el plazo de 6 meses para la autoliquidación del impuesto. Tal y como corresponde al mecanismo de presentación elegido (Reconocimiento de Deuda con pago por transferencia desde cuenta extranjera), de forma inmediata a la presentación del reconocimiento de deuda, la Agencia Tributaria emitió un justificante de presentación condicionado al pago por transferencia; transferencia que debía realizarse según las indicaciones y datos reflejados en ese mismo justificante de presentación. En este caso el justificante emitido por la Agencia Tributaria - que se adjunta como documento nº2, aunque ya obra en el expediente- indica expresamente que: "Se recuerda que el pago se considerará realizado y producirá efectos en la fecha en que la transferencia sea recibida por la AEAT y siempre que dicha fecha no sea posterior al 19 - 02- 2023". Previamente, mi mandante había solicitado información a la Agencia Tributaria sobre cómo hacer el trámite y la forma de pago al tener que realizarse desde un banco extranjero. Para ello, se envió un correo al departamento del Impuesto de Sucesiones de No Residentes (sucesionesnoresidentes@correo.aeat.es) sobre la forma de realizar este tipo de pagos desde un banco extranjero, a lo que se respondió por dicho departamento el día 12 de enero de 2023, en correo que se adjunta, como documento n.º 3: "Buenos días: La orden de la transferencia es en el momento de la presentación de la autoliquidación y el pago se considerará realizado en la fecha en que la transferencia sea recibida por la AEAT y siempre que dicha fecha esté dentro del límite de recepción indicado. Asimismo, esa será la fecha de presentación del modelo. Deberá consultar en la entidad extranjera". La propia AEAT explicó, que el pago se debía hacer dentro del límite de recepción indicado, y el justificante posteriormente recibido no indicaba ningún otro límite que no fuera el día 19 de febrero de 2023. Con todo ello, la parte entendió lógicamente que el plazo de pago del reconocimiento de deuda era el 19 de febrero de 2023 - puesto que además no se indicaba ningún otro. Confiando en que el plazo para el pago de la cantidad adeudada vencía en la única fecha indicada en la carta de pago (19-02-2023), la parte realizó una transferencia a favor de la Agencia Tributaria el día 13 de febrero de 2023, por el importe íntegro de la deuda, desde el banco suizo UBS, confiando en que dicho pago se realizaba en la forma y plazo prescritos. Un mes después, y con la finalidad de gestionar toda la tramitación de la testamentaría ante las entidades bancarias, la parte solicitó un certificado de pago del impuesto a la Agencia Tributaria. Para sorpresa, la Agencia Tributaria certificó que se había recibido una transferencia por importe de 120.363,89 euros, es decir, 10 euros menos de lo indicado en la carta de pago. La recepción de dicha transferencia tuvo lugar el 14 de febrero de 2023, un día después a la fecha de orden. De forma inmediata la parte consultó con la entidad bancaria suiza a la que se le había ordenado el pago del impuesto, para indagar sobre por qué había retenido de forma indebida 10 euros en concepto de comisión, sin conocimiento de esta parte. El pago de los 10 euros restantes a la Agencia Tributaria se hizo el día 25 de abril de 2023, completándose así el pago de la cuota íntegra del impuesto, y todo ello sin requerimiento ni exacción por parte de la Agencia Tributaria.

A pesar de todo ello, el día 26 de abril de 2023 se notifica resolución de la Agencia Tributaria en la que se indica que se impone un recargo por el pago de la deuda de 120.373,89 euros fuera del período voluntario; cuya sanción, en este caso equivaldría al 5% del principal de la deuda, dado que ésta se había abonado antes de recibir requerimiento de la Administración tributaria mediante la providencia de apremio. El argumento de la AEAT que sustenta la providencia de apremio es que el periodo voluntario de pago finalizaba el día 9 de febrero de 2022, aunque el documento de apremio no explica por qué ni concreta en qué norma se basa para ese cómputo temporal, novedoso y distinto a la fecha indicada en el justificante de presentación (doc. nº2). Relata que se presentó recurso de reposición cuya resolución desestimatoria reiteraba que el periodo voluntario de pago finalizaba el día 9 de febrero de 2022 y posteriormente interpuso reclamación económico-administrativa y contra la Resolución desestimatoria del TEAR se interpone el presente recurso judicial.

El primer motivo impugnatorio es la existencia de defectos de forma que ocasionan indefensión. El procedimiento para el pago de la deuda tributaria ha sido el recogido en la Resolución de 18 de enero de 2021, de la Dirección General de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, por el que se determinan los medios para el pago por transferencia de aquellos contribuyentes que no tengan abierta cuenta corriente en entidades colaboradoras de la AEAT, especialmente para aquellos ubicados en el extranjero. El artículo primero, letra a) de dicha resolución incluye en su ámbito de aplicación el pago de "Deudas resultantes de autoliquidaciones susceptibles de presentación telemática con «reconocimiento de deuda», siempre que el devengo de las mismas corresponda al ejercicio 2019 o posterior". Precisa que es lógico pensar que la notificación de la Agencia Tributaria debe contener esos apartados como información mínima para que el pago se lleve a buen término. En cuanto al período de pago, sin que esté establecido ninguno distinto, debería ser de aplicación lo dispuesto subsidiariamente en el art. 62 de la Ley General Tributaria. En este caso, y a pesar de la norma general de indicar el periodo de pago en todas las notificaciones tributarias, el justificante emitido por la Agencia Tributaria no indica cuál es el supuesto plazo para el pago, ni que éste esté sometido a plazo o si incluso deba de ser inmediato. Las instrucciones de pago deben llevar aparejado un plazo, puesto que toda deuda tributaria origina intereses si se incumplen los plazos de pago. Dado que en este caso se está fijando una deuda concreta y específica, es lógico pensar que esté sometida a un plazo en el cual no se devengan intereses. Y si la cantidad reconocida está sometida a plazo, la administración tiene la obligación de consignarlo en el justificante emitido con la información para la transferencia. En este caso, la única fecha que se consigna en el justificante administrativo es el día 19 de febrero de 2023, lo que llevaría a cualquier contribuyente de buena fe a entender que esa es la fecha máxima para el pago en plazo. Sin embargo, en la resolución del recurso de reposición (y nunca antes) se afirmó por la Agencia Tributaria que dicha fecha no representaba el periodo de pago voluntario, sino que correspondía a la fecha máxima en la que la transferencia podía ser recibida en la cuenta restringida, con independencia de cuál fuera el plazo voluntario de pago. Pero de ser así, lo que está claro es que la instrucción emitida para el pago NO IDENTIFICA NINGÚN PERIODO DE PAGO. Lo cual por cierto es contrario a las instrucciones ofrecidas por correo electrónico por el departamento del Impuesto de Sucesiones de la Agencia Tributaria quien en fecha 12 de enero de 2023 envió un correo electrónico a esta parte explicando que el pago se debía hacer "antes de la fecha indicada" (ver documento nº3). En consecuencia, con todo ello, si el pago de la deuda reconocida debía hacerse en un periodo concreto, debía haberse consignado en la carta de pago. La falta de mención al plazo de pago determina que la instrucción para el pago sea incompleta. Si una notificación no tiene el contenido legal mínimo para que surta efectos, no está completa, y, por lo tanto, estamos ante una notificación defectuosa.

El segundo motivo impugnatorio es la falta de determinación normativa del plazo de pago. Y ello porque la resolución del recurso de reposición indica que el "plazo voluntario de pago vencía el 9 de febrero de 2023". Sin embargo, entiende la parte que dicho plazo no responde a ningún tipo de previsión legal y que por tanto la resolución recurrida es completamente contraria a Derecho. La propia resolución del recurso de reforma no identifica en qué norma, orden o reglamento está establecido ese plazo para el periodo voluntario de pago. Esta indefinición, además de generar una evidente indefensión, pone de manifiesto un cálculo absolutamente arbitrario e injustificado respecto del periodo voluntario de pago. Si la resolución no identifica cuál es el precepto en virtud del cual ha calculado que el periodo voluntario de pago expiraba el día 9 de febrero, es porque realmente no lo hay. Pero lo sorprendente no es la ausencia de previsión específica (puesto que se puede aplicar normativa general con carácter subsidiario), lo verdaderamente sorprendente es que la Agencia Tributaria se haya inventado un plazo de periodo voluntario de pago sin ningún tipo de razón ni soporte legal. El reconocimiento de deuda fue presentado por la parte el 20 de enero de 2023 y según la resolución en cuestión, resulta que el periodo voluntario de pago expiró el día 9 de febrero de 2023; esto es 14 días hábiles después. Es decir, "el plazo voluntario de pago" sería en este caso de 14 días hábiles, pero no existe ninguna normativa que determine la existencia de ese plazo. el procedimiento de pago por transferencia desde el extranjero está regulado en la Resolución de 18 de enero de 2021, de la Dirección General de la Agencia Estatal de Administración Tributaria; en cuyo artículo primero dispone que subsidiariamente se aplicará el art. 9 de la Orden HAP/2194/2013, de 22 de noviembre. Pues bien, en ninguna de esas dos normas se establece ningún plazo de pago de 14 días hábiles; o ninguno que expire el día 9 del mes siguiente al reconocimiento de deuda; ni ningún otro cálculo que nos lleve a determinar que el periodo voluntario de pago terminaba, en este caso, el día 9 de febrero de 2023. Se trata, por tanto, de un cálculo arbitrario de la administración. A falta de una previsión legal específica, el plazo aplicable deberá ser el recogido en el art. 62.2 de la LGT ( El pago en período voluntario deberá hacerse: Si la notificación de la liquidación se realiza entre los días uno y 15 de cada mes, desde la fecha de recepción de la notificación hasta el día 20 del mes posterior o, si éste no fuera hábil, hasta el inmediato hábil siguiente). En aplicación de lo anterior, debe entenderse que el pago hecho por esta parte se sitúa dentro del periodo voluntario de pago, debiendo anularse el inicio de la vía de apremio, así como el recargo girado a mi mandante, acordándose la nulidad de todo ello y la devolución del ingreso realizado por esta parte.

El tercer motivo impugnatorio es la violación del principio de confianza legítima en la Administración. La actuación de la parte ha estado inspirada en la confianza legítima depositada en las indicaciones de la administración, interpretando en buena fe que el plazo de pago terminaba el día 19 de febrero de 2023 porque: - Las instrucciones de la Agencia Tributaria solo indican esa fecha como plazo límite para recibir la transferencia. - Porque mediante correo electrónico de 12 de enero, la propia administración informó que el pago debía hacerse dentro del plazo indicado. Dado que solo hay una fecha indicada, el actor siempre pensó que la fecha de pago era la ahí consignada. No podía considerar, en buena fe, que había otra fecha distinta máxima de pago que no había sido indicada por la Administración. El fin del principio de confianza legítima no es otro que el de proteger a quien de buena fe ha actuado confiando en las indicaciones de los poderes públicos. En este caso, se ha seguido el periodo de pago indicado en las instrucciones de pago, confirmado además por el correo electrónico recibido de la Agencia Tributaria el día 12 de enero de 2023.

Concluye indicando que con base a la confianza legítima en la administración, abonó la totalidad de la deuda dentro del plazo indicado por la Administración Tributaria (salvo 10 euros, retenidos como comisión bancaria), y por tanto, debe entenderse que la resolución por la que se inicia la vía de apremio, así como la posterior que desestima el recurso de reposición, son contrarias a derecho y deben ser anuladas, procediendo consecuentemente a devolver el pago indebidamente realizado, con los intereses que correspondan.

TERCERO.-El Abogado del Estado, solicita la desestimación del recurso por los siguientes argumentos.

Relata que el 10 de enero de 2022 falleció DÑA. Marí Jose. D. Ildefonso, el recurrente, es ciudadano español residente en Suiza, y designado como legatario por la difunta Dª. Marí Jose, por cuya razón se devenga el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones objeto de este proceso. En fecha 20 de enero de 2023, D. Ildefonso presentó telemáticamente ante la Agencia Estatal de Administración Tributaria (AEAT) una autoliquidación del Impuesto de Sucesiones y Donaciones de No residentes (modelo 650), cuyo importe ascendía a un total de 120.373,89 euros, importe que no se ingresó en el acto de su presentación, sino que quedó pendiente de ingreso. Esta autoliquidación es de naturaleza extemporánea, y constituye el origen del apremio impugnado. Dicha autoliquidación se presentó sin mediar requerimiento previo de la Administración e incluía los intereses de demora correspondientes, pues la misma se había presentado fuera de los seis meses de plazo de pago del impuesto en periodo voluntario. Posteriormente, el día 13 de febrero de 2023, D. Ildefonso ordenó el pago por transferencia, por importe de 120.363,89 euros, produciéndose el abono en la cuenta restringida del Tesoro Público el día 14 de febrero de 2023. El día 25 de abril de 2023 se produjo un segundo abono de 10 euros en la cuenta del Tesoro mencionada, siendo el ordenante también D. Ildefonso. El diferencial obedeció a la corrección por el recurrente del cálculo de intereses de demora incorrectamente calculados o pagados por el recurrente cuando hizo el primer ingreso. Entretanto, en fecha 25 de marzo de 2023, al no constarle a la Administración Tributaria que el demandante hubiera ingresado el importe de la deuda en periodo voluntario al presentar la autoliquidación, ni que este hubiera anulado o suspendido su ejecución, y dado que había comenzado el periodo ejecutivo, la AEAT dictó providencia de apremio en el que se exigían los recargos correspondientes. Entre ellos, un recargo ejecutivo del 5%, caso de proceder este. La providencia de apremio se notificó a la parte interesada mediante entrega en oficina de la AEAT, en fecha 26 de abril de 2023 con clave de liquidación NUM000. Dado que el recurrente ya había ingresado la totalidad del principal pendiente cuando le fue notificada la providencia de apremio, y tal y como la referida providencia señalaba de modo expreso en su pie (subrayado en amarillo es nuestro), en tal caso procedía el pago del recargo ejecutivo del 5%, cuyo importe de liquidaba en 6.018,69 euros. El 24 de mayo de 2023 el demandante interpuso un recurso de potestativo de reposición contra la referida providencia de apremio, solicitando su anulación. El 1 de junio de 2023 la Dependencia Regional de Recaudación de la Delegación Especial de Madrid de la AEAT notificó a la parte actora la desestimación del precitado recurso. La notificación se practicó mediante comparecencia ante la Dirección Electrónica Habilitada Única. El 23 de junio de 2023 el actor abonó a la AEAT el recargo ejecutivo exigido y adeudado de importe 6.018,69 euros. El 3 de julio de 2023 el demandante interpuso reclamación económico administrativa ante el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid (TEAR de Madrid) contra el acuerdo desestimatorio del recurso potestativo de reposición. El 29 de mayo de 2024 el TEAR de Madrid acordó desestimar la reclamación económico-administrativa, confirmando el acto recaudatorio impugnad y entendiendo que no concurría ninguna causa legal válida de oposición a la providencia de apremio.

