Sentencia Contencioso-Administrativo 2719/2025 Tribunal Superior de Justicia de Cataluña. Sala de lo Contencioso-Administrativo. Sección Primera, Rec. 1353/2023 de 15 de julio del 2025

PRIMERO.Como se ha adelantado en los antecedentes de hecho, el presente recurso contencioso administrativo tiene por objeto resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña, de fecha 28 de febrero de 2023, que acuerda "desestimar la presente reclamación", seguida ante aquél bajo el número NUM000.

La resolución recurrida contiene la siguiente relación de antecedentes:

"PRIMERO.- El contribuyente en plazo (20/05/2021) presentó la autoliquidación del IRPF correspondiente al ejercicio 2020 constando como divorciado o separado legalmente, en régimen de tributación conjunta, aplicándose el mínimo por descendiente al 50%, esto es 1200 euros, así como la reducción por pensión compensatoria por importe de 8.400,0 euros. El resultado de la autoliquidación fue de 4.637,41 euros a devolver.

El 17/02/2022 presentó de nuevo el citado modelo en el que constando como divorciado o separado legalmente, en régimen de tributación conjunta, se aplicó el mínimo por descendiente al 50%, esto es 1200 euros, así como en el apartado "Datos adicionales para el cálculo del impuesto" se hizo constar anualidades por alimentos en favor de los hijos satisfechas por decisión judicial por importe de 8.400,0 euros. El resultado fue de 1.380,30 euros a ingresar.

SEGUNDO.- Tras el inicio de un procedimiento de comprobación limitada mediante propuesta de liquidación, relativo al IRPF/2020, el 21/03/2022 se notificó liquidación provisional, en la que se determinaba una deuda tributaria por importe de 2.646,31 euros, que se motivó del siguiente modo:

En el citado acuerdo se hacía constar.

"...

En fecha 11 de febrero de 2022 Don Severiano ... presenta escrito, NUM001, en el comunica: 'Revisando la declaración he constatado que tuve un error al introducir los datos, pues me apliqué una deducción en concepto de 'anualidad al excónyuge' por importe de 8.400 euros, cuando en realidad tendría que haberla aplicado como 'anualidad a los hijos'. Evidentemente el tratamiento fiscal no es el mismo para un concepto que para el otro según la sentencia del TSJ de Andalucía de fecha 08/10/2020 (recurso 715/2019 )'.

Al amparo de lo dispuesto por la normativa del impuesto, no procede el tratamiento previsto por la Ley del Impuesto para las anualidades por alimentos a favor de los hijos por decisión judicial (artículos 64 y 75 ), en tanto que sólo es aplicable cuando los progenitores no tengan derecho a aplicar el mínimo por descendientes.

A la vista de las circunstancias anteriores, cabe determinar que no procede en su caso, aplicar en el I.R.P.F. 2020 las anualidades por alimentos en favor de su hija Melisa, satisfechas por decisión judicial, en tanto que aplica el mínimo familiar por esta descendiente.

En consecuencia, se suprime el importe aplicado en el I.R.P.F. 2020 por Don Severiano ... en concepto de anualidades por alimentos en favor de los hijos satisfechas por decisión judicial.

- El contribuyente presenta escrito de fecha 16 de marzo de 2022 alegando en síntesis lo siguiente.:

Que el hecho de no poder simultanear el mínimo familiar por descendiente con el importe de anualidades por alimentos en favor de los hijos satisfechas por decisión judicial, tal y como se dice en el resultado de la propuesta de liquidación, supone una clara vulneración del principio de igualdad tributaria entre los contribuyentes con custodia individual y los contribuyentes con custodia compartida y con éste; la infracción del principio de igualdad preceptuado en art. 14 de la Constitución Española . Pues siendo idéntica la situación legal de crisis matrimonial, en un sistema de custodia individual: aquél que ostenta la guarda puede aplicar el 100% del mínimo por descendientes ( art. 58 Ley IRPF ) y el que paga alimentos en favor del hijo puede aplicarse las especialidades propias del pago de alimentos tanto en la escala general como en la complementaria ( art. 64 y 75 Ley IRPF ). Mientras que con el sistema de custodia compartida los progenitores, solamente pueden, con el criterio de la AEAT, aplicar el mínimo por descendientes de forma prorrateada.

