Sentencia Contencioso-Administrativo 93/2025 Tribunal Superior de Justicia de Comunidad de Madrid. Sala de lo Contencioso-Administrativo. Sección Octava, Rec. 517/2023 de 28 de febrero del 2025

PRIMERO.- Objeto del proceso: actuación, acto o disposición impugnados

Se impugna en el presente recurso la Orden de 17 de marzo de 2023, de la Consejería de Economía, Hacienda y Empleo de la Comunidad de Madrid, desestimatoria del recurso de reposición formulado contra la anterior Orden de 26 de abril de 2018, de la misma Consejería citada, recaída en el expediente NUM000, por la que se acuerda el reintegro parcial de la subvención concedida por importe de 15.435,00 euros para la ejecución de la Acción Formativa "Diseños de Productos de Calderería", dentro del Programa de financiación de acciones de formación conducentes a la obtención de certificados de profesionalidad, dirigidas prioritariamente a trabajadores desempleados en el marco del subsistema de formación para el empleo, para el año 2014.

La causa de reintegro fue que el importe justificado era inferior al importe anticipado, habiendo detraído la demandada de los gastos subvencionables la Factura nº NUM001, emitida por Dª Carlota por importe de 1.209,77 euros y como docente de la actividad, por los conceptos a los que después se hará cumplida referencia. Todo ello sin haber aplicado el IVA correspondiente a las actividades realizadas bajo tales conceptos.

SEGUNDO.- Pretensiones y argumentos de las partes

1.- La parte demandante interesa se dicte una Sentencia estimatoria con la declaración de no ser conforme a Derecho la actuación administrativa impugnada, al tiempo que ejercita una pretensión anulatoria de aquélla.

En concreto, solicitó en su demanda que se anule la Orden impugnada, con expresa imposición de costas a la Administración demandada.

Tras exponer los antecedentes que consideró de interés, en apoyo de tales pretensiones, articuló la actora los motivos impugnatorios en torno a las siguientes alegaciones:

Sostiene la recurrente que, tras haber sido requerida por la Administración para que aportase "la factura Núm. NUM002 de fecha 28 de junio de 2017, de DOÑA Carlota, correspondiente a los servicios de Preparación, Gestión y Coordinación Técnica de la acción formativa NUM003, debidamente diligenciada: Caso de estar exenta de tributar sobre el impuesto sobre el Valor Añadido, se consigne en la misma la exención en virtud a lo establecido en el artículo 20 de la Ley 37/1992 de 28 de diciembre del Impuesto sobre el Valor Añadido , si no existe exención, factura rectificativa con el IVA e IRPF debidamente desglosados",lo atendió oportunamente mediante la factura requerida.

Añade, respecto a la factura aportada, que Dª Carlota es Administradora Única de la entidad beneficiaria y aquí recurrente, y que es profesional de la enseñanza como trabajadora autónoma por lo que está dada de alta en el Impuesto de Actividades Económicas; estando exenta dicha actividad de tributación por IVA.

Continúa señalando que a la beneficiaria le correspondían todas las actividades relativas a la preparación de documentación para los alumnos, a su selección, al control y seguimiento, así como la coordinación técnica y que la facturación de todo ello se ha imputado a costes asociados, facturándose los servicios de la citada como externos, al no ser personal laboral de la empresa y por haber emitido ella la correspondiente factura.

Con base en lo anterior, explica la actora que la Administración demandada encuadró, en otros expedientes relativos a otras acciones formativas también subvencionadas, todas las facturas emitidas en el concepto "personal de apoyo" en lugar de personal externo y liquidó el importe correspondiente. No se explica, dice la actora, que la demandada se haya apartado de su propio criterio sin justificación alguna.

2.- Por su parte, la Administración demandada, oponiéndose a la demanda, solicita la desestimación del recurso interpuesto por entender que la actuación impugnada es plenamente ajustada a Derecho. Todo ello apoyándose en las alegaciones que su representación procesal desarrolló en el escrito de contestación a la demanda que obra en autos y que ahora tendremos íntegramente por reproducido.