Niega la existencia de defecto de notificación. El recurrente afirma que el justificante o documento emitido por la AEAT para poder realizar el pago por transferencia del dinero - que se genera una vez presentada telemáticamente la autoliquidación del Impuesto de Sucesiones y Donaciones haciendo uso de la modalidad de pago "Reconocimiento de deuda y pago mediante transferencia"-, no indicaba un plazo para el pago del tributo y que la única fecha que figuraba en dicho justificante era el 19 de febrero de 2023, lo que, en su opinión, llevaría a cualquier contribuyente de buena fe a entender que ésta era la fecha máxima del pago del impuesto en periodo voluntario. Considera el recurrente, por lo tanto, que estamos ante una notificación defectuosa por parte de la Administración, que origina indefensión, puesto que debería haber incluido el documento dicho plazo de pago del impuesto en periodo voluntario, que a falta de otra mención expresa debería ser la consignada, de 19 de febrero de 2023. La Abogacía del Estado se opone a dichos argumentos que son contradictorios con los hechos, y ello por los siguientes motivos: a) El documento o justificante mencionado por el recurrente, en el que constan los datos identificativos de la cuenta bancaria de destino y un identificador de pago, datos que obligatoriamente ha de incluirse como concepto de la transferencia al ser ordenada ésta por el contribuyente, no es una notificación administrativa. Tan solo se trata de un documento informativo que emite electrónicamente la AEAT a través de su Sede Electrónica, una vez presentada telemáticamente la autoliquidación del Impuesto de Sucesiones y Donaciones haciendo uso de la forma de pago "Reconocimiento de deuda y pago mediante transferencia". El objeto de este documento electrónico es ayudar a que el contribuyente pueda cumplimentar correctamente el pago por transferencia (y ello con independencia del carácter tempestivo o no del pago por transferencia). La fecha de 19 de febrero de 2023 obedece a otra clase de plazo, el de caducidad del indicador de pagos, que está ligado a la mecánica del pago por transferencia, como luego veremos. b) La Administración Tributaria no tiene la obligación de incluir en el documento o justificante mencionado el dato del plazo reglamentario de pago de un tributo. No estamos ante un acto administrativo de liquidación. El plazo general para la presentación de los documentos y/o declaraciones o de las autoliquidaciones, y para el pago del Impuesto de Sucesiones y Donaciones, viene establecido en la normativa del mismo. En este caso, el sistema de gestión del tributo seguido y obligatorio es el de autoliquidación por el contribuyente, presentada telemáticamente. En cuanto a la determinación del plazo reglamentario de pago de un tributo, el artículo 62.1 LGT establece que "Las deudas tributarias resultantes de una autoliquidación deberán pagarse en los plazos que establezca la normativa de cada tributo". En cumplimiento de esta previsión legal, se encuentra el artículo 67 y 87 del Real Decreto 1629/1991, de 8 de noviembre, que aprueba el Reglamento del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones ( RISD). Y también reproduce el art. 7.1 de la Orden HAP/2488/2014, de 29 de diciembre. A la vista de los hechos y antecedentes de este asunto, se observa que el fallecimiento de la causante sucede el 10 de enero de 2022 y la presentación del Modelo 650 Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. Adquisiciones "mortis causa" por el legatario tuvo lugar el día 20 de enero de 2023. Tal y como puede observarse en el expediente, el recurrente dejó pasar el plazo de seis meses de pago en voluntaria, y no solicitó prórroga. Por tanto, no presentó la autoliquidación en el plazo reglamentario general. Asimismo, conviene tener en cuenta que, tal y como establece el artículo 120.1 de la LGT, "Las autoliquidaciones son declaraciones en las que los obligados tributarios, además de comunicar a la Administración los datos necesarios para la liquidación del tributo y otros de contenido informativo, realizan por sí mismos las operaciones de calificación y cuantificación necesarias para determinar e ingresar el importe de la deuda tributaria o, en su caso, determinar la cantidad que resulte a devolver o a compensar". De este párrafo se deduce que es el obligado tributario quien, a través de la autoliquidación, debe actuar diligentemente en cuanto al cálculo y el ingreso de las cantidades adeudadas, y debe hacerlo dentro de los plazos de presentación que refleja la normativa aplicable a cada tributo. Y esta normativa es clara en este caso. Así no existe en el presente supuesto una notificación administrativa defectuosa ni se ha ocasionado indefensión al contribuyente, debiendo ser desestimado este motivo de recurso.

Niega que exista una falta de determinación normativa del plazo de pago del Impuesto de Sucesiones y Donaciones en periodo voluntario. Alega la parte recurrente que la resolución del recurso de reposición indicaba que el plazo voluntario de pago del impuesto de sucesiones vencía el 9 de febrero de 2023, sin indicar la norma que establece dicho plazo. Entiende el recurrente que dicho plazo no responde a ningún tipo de previsión legal y que, por tanto, la resolución de la reposición recurrida es contraria a Derecho. Además, indica que, a falta de una previsión legal específica, el plazo aplicable debería ser el recogido en el artículo 62.2 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT), por lo que debe entenderse que el pago de la deuda se hizo dentro del periodo voluntario de pago. La Abogacía del Estado matiza que la mención de la resolución del recurso de reposición es irrelevante, porque es posterior a los hechos, no agota la vía administrativa y siempre prevalecen los plazos legales y reglamentarios. Rechazamos las alegaciones del recurrente, que parte de entender que la normativa existente respecto al pago del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones no fija un plazo de pago. La normativa es, por el contrario, muy clara. Tanto en la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (LISD) como en el Real Decreto 1629/1991, de 8 de noviembre, que aprueba el Reglamento del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones ( RISD) lo determinan, y el recurrente la ha incumplido en lo que se refiere al pago del impuesto en periodo voluntario. El artículo 1 LISD establece que el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, de naturaleza directa y subjetiva, grava los incrementos patrimoniales obtenidos a título lucrativo por personas físicas, en los términos previstos en dicha Ley. El artículo 2.1 LISD indica que el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones se exigirá en todo el territorio español. Cita distinta normativa y resalta el artículo 161.1.b) LGT ( "Recaudación en período ejecutivo"). "1. El período ejecutivo se inicia: a) En el caso de deudas liquidadas por la Administración tributaria, el día siguiente al del vencimiento del plazo establecido para su ingreso en el artículo 62 de esta ley. b) En el caso de deudas a ingresar mediante autoliquidación presentada sin realizar el ingreso, al día siguiente de la finalización del plazo que establezca la normativa de cada tributo para dicho ingreso o, si éste ya hubiere concluido, el día siguiente a la presentación de la autoliquidación". Es decir, tratándose de autoliquidaciones, el inicio del periodo voluntario será a partir de la fecha de comienzo del plazo legal o reglamentario señalado para su presentación o declaración voluntaria y concluirá el día del vencimiento de los correspondientes plazos de ingreso. No obstante, hay una regla especial: en el caso de deudas a ingresar mediante autoliquidación si esta se presentase fuera de plazo y sin realizar el ingreso o sin presentar solicitud de aplazamiento, fraccionamiento o compensación, concluirá el periodo voluntario de pago el mismo día de la presentación de la autoliquidación. Este es el supuesto aplicable al presente asunto. Se constata de los hechos de este asunto, que el fallecimiento de la causante sucede el 10 de enero de 2022 y la presentación del Modelo 650 Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (Adquisiciones "mortis causa") por el recurrente tuvo lugar el día 20 de enero de 2023. Tal y como puede observarse en el expediente, el recurrente no solicitó prórroga ni presentó la liquidación en el plazo estipulado. Al no mediar requerimiento previo de la Administración, la autoliquidación presentada espontáneamente por el recurrente fuera de plazo y sin realizar el ingreso o sin presentar solicitud de aplazamiento, es considerada por la ley tempestiva a efectos del cómputo del periodo voluntario de recaudación. La ley establece que en este caso el periodo voluntario concluyó el mismo día de la presentación espontanea de la autoliquidación, aunque estuviera vencido el plazo ordinario, esto es, en este supuesto concluyó el día 20 de enero de 2023. Por tanto, el periodo ejecutivo para la deuda declarada pero no ingresada comenzó el día siguiente, esto es, el 21 de enero de 2023. Afirma que ninguna indefensión se ha causado al recurrente, ya que ha tenido pleno conocimiento de todas las actuaciones derivadas del procedimiento que él mismo ha iniciado. Asimismo, el actor ha tenido a su disposición toda la normativa aplicable en materia del impuesto que nos ocupa, estando la misma referenciada de forma expresa a través de la página web de la AEAT, tal y como hemos señalado anteriormente. De este modo, es evidente que sus derechos permanecen incólumes.

Niega la existencia de un motivo de oposición a la providencia de apremio. El recurrente presentó la autoliquidación del ISD el día 20 de enero de 2023 (esto es, 1 año y 10 días después del fallecimiento de la causante), y lo hace sin ingreso en esa fecha. Consta el pago satisfecho unos días después, el 14 de febrero de 2023 (120.363,89 euros) y el 25 de abril de 2023 (10 euros restantes). Por lo que, en virtud de lo expuesto y de acuerdo con los plazos establecidos en la normativa del ISD, cabe concluir que ambos pagos se realizaron una vez iniciado el periodo ejecutivo de cobro ( artículo 161.1.b) LGT) , ya que, además, no consta ninguna solicitud de aplazamiento, fraccionamiento o compensación en periodo voluntario. Por ello, y dado que la providencia de apremio no se notifica al demandante hasta el día 26 de abril del 2023, cabe observar que se cumplen las circunstancias fácticas que habilitan el pago del recargo ejecutivo del 5%, de importe de 6.018,69 euros, al ser el pago de la deuda anterior a la notificación de la providencia de apremio. En consecuencia, es por tanto la exigencia del recargo ejecutivo ajustada a derecho. La exigencia del pago de este recargo hace inexigible por incompatibilidad legal el recargo de apremio ordinario o reducido ( art. 28.1 LGT) , no habiéndose vulnerado el principio de confianza legítima.

CUARTO.-La cuestión controvertida se centra en si era procedente o no el dictado de la providencia de apremio y concretamente el recargo del 5%.

El art. 167 LGT dispone "Artículo 167. Iniciación del procedimiento de apremio.

1. El procedimiento de apremio se iniciará mediante providencia notificada al obligado tributario en la que se identificará la deuda pendiente, se liquidarán los recargos a los que se refiere el artículo 28 de esta ley y se le requerirá para que efectúe el pago.

2. La providencia de apremio será título suficiente para iniciar el procedimiento de apremio y tendrá la misma fuerza ejecutiva que la sentencia judicial para proceder contra los bienes y derechos de los obligados tributarios.

3. Contra la providencia de apremio sólo serán admisibles los siguientes motivos de oposición:

a) Extinción total de la deuda o prescripción del derecho a exigir el pago.

b) Solicitud de aplazamiento, fraccionamiento o compensación en período voluntario y otras causas de suspensión del procedimiento de recaudación.

c) Falta de notificación de la liquidación.

d) Anulación de la liquidación.

e) Error u omisión en el contenido de la providencia de apremio que impida la identificación del deudor o de la deuda apremiada.

4. Si el obligado tributario no efectuara el pago dentro del plazo al que se refiere el apartado 5 del artículo 62 de esta ley, se procederá al embargo de sus bienes, advirtiéndose así en la providencia de apremio".

No existe controversia en cuanto a los hechos acaecidos siendo los fundamentales los siguientes. El 10 de enero de 2022 falleció D.ª Marí Jose. El recurrente D. Ildefonso fue designado como legatario por la causante, devengándose el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. El 20 de enero de 2023, D. Ildefonso presentó una autoliquidación del Impuesto de Sucesiones y Donaciones de No residentes (modelo 650), cuyo importe ascendía a un total de 120.373,89 euros. Con la presentación de la autoliquidación no se ingresó el importe. Con la presentación de la autoliquidación, la Agencia Tributaria emite un documento denominado "INFORMACIÓN DE LA PRESENTACIÓN DE LA DECLARACIÓN", y en el que se encuentra entre otros el siguiente contenido "Declaración presentada con RECONOCIMIENTO DE DEUDA Y PAGO POR TRANSFERENCIA. Importe pendiente de ingreso 120373.89 euros. Ha manifestado su intención de realizar el pago por transferencia. Queda PENDIENTE que ordene una transferencia con los siguientes datos....Es imprescindible que en la orden de transferencia se consignen todos los datos anteriores tal cual se indica. En caso contrario dicha transferencia será devuelta y no producirá ningún efecto ante la AEAT. En caso de que la transferencia se ordene a una cuenta bancaria distinta a la indicada, la AEAT no se hará responsable de los posibles perjuicios. Se recuerda que el pago se considerará realizado y producirá efectos en la fecha en que la transferencia sea RECIBIDA por la AEAT y siempre que dicha fecha no sea posterior al 19-02-2023".El día 13 de febrero de 2023, D. Ildefonso ordenó el pago por transferencia, por importe de 120.363,89 euros, produciéndose el abono en la cuenta restringida del Tesoro Público el día 14 de febrero de 2023. El día 25 de abril de 2023 se produjo un segundo abono de 10 euros en la cuenta del Tesoro.

La cuestión controvertida es jurídica y consiste en contestar a si dichos pagos, o al menos el primero, se realizaron en periodo voluntario de pago lo cual impediría el dictado de la providencia de apremio impugnada, y en caso de respuesta negativa, si las circunstancias del caso permitían al contribuyente confiar legítimamente en que el pago se estaba realizando dentro del periodo voluntario. La respuesta es negativa.

El artículo 67.1.a) del Reglamento del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, en el artículo 67.1.a) establece: "1. Los documentos o declaraciones se presentarán en los siguientes plazos: a) Cuando se trate de adquisiciones por causa de muerte, incluidas las de los beneficiarios de contratos de seguro de vida, en el de seis meses, contados desde el día del fallecimiento del causante o desde aquel en que adquiera firmeza la declaración de fallecimiento. (...)".Y el artículo 68.1 RISD ("Prórroga de los plazos de presentación") "Art. 68. Prórroga de los plazos de presentación. 1. La oficina competente para la recepción de los documentos o declaraciones podrá otorgar prórroga para la presentación de los documentos o declaraciones relativos a adquisiciones por causa de muerte por un plazo igual al señalado para su presentación."2. El artículo 87.1 RISD ("Presentación e ingreso de autoliquidaciones") indica que los sujetos pasivos que opten por determinar el importe de sus deudas tributarias mediante autoliquidación "deberán presentarla en el modelo de impreso de declaración-liquidación especialmente habilitado al efecto, procediendo a ingresar su importe dentro de los plazos establecidos en el artículo 67 de dicho Reglamento para la presentación de documentos o declaraciones o en el de prórroga del artículo 68".El artículo 7.1 de la Orden HAP/2488/2014 indica que "El modelo 650, junto con la documentación señalada anteriormente, se presentará en el plazo de seis meses, contados desde el día del fallecimiento del causante o desde aquel en que adquiera firmeza la declaración de fallecimiento".