- Vistas sus alegaciones se hace constar:

El artículo 89.1 de la Ley 58/2003 General Tributaria , en su párrafo tercero establece que, 'Los órganos de la Administración tributaria encargados de la aplicación de los tributos deberán aplicar los criterios contenidos en las consultas tributarias escritas a cualquier obligado, siempre que exista identidad entre los hechos y circunstancias de dicho obligado y los que se incluyan en la contestación a la consulta.'.

Es criterio de la Dirección General de Tributos que en los casos de guarda y custodia compartida en la que los progenitores no convivan, ambos tienen derecho a la aplicación del mínimo por descendientes por mitades y no procede, por tanto, la aplicación de la escala de gravamen independiente a las anualidades (Consultas vinculantes NUM002 y NUM003, entre otras).

En consecuencia, se desestiman las alegaciones formuladas por el contribuyente de acuerdo con la normativa del Impuesto citada anteriormente y los criterios establecidos de forma vinculante por la Dirección General de Tributos."

TERCERO.- Contra el anterior acuerdo se interpuso Recurso de reposición que resultó desestimado siendo notificado el 29/04/2022.

CUARTO.- Disconforme con dicho acuerdo, el interesado interpone en fecha 27/05/2022 la presente reclamación alegando:

"...

SEGUNDA.- Los referenciados artículos no permiten simultanear el mínimo familiar por descendiente con el importe de anualidades por alimentos en favor de los hijos satisfechas por decisión judicial en los supuestos de custodia compartida, lo que supone una clara vulneración del principio de igualdad tributaria entre los contribuyentes con custodia individual que abonan pensión de alimentos en favor de los hijos y los contribuyentes con custodia compartida que abonan pensión de alimentos. Dicha distinción, es una infracción del principio de igualdad preceptuado en art. 14 de la Constitución Española . Pues siendo idéntica la situación legal de crisis matrimonial, en un sistema de custodia individual: aquél que ostenta la guarda puede aplicar el 100% del mínimo por descendientes ( art. 58 Ley IRPF ) y el que paga alimentos en favor del hijo puede aplicarse las especialidades propias del pago de alimentos tanto en la escala general como en la complementaria ( art. 64 y 75 Ley IRPF ). Mientras que con el sistema de custodia compartida los progenitores , solamente pueden, con el criterio de la AEAT, aplicar el mínimo por descendientes de forma prorrateada.

Con lo que con dicha normativa la Administración Tributaria no está gravando por igual a los obligados tributarios que se encuentran en una misma situación. Hace una clara diferencia peyorativa en el tratamiento fiscal ,que no se justifica ,obviamente, por diferencia en el supuesto de hecho, pues ambas situaciones legales son pares y el acto de pagar alimentos en favor de los hijos es idéntico.

Subsidiariamente, y para el caso que no apreciaran la desigualdad existente, cabe manifestar que según la misma normativa referenciada en el la Alegación Primera, es de aplicación que el que paga alimentos en favor del hijo en una custodia compartida puede aplicarse las especialidades propias del pago de alimentos tanto en la escala general como en la complementaria, en relación a la mitad de la suma anual que paga por alimentos. Lo que tampoco se ha aplicado en el presente caso.""

El cuerpo de fundamentos de la misma resolución obedece a la siguiente literal dicción, en lo que importa:

"(...) TERCERO.- La Oficina Gestora sostiene, que el tratamiento previsto por los artículos 64 y 75 de la LIRPF sólo es aplicable a las anualidades por alimentos a favor de los hijos cuando los progenitores no tengan derecho a aplicar el mínimo por descendientes por ellos.