TERCERO.- Delimitación de la controversia y hechos relevantes

La cuestión de fondo sobre la que ha girado el presente debate procesal se centra en la conformidad o no a Derecho de la Orden que, confirmada en reposición, dispuso el reintegro parcial de la reintegro parcial de la subvención que se le había concedido a la demandante por importe de 15.435,00 euros para la ejecución de la Acción Formativa "Diseños de productos de calderería", dentro del Programa de financiación de acciones de formación conducentes a la obtención de certificados de profesionalidad, dirigidas prioritariamente a trabajadores desempleados en el marco del subsistema de formación para el empleo, para el año 2014.

Concretado lo anterior, son hechos relevantes para la resolución del recurso los siguientes:

1º) Por Orden TAS/718/2008, de 7 de marzo, se establecieron las bases reguladoras para la concesión de subvenciones públicas destinadas a la financiación de acciones formativas dentro de subsistema de formación profesional para el empleo, en materia de formación de oferta.

2º) En el marco de la anterior Orden citada, por Orden 16140/2014, de 3 de septiembre de 2014, de la Consejería de Empleo Turismo y Cultura de la Comunidad de Madrid, se convocaron subvenciones para la financiación de acciones de formación dirigidas a la obtención de certificados de profesionalidad, prioritariamente, por trabajadores desempleados.

3º) Por Orden de 22 de diciembre de 2014, se concedió a la ahora recurrente una subvención por importe de 15.435,00 euros, siéndole entregado el 23 de diciembre de 2015 a la beneficiaria un anticipo en cuantía de 11.576,25 euros.

4º) Por Acuerdo de 14 de noviembre de 2017 se inició el expediente de reintegro, considerando que el importe justificado era inferior al importe anticipado. Y ello "por imputación en exceso del IVA del personal de apoyo externo".

5º) Por Orden de 26 de abril de 2018 se dispuso el reintegro parcial de la subvención por importe de 1.209,77 euros, correspondiendo 1.112,03 euros a principal y 97,74 euros a intereses de demora.

6º) Interpuesto recurso de reposición contra la anterior Orden, el mismo fue desestimado por medio de la Orden de 17 de marzo de 2023, la aquí impugnada.

CUARTO.- Normativa de aplicación y jurisprudencia

El objeto del presente recurso nos sitúa en el ámbito de la actividad de fomento, comenzaremos recordando que la subvención es una técnica administrativa de intervención en la esfera de los particulares, tendente a lograr el estímulo de determinados comportamientos o actividades de aquéllos (o de otras Administraciones Públicas), considerados de interés general, y que integra dentro de sí, como elementos esenciales, el de tipo material, patrimonial (la subvención es una atribución de carácter económico), los de carácter personal (que definen la personalidad jurídica del otorgante de la subvención y del beneficiario) y el elemento finalista (relativo a la afectación de la subvención al fin para el que se concede).

Conforme a lo dispuesto en el artículo 2 de la Ley 38/2003, de 17 de noviembre, General de Subvenciones, se definen éstas como "toda disposición dineraria realizada por cualesquiera de los sujetos contemplados en el artículo 3 de esta Ley, a favor de personas públicas o privadas, y que cumpla los siguientes requisitos: a) Que la entrega se realice sin contraprestación directa de los beneficiarios. b) Que la entrega esté sujeta al cumplimiento de un determinado objetivo, la ejecución de un proyecto, la realización de una actividad, la adopción de un comportamiento singular, ya realizados o por desarrollar, o la concurrencia de una situación, debiendo el beneficiario cumplir las obligaciones materiales y formales que se hubieran establecido. c) Que el proyecto, la acción, conducta o situación financiada tenga por objeto el fomento de una actividad de utilidad pública o interés social o de promoción de una finalidad pública".

En torno a la naturaleza jurídica de la subvención, es comúnmente aceptado por la doctrina y la jurisprudencia que aquélla puede calificarse de acto administrativo unilateral -a lo sumo, acto necesitado de aceptación, conforme a la doctrina clásica alemana- en cuya elaboración actúa la Administración ejerciendo potestades tanto regladas como discrecionales.