Por lo tanto, por ley, el Impuesto sobre Sucesiones cuenta con un plazo de 6 meses desde el día del fallecimiento del causante y dado que el fallecimiento ocurrió el 10 de enero de 2022, el último día para presentar la autoliquidación y pagar el impuesto dentro del periodo voluntario fue el 10 de julio de 2022. Cualquier actuación iniciada después de esa fecha (como la presentación del 20 de enero de 2023) se considera jurídicamente extemporánea por realizada fuera de plazo. Al presentarse la autoliquidación el 20 de enero de 2023 y marcar la casilla de "reconocimiento de deuda", el periodo voluntario no se reabre. Según el Artículo 161.1.b de la Ley General Tributaria (LGT), el periodo ejecutivo se inicia al día siguiente de la presentación de la autoliquidación cuando esta se presenta fuera de plazo sin realizar el ingreso, " Artículo 161. Recaudación en período ejecutivo. 1. El período ejecutivo se inicia: a) En el caso de deudas liquidadas por la Administración tributaria, el día siguiente al del vencimiento del plazo establecido para su ingreso en el artículo 62 de esta ley . b) En el caso de deudas a ingresar mediante autoliquidación presentada sin realizar el ingreso, al día siguiente de la finalización del plazo que establezca la normativa de cada tributo para dicho ingreso o, si éste ya hubiere concluido, el día siguiente a la presentación de la autoliquidación".Por lo tanto, el 21 de enero de 2023, D. Ildefonso ya se encontraba legalmente en periodo ejecutivo. La fecha del 19 de febrero de 2023 que figuraba en el documento de la AEAT no era una prórroga del periodo voluntario. Cuando un contribuyente presenta una declaración con "reconocimiento de deuda y pago por transferencia", la AEAT genera un documento informático automático. La regulación del identificador de transferencia se encuentra en la Resolución de 18 de enero de 2021, de la Dirección General de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, por la que se definen el procedimiento y las condiciones para el pago de deudas mediante transferencias a través de entidades colaboradoras en la gestión recaudatoria encomendada a la Agencia Estatal de Administración Tributaria, "Cuarto. Procedimiento de pago mediante transferencia bancaria desde la Sede electrónica de la Agencia Tributaria.

1. Quien pretenda efectuar el pago mediante transferencia de una liquidación practicada por la Administración cumplimentará en la Sede electrónica de la Agencia Tributaria los formularios establecidos al efecto para facilitar los datos asociados a la deuda que se pretenda pagar. En particular, consignará:

- NIF del obligado al pago.

- Código de modelo.

- Número de justificante.

- Importe (obligatoriamente en euros).

- Las ocho primeras posiciones del IBAN de la cuenta desde la que se va a realizar la transferencia (en caso de que el código de esa cuenta no sea un IBAN, se harán constar las ocho primeras posiciones de ese código, junto con el BIC/SWIFT).

Tratándose de pagos de deudas resultantes de autoliquidaciones, la Agencia Tributaria recuperará los datos anteriormente aludidos de la presentación telemática previa de la autoliquidación, salvo el referente al IBAN/código (o, en su caso, BIC/SWIFT) de la cuenta desde la que se va a efectuar la transferencia, que deberá ser cumplimentado por el interesado.

Una vez facilitados los datos identificativos de la deuda, se facilitará a quien pretenda efectuar el pago mediante transferencia, además de los datos identificativos (SWIFT-IBAN) de la cuenta de destino, un IDENTIFICADOR DEL PAGO, que generalmente coincidirá con el NIF/NIE de quien realice el pago, y que obligatoriamente deberá incluirse en el campo CONCEPTO TRANSFERENCIA al ser ordenada esta. La validez del identificador del pago caducará en el plazo de treinta días naturales, contados desde la fecha de su obtención.

Se advertirá a quien pretende efectuar así el pago de que, en el caso de que en el concepto de la transferencia recibida por la entidad colaboradora no conste ese identificador de la orden de pago o figure de forma incompleta o inexacta, dicha transferencia será rechazada y devuelta al ordenante, no surtiendo los efectos del pago. Asimismo, se advertirá de que la transferencia también será rechazada cuando se reciba en la cuenta de la Agencia Tributaria después del plazo de validez del identificador obtenido para su realización. En todo caso, los gastos y comisiones que pudieran producirse con ocasión de la devolución de la transferencia correrán a cargo del ordenante.

Quinto. Fecha de pago de las deudas pagadas mediante transferencia bancaria y efectos liberatorios para el obligado.

De acuerdo con lo establecido en el artículo 37 del Reglamento General de Recaudación, aprobado por Real Decreto 939/2005, de 29 de julio , a todos los efectos recaudatorios, se considerará que el ingreso en el Tesoro Público de las cantidades recibidas mediante transferencia se produce en la fecha en la que se realiza la operación de abono en alguna de las cuentas restringidas citadas en los puntos 3 y 4 del apartado anterior, siempre y cuando se haya validado correctamente el identificador de pago y se hayan cotejado los datos de pago.

Se recordará esta circunstancia en la Sede electrónica de la Agencia Tributaria cuando el interesado opte por este medio de pago, advirtiéndole expresamente de que la fecha de pago será la del abono en la cuenta restringida que corresponda de las previstas en el apartado 2 del artículo 5 de la Orden EHA/2027/2007 , de 28 de junio, por la que se desarrolla parcialmente el Real Decreto 939/2005, de 29 de junio, por el que se aprueba el Reglamento General de Recaudación, en relación con las entidades de crédito que prestan el servicio de colaboración en la gestión recaudatoria de la Agencia Estatal de Administración Tributaria.

Los efectos liberatorios que procedan en cada caso para el obligado al pago ante la Agencia Tributaria, se producirán también desde la fecha aludida en los párrafos anteriores de este apartado".

La advertencia que consta en el impreso de la autoliquidación tras solicitar el código de identificación, cumple con la Orden trascrita, puesto que recuerda con negrita que el pago se entiende realizado en la fecha que la transferencia es recibida por la AEAT, siempre que dicha fecha no fuera posterior al 19 de febrero de 2023. Esto es, dos datos fundamentales, que se deben consignar los datos idénticos a como figuran, y que el pago se entiende realizado en la fecha de recepción y con otro requisito, que sea anterior a la fecha en la que caduca el identificador, esto es, un mes. Ese plazo de un mes es un plazo técnico-operativo. Sirve exclusivamente para que el banco de origen procese la transferencia internacional o nacional, el Tesoro Público pueda identificar y "casar" ese dinero entrante con la deuda exacta declarada del no residente. Si el pago se recibe en ese intervalo, la Administración considera la deuda extinguida por ese importe, pero dentro del periodo ejecutivo. Así el primer pago se realiza dentro del periodo de validez del identificador, pero no en el periodo de plazo voluntario, siendo dos aspectos completamente diferentes.

El relato de hechos, así como la normativa transcrita demuestra que no existe ninguna irregularidad en la actuación de la Administración y por el contrario existe un pago fuera del periodo voluntario de pago, sin que sea justificación el hecho de que se realizase dentro del periodo de vigencia del identificador, porque son dos cuestiones diferentes explicadas en las instrucciones, no pudiendo pensar el contribuyente que por solicitar la transferencia para el pago de una autoliquidación presentada fuera del plazo de 6 meses, pudiera obtener un mes de plazo adicional al resto de obligados tributarios. El pago no fue voluntario porque la ley fija el vencimiento a los 6 meses del fallecimiento. El documento emitido por la AEAT en enero de 2023 no tenía la capacidad legal de ignorar la LGT ni de "resucitar" un periodo voluntario que había caducado en julio de 2022. Lo que hacía ese documento era darle instrucciones para canalizar un pago de una deuda que ya estaba en fase ejecutiva.

Tampoco permite hablar de una violación del principio de buena administración puesto que ni el documento justificante de la autoliquidación presentada, ni el correo presentado como documento nº 3 permiten hablar de violación de la confianza legítima ya que no responden a cuando se inicia el periodo ejecutivo sino a la mecánica de cómo realizar un pago ante la Agencia Tributaria, abstracción hecha del periodo voluntario de pago de la deuda en cuestión. El único dato confuso que se ha producido durante el procedimiento es el introducido en la resolución del recurso administrativo y reproducido en la Resolución del TEAR consistente en que el periodo voluntario de pago finalizó el 9 de febrero de 2023, pero tales informaciones son posteriores al acto mismo del recurrente por lo que no pudieron influir en la confianza legítima del obligado tributario en su actuación de pago, aunque sí en las posteriores de interposición del recurso judicial, lo cual tendrá repercusión en la condena en costas.

Por todo lo anterior, procede desestimar el recurso.

QUINTO.-En cuanto a las costas, dispone el art. 139.1 LJ, en la redacción dada por la Ley 37/2011, que "En primera o única instancia, el órgano jurisdiccional, al dictar sentencia o al resolver por auto los recursos o incidentes que ante el mismo se promovieren, impondrá las costas a la parte que haya visto rechazadas todas sus pretensiones, salvo que aprecie y así lo razone, que el caso presentaba serias dudas de hecho o de derecho". Procede, por tanto, no imponer las costas en este caso al demandante por la información errónea de las resoluciones de los recursos administrativos sobre el periodo de pago voluntario, que podían inducir a error en la corrección o no del pago realizado, y propiciar la presentación de un recurso judicial, no siendo hasta la contestación a la demanda, cuando se ha expuesto con claridad por la Abogacía del Estado, la normativa y las fechas correctas.

PRIMERO.-El presente recurso tiene por objeto la Resolución dictada por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid de fecha 29 de mayo de 2024 desestimatoria de la reclamación interpuesta contra el Acuerdo de la Dependencia Regional de Recaudación de la Delegación de Madrid de la Agencia Estatal de Administración Tributaria desestimatorio del recurso de reposición nº 2023GRC26870035T, contra la providencia de apremio dictada en ejecución de la liquidación nº NUM000, correspondiente al concepto sucesiones mortis causa autoliquidación no residentes 2023, cuantía 126.392,58 euros.

SEGUNDO.-La recurrente muestra su disconformidad con la resolución impugnada exponiendo, en síntesis, lo siguiente.

Relata que el día 10 de enero de 2022 se produjo el fallecimiento de Doña Marí Jose, quien designó como legatario en su testamento al actor D. Ildefonso Debe decirse que D. Ildefonso es un ciudadano español que reside en Suiza por lo que en este caso el Impuesto de Sucesiones que debía asumir en su condición de legatario se tramitó por la vía del Impuesto de Sucesiones y Donaciones de No Residentes, siendo competencia de la Administración Tributaria central, esto es la Agencia Tributaria. Una vez que se formalizaron los trámites propios de la herencia y se determinó el caudal hereditario, se presentó ante la Agencia Tributaria la declaración del Impuesto de Sucesiones y Donaciones de No Residentes, modelo 650 0A 2023, con RECONOCIMIENTO DE DEUDA Y PAGO POR TRANSFERENCIA, por importe a ingresar 120.373,89 €, presentada telemáticamente el día 20 de enero de 2023. El procedimiento de pago de la deuda tributaria era por tanto mediante reconocimiento de deuda y pago por transferencia, opción preferida por esta parte dado que el pago del impuesto se hacía desde una entidad bancaria suiza. La presentación del impuesto se hizo sin ningún requerimiento previo de la administración en ningún sentido. No obstante, en el reconocimiento de deuda esta parte ya incluyó los intereses de demora correspondientes, por haberse excedido el plazo de 6 meses para la autoliquidación del impuesto. Tal y como corresponde al mecanismo de presentación elegido (Reconocimiento de Deuda con pago por transferencia desde cuenta extranjera), de forma inmediata a la presentación del reconocimiento de deuda, la Agencia Tributaria emitió un justificante de presentación condicionado al pago por transferencia; transferencia que debía realizarse según las indicaciones y datos reflejados en ese mismo justificante de presentación. En este caso el justificante emitido por la Agencia Tributaria - que se adjunta como documento nº2, aunque ya obra en el expediente- indica expresamente que: "Se recuerda que el pago se considerará realizado y producirá efectos en la fecha en que la transferencia sea recibida por la AEAT y siempre que dicha fecha no sea posterior al 19 - 02- 2023". Previamente, mi mandante había solicitado información a la Agencia Tributaria sobre cómo hacer el trámite y la forma de pago al tener que realizarse desde un banco extranjero. Para ello, se envió un correo al departamento del Impuesto de Sucesiones de No Residentes (sucesionesnoresidentes@correo.aeat.es) sobre la forma de realizar este tipo de pagos desde un banco extranjero, a lo que se respondió por dicho departamento el día 12 de enero de 2023, en correo que se adjunta, como documento n.º 3: "Buenos días: La orden de la transferencia es en el momento de la presentación de la autoliquidación y el pago se considerará realizado en la fecha en que la transferencia sea recibida por la AEAT y siempre que dicha fecha esté dentro del límite de recepción indicado. Asimismo, esa será la fecha de presentación del modelo. Deberá consultar en la entidad extranjera". La propia AEAT explicó, que el pago se debía hacer dentro del límite de recepción indicado, y el justificante posteriormente recibido no indicaba ningún otro límite que no fuera el día 19 de febrero de 2023. Con todo ello, la parte entendió lógicamente que el plazo de pago del reconocimiento de deuda era el 19 de febrero de 2023 - puesto que además no se indicaba ningún otro. Confiando en que el plazo para el pago de la cantidad adeudada vencía en la única fecha indicada en la carta de pago (19-02-2023), la parte realizó una transferencia a favor de la Agencia Tributaria el día 13 de febrero de 2023, por el importe íntegro de la deuda, desde el banco suizo UBS, confiando en que dicho pago se realizaba en la forma y plazo prescritos. Un mes después, y con la finalidad de gestionar toda la tramitación de la testamentaría ante las entidades bancarias, la parte solicitó un certificado de pago del impuesto a la Agencia Tributaria. Para sorpresa, la Agencia Tributaria certificó que se había recibido una transferencia por importe de 120.363,89 euros, es decir, 10 euros menos de lo indicado en la carta de pago. La recepción de dicha transferencia tuvo lugar el 14 de febrero de 2023, un día después a la fecha de orden. De forma inmediata la parte consultó con la entidad bancaria suiza a la que se le había ordenado el pago del impuesto, para indagar sobre por qué había retenido de forma indebida 10 euros en concepto de comisión, sin conocimiento de esta parte. El pago de los 10 euros restantes a la Agencia Tributaria se hizo el día 25 de abril de 2023, completándose así el pago de la cuota íntegra del impuesto, y todo ello sin requerimiento ni exacción por parte de la Agencia Tributaria.

A pesar de todo ello, el día 26 de abril de 2023 se notifica resolución de la Agencia Tributaria en la que se indica que se impone un recargo por el pago de la deuda de 120.373,89 euros fuera del período voluntario; cuya sanción, en este caso equivaldría al 5% del principal de la deuda, dado que ésta se había abonado antes de recibir requerimiento de la Administración tributaria mediante la providencia de apremio. El argumento de la AEAT que sustenta la providencia de apremio es que el periodo voluntario de pago finalizaba el día 9 de febrero de 2022, aunque el documento de apremio no explica por qué ni concreta en qué norma se basa para ese cómputo temporal, novedoso y distinto a la fecha indicada en el justificante de presentación (doc. nº2). Relata que se presentó recurso de reposición cuya resolución desestimatoria reiteraba que el periodo voluntario de pago finalizaba el día 9 de febrero de 2022 y posteriormente interpuso reclamación económico-administrativa y contra la Resolución desestimatoria del TEAR se interpone el presente recurso judicial.