No existe controversia respecto al hecho de que el declarante aplique el mínimo familiar por descendientes, en concreto el 50% del mismo correspondiente a una descendiente nacida el NUM004/2009, centrándose la controversia en la posible incompatibilidad de dicho mínimo con el tratamiento previsto por la Ley del Impuesto para las anualidades por alimentos a favor de los hijos (artículos 64 y 75 ), que en este periodo ascienden a 8.400,00 euros.

El art. 64 de la Ley 35/2006, del IRPF , en redacción dada por la Ley 26/2014, de 27 de noviembre, establece:

"Artículo 64. Especialidades aplicables en los supuestos de anualidades por alimentos a favor de los hijos.

Los contribuyentes que satisfagan anualidades por alimentos a sus hijos por decisión judicial sin derecho a la aplicación por estos últimos del mínimo por descendientes previsto en el artículo 58 de esta Ley, cuando el importe de aquéllas sea inferior a la base liquidable general, aplicarán la escala prevista en el número 1.º del apartado 1 del artículo 63 de esta Ley separadamente al importe de las anualidades por alimentos y al resto de la base liquidable general. La cuantía total resultante se minorará en el importe derivado de aplicar la escala prevista en el número 1.º del apartado 1 del artículo 63 de esta Ley, a la parte de la base liquidable general correspondiente al mínimo personal y familiar incrementado en 1.980 euros anuales, sin que pueda resultar negativa como consecuencia de tal minoración."

De la literalidad del artículo transcrito se desprende que, a partir del 01/01/2015, con la reforma de la Ley de IRPF operada mediante la Ley 26/2014, de 27 de noviembre de 2014, se da nueva redacción al artículo 64, estableciendo expresamente la incompatibilidad entre ambos conceptos, refiriéndose a "los contribuyentes que satisfagan anualidades por alimentos a sus hijos por decisión judicial sin derecho a la aplicación por estos últimos del mínimo por descendientes previsto en el artículo 58 de esta Ley."

Dado que el ejercicio regularizado es posterior a 2015 (concretamente el ejercicio 2020), por expresa previsión legal no cabe la aplicación conjunta del mínimo por descendientes y la reducción relativa a anualidades por alimentos.

CUARTO.- Añadir que en relación de la posible inconstitucionalidad de la norma por ir en contra del derecho a la igualdad, aducida por el interesado, es doctrina reiterada y constante del Tribunal Económico-Administrativo Central que la vía económico-administrativa no es la apropiada para enjuiciar la adecuación de las normas legales a la Constitución, ya que, de conformidad con lo previsto en los artículos 226 y 227 y la Disposición adicional undécima de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria , el ámbito de competencia material de los órganos de esta vía está limitado única y exclusivamente a los actos de gestión, inspección y recaudación de los tributos, y no comprende la revisión de las cuestiones de legalidad y constitucionalidad de las normas reguladoras de los mismos, que nuestro Ordenamiento jurídico atribuye en exclusiva a los órganos de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa y al Tribunal Constitucional. En este sentido cabe citar, entre otras muchas, las resoluciones del Tribunal Económico-Administrativo Central de 20 de octubre de 2010 (R.G. 7373/08), 23 de junio de 2010 (R.G. 2160/08), 20 de enero de 2010 (R.G. 980/10), 24 de marzo de 2009 (R.G. 912/08), 26 de septiembre de 2007 (R.G. 2379/05), 1 de junio de 2006 (R.G. 3529/03), etc.