En esta línea, el Tribunal Supremo en STS de 25 de mayo de 2021 (Rec. Cas. 7295/2018) razonaba lo siguiente:

"Resulta pertinente recordar la consolidada doctrina jurisprudencial de esta Sala, expresada, entre otras, en las sentencias de 7 de abril de 2003 (RC 11328/1998 ), reiterada a su vez en la de 4 de mayo de 2004 (RC 3481/2000 ) y de 17 de octubre de 2005 (RC núm. 158/2000 ), 11 de mayo de 2017 ( 1824/2015 ) respecto de que la subvención se configura como una medida de fomento que utilizan las Administraciones Públicas para promover la actividad de los particulares o de otras Administraciones Públicas hacia fines de interés general que representa o gestiona la Administración concedente, que se caracteriza por las notas que a continuación se exponen, que determina que la empresa beneficiaria de la subvención debe cumplir íntegramente todas las condiciones impuestas en la resolución de concesión. Cabe reiterar lo declarado en la sentencia de 7 de abril de 2003 , acerca de que "el establecimiento de la subvención puede inscribirse en el ámbito de las potestades discrecionales de las Administraciones públicas, pero una vez que la subvención ha sido regulada normativamente termina la discrecionalidad y comienza la previsión reglada cuya aplicación escapa al puro voluntarismo de aquéllas. En segundo término, el otorgamiento de las subvenciones ha de estar determinado por el cumplimiento de las condiciones exigidas por la norma correspondiente, pues de lo contrario resultaría arbitraria y atentatoria al principio de seguridad jurídica".

Dijimos también en las Sentencias reseñadas "que la subvención no responde a una causa donandi, sino a la finalidad de intervenir en la actuación del beneficiario a través de unos condicionamientos o de un modus, libremente aceptado por aquél. Por consiguiente, las cantidades otorgadas en concepto de subvención están vinculadas al cumplimiento de la actividad prevista. Se aprecia, pues, un carácter condicional en la subvención, en el sentido de que su otorgamiento se produce siempre bajo la condición resolutoria de que el beneficiario tenga un determinado comportamiento o realice una determinada actividad en los términos en que procede su concesión (Cfr. SSTS 20 de junio , 12 de julio y 10 de octubre de 1997 , 12 de enero y 5 de octubre de 1998 , 15 de abril de 2002 ad exemplum).

El concepto mismo de la subvención es incompatible con la atribución libérrima de fondos públicos. En ningún caso puede concebirse la subvención como desplazamiento patrimonial sin causa o con fundamento en la mera liberalidad de la entidad concedente. El instituto jurídico subvencional se inscribe en la actividad de fomento de la Administración, y tiene como fin impulsar u orientar comportamientos para la consecución de objetivos dignos de protección y estímulo, siempre sobre la inexcusable premisa que obliga a la Administración a servir con objetividad los intereses generales ( art. 103.1 CE ) y a satisfacer las necesidades públicas. Partiendo de la búsqueda de un interés público concreto y determinado, al servicio del cual se concibe el instrumento subvencional, y siempre dentro del marco competencial propio de la Administración concedente, es de todo punto inconcebible una subvención ayuna de causa que la justifique y de procedimiento que asegure la tutela de los fines perseguidos.

En este orden de ideas, no puede olvidarse que el art. 31.2 de la CE dispone que el gasto público realizará una asignación equitativa de los recursos públicos y su programación y ejecución responderán a los criterios de eficiencia y economía; mandato constitucional que difícilmente puede separarse del deber de todos de contribuir al sostenimiento de tales gastos públicos de acuerdo con los principios mencionados en el apartado 1 del mismo artículo".

En este caso, al recaer el objeto del recurso sobre una Orden que acuerda el reintegro de la subvención concedida a la actora, convendrá también dejar dicho que el Tribunal Supremo en Sentencias de 24 de julio de 2007 (Rec. Cas. 3119/93) y 15 de noviembre de 2006 (Rec. Cas 2586/2004) razonaba al respecto que

"... el reintegro de una subvención por el incumplimiento de las obligaciones impuestas al beneficiario, no puede considerarse sino como una condición resolutoria del acto administrativo de otorgamiento...», estamos ante una figura análoga a la donación modal porque «...genera inexcusables obligaciones a la entidad beneficiaria, cuyo incumplimiento de-termina la procedencia de la devolución de lo percibido, sin que ello comporte, en puridad de principios, la revisión de un acto administrativo declarativo de derechos que tenga que seguir el procedimiento establecido para dicha revisión en los artículos 102 y siguientes de la LRJ y PAC. Y es que la subvención comporta una atribución dineraria al beneficiario a cambio de adecuar su actuación a los fines perseguidos con la indicada medida de fomento y que sirven de base para su otorgamiento. La subvención no responde a una causa donandi, sino a la finalidad de intervenir la Administración, a través de unos condicionamientos o de un modus, libremente aceptado por el beneficiario en la actuación de éste.»"