El primer motivo impugnatorio es la existencia de defectos de forma que ocasionan indefensión. El procedimiento para el pago de la deuda tributaria ha sido el recogido en la Resolución de 18 de enero de 2021, de la Dirección General de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, por el que se determinan los medios para el pago por transferencia de aquellos contribuyentes que no tengan abierta cuenta corriente en entidades colaboradoras de la AEAT, especialmente para aquellos ubicados en el extranjero. El artículo primero, letra a) de dicha resolución incluye en su ámbito de aplicación el pago de "Deudas resultantes de autoliquidaciones susceptibles de presentación telemática con «reconocimiento de deuda», siempre que el devengo de las mismas corresponda al ejercicio 2019 o posterior". Precisa que es lógico pensar que la notificación de la Agencia Tributaria debe contener esos apartados como información mínima para que el pago se lleve a buen término. En cuanto al período de pago, sin que esté establecido ninguno distinto, debería ser de aplicación lo dispuesto subsidiariamente en el art. 62 de la Ley General Tributaria. En este caso, y a pesar de la norma general de indicar el periodo de pago en todas las notificaciones tributarias, el justificante emitido por la Agencia Tributaria no indica cuál es el supuesto plazo para el pago, ni que éste esté sometido a plazo o si incluso deba de ser inmediato. Las instrucciones de pago deben llevar aparejado un plazo, puesto que toda deuda tributaria origina intereses si se incumplen los plazos de pago. Dado que en este caso se está fijando una deuda concreta y específica, es lógico pensar que esté sometida a un plazo en el cual no se devengan intereses. Y si la cantidad reconocida está sometida a plazo, la administración tiene la obligación de consignarlo en el justificante emitido con la información para la transferencia. En este caso, la única fecha que se consigna en el justificante administrativo es el día 19 de febrero de 2023, lo que llevaría a cualquier contribuyente de buena fe a entender que esa es la fecha máxima para el pago en plazo. Sin embargo, en la resolución del recurso de reposición (y nunca antes) se afirmó por la Agencia Tributaria que dicha fecha no representaba el periodo de pago voluntario, sino que correspondía a la fecha máxima en la que la transferencia podía ser recibida en la cuenta restringida, con independencia de cuál fuera el plazo voluntario de pago. Pero de ser así, lo que está claro es que la instrucción emitida para el pago NO IDENTIFICA NINGÚN PERIODO DE PAGO. Lo cual por cierto es contrario a las instrucciones ofrecidas por correo electrónico por el departamento del Impuesto de Sucesiones de la Agencia Tributaria quien en fecha 12 de enero de 2023 envió un correo electrónico a esta parte explicando que el pago se debía hacer "antes de la fecha indicada" (ver documento nº3). En consecuencia, con todo ello, si el pago de la deuda reconocida debía hacerse en un periodo concreto, debía haberse consignado en la carta de pago. La falta de mención al plazo de pago determina que la instrucción para el pago sea incompleta. Si una notificación no tiene el contenido legal mínimo para que surta efectos, no está completa, y, por lo tanto, estamos ante una notificación defectuosa.

El segundo motivo impugnatorio es la falta de determinación normativa del plazo de pago. Y ello porque la resolución del recurso de reposición indica que el "plazo voluntario de pago vencía el 9 de febrero de 2023". Sin embargo, entiende la parte que dicho plazo no responde a ningún tipo de previsión legal y que por tanto la resolución recurrida es completamente contraria a Derecho. La propia resolución del recurso de reforma no identifica en qué norma, orden o reglamento está establecido ese plazo para el periodo voluntario de pago. Esta indefinición, además de generar una evidente indefensión, pone de manifiesto un cálculo absolutamente arbitrario e injustificado respecto del periodo voluntario de pago. Si la resolución no identifica cuál es el precepto en virtud del cual ha calculado que el periodo voluntario de pago expiraba el día 9 de febrero, es porque realmente no lo hay. Pero lo sorprendente no es la ausencia de previsión específica (puesto que se puede aplicar normativa general con carácter subsidiario), lo verdaderamente sorprendente es que la Agencia Tributaria se haya inventado un plazo de periodo voluntario de pago sin ningún tipo de razón ni soporte legal. El reconocimiento de deuda fue presentado por la parte el 20 de enero de 2023 y según la resolución en cuestión, resulta que el periodo voluntario de pago expiró el día 9 de febrero de 2023; esto es 14 días hábiles después. Es decir, "el plazo voluntario de pago" sería en este caso de 14 días hábiles, pero no existe ninguna normativa que determine la existencia de ese plazo. el procedimiento de pago por transferencia desde el extranjero está regulado en la Resolución de 18 de enero de 2021, de la Dirección General de la Agencia Estatal de Administración Tributaria; en cuyo artículo primero dispone que subsidiariamente se aplicará el art. 9 de la Orden HAP/2194/2013, de 22 de noviembre. Pues bien, en ninguna de esas dos normas se establece ningún plazo de pago de 14 días hábiles; o ninguno que expire el día 9 del mes siguiente al reconocimiento de deuda; ni ningún otro cálculo que nos lleve a determinar que el periodo voluntario de pago terminaba, en este caso, el día 9 de febrero de 2023. Se trata, por tanto, de un cálculo arbitrario de la administración. A falta de una previsión legal específica, el plazo aplicable deberá ser el recogido en el art. 62.2 de la LGT ( El pago en período voluntario deberá hacerse: Si la notificación de la liquidación se realiza entre los días uno y 15 de cada mes, desde la fecha de recepción de la notificación hasta el día 20 del mes posterior o, si éste no fuera hábil, hasta el inmediato hábil siguiente). En aplicación de lo anterior, debe entenderse que el pago hecho por esta parte se sitúa dentro del periodo voluntario de pago, debiendo anularse el inicio de la vía de apremio, así como el recargo girado a mi mandante, acordándose la nulidad de todo ello y la devolución del ingreso realizado por esta parte.

El tercer motivo impugnatorio es la violación del principio de confianza legítima en la Administración. La actuación de la parte ha estado inspirada en la confianza legítima depositada en las indicaciones de la administración, interpretando en buena fe que el plazo de pago terminaba el día 19 de febrero de 2023 porque: - Las instrucciones de la Agencia Tributaria solo indican esa fecha como plazo límite para recibir la transferencia. - Porque mediante correo electrónico de 12 de enero, la propia administración informó que el pago debía hacerse dentro del plazo indicado. Dado que solo hay una fecha indicada, el actor siempre pensó que la fecha de pago era la ahí consignada. No podía considerar, en buena fe, que había otra fecha distinta máxima de pago que no había sido indicada por la Administración. El fin del principio de confianza legítima no es otro que el de proteger a quien de buena fe ha actuado confiando en las indicaciones de los poderes públicos. En este caso, se ha seguido el periodo de pago indicado en las instrucciones de pago, confirmado además por el correo electrónico recibido de la Agencia Tributaria el día 12 de enero de 2023.

Concluye indicando que con base a la confianza legítima en la administración, abonó la totalidad de la deuda dentro del plazo indicado por la Administración Tributaria (salvo 10 euros, retenidos como comisión bancaria), y por tanto, debe entenderse que la resolución por la que se inicia la vía de apremio, así como la posterior que desestima el recurso de reposición, son contrarias a derecho y deben ser anuladas, procediendo consecuentemente a devolver el pago indebidamente realizado, con los intereses que correspondan.

TERCERO.-El Abogado del Estado, solicita la desestimación del recurso por los siguientes argumentos.

Relata que el 10 de enero de 2022 falleció DÑA. Marí Jose. D. Ildefonso, el recurrente, es ciudadano español residente en Suiza, y designado como legatario por la difunta Dª. Marí Jose, por cuya razón se devenga el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones objeto de este proceso. En fecha 20 de enero de 2023, D. Ildefonso presentó telemáticamente ante la Agencia Estatal de Administración Tributaria (AEAT) una autoliquidación del Impuesto de Sucesiones y Donaciones de No residentes (modelo 650), cuyo importe ascendía a un total de 120.373,89 euros, importe que no se ingresó en el acto de su presentación, sino que quedó pendiente de ingreso. Esta autoliquidación es de naturaleza extemporánea, y constituye el origen del apremio impugnado. Dicha autoliquidación se presentó sin mediar requerimiento previo de la Administración e incluía los intereses de demora correspondientes, pues la misma se había presentado fuera de los seis meses de plazo de pago del impuesto en periodo voluntario. Posteriormente, el día 13 de febrero de 2023, D. Ildefonso ordenó el pago por transferencia, por importe de 120.363,89 euros, produciéndose el abono en la cuenta restringida del Tesoro Público el día 14 de febrero de 2023. El día 25 de abril de 2023 se produjo un segundo abono de 10 euros en la cuenta del Tesoro mencionada, siendo el ordenante también D. Ildefonso. El diferencial obedeció a la corrección por el recurrente del cálculo de intereses de demora incorrectamente calculados o pagados por el recurrente cuando hizo el primer ingreso. Entretanto, en fecha 25 de marzo de 2023, al no constarle a la Administración Tributaria que el demandante hubiera ingresado el importe de la deuda en periodo voluntario al presentar la autoliquidación, ni que este hubiera anulado o suspendido su ejecución, y dado que había comenzado el periodo ejecutivo, la AEAT dictó providencia de apremio en el que se exigían los recargos correspondientes. Entre ellos, un recargo ejecutivo del 5%, caso de proceder este. La providencia de apremio se notificó a la parte interesada mediante entrega en oficina de la AEAT, en fecha 26 de abril de 2023 con clave de liquidación NUM000. Dado que el recurrente ya había ingresado la totalidad del principal pendiente cuando le fue notificada la providencia de apremio, y tal y como la referida providencia señalaba de modo expreso en su pie (subrayado en amarillo es nuestro), en tal caso procedía el pago del recargo ejecutivo del 5%, cuyo importe de liquidaba en 6.018,69 euros. El 24 de mayo de 2023 el demandante interpuso un recurso de potestativo de reposición contra la referida providencia de apremio, solicitando su anulación. El 1 de junio de 2023 la Dependencia Regional de Recaudación de la Delegación Especial de Madrid de la AEAT notificó a la parte actora la desestimación del precitado recurso. La notificación se practicó mediante comparecencia ante la Dirección Electrónica Habilitada Única. El 23 de junio de 2023 el actor abonó a la AEAT el recargo ejecutivo exigido y adeudado de importe 6.018,69 euros. El 3 de julio de 2023 el demandante interpuso reclamación económico administrativa ante el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid (TEAR de Madrid) contra el acuerdo desestimatorio del recurso potestativo de reposición. El 29 de mayo de 2024 el TEAR de Madrid acordó desestimar la reclamación económico-administrativa, confirmando el acto recaudatorio impugnad y entendiendo que no concurría ninguna causa legal válida de oposición a la providencia de apremio.

Niega la existencia de defecto de notificación. El recurrente afirma que el justificante o documento emitido por la AEAT para poder realizar el pago por transferencia del dinero - que se genera una vez presentada telemáticamente la autoliquidación del Impuesto de Sucesiones y Donaciones haciendo uso de la modalidad de pago "Reconocimiento de deuda y pago mediante transferencia"-, no indicaba un plazo para el pago del tributo y que la única fecha que figuraba en dicho justificante era el 19 de febrero de 2023, lo que, en su opinión, llevaría a cualquier contribuyente de buena fe a entender que ésta era la fecha máxima del pago del impuesto en periodo voluntario. Considera el recurrente, por lo tanto, que estamos ante una notificación defectuosa por parte de la Administración, que origina indefensión, puesto que debería haber incluido el documento dicho plazo de pago del impuesto en periodo voluntario, que a falta de otra mención expresa debería ser la consignada, de 19 de febrero de 2023. La Abogacía del Estado se opone a dichos argumentos que son contradictorios con los hechos, y ello por los siguientes motivos: a) El documento o justificante mencionado por el recurrente, en el que constan los datos identificativos de la cuenta bancaria de destino y un identificador de pago, datos que obligatoriamente ha de incluirse como concepto de la transferencia al ser ordenada ésta por el contribuyente, no es una notificación administrativa. Tan solo se trata de un documento informativo que emite electrónicamente la AEAT a través de su Sede Electrónica, una vez presentada telemáticamente la autoliquidación del Impuesto de Sucesiones y Donaciones haciendo uso de la forma de pago "Reconocimiento de deuda y pago mediante transferencia". El objeto de este documento electrónico es ayudar a que el contribuyente pueda cumplimentar correctamente el pago por transferencia (y ello con independencia del carácter tempestivo o no del pago por transferencia). La fecha de 19 de febrero de 2023 obedece a otra clase de plazo, el de caducidad del indicador de pagos, que está ligado a la mecánica del pago por transferencia, como luego veremos. b) La Administración Tributaria no tiene la obligación de incluir en el documento o justificante mencionado el dato del plazo reglamentario de pago de un tributo. No estamos ante un acto administrativo de liquidación. El plazo general para la presentación de los documentos y/o declaraciones o de las autoliquidaciones, y para el pago del Impuesto de Sucesiones y Donaciones, viene establecido en la normativa del mismo. En este caso, el sistema de gestión del tributo seguido y obligatorio es el de autoliquidación por el contribuyente, presentada telemáticamente. En cuanto a la determinación del plazo reglamentario de pago de un tributo, el artículo 62.1 LGT establece que "Las deudas tributarias resultantes de una autoliquidación deberán pagarse en los plazos que establezca la normativa de cada tributo". En cumplimiento de esta previsión legal, se encuentra el artículo 67 y 87 del Real Decreto 1629/1991, de 8 de noviembre, que aprueba el Reglamento del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones ( RISD). Y también reproduce el art. 7.1 de la Orden HAP/2488/2014, de 29 de diciembre. A la vista de los hechos y antecedentes de este asunto, se observa que el fallecimiento de la causante sucede el 10 de enero de 2022 y la presentación del Modelo 650 Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. Adquisiciones "mortis causa" por el legatario tuvo lugar el día 20 de enero de 2023. Tal y como puede observarse en el expediente, el recurrente dejó pasar el plazo de seis meses de pago en voluntaria, y no solicitó prórroga. Por tanto, no presentó la autoliquidación en el plazo reglamentario general. Asimismo, conviene tener en cuenta que, tal y como establece el artículo 120.1 de la LGT, "Las autoliquidaciones son declaraciones en las que los obligados tributarios, además de comunicar a la Administración los datos necesarios para la liquidación del tributo y otros de contenido informativo, realizan por sí mismos las operaciones de calificación y cuantificación necesarias para determinar e ingresar el importe de la deuda tributaria o, en su caso, determinar la cantidad que resulte a devolver o a compensar". De este párrafo se deduce que es el obligado tributario quien, a través de la autoliquidación, debe actuar diligentemente en cuanto al cálculo y el ingreso de las cantidades adeudadas, y debe hacerlo dentro de los plazos de presentación que refleja la normativa aplicable a cada tributo. Y esta normativa es clara en este caso. Así no existe en el presente supuesto una notificación administrativa defectuosa ni se ha ocasionado indefensión al contribuyente, debiendo ser desestimado este motivo de recurso.