Llegados a este punto señalar que según lo establecido en el artículo 239.8 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria : "La doctrina que de modo reiterado establezca el Tribunal Económico-Administrativo Central vinculará a los tribunales económico-administrativos regionales y locales y a los órganos económico-administrativos de las Comunidades Autónomas y de las Ciudades con Estatuto de Autonomía y al resto de la Administración tributaria del Estado y de las Comunidades Autónomas y de las Ciudades con Estatuto de Autonomía. El Tribunal Económico-Administrativo Central recogerá de forma expresa en sus resoluciones y acuerdos que se trata de doctrina reiterada y procederá a publicarlas según lo dispuesto en el apartado 2 del artículo 86 de esta Ley . En cada Tribunal EconómicoAdministrativo, el criterio sentado por su Pleno vinculará a las Salas y el de ambos a los órganos unipersonales. Las resoluciones y los actos de la Administración tributaria que se fundamenten en la doctrina establecida conforme a este precepto lo harán constar expresamente"."

SEGUNDO.El recurrente reitera en demanda cuanto alegó en la vía económico-administrativa.

Supuestos con identidad sustancial de razón con el presente han sido enjuiciados por esta Sala en sus sentencias rematando la instancia de los recursos seguidos ante la misma bajo los números (Sección) 1580/2022 (Sala 3011/2022), 378/2023 ( Sala 774/2023) y 380/2023 ( Sala 785/2023), todas ellas de 22 de abril de 2025. No consta la publicación de las aludidas sentencias por Cendoj.

Contra todas ellas ha preparado recurso de casación el Abogado del Estado, por lo que no son firmes.

Razones de evidente e imperativa coherencia de esta Sala y Sección en sus sucesivos pronunciamientos imponen que resolvamos la presente controversia atendiendo al criterio seguido por aquellas sentencias. A tenor de la pronunciada en el primero de aquellos recursos, cuyos razonamientos reiteran las siguientes:

"(...) 1.- El acuerdo de la oficina gestora de liquidación provisional. Las alegaciones en vía administrativa.

En la resolución económico-administrativa recurrida de 7 de octubre de 2022 se exponen los antecedentes de hecho primero y segundo relativos a la liquidación practicada por la oficina gestora, que incluyen la motivación dada por ésta, también las alegaciones formuladas por el interesado (se reproducen seguidamente; (...)) .

"PRIMERO.- El obligado tributario presentó en plazo autoliquidación por el IRPF 2016, consignando, a los efectos que aquí interesan, un mínimo personal de 5.550,00 euros y por descendientes de 4.550,00 euros, así como anualidades por alimentos en favor de los hijos satisfechas por decisión judicial por importe de 38.053,60 euros, deducción por familia numerosa de 1.200 euros y una pensión compensatoria satisfecha a favor del cónyuge y con derecho a reducción por importe de 30.000 euros.

En fecha 7-09-2020 la Oficina de Gestión Tributaria de la Administración de la AEAT de SAN FELIU DE LLOBREGAT notificó al interesado el inicio, mediante requerimiento, de un procedimiento de comprobación limitada por el IRPF 2016, solicitando la aportación de la siguiente documentación:

Justificación de la anualidad por alimentos a favor de los hijos satisfechas por decisión judicial, aportando la sentencia de separación y convenio regulador, así como los justificantes de pago.

Justificación de la situación personal y familiar consignada en la declaración, aportando libro de familia, así como cuantos documentos se estimen convenientes Documentos justificativos de la deducción por familia numerosa.

A efectos de atender dicho requerimiento, en fecha 16-09-2020 (...) el ahora reclamante solicitó la ampliación del plazo, aportando en fecha 1-10-2020 (...) cierta documentación, en particular:

Libro de Familia Sentencia de Divorcio y convenio regulador

Justificantes bancarios en concepto de pensión compensatoria

Justificantes bancarios en concepto de pensión alimentos

Título de Familia Numerosa vigente desde el 19 de agosto de 2005

Certificado Titulo Familia Numerosa. Hoja de autorización a terceras personas para la presentación de la documentación para la actualización

Titulo Familia Numerosa Autorización de Dª (...), para la cesión del derecho al Titulo de Familia Numerosa, en favor de D. (...).