Cuando se trata del reintegro de subvenciones por incumplimiento de los requisitos o condiciones establecidas al concederse u otorgarse, es decir por incumplimiento de la finalidad para la que se concedieron u otorgaron, basta la comprobación administrativa de dicho incumplimiento para acordar la devolución de lo percibido. En este sentido, es útil recordar también con la Sentencia de 22 de julio de 2004, de la Sección 9ª de esta misma Sala, que

"... todo ello no supone interpretación formalista alguna de las normas que regulan la subvención concedida por cuanto la concesión de dinero público en que la subvención consiste obliga a la Administración a velar con un especial rigor por el preciso y estricto cumplimiento de las condiciones con las que dicho dinero público se otorga. Como señala la STS, 3ª, de 4 de noviembre de 1997 , «la subvención... es el instrumento habilitante para que el dinero público sea desembolsado en favor de particulares (personas físicas o jurídicas), es un acto administrativo unilateral... Hay que distinguir entre subvenciones que son simplemente un auxilio o ayuda económica directa en favor de particulares, sin que éstos estén obligados a observar, posteriormente, una conducta determinada, y aquellas subvenciones públicas que requieren que el subvencionado realice un comportamiento determinado, activo o pasivo»"

QUINTO.- Examen y decisión de las cuestiones controvertidas

Expuesto lo anterior, el análisis del motivo impugnatorio en que se basa la demanda ha llevado a la Sala a la conclusión de que el presente recurso, por las razones que expondremos a continuación, debe ser desestimado.

La objeción de la demandada que da lugar al reintegro parcial acordado es que la Factura nº NUM002, emitida por Dª Carlota, docente de la acción formativa -y, al tiempo, Administradora Única de la beneficiaria- no fue emitida incluyendo el IVA correspondiente por el coste de los servicios prestados, teniendo en cuenta que, en la factura referida, se imputa el gasto a la realización de actividades tales como "Preparación, Selección de Alumnos, Gestión Técnica y Coordinación Técnica del curso" del que aquí se trata. Una factura que fue emitida por un total de 114 horas de dedicación a tales actividades, pero sin aplicar el IVA correspondiente y habiendo realizado la retención del 15% a efectos de IRPF.

Para mayor claridad de lo anterior, se incorpora al texto de esta Sentencia un pantallazo del documento referido, según consta en el expediente administrativo:

La Administración demandada entiende que la factura en cuestión se emitió por Dª Carlota como personal externo a la empresa beneficiaria, tal como fue declarado por la propia actora en el expediente, por lo que no sería aplicable la exención que la demandante invoca, prevista en el artículo 20.Uno.9ª de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido; precepto que, recordemos, dice así:

"Artículo 20. Exenciones en operaciones interiores.

Uno. Estarán exentas de este impuesto las siguientes operaciones:

(...)

9.º La educación de la infancia y de la juventud, (...) y la formación y reciclaje profesional, realizadas por Entidades de derecho público o entidades privadas autorizadas para el ejercicio de dichas actividades.

La exención se extenderá a las prestaciones de servicios y entregas de bienes directamente relacionadas con los servicios enumerados en el párrafo anterior, efectuadas, con medios propios o ajenos, por las mismas empresas docentes o educativas que presten los mencionados servicios.

La demandante, por el contrario, sostiene que, siendo la Sra. Carlota Administradora Única de la empresa beneficiaria, y teniendo la condición de docente por su preparación y habilitación a tal efecto, los gastos facturados por las actividades mencionadas ("Preparación, Selección de Alumnos, Gestión Técnica y Coordinación Técnica del curso") debieron considerarse como realizadas por personal interno de la empresa beneficiaria a los efectos de la exención prevista en el artículo reproducido de la Ley del IVA.