Niega que exista una falta de determinación normativa del plazo de pago del Impuesto de Sucesiones y Donaciones en periodo voluntario. Alega la parte recurrente que la resolución del recurso de reposición indicaba que el plazo voluntario de pago del impuesto de sucesiones vencía el 9 de febrero de 2023, sin indicar la norma que establece dicho plazo. Entiende el recurrente que dicho plazo no responde a ningún tipo de previsión legal y que, por tanto, la resolución de la reposición recurrida es contraria a Derecho. Además, indica que, a falta de una previsión legal específica, el plazo aplicable debería ser el recogido en el artículo 62.2 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT), por lo que debe entenderse que el pago de la deuda se hizo dentro del periodo voluntario de pago. La Abogacía del Estado matiza que la mención de la resolución del recurso de reposición es irrelevante, porque es posterior a los hechos, no agota la vía administrativa y siempre prevalecen los plazos legales y reglamentarios. Rechazamos las alegaciones del recurrente, que parte de entender que la normativa existente respecto al pago del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones no fija un plazo de pago. La normativa es, por el contrario, muy clara. Tanto en la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (LISD) como en el Real Decreto 1629/1991, de 8 de noviembre, que aprueba el Reglamento del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones ( RISD) lo determinan, y el recurrente la ha incumplido en lo que se refiere al pago del impuesto en periodo voluntario. El artículo 1 LISD establece que el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, de naturaleza directa y subjetiva, grava los incrementos patrimoniales obtenidos a título lucrativo por personas físicas, en los términos previstos en dicha Ley. El artículo 2.1 LISD indica que el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones se exigirá en todo el territorio español. Cita distinta normativa y resalta el artículo 161.1.b) LGT ( "Recaudación en período ejecutivo"). "1. El período ejecutivo se inicia: a) En el caso de deudas liquidadas por la Administración tributaria, el día siguiente al del vencimiento del plazo establecido para su ingreso en el artículo 62 de esta ley. b) En el caso de deudas a ingresar mediante autoliquidación presentada sin realizar el ingreso, al día siguiente de la finalización del plazo que establezca la normativa de cada tributo para dicho ingreso o, si éste ya hubiere concluido, el día siguiente a la presentación de la autoliquidación". Es decir, tratándose de autoliquidaciones, el inicio del periodo voluntario será a partir de la fecha de comienzo del plazo legal o reglamentario señalado para su presentación o declaración voluntaria y concluirá el día del vencimiento de los correspondientes plazos de ingreso. No obstante, hay una regla especial: en el caso de deudas a ingresar mediante autoliquidación si esta se presentase fuera de plazo y sin realizar el ingreso o sin presentar solicitud de aplazamiento, fraccionamiento o compensación, concluirá el periodo voluntario de pago el mismo día de la presentación de la autoliquidación. Este es el supuesto aplicable al presente asunto. Se constata de los hechos de este asunto, que el fallecimiento de la causante sucede el 10 de enero de 2022 y la presentación del Modelo 650 Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (Adquisiciones "mortis causa") por el recurrente tuvo lugar el día 20 de enero de 2023. Tal y como puede observarse en el expediente, el recurrente no solicitó prórroga ni presentó la liquidación en el plazo estipulado. Al no mediar requerimiento previo de la Administración, la autoliquidación presentada espontáneamente por el recurrente fuera de plazo y sin realizar el ingreso o sin presentar solicitud de aplazamiento, es considerada por la ley tempestiva a efectos del cómputo del periodo voluntario de recaudación. La ley establece que en este caso el periodo voluntario concluyó el mismo día de la presentación espontanea de la autoliquidación, aunque estuviera vencido el plazo ordinario, esto es, en este supuesto concluyó el día 20 de enero de 2023. Por tanto, el periodo ejecutivo para la deuda declarada pero no ingresada comenzó el día siguiente, esto es, el 21 de enero de 2023. Afirma que ninguna indefensión se ha causado al recurrente, ya que ha tenido pleno conocimiento de todas las actuaciones derivadas del procedimiento que él mismo ha iniciado. Asimismo, el actor ha tenido a su disposición toda la normativa aplicable en materia del impuesto que nos ocupa, estando la misma referenciada de forma expresa a través de la página web de la AEAT, tal y como hemos señalado anteriormente. De este modo, es evidente que sus derechos permanecen incólumes.

Niega la existencia de un motivo de oposición a la providencia de apremio. El recurrente presentó la autoliquidación del ISD el día 20 de enero de 2023 (esto es, 1 año y 10 días después del fallecimiento de la causante), y lo hace sin ingreso en esa fecha. Consta el pago satisfecho unos días después, el 14 de febrero de 2023 (120.363,89 euros) y el 25 de abril de 2023 (10 euros restantes). Por lo que, en virtud de lo expuesto y de acuerdo con los plazos establecidos en la normativa del ISD, cabe concluir que ambos pagos se realizaron una vez iniciado el periodo ejecutivo de cobro ( artículo 161.1.b) LGT) , ya que, además, no consta ninguna solicitud de aplazamiento, fraccionamiento o compensación en periodo voluntario. Por ello, y dado que la providencia de apremio no se notifica al demandante hasta el día 26 de abril del 2023, cabe observar que se cumplen las circunstancias fácticas que habilitan el pago del recargo ejecutivo del 5%, de importe de 6.018,69 euros, al ser el pago de la deuda anterior a la notificación de la providencia de apremio. En consecuencia, es por tanto la exigencia del recargo ejecutivo ajustada a derecho. La exigencia del pago de este recargo hace inexigible por incompatibilidad legal el recargo de apremio ordinario o reducido ( art. 28.1 LGT) , no habiéndose vulnerado el principio de confianza legítima.

CUARTO.-La cuestión controvertida se centra en si era procedente o no el dictado de la providencia de apremio y concretamente el recargo del 5%.

El art. 167 LGT dispone "Artículo 167. Iniciación del procedimiento de apremio.

1. El procedimiento de apremio se iniciará mediante providencia notificada al obligado tributario en la que se identificará la deuda pendiente, se liquidarán los recargos a los que se refiere el artículo 28 de esta ley y se le requerirá para que efectúe el pago.

2. La providencia de apremio será título suficiente para iniciar el procedimiento de apremio y tendrá la misma fuerza ejecutiva que la sentencia judicial para proceder contra los bienes y derechos de los obligados tributarios.

3. Contra la providencia de apremio sólo serán admisibles los siguientes motivos de oposición:

a) Extinción total de la deuda o prescripción del derecho a exigir el pago.

b) Solicitud de aplazamiento, fraccionamiento o compensación en período voluntario y otras causas de suspensión del procedimiento de recaudación.

c) Falta de notificación de la liquidación.

d) Anulación de la liquidación.

e) Error u omisión en el contenido de la providencia de apremio que impida la identificación del deudor o de la deuda apremiada.

4. Si el obligado tributario no efectuara el pago dentro del plazo al que se refiere el apartado 5 del artículo 62 de esta ley, se procederá al embargo de sus bienes, advirtiéndose así en la providencia de apremio".

No existe controversia en cuanto a los hechos acaecidos siendo los fundamentales los siguientes. El 10 de enero de 2022 falleció D.ª Marí Jose. El recurrente D. Ildefonso fue designado como legatario por la causante, devengándose el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. El 20 de enero de 2023, D. Ildefonso presentó una autoliquidación del Impuesto de Sucesiones y Donaciones de No residentes (modelo 650), cuyo importe ascendía a un total de 120.373,89 euros. Con la presentación de la autoliquidación no se ingresó el importe. Con la presentación de la autoliquidación, la Agencia Tributaria emite un documento denominado "INFORMACIÓN DE LA PRESENTACIÓN DE LA DECLARACIÓN", y en el que se encuentra entre otros el siguiente contenido "Declaración presentada con RECONOCIMIENTO DE DEUDA Y PAGO POR TRANSFERENCIA. Importe pendiente de ingreso 120373.89 euros. Ha manifestado su intención de realizar el pago por transferencia. Queda PENDIENTE que ordene una transferencia con los siguientes datos....Es imprescindible que en la orden de transferencia se consignen todos los datos anteriores tal cual se indica. En caso contrario dicha transferencia será devuelta y no producirá ningún efecto ante la AEAT. En caso de que la transferencia se ordene a una cuenta bancaria distinta a la indicada, la AEAT no se hará responsable de los posibles perjuicios. Se recuerda que el pago se considerará realizado y producirá efectos en la fecha en que la transferencia sea RECIBIDA por la AEAT y siempre que dicha fecha no sea posterior al 19-02-2023".El día 13 de febrero de 2023, D. Ildefonso ordenó el pago por transferencia, por importe de 120.363,89 euros, produciéndose el abono en la cuenta restringida del Tesoro Público el día 14 de febrero de 2023. El día 25 de abril de 2023 se produjo un segundo abono de 10 euros en la cuenta del Tesoro.

La cuestión controvertida es jurídica y consiste en contestar a si dichos pagos, o al menos el primero, se realizaron en periodo voluntario de pago lo cual impediría el dictado de la providencia de apremio impugnada, y en caso de respuesta negativa, si las circunstancias del caso permitían al contribuyente confiar legítimamente en que el pago se estaba realizando dentro del periodo voluntario. La respuesta es negativa.

El artículo 67.1.a) del Reglamento del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, en el artículo 67.1.a) establece: "1. Los documentos o declaraciones se presentarán en los siguientes plazos: a) Cuando se trate de adquisiciones por causa de muerte, incluidas las de los beneficiarios de contratos de seguro de vida, en el de seis meses, contados desde el día del fallecimiento del causante o desde aquel en que adquiera firmeza la declaración de fallecimiento. (...)".Y el artículo 68.1 RISD ("Prórroga de los plazos de presentación") "Art. 68. Prórroga de los plazos de presentación. 1. La oficina competente para la recepción de los documentos o declaraciones podrá otorgar prórroga para la presentación de los documentos o declaraciones relativos a adquisiciones por causa de muerte por un plazo igual al señalado para su presentación."2. El artículo 87.1 RISD ("Presentación e ingreso de autoliquidaciones") indica que los sujetos pasivos que opten por determinar el importe de sus deudas tributarias mediante autoliquidación "deberán presentarla en el modelo de impreso de declaración-liquidación especialmente habilitado al efecto, procediendo a ingresar su importe dentro de los plazos establecidos en el artículo 67 de dicho Reglamento para la presentación de documentos o declaraciones o en el de prórroga del artículo 68".El artículo 7.1 de la Orden HAP/2488/2014 indica que "El modelo 650, junto con la documentación señalada anteriormente, se presentará en el plazo de seis meses, contados desde el día del fallecimiento del causante o desde aquel en que adquiera firmeza la declaración de fallecimiento".

Por lo tanto, por ley, el Impuesto sobre Sucesiones cuenta con un plazo de 6 meses desde el día del fallecimiento del causante y dado que el fallecimiento ocurrió el 10 de enero de 2022, el último día para presentar la autoliquidación y pagar el impuesto dentro del periodo voluntario fue el 10 de julio de 2022. Cualquier actuación iniciada después de esa fecha (como la presentación del 20 de enero de 2023) se considera jurídicamente extemporánea por realizada fuera de plazo. Al presentarse la autoliquidación el 20 de enero de 2023 y marcar la casilla de "reconocimiento de deuda", el periodo voluntario no se reabre. Según el Artículo 161.1.b de la Ley General Tributaria (LGT), el periodo ejecutivo se inicia al día siguiente de la presentación de la autoliquidación cuando esta se presenta fuera de plazo sin realizar el ingreso, " Artículo 161. Recaudación en período ejecutivo. 1. El período ejecutivo se inicia: a) En el caso de deudas liquidadas por la Administración tributaria, el día siguiente al del vencimiento del plazo establecido para su ingreso en el artículo 62 de esta ley . b) En el caso de deudas a ingresar mediante autoliquidación presentada sin realizar el ingreso, al día siguiente de la finalización del plazo que establezca la normativa de cada tributo para dicho ingreso o, si éste ya hubiere concluido, el día siguiente a la presentación de la autoliquidación".Por lo tanto, el 21 de enero de 2023, D. Ildefonso ya se encontraba legalmente en periodo ejecutivo. La fecha del 19 de febrero de 2023 que figuraba en el documento de la AEAT no era una prórroga del periodo voluntario. Cuando un contribuyente presenta una declaración con "reconocimiento de deuda y pago por transferencia", la AEAT genera un documento informático automático. La regulación del identificador de transferencia se encuentra en la Resolución de 18 de enero de 2021, de la Dirección General de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, por la que se definen el procedimiento y las condiciones para el pago de deudas mediante transferencias a través de entidades colaboradoras en la gestión recaudatoria encomendada a la Agencia Estatal de Administración Tributaria, "Cuarto. Procedimiento de pago mediante transferencia bancaria desde la Sede electrónica de la Agencia Tributaria.

1. Quien pretenda efectuar el pago mediante transferencia de una liquidación practicada por la Administración cumplimentará en la Sede electrónica de la Agencia Tributaria los formularios establecidos al efecto para facilitar los datos asociados a la deuda que se pretenda pagar. En particular, consignará:

- NIF del obligado al pago.

- Código de modelo.

- Número de justificante.

- Importe (obligatoriamente en euros).

- Las ocho primeras posiciones del IBAN de la cuenta desde la que se va a realizar la transferencia (en caso de que el código de esa cuenta no sea un IBAN, se harán constar las ocho primeras posiciones de ese código, junto con el BIC/SWIFT).

Tratándose de pagos de deudas resultantes de autoliquidaciones, la Agencia Tributaria recuperará los datos anteriormente aludidos de la presentación telemática previa de la autoliquidación, salvo el referente al IBAN/código (o, en su caso, BIC/SWIFT) de la cuenta desde la que se va a efectuar la transferencia, que deberá ser cumplimentado por el interesado.

Una vez facilitados los datos identificativos de la deuda, se facilitará a quien pretenda efectuar el pago mediante transferencia, además de los datos identificativos (SWIFT-IBAN) de la cuenta de destino, un IDENTIFICADOR DEL PAGO, que generalmente coincidirá con el NIF/NIE de quien realice el pago, y que obligatoriamente deberá incluirse en el campo CONCEPTO TRANSFERENCIA al ser ordenada esta. La validez del identificador del pago caducará en el plazo de treinta días naturales, contados desde la fecha de su obtención.

Se advertirá a quien pretende efectuar así el pago de que, en el caso de que en el concepto de la transferencia recibida por la entidad colaboradora no conste ese identificador de la orden de pago o figure de forma incompleta o inexacta, dicha transferencia será rechazada y devuelta al ordenante, no surtiendo los efectos del pago. Asimismo, se advertirá de que la transferencia también será rechazada cuando se reciba en la cuenta de la Agencia Tributaria después del plazo de validez del identificador obtenido para su realización. En todo caso, los gastos y comisiones que pudieran producirse con ocasión de la devolución de la transferencia correrán a cargo del ordenante.

Quinto. Fecha de pago de las deudas pagadas mediante transferencia bancaria y efectos liberatorios para el obligado.

De acuerdo con lo establecido en el artículo 37 del Reglamento General de Recaudación, aprobado por Real Decreto 939/2005, de 29 de julio , a todos los efectos recaudatorios, se considerará que el ingreso en el Tesoro Público de las cantidades recibidas mediante transferencia se produce en la fecha en la que se realiza la operación de abono en alguna de las cuentas restringidas citadas en los puntos 3 y 4 del apartado anterior, siempre y cuando se haya validado correctamente el identificador de pago y se hayan cotejado los datos de pago.