Manifestando, además, que:

'En la Sentencia de Divorcio a pesar de tener la custodia compartida con mis hijos, me hago cargo de todos sus gastos al 100 %, para evitar la descompensación que se produciría entre el hogar paterno y el materno si cada uno de los progenitores nos hiciéramos cargo de los gastos de los hijos en el período que conviven con cada uno (....) En cuanto a la solicitud de que aportemos el título de Familia Numerosa nuevo, como único beneficiario, no ha sido posible la tramitación porque no hemos conseguido cita para que nos atiendan en las oficinas de Bienestar social y Familia de la Generalitat de Calalunya'.

En fecha 5-10-2020 se notificó propuesta de liquidación provisional por el citado Impuesto y período, regularizando la deducción por familia numerosa practicada, considerada improcedente, y el importe de las anualidades por alimentos a favor de los hijos satisfechas por decisión judicial,

< Ley 26/2014, de 27 de noviembre modifica la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y da una nueva redacción a los artículos 64 y 75 de la ley del Impuesto , estableciendo como premisa respecto al régimen de especialidades aplicables en los supuestos de anualidades por alimentos a favor de los hijos señalando, que dicho régimen será de aplicación a 'los contribuyentes que satisfagan anualidades por alimentos a sus hijos por decisión judicial sin derecho a la aplicación por estos últimos del mínimo por descendientes'.

Según sentencia de divorcio nº 122/2015 de fecha 16 de octubre de 2015 , PACTO SEGUNDO.- Planv de parentalidad del artículo 233.9 del CCC ., en el punto 2., indica que la guarda de los hijos menores será ejercida de forma compartida por ambos progenitores.

No existe compatibilidad entre el mínimo por descendientes y la aplicación de las anualidades por alimentos.>>

Con fecha 13-10-2020 ( NUM005) el interesado presentó alegaciones, mostrando su conformidad con la regularización de la deducción por familia numerosa y su disconformidad con la eliminación de las anualidades por alimentos, alegando a estos efectos que,

< artículo 58 asimila la convivencia a la dependencia económica, dictamina que el contribuyente podrá optar por aplicar las especialidades previstas en los artículos 64 y 75 LIRPF o aplicar el mínimo por descendiente.

El contribuyente tiene la custodia compartida y según le permite el articulo 58, opta por aplicar el mínimo por descendiente y se hace cargo de la manutención de sus hijos en los periodos que conviven con él.

Pero además se da la situación que por decisión Judicial tiene establecida una pensión de alimentos que paga a su ex-cónyuge (a parte de la compensatoria) para evitar el desequilibrio económico de sus hijos en el hogar materno. Por este motivo se aplica la deducción de la pensión de alimentos.

Y en defensa de nuestros intereses, aportamos como documentación adjunta a este escrito (Doc.1.-) Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Madrid 88/2017, de 30 de enero (IRPF 2010 y 2011) en la que falla a favor del contribuyente que solicita la deducción de la pensión de Alimentos que ingresaba en una cuenta conjunta con su exmujer para sufragar los gastos que no eran los inherentes de la manutención de los hijos en los periodos en los que cada progenitor ejercía la custodia que era compartida. En este supuesto le reconocen el derecho a deducirse el 50 % de los descendientes por tener la custodia compartida y la deducción de la pensión de alimentos.

Y como Doc. 2. - Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central 3654/2014, de 11 de septiembre (...)>>.

En fecha 19-10-2020 la Oficina gestora emitió liquidación provisional, confirmando la propuesta previamente notificada e indicando que,

< artículos 64 y 75 de la LIRPF , fueron modificados por la Ley 26/2014, de 27 de noviembre cuya entrada en vigor fue el 01/01/2015, estableciendo que las anualidades por alimentos a favor de los hijos, sólo serán aplicables cuando los progenitores no tengan derecho a aplicar el mínimo por descendientes por ellos.