Examinado el expediente administrativo, puede darse la razón a la entidad recurrente en el sentido de que en los formularios de liquidación no existe un casillero para declarar como subvencionables los gastos imputables a actividades realizadas en ejecución de la acción formativa por personal interno de la empresa, como medio propio, en este caso. Y sería, en principio, plausible el razonamiento de la actora de que el gasto realizado fue declarado como si hubiese sido hecho por personal externo. Ello, sin embargo, no significa que necesaria y correlativamente la demandada debiese haberlo considerado el gasto como subvencionable. Surge, por ello, la necesidad de determinar si, en el presente caso, era o no aplicable la exención invocada por la parte actora por estar, o no, incluidas las actividades facturadas en el tipo de operaciones a las que se refiere el apartado 9º del artículo 20,Uno más arriba reproducido.

Para descartar la aplicabilidad de este precepto es por lo que la demandada parte del presupuesto de que la acción formativa estaba siendo impartida por otra entidad distinta a la beneficiaria; dato que es contrastado, y revelado como cierto, por esta Sala, a través del expediente administrativo, donde figura el contrato celebrado por TRAINING GESTIÓN, S.L. con la entidad mercantil ACREDITA2, S.L. (no con TRAINING SUCCESS, S.L., como por error se dice) para la impartición la contratada de la acción formativa que nos ocupa.

Siendo así lo anterior, la factura emitida por Dª Carlota no podía considerarse a los efectos de justificar los gastos que pretende acreditar puesto que, primero, ella, pese a tener la cualificación necesaria -no se ha negado por la Administración- no estaba actuando como docente en la acción formativa concernida ya que los docentes que la impartieron fueron los proporcionados por ACREDITA2, S.L.; y, segundo, porque siendo la entidad encargada de ejecutar la acción formativa ACREDITA2, S.L. la realización de las actividades descritas como "Preparación, Selección de Alumnos, Gestión Técnica y Coordinación Técnica del curso", de no haber sido realizadas por esta última entidad mercantil y sí, como parece por la factura, por Dª Carlota, lo habrían sido por ella como agente externo tanto a la entidad que había sido contratada, y comunicada a la Administración, como responsable de la impartición del curso, como también (agente externo) respecto a la propia beneficiaria que, contractualmente, había encargado a otra empresa la impartición de la acción formativa subvencionada; una acción formativa que, en puridad, la beneficiaria no estaba ejecutando directamente.

En definitiva, Dª Carlota habría realizado las actividades en cuestión, y las habría facturado, como tal agente externa a la actividad y nunca como docente de la misma. La conclusión es, pues, que habría emitido la factura como trabajadora autónoma y no como docente del curso. Y siendo ello así, para que el coste de su actividad se considerase un gasto subvencionable, debían figurar en la repetida factura las cantidades correspondientes por el concepto de IVA sobre el valor del precio facturado por sus servicios.

Al no haberlo hecho así, el gasto facturado no era subvencionable y tenía que ser minorado de la liquidación hecha por la actora; una minoración que, en efecto, se produjo en la Orden recurrida, la cual, por todo ello, no merece el reproche jurídico que le atribuye la actora en su demanda.

En consecuencia, por lo hasta aquí expuesto y razonado, el presente recurso debe ser íntegramente desestimado.

SEXTO.- Costas procesales

De conformidad con lo previsto en el artículo 139.1 de la Ley Reguladora de esta Jurisdicción, procede imponer las costas causadas en este proceso a la parte que ha visto rechazadas todas sus pretensiones, al no apreciarse que el caso presentara serias dudas de hecho o de derecho.

No obstante, a tenor del apartado cuarto de dicho artículo 139, la imposición de las costas podrá ser "a la totalidad, a una parte de éstas o hasta una cifra máxima"y la Sala considera procedente, atendida la índole del litigio y la concreta actividad desplegada por las partes, limitar la cantidad que, por los conceptos de honorarios de Abogado y derechos de Procurador, ha de satisfacer a la parte contraria la condenada al pago de las costas, hasta una cifra máxima total de ochocientos euros, más la cantidad que en concepto de IVA corresponda a la cuantía fijada.

Vistos los preceptos citados y demás de general y pertinente aplicación,