Se recordará esta circunstancia en la Sede electrónica de la Agencia Tributaria cuando el interesado opte por este medio de pago, advirtiéndole expresamente de que la fecha de pago será la del abono en la cuenta restringida que corresponda de las previstas en el apartado 2 del artículo 5 de la Orden EHA/2027/2007 , de 28 de junio, por la que se desarrolla parcialmente el Real Decreto 939/2005, de 29 de junio, por el que se aprueba el Reglamento General de Recaudación, en relación con las entidades de crédito que prestan el servicio de colaboración en la gestión recaudatoria de la Agencia Estatal de Administración Tributaria.

Los efectos liberatorios que procedan en cada caso para el obligado al pago ante la Agencia Tributaria, se producirán también desde la fecha aludida en los párrafos anteriores de este apartado".

La advertencia que consta en el impreso de la autoliquidación tras solicitar el código de identificación, cumple con la Orden trascrita, puesto que recuerda con negrita que el pago se entiende realizado en la fecha que la transferencia es recibida por la AEAT, siempre que dicha fecha no fuera posterior al 19 de febrero de 2023. Esto es, dos datos fundamentales, que se deben consignar los datos idénticos a como figuran, y que el pago se entiende realizado en la fecha de recepción y con otro requisito, que sea anterior a la fecha en la que caduca el identificador, esto es, un mes. Ese plazo de un mes es un plazo técnico-operativo. Sirve exclusivamente para que el banco de origen procese la transferencia internacional o nacional, el Tesoro Público pueda identificar y "casar" ese dinero entrante con la deuda exacta declarada del no residente. Si el pago se recibe en ese intervalo, la Administración considera la deuda extinguida por ese importe, pero dentro del periodo ejecutivo. Así el primer pago se realiza dentro del periodo de validez del identificador, pero no en el periodo de plazo voluntario, siendo dos aspectos completamente diferentes.

El relato de hechos, así como la normativa transcrita demuestra que no existe ninguna irregularidad en la actuación de la Administración y por el contrario existe un pago fuera del periodo voluntario de pago, sin que sea justificación el hecho de que se realizase dentro del periodo de vigencia del identificador, porque son dos cuestiones diferentes explicadas en las instrucciones, no pudiendo pensar el contribuyente que por solicitar la transferencia para el pago de una autoliquidación presentada fuera del plazo de 6 meses, pudiera obtener un mes de plazo adicional al resto de obligados tributarios. El pago no fue voluntario porque la ley fija el vencimiento a los 6 meses del fallecimiento. El documento emitido por la AEAT en enero de 2023 no tenía la capacidad legal de ignorar la LGT ni de "resucitar" un periodo voluntario que había caducado en julio de 2022. Lo que hacía ese documento era darle instrucciones para canalizar un pago de una deuda que ya estaba en fase ejecutiva.

Tampoco permite hablar de una violación del principio de buena administración puesto que ni el documento justificante de la autoliquidación presentada, ni el correo presentado como documento nº 3 permiten hablar de violación de la confianza legítima ya que no responden a cuando se inicia el periodo ejecutivo sino a la mecánica de cómo realizar un pago ante la Agencia Tributaria, abstracción hecha del periodo voluntario de pago de la deuda en cuestión. El único dato confuso que se ha producido durante el procedimiento es el introducido en la resolución del recurso administrativo y reproducido en la Resolución del TEAR consistente en que el periodo voluntario de pago finalizó el 9 de febrero de 2023, pero tales informaciones son posteriores al acto mismo del recurrente por lo que no pudieron influir en la confianza legítima del obligado tributario en su actuación de pago, aunque sí en las posteriores de interposición del recurso judicial, lo cual tendrá repercusión en la condena en costas.

Por todo lo anterior, procede desestimar el recurso.

QUINTO.-En cuanto a las costas, dispone el art. 139.1 LJ, en la redacción dada por la Ley 37/2011, que "En primera o única instancia, el órgano jurisdiccional, al dictar sentencia o al resolver por auto los recursos o incidentes que ante el mismo se promovieren, impondrá las costas a la parte que haya visto rechazadas todas sus pretensiones, salvo que aprecie y así lo razone, que el caso presentaba serias dudas de hecho o de derecho". Procede, por tanto, no imponer las costas en este caso al demandante por la información errónea de las resoluciones de los recursos administrativos sobre el periodo de pago voluntario, que podían inducir a error en la corrección o no del pago realizado, y propiciar la presentación de un recurso judicial, no siendo hasta la contestación a la demanda, cuando se ha expuesto con claridad por la Abogacía del Estado, la normativa y las fechas correctas.

PRIMERO.-El presente recurso tiene por objeto la Resolución dictada por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid de fecha 29 de mayo de 2024 desestimatoria de la reclamación interpuesta contra el Acuerdo de la Dependencia Regional de Recaudación de la Delegación de Madrid de la Agencia Estatal de Administración Tributaria desestimatorio del recurso de reposición nº 2023GRC26870035T, contra la providencia de apremio dictada en ejecución de la liquidación nº NUM000, correspondiente al concepto sucesiones mortis causa autoliquidación no residentes 2023, cuantía 126.392,58 euros.

SEGUNDO.-La recurrente muestra su disconformidad con la resolución impugnada exponiendo, en síntesis, lo siguiente.

Relata que el día 10 de enero de 2022 se produjo el fallecimiento de Doña Marí Jose, quien designó como legatario en su testamento al actor D. Ildefonso Debe decirse que D. Ildefonso es un ciudadano español que reside en Suiza por lo que en este caso el Impuesto de Sucesiones que debía asumir en su condición de legatario se tramitó por la vía del Impuesto de Sucesiones y Donaciones de No Residentes, siendo competencia de la Administración Tributaria central, esto es la Agencia Tributaria. Una vez que se formalizaron los trámites propios de la herencia y se determinó el caudal hereditario, se presentó ante la Agencia Tributaria la declaración del Impuesto de Sucesiones y Donaciones de No Residentes, modelo 650 0A 2023, con RECONOCIMIENTO DE DEUDA Y PAGO POR TRANSFERENCIA, por importe a ingresar 120.373,89 €, presentada telemáticamente el día 20 de enero de 2023. El procedimiento de pago de la deuda tributaria era por tanto mediante reconocimiento de deuda y pago por transferencia, opción preferida por esta parte dado que el pago del impuesto se hacía desde una entidad bancaria suiza. La presentación del impuesto se hizo sin ningún requerimiento previo de la administración en ningún sentido. No obstante, en el reconocimiento de deuda esta parte ya incluyó los intereses de demora correspondientes, por haberse excedido el plazo de 6 meses para la autoliquidación del impuesto. Tal y como corresponde al mecanismo de presentación elegido (Reconocimiento de Deuda con pago por transferencia desde cuenta extranjera), de forma inmediata a la presentación del reconocimiento de deuda, la Agencia Tributaria emitió un justificante de presentación condicionado al pago por transferencia; transferencia que debía realizarse según las indicaciones y datos reflejados en ese mismo justificante de presentación. En este caso el justificante emitido por la Agencia Tributaria - que se adjunta como documento nº2, aunque ya obra en el expediente- indica expresamente que: "Se recuerda que el pago se considerará realizado y producirá efectos en la fecha en que la transferencia sea recibida por la AEAT y siempre que dicha fecha no sea posterior al 19 - 02- 2023". Previamente, mi mandante había solicitado información a la Agencia Tributaria sobre cómo hacer el trámite y la forma de pago al tener que realizarse desde un banco extranjero. Para ello, se envió un correo al departamento del Impuesto de Sucesiones de No Residentes (sucesionesnoresidentes@correo.aeat.es) sobre la forma de realizar este tipo de pagos desde un banco extranjero, a lo que se respondió por dicho departamento el día 12 de enero de 2023, en correo que se adjunta, como documento n.º 3: "Buenos días: La orden de la transferencia es en el momento de la presentación de la autoliquidación y el pago se considerará realizado en la fecha en que la transferencia sea recibida por la AEAT y siempre que dicha fecha esté dentro del límite de recepción indicado. Asimismo, esa será la fecha de presentación del modelo. Deberá consultar en la entidad extranjera". La propia AEAT explicó, que el pago se debía hacer dentro del límite de recepción indicado, y el justificante posteriormente recibido no indicaba ningún otro límite que no fuera el día 19 de febrero de 2023. Con todo ello, la parte entendió lógicamente que el plazo de pago del reconocimiento de deuda era el 19 de febrero de 2023 - puesto que además no se indicaba ningún otro. Confiando en que el plazo para el pago de la cantidad adeudada vencía en la única fecha indicada en la carta de pago (19-02-2023), la parte realizó una transferencia a favor de la Agencia Tributaria el día 13 de febrero de 2023, por el importe íntegro de la deuda, desde el banco suizo UBS, confiando en que dicho pago se realizaba en la forma y plazo prescritos. Un mes después, y con la finalidad de gestionar toda la tramitación de la testamentaría ante las entidades bancarias, la parte solicitó un certificado de pago del impuesto a la Agencia Tributaria. Para sorpresa, la Agencia Tributaria certificó que se había recibido una transferencia por importe de 120.363,89 euros, es decir, 10 euros menos de lo indicado en la carta de pago. La recepción de dicha transferencia tuvo lugar el 14 de febrero de 2023, un día después a la fecha de orden. De forma inmediata la parte consultó con la entidad bancaria suiza a la que se le había ordenado el pago del impuesto, para indagar sobre por qué había retenido de forma indebida 10 euros en concepto de comisión, sin conocimiento de esta parte. El pago de los 10 euros restantes a la Agencia Tributaria se hizo el día 25 de abril de 2023, completándose así el pago de la cuota íntegra del impuesto, y todo ello sin requerimiento ni exacción por parte de la Agencia Tributaria.

A pesar de todo ello, el día 26 de abril de 2023 se notifica resolución de la Agencia Tributaria en la que se indica que se impone un recargo por el pago de la deuda de 120.373,89 euros fuera del período voluntario; cuya sanción, en este caso equivaldría al 5% del principal de la deuda, dado que ésta se había abonado antes de recibir requerimiento de la Administración tributaria mediante la providencia de apremio. El argumento de la AEAT que sustenta la providencia de apremio es que el periodo voluntario de pago finalizaba el día 9 de febrero de 2022, aunque el documento de apremio no explica por qué ni concreta en qué norma se basa para ese cómputo temporal, novedoso y distinto a la fecha indicada en el justificante de presentación (doc. nº2). Relata que se presentó recurso de reposición cuya resolución desestimatoria reiteraba que el periodo voluntario de pago finalizaba el día 9 de febrero de 2022 y posteriormente interpuso reclamación económico-administrativa y contra la Resolución desestimatoria del TEAR se interpone el presente recurso judicial.

El primer motivo impugnatorio es la existencia de defectos de forma que ocasionan indefensión. El procedimiento para el pago de la deuda tributaria ha sido el recogido en la Resolución de 18 de enero de 2021, de la Dirección General de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, por el que se determinan los medios para el pago por transferencia de aquellos contribuyentes que no tengan abierta cuenta corriente en entidades colaboradoras de la AEAT, especialmente para aquellos ubicados en el extranjero. El artículo primero, letra a) de dicha resolución incluye en su ámbito de aplicación el pago de "Deudas resultantes de autoliquidaciones susceptibles de presentación telemática con «reconocimiento de deuda», siempre que el devengo de las mismas corresponda al ejercicio 2019 o posterior". Precisa que es lógico pensar que la notificación de la Agencia Tributaria debe contener esos apartados como información mínima para que el pago se lleve a buen término. En cuanto al período de pago, sin que esté establecido ninguno distinto, debería ser de aplicación lo dispuesto subsidiariamente en el art. 62 de la Ley General Tributaria. En este caso, y a pesar de la norma general de indicar el periodo de pago en todas las notificaciones tributarias, el justificante emitido por la Agencia Tributaria no indica cuál es el supuesto plazo para el pago, ni que éste esté sometido a plazo o si incluso deba de ser inmediato. Las instrucciones de pago deben llevar aparejado un plazo, puesto que toda deuda tributaria origina intereses si se incumplen los plazos de pago. Dado que en este caso se está fijando una deuda concreta y específica, es lógico pensar que esté sometida a un plazo en el cual no se devengan intereses. Y si la cantidad reconocida está sometida a plazo, la administración tiene la obligación de consignarlo en el justificante emitido con la información para la transferencia. En este caso, la única fecha que se consigna en el justificante administrativo es el día 19 de febrero de 2023, lo que llevaría a cualquier contribuyente de buena fe a entender que esa es la fecha máxima para el pago en plazo. Sin embargo, en la resolución del recurso de reposición (y nunca antes) se afirmó por la Agencia Tributaria que dicha fecha no representaba el periodo de pago voluntario, sino que correspondía a la fecha máxima en la que la transferencia podía ser recibida en la cuenta restringida, con independencia de cuál fuera el plazo voluntario de pago. Pero de ser así, lo que está claro es que la instrucción emitida para el pago NO IDENTIFICA NINGÚN PERIODO DE PAGO. Lo cual por cierto es contrario a las instrucciones ofrecidas por correo electrónico por el departamento del Impuesto de Sucesiones de la Agencia Tributaria quien en fecha 12 de enero de 2023 envió un correo electrónico a esta parte explicando que el pago se debía hacer "antes de la fecha indicada" (ver documento nº3). En consecuencia, con todo ello, si el pago de la deuda reconocida debía hacerse en un periodo concreto, debía haberse consignado en la carta de pago. La falta de mención al plazo de pago determina que la instrucción para el pago sea incompleta. Si una notificación no tiene el contenido legal mínimo para que surta efectos, no está completa, y, por lo tanto, estamos ante una notificación defectuosa.

El segundo motivo impugnatorio es la falta de determinación normativa del plazo de pago. Y ello porque la resolución del recurso de reposición indica que el "plazo voluntario de pago vencía el 9 de febrero de 2023". Sin embargo, entiende la parte que dicho plazo no responde a ningún tipo de previsión legal y que por tanto la resolución recurrida es completamente contraria a Derecho. La propia resolución del recurso de reforma no identifica en qué norma, orden o reglamento está establecido ese plazo para el periodo voluntario de pago. Esta indefinición, además de generar una evidente indefensión, pone de manifiesto un cálculo absolutamente arbitrario e injustificado respecto del periodo voluntario de pago. Si la resolución no identifica cuál es el precepto en virtud del cual ha calculado que el periodo voluntario de pago expiraba el día 9 de febrero, es porque realmente no lo hay. Pero lo sorprendente no es la ausencia de previsión específica (puesto que se puede aplicar normativa general con carácter subsidiario), lo verdaderamente sorprendente es que la Agencia Tributaria se haya inventado un plazo de periodo voluntario de pago sin ningún tipo de razón ni soporte legal. El reconocimiento de deuda fue presentado por la parte el 20 de enero de 2023 y según la resolución en cuestión, resulta que el periodo voluntario de pago expiró el día 9 de febrero de 2023; esto es 14 días hábiles después. Es decir, "el plazo voluntario de pago" sería en este caso de 14 días hábiles, pero no existe ninguna normativa que determine la existencia de ese plazo. el procedimiento de pago por transferencia desde el extranjero está regulado en la Resolución de 18 de enero de 2021, de la Dirección General de la Agencia Estatal de Administración Tributaria; en cuyo artículo primero dispone que subsidiariamente se aplicará el art. 9 de la Orden HAP/2194/2013, de 22 de noviembre. Pues bien, en ninguna de esas dos normas se establece ningún plazo de pago de 14 días hábiles; o ninguno que expire el día 9 del mes siguiente al reconocimiento de deuda; ni ningún otro cálculo que nos lleve a determinar que el periodo voluntario de pago terminaba, en este caso, el día 9 de febrero de 2023. Se trata, por tanto, de un cálculo arbitrario de la administración. A falta de una previsión legal específica, el plazo aplicable deberá ser el recogido en el art. 62.2 de la LGT ( El pago en período voluntario deberá hacerse: Si la notificación de la liquidación se realiza entre los días uno y 15 de cada mes, desde la fecha de recepción de la notificación hasta el día 20 del mes posterior o, si éste no fuera hábil, hasta el inmediato hábil siguiente). En aplicación de lo anterior, debe entenderse que el pago hecho por esta parte se sitúa dentro del periodo voluntario de pago, debiendo anularse el inicio de la vía de apremio, así como el recargo girado a mi mandante, acordándose la nulidad de todo ello y la devolución del ingreso realizado por esta parte.