En su caso, en el ejercicio 2016 si tiene derecho a aplicar el mínimo por descendientes, ya que, tiene la guarda y custodia compartida>>

De la liquidación así dictada, resultó una deuda tributaria por importe de 11.014,82 euros (cuota de 9.800,32 euros e Intereses de demora: 1.214,50 euros) y frente a la misma, notificada el 3-11-2020, el interesado interpuso recurso de reposición, reiterando lo alegado en el trámite de alegaciones a la propuesta. Mediante resolución de fecha 6-04-2021 (notificada el 16 de abril siguiente) se acordó desestimar el citado recurso.

SEGUNDO.- El día 20/05/2021 tuvo entrada en este Tribunal la presente reclamación, interpuesta en fecha 14/05/2021 contra la citada resolución desestimatoria, reiterando lo alegado ante la Oficina gestora".

2. La resolución económico-administrativa.

Tras identificar la cuestión controvertida en su fundamento de derecho segundo, en el siguiente, tercero, la resolución económico-administrativa contiene la motivación conducente a la desestimación de las alegaciones y la confirmación de la liquidación (se reproducen seguidamente; el subrayado es de la propia resolución).

"SEGUNDO.- Este Tribunal debe pronunciarse respecto a lo siguiente:

si la liquidación impugnada es ajustada a Derecho, a la luz de las alegaciones del reclamante, y en concreto, si el tratamiento previsto por la Ley del Impuesto para las anualidades por alimentos a favor de los hijos (artículos 64 y 75 ) es aplicable también cuando la guarda y custodia es compartida.

TERCERO.- La Oficina Gestora sostiene, como hemos visto, que el tratamiento previsto por los artículos 64 y 75 de la LIRPF sólo es aplicable a las anualidades por alimentos a favor de los hijos cuando los progenitores no tengan derecho a aplicar el mínimo por descendientes por ellos.

No existe controversia respecto al hecho de que el declarante aplique el mínimo familiar por descendientes, en concreto el 50% del mismo correspondiente a tres descendientes nacidos los días NUM006/2003, NUM007/2005 y NUM008/1998 por importe de 4.550 euros, centrándose la controversia en la posible incompatibilidad de dicho mínimo con el tratamiento previsto por la Ley del Impuesto para las anualidades por alimentos a favor de los hijos (artículos 64 y 75 ), que en este periodo ascienden a 38.053,60 euros.

El artículo 64 de la Ley 35/2006, del IRPF , en redacción dada por la Ley 26/2014, de 27 de noviembre, establece:

Artículo 64. Especialidades aplicables en los supuestos de anualidades por alimentos a favor de los hijos.

Los contribuyentes que satisfagan anualidades por alimentos a sus hijos por decisión judicial sin derecho a la aplicación por estos últimos del mínimo por descendientes previsto en el artículo 58 de esta Ley, cuando el importe de aquéllas sea inferior a la base liquidable general, aplicarán la escala prevista en el número 1.º del apartado 1 del artículo 63 de esta Ley separadamente al importe de las anualidades por alimentos y al resto de la base liquidable general. La cuantía total resultante se minorará en el importe derivado de aplicar la escala prevista en el número 1.º del apartado 1 del artículo 63 de esta Ley, a la parte de la base liquidable general correspondiente al mínimo personal y familiar incrementado en 1.980 euros anuales, sin que pueda resultar negativa como consecuencia de tal minoración.

De la literalidad del artículo transcrito se desprende que, a partir del 01/01/2015, con la reforma de la Ley de IRPF operada mediante la Ley 26/2014, de 27 de noviembre de 2014, se da nueva redacción al artículo 64, estableciendo expresamente la incompatibilidad entre ambos conceptos, refiriéndose a "los contribuyentes que satisfagan anualidades por alimentos a sus hijos por decisión judicial sin derecho a la aplicación por estos últimos del mínimo por descendientes previsto en el artículo 58 de esta Ley."

Dado que el ejercicio regularizado es posterior a 2015 (concretamente el ejercicio 2016), por expresa previsión legal no cabe la aplicación conjunta de mínimo por descendientes y anualidad por alimentos, desestimando las pretensiones del reclamante, sin que a ello obsten las invocadas Sentencia TSJ Madrid y Resolución TEAC, pues corresponden a periodos anteriores al cambio legislativo".

SEGUNDO.- Sobre las pretensiones y los motivos, también las alegaciones sobre la pertinencia o no de plantear cuestión de inconstitucionalidad.

1.- La parte actora.

A través de su demanda, la parte actora interesa de la Sala que dicte "sentencia que declare": "A) La nulidad del Fallo del TEARC de fecha 07/10/2022 que se acompaña al presente escrito como Documento Dos". "B) El reconocimiento del derecho de mi mandante a la deducción por descendiente en los períodos del año que convive con sus hijos, que es el 50% del año, y deducción de pensión de Alimentos que entrega al otro progenitor a favor de sus hijos así como el pago de los gastos que se incluyen en la sentencia de divorcio como , pagados en los períodos que mi mandante no convive con los descendientes y por tanto no aplica la deducción de los mismos regulada en el artículo 58 de las LIRPF ".

En el apartado de "Hechos" de la demanda, la parte actora identifica "La cuestión legal a resolver", que desarrolla como sigue, en síntesis.

La resolución económico-administrativa recurrida no se ajusta a derecho, porque vulnera artículo 3.1 del Código Civil , como esta parte ha venido reiterando en todos y cada uno de los recursos presentados en relación con el tratamiento previsto por la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas para las anualidades por alimentos a favor de los hijos, artículos 64 y 75, en la redacción dada a éstos por Ley 26/2014, de 27 de noviembre . La finalidad de dicha reforma fue evitar diferencias entre los progenitores separados legalmente, y los que estaban casados, debido a que la normativa anterior a dicha reforma, permitía a los progenitores divorciados o separados legalmente que no tenían la custodia de sus hijos, y satisfacían pensión de alimentos únicamente a deducir la pensión de alimentos. Esta situación discriminaba a los contribuyentes divorciados o separados legalmente frente a los casados que se podían deducir el 50% de los descendientes según regulaba el artículo 58 de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas , que exige convivencia con los descendientes. En la reforma por Ley 26/2014 se establece que para evitar las desigualdades entre casados y divorciados o separados legalmente se equipara el sustento económico o pensión de alimentos a la "convivencia", regulada ésta en el artículo 58 , en cuanto a edad del descendiente, ingresos, convivencia, etc. Y es en este reconocimiento donde se establece que el contribuyente que únicamente tenga la pensión de alimentos y no tenga custodia de sus hijos, podrá elegir entre aplicar la deducción por descendiente (al 50% con el otro progenitor) o reducir la pensión de alimentos como regula el artículo 64 y por este motivo se modifica la redacción del artículo 64, añadiendo "sin derecho a la aplicación por estos últimos del mínimo por descendientes previsto en el artículo 58 de esta Ley ", pero sin derecho porque judicialmente no tienen la custodia de sus hijos. Aquí es donde el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña no interpreta la norma según el sentido propio de sus palabras, en relación con el contexto, los antecedentes históricos y legislativos, y la realidad social del tiempo en que han de ser aplicadas. La Administración considera que el mínimo por descendiente constituye una parte de la renta del contribuyente no sometida a tributación en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas por destinarse la misma a satisfacer las necesidades básicas de los descendientes que conviven con el contribuyente. Y que lo previsto en el artículo 64 de la Ley del Impuesto corresponde a la misma finalidad de atender a las circunstancias familiares de aquellos contribuyentes que participan en el sostenimiento de sus hijos (mediante anualidades por alimentos satisfechas por decisión judicial), pero que no conviven con ellos, de modo que no tienen derecho a la aplicación del mínimo por descendientes. Es decir, que este régimen especial suple en estos casos la ausencia del requisito de convivencia para reconocer también a estos contribuyentes un beneficio fiscal que atienda a la carga económica que le supone el mantenimiento de sus hijos. Y les deja elegir entre uno u otro.