El tercer motivo impugnatorio es la violación del principio de confianza legítima en la Administración. La actuación de la parte ha estado inspirada en la confianza legítima depositada en las indicaciones de la administración, interpretando en buena fe que el plazo de pago terminaba el día 19 de febrero de 2023 porque: - Las instrucciones de la Agencia Tributaria solo indican esa fecha como plazo límite para recibir la transferencia. - Porque mediante correo electrónico de 12 de enero, la propia administración informó que el pago debía hacerse dentro del plazo indicado. Dado que solo hay una fecha indicada, el actor siempre pensó que la fecha de pago era la ahí consignada. No podía considerar, en buena fe, que había otra fecha distinta máxima de pago que no había sido indicada por la Administración. El fin del principio de confianza legítima no es otro que el de proteger a quien de buena fe ha actuado confiando en las indicaciones de los poderes públicos. En este caso, se ha seguido el periodo de pago indicado en las instrucciones de pago, confirmado además por el correo electrónico recibido de la Agencia Tributaria el día 12 de enero de 2023.

Concluye indicando que con base a la confianza legítima en la administración, abonó la totalidad de la deuda dentro del plazo indicado por la Administración Tributaria (salvo 10 euros, retenidos como comisión bancaria), y por tanto, debe entenderse que la resolución por la que se inicia la vía de apremio, así como la posterior que desestima el recurso de reposición, son contrarias a derecho y deben ser anuladas, procediendo consecuentemente a devolver el pago indebidamente realizado, con los intereses que correspondan.

TERCERO.-El Abogado del Estado, solicita la desestimación del recurso por los siguientes argumentos.

Relata que el 10 de enero de 2022 falleció DÑA. Marí Jose. D. Ildefonso, el recurrente, es ciudadano español residente en Suiza, y designado como legatario por la difunta Dª. Marí Jose, por cuya razón se devenga el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones objeto de este proceso. En fecha 20 de enero de 2023, D. Ildefonso presentó telemáticamente ante la Agencia Estatal de Administración Tributaria (AEAT) una autoliquidación del Impuesto de Sucesiones y Donaciones de No residentes (modelo 650), cuyo importe ascendía a un total de 120.373,89 euros, importe que no se ingresó en el acto de su presentación, sino que quedó pendiente de ingreso. Esta autoliquidación es de naturaleza extemporánea, y constituye el origen del apremio impugnado. Dicha autoliquidación se presentó sin mediar requerimiento previo de la Administración e incluía los intereses de demora correspondientes, pues la misma se había presentado fuera de los seis meses de plazo de pago del impuesto en periodo voluntario. Posteriormente, el día 13 de febrero de 2023, D. Ildefonso ordenó el pago por transferencia, por importe de 120.363,89 euros, produciéndose el abono en la cuenta restringida del Tesoro Público el día 14 de febrero de 2023. El día 25 de abril de 2023 se produjo un segundo abono de 10 euros en la cuenta del Tesoro mencionada, siendo el ordenante también D. Ildefonso. El diferencial obedeció a la corrección por el recurrente del cálculo de intereses de demora incorrectamente calculados o pagados por el recurrente cuando hizo el primer ingreso. Entretanto, en fecha 25 de marzo de 2023, al no constarle a la Administración Tributaria que el demandante hubiera ingresado el importe de la deuda en periodo voluntario al presentar la autoliquidación, ni que este hubiera anulado o suspendido su ejecución, y dado que había comenzado el periodo ejecutivo, la AEAT dictó providencia de apremio en el que se exigían los recargos correspondientes. Entre ellos, un recargo ejecutivo del 5%, caso de proceder este. La providencia de apremio se notificó a la parte interesada mediante entrega en oficina de la AEAT, en fecha 26 de abril de 2023 con clave de liquidación NUM000. Dado que el recurrente ya había ingresado la totalidad del principal pendiente cuando le fue notificada la providencia de apremio, y tal y como la referida providencia señalaba de modo expreso en su pie (subrayado en amarillo es nuestro), en tal caso procedía el pago del recargo ejecutivo del 5%, cuyo importe de liquidaba en 6.018,69 euros. El 24 de mayo de 2023 el demandante interpuso un recurso de potestativo de reposición contra la referida providencia de apremio, solicitando su anulación. El 1 de junio de 2023 la Dependencia Regional de Recaudación de la Delegación Especial de Madrid de la AEAT notificó a la parte actora la desestimación del precitado recurso. La notificación se practicó mediante comparecencia ante la Dirección Electrónica Habilitada Única. El 23 de junio de 2023 el actor abonó a la AEAT el recargo ejecutivo exigido y adeudado de importe 6.018,69 euros. El 3 de julio de 2023 el demandante interpuso reclamación económico administrativa ante el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid (TEAR de Madrid) contra el acuerdo desestimatorio del recurso potestativo de reposición. El 29 de mayo de 2024 el TEAR de Madrid acordó desestimar la reclamación económico-administrativa, confirmando el acto recaudatorio impugnad y entendiendo que no concurría ninguna causa legal válida de oposición a la providencia de apremio.

Niega la existencia de defecto de notificación. El recurrente afirma que el justificante o documento emitido por la AEAT para poder realizar el pago por transferencia del dinero - que se genera una vez presentada telemáticamente la autoliquidación del Impuesto de Sucesiones y Donaciones haciendo uso de la modalidad de pago "Reconocimiento de deuda y pago mediante transferencia"-, no indicaba un plazo para el pago del tributo y que la única fecha que figuraba en dicho justificante era el 19 de febrero de 2023, lo que, en su opinión, llevaría a cualquier contribuyente de buena fe a entender que ésta era la fecha máxima del pago del impuesto en periodo voluntario. Considera el recurrente, por lo tanto, que estamos ante una notificación defectuosa por parte de la Administración, que origina indefensión, puesto que debería haber incluido el documento dicho plazo de pago del impuesto en periodo voluntario, que a falta de otra mención expresa debería ser la consignada, de 19 de febrero de 2023. La Abogacía del Estado se opone a dichos argumentos que son contradictorios con los hechos, y ello por los siguientes motivos: a) El documento o justificante mencionado por el recurrente, en el que constan los datos identificativos de la cuenta bancaria de destino y un identificador de pago, datos que obligatoriamente ha de incluirse como concepto de la transferencia al ser ordenada ésta por el contribuyente, no es una notificación administrativa. Tan solo se trata de un documento informativo que emite electrónicamente la AEAT a través de su Sede Electrónica, una vez presentada telemáticamente la autoliquidación del Impuesto de Sucesiones y Donaciones haciendo uso de la forma de pago "Reconocimiento de deuda y pago mediante transferencia". El objeto de este documento electrónico es ayudar a que el contribuyente pueda cumplimentar correctamente el pago por transferencia (y ello con independencia del carácter tempestivo o no del pago por transferencia). La fecha de 19 de febrero de 2023 obedece a otra clase de plazo, el de caducidad del indicador de pagos, que está ligado a la mecánica del pago por transferencia, como luego veremos. b) La Administración Tributaria no tiene la obligación de incluir en el documento o justificante mencionado el dato del plazo reglamentario de pago de un tributo. No estamos ante un acto administrativo de liquidación. El plazo general para la presentación de los documentos y/o declaraciones o de las autoliquidaciones, y para el pago del Impuesto de Sucesiones y Donaciones, viene establecido en la normativa del mismo. En este caso, el sistema de gestión del tributo seguido y obligatorio es el de autoliquidación por el contribuyente, presentada telemáticamente. En cuanto a la determinación del plazo reglamentario de pago de un tributo, el artículo 62.1 LGT establece que "Las deudas tributarias resultantes de una autoliquidación deberán pagarse en los plazos que establezca la normativa de cada tributo". En cumplimiento de esta previsión legal, se encuentra el artículo 67 y 87 del Real Decreto 1629/1991, de 8 de noviembre, que aprueba el Reglamento del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones ( RISD). Y también reproduce el art. 7.1 de la Orden HAP/2488/2014, de 29 de diciembre. A la vista de los hechos y antecedentes de este asunto, se observa que el fallecimiento de la causante sucede el 10 de enero de 2022 y la presentación del Modelo 650 Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. Adquisiciones "mortis causa" por el legatario tuvo lugar el día 20 de enero de 2023. Tal y como puede observarse en el expediente, el recurrente dejó pasar el plazo de seis meses de pago en voluntaria, y no solicitó prórroga. Por tanto, no presentó la autoliquidación en el plazo reglamentario general. Asimismo, conviene tener en cuenta que, tal y como establece el artículo 120.1 de la LGT, "Las autoliquidaciones son declaraciones en las que los obligados tributarios, además de comunicar a la Administración los datos necesarios para la liquidación del tributo y otros de contenido informativo, realizan por sí mismos las operaciones de calificación y cuantificación necesarias para determinar e ingresar el importe de la deuda tributaria o, en su caso, determinar la cantidad que resulte a devolver o a compensar". De este párrafo se deduce que es el obligado tributario quien, a través de la autoliquidación, debe actuar diligentemente en cuanto al cálculo y el ingreso de las cantidades adeudadas, y debe hacerlo dentro de los plazos de presentación que refleja la normativa aplicable a cada tributo. Y esta normativa es clara en este caso. Así no existe en el presente supuesto una notificación administrativa defectuosa ni se ha ocasionado indefensión al contribuyente, debiendo ser desestimado este motivo de recurso.

Niega que exista una falta de determinación normativa del plazo de pago del Impuesto de Sucesiones y Donaciones en periodo voluntario. Alega la parte recurrente que la resolución del recurso de reposición indicaba que el plazo voluntario de pago del impuesto de sucesiones vencía el 9 de febrero de 2023, sin indicar la norma que establece dicho plazo. Entiende el recurrente que dicho plazo no responde a ningún tipo de previsión legal y que, por tanto, la resolución de la reposición recurrida es contraria a Derecho. Además, indica que, a falta de una previsión legal específica, el plazo aplicable debería ser el recogido en el artículo 62.2 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT), por lo que debe entenderse que el pago de la deuda se hizo dentro del periodo voluntario de pago. La Abogacía del Estado matiza que la mención de la resolución del recurso de reposición es irrelevante, porque es posterior a los hechos, no agota la vía administrativa y siempre prevalecen los plazos legales y reglamentarios. Rechazamos las alegaciones del recurrente, que parte de entender que la normativa existente respecto al pago del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones no fija un plazo de pago. La normativa es, por el contrario, muy clara. Tanto en la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (LISD) como en el Real Decreto 1629/1991, de 8 de noviembre, que aprueba el Reglamento del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones ( RISD) lo determinan, y el recurrente la ha incumplido en lo que se refiere al pago del impuesto en periodo voluntario. El artículo 1 LISD establece que el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, de naturaleza directa y subjetiva, grava los incrementos patrimoniales obtenidos a título lucrativo por personas físicas, en los términos previstos en dicha Ley. El artículo 2.1 LISD indica que el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones se exigirá en todo el territorio español. Cita distinta normativa y resalta el artículo 161.1.b) LGT ( "Recaudación en período ejecutivo"). "1. El período ejecutivo se inicia: a) En el caso de deudas liquidadas por la Administración tributaria, el día siguiente al del vencimiento del plazo establecido para su ingreso en el artículo 62 de esta ley. b) En el caso de deudas a ingresar mediante autoliquidación presentada sin realizar el ingreso, al día siguiente de la finalización del plazo que establezca la normativa de cada tributo para dicho ingreso o, si éste ya hubiere concluido, el día siguiente a la presentación de la autoliquidación". Es decir, tratándose de autoliquidaciones, el inicio del periodo voluntario será a partir de la fecha de comienzo del plazo legal o reglamentario señalado para su presentación o declaración voluntaria y concluirá el día del vencimiento de los correspondientes plazos de ingreso. No obstante, hay una regla especial: en el caso de deudas a ingresar mediante autoliquidación si esta se presentase fuera de plazo y sin realizar el ingreso o sin presentar solicitud de aplazamiento, fraccionamiento o compensación, concluirá el periodo voluntario de pago el mismo día de la presentación de la autoliquidación. Este es el supuesto aplicable al presente asunto. Se constata de los hechos de este asunto, que el fallecimiento de la causante sucede el 10 de enero de 2022 y la presentación del Modelo 650 Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (Adquisiciones "mortis causa") por el recurrente tuvo lugar el día 20 de enero de 2023. Tal y como puede observarse en el expediente, el recurrente no solicitó prórroga ni presentó la liquidación en el plazo estipulado. Al no mediar requerimiento previo de la Administración, la autoliquidación presentada espontáneamente por el recurrente fuera de plazo y sin realizar el ingreso o sin presentar solicitud de aplazamiento, es considerada por la ley tempestiva a efectos del cómputo del periodo voluntario de recaudación. La ley establece que en este caso el periodo voluntario concluyó el mismo día de la presentación espontanea de la autoliquidación, aunque estuviera vencido el plazo ordinario, esto es, en este supuesto concluyó el día 20 de enero de 2023. Por tanto, el periodo ejecutivo para la deuda declarada pero no ingresada comenzó el día siguiente, esto es, el 21 de enero de 2023. Afirma que ninguna indefensión se ha causado al recurrente, ya que ha tenido pleno conocimiento de todas las actuaciones derivadas del procedimiento que él mismo ha iniciado. Asimismo, el actor ha tenido a su disposición toda la normativa aplicable en materia del impuesto que nos ocupa, estando la misma referenciada de forma expresa a través de la página web de la AEAT, tal y como hemos señalado anteriormente. De este modo, es evidente que sus derechos permanecen incólumes.

Niega la existencia de un motivo de oposición a la providencia de apremio. El recurrente presentó la autoliquidación del ISD el día 20 de enero de 2023 (esto es, 1 año y 10 días después del fallecimiento de la causante), y lo hace sin ingreso en esa fecha. Consta el pago satisfecho unos días después, el 14 de febrero de 2023 (120.363,89 euros) y el 25 de abril de 2023 (10 euros restantes). Por lo que, en virtud de lo expuesto y de acuerdo con los plazos establecidos en la normativa del ISD, cabe concluir que ambos pagos se realizaron una vez iniciado el periodo ejecutivo de cobro ( artículo 161.1.b) LGT) , ya que, además, no consta ninguna solicitud de aplazamiento, fraccionamiento o compensación en periodo voluntario. Por ello, y dado que la providencia de apremio no se notifica al demandante hasta el día 26 de abril del 2023, cabe observar que se cumplen las circunstancias fácticas que habilitan el pago del recargo ejecutivo del 5%, de importe de 6.018,69 euros, al ser el pago de la deuda anterior a la notificación de la providencia de apremio. En consecuencia, es por tanto la exigencia del recargo ejecutivo ajustada a derecho. La exigencia del pago de este recargo hace inexigible por incompatibilidad legal el recargo de apremio ordinario o reducido ( art. 28.1 LGT) , no habiéndose vulnerado el principio de confianza legítima.

CUARTO.-La cuestión controvertida se centra en si era procedente o no el dictado de la providencia de apremio y concretamente el recargo del 5%.

El art. 167 LGT dispone "Artículo 167. Iniciación del procedimiento de apremio.

1. El procedimiento de apremio se iniciará mediante providencia notificada al obligado tributario en la que se identificará la deuda pendiente, se liquidarán los recargos a los que se refiere el artículo 28 de esta ley y se le requerirá para que efectúe el pago.

2. La providencia de apremio será título suficiente para iniciar el procedimiento de apremio y tendrá la misma fuerza ejecutiva que la sentencia judicial para proceder contra los bienes y derechos de los obligados tributarios.

3. Contra la providencia de apremio sólo serán admisibles los siguientes motivos de oposición:

a) Extinción total de la deuda o prescripción del derecho a exigir el pago.

b) Solicitud de aplazamiento, fraccionamiento o compensación en período voluntario y otras causas de suspensión del procedimiento de recaudación.

c) Falta de notificación de la liquidación.

d) Anulación de la liquidación.

e) Error u omisión en el contenido de la providencia de apremio que impida la identificación del deudor o de la deuda apremiada.

4. Si el obligado tributario no efectuara el pago dentro del plazo al que se refiere el apartado 5 del artículo 62 de esta ley, se procederá al embargo de sus bienes, advirtiéndose así en la providencia de apremio".

No existe controversia en cuanto a los hechos acaecidos siendo los fundamentales los siguientes. El 10 de enero de 2022 falleció D.ª Marí Jose. El recurrente D. Ildefonso fue designado como legatario por la causante, devengándose el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. El 20 de enero de 2023, D. Ildefonso presentó una autoliquidación del Impuesto de Sucesiones y Donaciones de No residentes (modelo 650), cuyo importe ascendía a un total de 120.373,89 euros. Con la presentación de la autoliquidación no se ingresó el importe. Con la presentación de la autoliquidación, la Agencia Tributaria emite un documento denominado "INFORMACIÓN DE LA PRESENTACIÓN DE LA DECLARACIÓN", y en el que se encuentra entre otros el siguiente contenido "Declaración presentada con RECONOCIMIENTO DE DEUDA Y PAGO POR TRANSFERENCIA. Importe pendiente de ingreso 120373.89 euros. Ha manifestado su intención de realizar el pago por transferencia. Queda PENDIENTE que ordene una transferencia con los siguientes datos....Es imprescindible que en la orden de transferencia se consignen todos los datos anteriores tal cual se indica. En caso contrario dicha transferencia será devuelta y no producirá ningún efecto ante la AEAT. En caso de que la transferencia se ordene a una cuenta bancaria distinta a la indicada, la AEAT no se hará responsable de los posibles perjuicios. Se recuerda que el pago se considerará realizado y producirá efectos en la fecha en que la transferencia sea RECIBIDA por la AEAT y siempre que dicha fecha no sea posterior al 19-02-2023".El día 13 de febrero de 2023, D. Ildefonso ordenó el pago por transferencia, por importe de 120.363,89 euros, produciéndose el abono en la cuenta restringida del Tesoro Público el día 14 de febrero de 2023. El día 25 de abril de 2023 se produjo un segundo abono de 10 euros en la cuenta del Tesoro.

La cuestión controvertida es jurídica y consiste en contestar a si dichos pagos, o al menos el primero, se realizaron en periodo voluntario de pago lo cual impediría el dictado de la providencia de apremio impugnada, y en caso de respuesta negativa, si las circunstancias del caso permitían al contribuyente confiar legítimamente en que el pago se estaba realizando dentro del periodo voluntario. La respuesta es negativa.

El artículo 67.1.a) del Reglamento del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, en el artículo 67.1.a) establece: "1. Los documentos o declaraciones se presentarán en los siguientes plazos: a) Cuando se trate de adquisiciones por causa de muerte, incluidas las de los beneficiarios de contratos de seguro de vida, en el de seis meses, contados desde el día del fallecimiento del causante o desde aquel en que adquiera firmeza la declaración de fallecimiento. (...)".Y el artículo 68.1 RISD ("Prórroga de los plazos de presentación") "Art. 68. Prórroga de los plazos de presentación. 1. La oficina competente para la recepción de los documentos o declaraciones podrá otorgar prórroga para la presentación de los documentos o declaraciones relativos a adquisiciones por causa de muerte por un plazo igual al señalado para su presentación."2. El artículo 87.1 RISD ("Presentación e ingreso de autoliquidaciones") indica que los sujetos pasivos que opten por determinar el importe de sus deudas tributarias mediante autoliquidación "deberán presentarla en el modelo de impreso de declaración-liquidación especialmente habilitado al efecto, procediendo a ingresar su importe dentro de los plazos establecidos en el artículo 67 de dicho Reglamento para la presentación de documentos o declaraciones o en el de prórroga del artículo 68".El artículo 7.1 de la Orden HAP/2488/2014 indica que "El modelo 650, junto con la documentación señalada anteriormente, se presentará en el plazo de seis meses, contados desde el día del fallecimiento del causante o desde aquel en que adquiera firmeza la declaración de fallecimiento".

Por lo tanto, por ley, el Impuesto sobre Sucesiones cuenta con un plazo de 6 meses desde el día del fallecimiento del causante y dado que el fallecimiento ocurrió el 10 de enero de 2022, el último día para presentar la autoliquidación y pagar el impuesto dentro del periodo voluntario fue el 10 de julio de 2022. Cualquier actuación iniciada después de esa fecha (como la presentación del 20 de enero de 2023) se considera jurídicamente extemporánea por realizada fuera de plazo. Al presentarse la autoliquidación el 20 de enero de 2023 y marcar la casilla de "reconocimiento de deuda", el periodo voluntario no se reabre. Según el Artículo 161.1.b de la Ley General Tributaria (LGT), el periodo ejecutivo se inicia al día siguiente de la presentación de la autoliquidación cuando esta se presenta fuera de plazo sin realizar el ingreso, " Artículo 161. Recaudación en período ejecutivo. 1. El período ejecutivo se inicia: a) En el caso de deudas liquidadas por la Administración tributaria, el día siguiente al del vencimiento del plazo establecido para su ingreso en el artículo 62 de esta ley . b) En el caso de deudas a ingresar mediante autoliquidación presentada sin realizar el ingreso, al día siguiente de la finalización del plazo que establezca la normativa de cada tributo para dicho ingreso o, si éste ya hubiere concluido, el día siguiente a la presentación de la autoliquidación".Por lo tanto, el 21 de enero de 2023, D. Ildefonso ya se encontraba legalmente en periodo ejecutivo. La fecha del 19 de febrero de 2023 que figuraba en el documento de la AEAT no era una prórroga del periodo voluntario. Cuando un contribuyente presenta una declaración con "reconocimiento de deuda y pago por transferencia", la AEAT genera un documento informático automático. La regulación del identificador de transferencia se encuentra en la Resolución de 18 de enero de 2021, de la Dirección General de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, por la que se definen el procedimiento y las condiciones para el pago de deudas mediante transferencias a través de entidades colaboradoras en la gestión recaudatoria encomendada a la Agencia Estatal de Administración Tributaria, "Cuarto. Procedimiento de pago mediante transferencia bancaria desde la Sede electrónica de la Agencia Tributaria.

1. Quien pretenda efectuar el pago mediante transferencia de una liquidación practicada por la Administración cumplimentará en la Sede electrónica de la Agencia Tributaria los formularios establecidos al efecto para facilitar los datos asociados a la deuda que se pretenda pagar. En particular, consignará:

- NIF del obligado al pago.

- Código de modelo.

- Número de justificante.

- Importe (obligatoriamente en euros).

- Las ocho primeras posiciones del IBAN de la cuenta desde la que se va a realizar la transferencia (en caso de que el código de esa cuenta no sea un IBAN, se harán constar las ocho primeras posiciones de ese código, junto con el BIC/SWIFT).

Tratándose de pagos de deudas resultantes de autoliquidaciones, la Agencia Tributaria recuperará los datos anteriormente aludidos de la presentación telemática previa de la autoliquidación, salvo el referente al IBAN/código (o, en su caso, BIC/SWIFT) de la cuenta desde la que se va a efectuar la transferencia, que deberá ser cumplimentado por el interesado.

Una vez facilitados los datos identificativos de la deuda, se facilitará a quien pretenda efectuar el pago mediante transferencia, además de los datos identificativos (SWIFT-IBAN) de la cuenta de destino, un IDENTIFICADOR DEL PAGO, que generalmente coincidirá con el NIF/NIE de quien realice el pago, y que obligatoriamente deberá incluirse en el campo CONCEPTO TRANSFERENCIA al ser ordenada esta. La validez del identificador del pago caducará en el plazo de treinta días naturales, contados desde la fecha de su obtención.

Se advertirá a quien pretende efectuar así el pago de que, en el caso de que en el concepto de la transferencia recibida por la entidad colaboradora no conste ese identificador de la orden de pago o figure de forma incompleta o inexacta, dicha transferencia será rechazada y devuelta al ordenante, no surtiendo los efectos del pago. Asimismo, se advertirá de que la transferencia también será rechazada cuando se reciba en la cuenta de la Agencia Tributaria después del plazo de validez del identificador obtenido para su realización. En todo caso, los gastos y comisiones que pudieran producirse con ocasión de la devolución de la transferencia correrán a cargo del ordenante.

Quinto. Fecha de pago de las deudas pagadas mediante transferencia bancaria y efectos liberatorios para el obligado.

De acuerdo con lo establecido en el artículo 37 del Reglamento General de Recaudación, aprobado por Real Decreto 939/2005, de 29 de julio , a todos los efectos recaudatorios, se considerará que el ingreso en el Tesoro Público de las cantidades recibidas mediante transferencia se produce en la fecha en la que se realiza la operación de abono en alguna de las cuentas restringidas citadas en los puntos 3 y 4 del apartado anterior, siempre y cuando se haya validado correctamente el identificador de pago y se hayan cotejado los datos de pago.

Se recordará esta circunstancia en la Sede electrónica de la Agencia Tributaria cuando el interesado opte por este medio de pago, advirtiéndole expresamente de que la fecha de pago será la del abono en la cuenta restringida que corresponda de las previstas en el apartado 2 del artículo 5 de la Orden EHA/2027/2007 , de 28 de junio, por la que se desarrolla parcialmente el Real Decreto 939/2005, de 29 de junio, por el que se aprueba el Reglamento General de Recaudación, en relación con las entidades de crédito que prestan el servicio de colaboración en la gestión recaudatoria de la Agencia Estatal de Administración Tributaria.

Los efectos liberatorios que procedan en cada caso para el obligado al pago ante la Agencia Tributaria, se producirán también desde la fecha aludida en los párrafos anteriores de este apartado".

La advertencia que consta en el impreso de la autoliquidación tras solicitar el código de identificación, cumple con la Orden trascrita, puesto que recuerda con negrita que el pago se entiende realizado en la fecha que la transferencia es recibida por la AEAT, siempre que dicha fecha no fuera posterior al 19 de febrero de 2023. Esto es, dos datos fundamentales, que se deben consignar los datos idénticos a como figuran, y que el pago se entiende realizado en la fecha de recepción y con otro requisito, que sea anterior a la fecha en la que caduca el identificador, esto es, un mes. Ese plazo de un mes es un plazo técnico-operativo. Sirve exclusivamente para que el banco de origen procese la transferencia internacional o nacional, el Tesoro Público pueda identificar y "casar" ese dinero entrante con la deuda exacta declarada del no residente. Si el pago se recibe en ese intervalo, la Administración considera la deuda extinguida por ese importe, pero dentro del periodo ejecutivo. Así el primer pago se realiza dentro del periodo de validez del identificador, pero no en el periodo de plazo voluntario, siendo dos aspectos completamente diferentes.

El relato de hechos, así como la normativa transcrita demuestra que no existe ninguna irregularidad en la actuación de la Administración y por el contrario existe un pago fuera del periodo voluntario de pago, sin que sea justificación el hecho de que se realizase dentro del periodo de vigencia del identificador, porque son dos cuestiones diferentes explicadas en las instrucciones, no pudiendo pensar el contribuyente que por solicitar la transferencia para el pago de una autoliquidación presentada fuera del plazo de 6 meses, pudiera obtener un mes de plazo adicional al resto de obligados tributarios. El pago no fue voluntario porque la ley fija el vencimiento a los 6 meses del fallecimiento. El documento emitido por la AEAT en enero de 2023 no tenía la capacidad legal de ignorar la LGT ni de "resucitar" un periodo voluntario que había caducado en julio de 2022. Lo que hacía ese documento era darle instrucciones para canalizar un pago de una deuda que ya estaba en fase ejecutiva.

Tampoco permite hablar de una violación del principio de buena administración puesto que ni el documento justificante de la autoliquidación presentada, ni el correo presentado como documento nº 3 permiten hablar de violación de la confianza legítima ya que no responden a cuando se inicia el periodo ejecutivo sino a la mecánica de cómo realizar un pago ante la Agencia Tributaria, abstracción hecha del periodo voluntario de pago de la deuda en cuestión. El único dato confuso que se ha producido durante el procedimiento es el introducido en la resolución del recurso administrativo y reproducido en la Resolución del TEAR consistente en que el periodo voluntario de pago finalizó el 9 de febrero de 2023, pero tales informaciones son posteriores al acto mismo del recurrente por lo que no pudieron influir en la confianza legítima del obligado tributario en su actuación de pago, aunque sí en las posteriores de interposición del recurso judicial, lo cual tendrá repercusión en la condena en costas.

Por todo lo anterior, procede desestimar el recurso.

QUINTO.-En cuanto a las costas, dispone el art. 139.1 LJ, en la redacción dada por la Ley 37/2011, que "En primera o única instancia, el órgano jurisdiccional, al dictar sentencia o al resolver por auto los recursos o incidentes que ante el mismo se promovieren, impondrá las costas a la parte que haya visto rechazadas todas sus pretensiones, salvo que aprecie y así lo razone, que el caso presentaba serias dudas de hecho o de derecho". Procede, por tanto, no imponer las costas en este caso al demandante por la información errónea de las resoluciones de los recursos administrativos sobre el periodo de pago voluntario, que podían inducir a error en la corrección o no del pago realizado, y propiciar la presentación de un recurso judicial, no siendo hasta la contestación a la demanda, cuando se ha expuesto con claridad por la Abogacía del Estado, la normativa y las fechas correctas.