Pero en el caso de autos, el actor no tiene que elegir, está divorciado, tiene custodia compartida y además pensión por alimentos de sus hijos por decisión judicial (se acompaña sentencia de divorcio como documento número tres). Esta situación que no es habitual, intenta evitar el desequilibrio económico entre ambos progenitores custodios, por lo tanto el artículo 58 le reconoce el mínimo por descendientes porque cumple con los requisitos establecidos. Y el artículo 64 y 75 le permite deducir la pensión con alimentos, que entrega al otro progenitor custodio para los períodos que él no convive con sus hijos y por tanto en esos períodos no aplica el mínimo por descendiente, es decir no se aplican ambos beneficios de forma simultánea, que es el argumento que utiliza tanto la Agencia Tributaria como el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña para no reconocer la aplicación de ambos beneficios.

Con la resolución económico-administrativa se discrimina a los contribuyentes divorciados y separados legalmente que optan por la custodia compartida de sus hijos, a pesar de que el juez también les obligue a pagar pensión de alimentos por los hijos, que es la figura que se ha intentado incentivar con la reforma del artículo 92 del Código Civil . El fallo del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña determina que no se puede aplicar el mínimo por descendiente simultáneamente con la deducción de anualidades por alimentos, pero en el caso que nos ocupa, no se aplican simultáneamente porque se está aplicando el 50% de deducción por descendiente (porque existe convivencia la mitad del periodo impositivo) y la pensión de alimentos que se entrega al otro progenitor que tiene el otro 50% de custodia, y que equivale a la otra mitad del período impositivo en el que no se aplica la deducción por descendiente.

En este sentido se ha pronunciado el Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, Sala de lo Contencioso-Administrativo, Málaga, en sentencia número 1535/2020 de 8 de octubre , en un caso idéntico al aquí planteado.

Por todo ello, se solicita la estimación del recurso y la anulación del fallo del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña.

Lo que viene a reiterar en las alegaciones sucintas del escrito de conclusiones.

En relación con la cuestión suscitada de oficio por la Sala sobre la eventual incompatibilidad de los artículos 64 y 75 de la Ley reguladora del Impuesto sobre la Renta las Personas físicas con los artículos 14 y 31.1 de la Constitución , en sus alegaciones la parte actora interesa de la Sala "que acuerde la cuestión de inconstitucionalidad de los artículos 64 y 75 de la Ley reguladora del Impuesto sobre la renta de las Personas Físicas planteando la cuestión ante el Tribunal Constitucional en los supuestos, en la forma y con los efectos que establezca la ley, que en ningún caso serán suspensivos originará la suspensión provisional de las actuaciones en el proceso judicial hasta que el Tribunal Constitucional se pronuncie sobre su admisión. Producida ésta el proceso judicial permanecerá suspendido hasta que el Tribunal Constitucional resuelva definitivamente sobre la cuestión".

En lo sustancial vienen a reproducirse las alegaciones contenidas en la demanda. Destaca que la situación que tiene el demandante (divorciado, con custodia compartida y pensión de alimentos a los hijos, es decir, convive con ellos la mitad del año y paga todos los gastos de manutención cuando están con él y también cuando están con el otro progenitor) no está regulada en las normas fiscales y ante este vacío en la regulación fiscal, la Agencia Tributaria aplica los artículos 64 y 75 dándoles una interpretación que deja al contribuyente sin posibilidades de obtener deducciones que minoren su carga fiscal y por lo tanto le deja en desigualdad por su circunstancia personal, vulnerando el artículo 14 la Constitución española . Significa nuevamente la relevancia de la sentencia número 1535/2020, de 8 de octubre, de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, sede en Málaga . En definitiva, considera esta parte que los artículos 64 y 75 de la Ley reguladora del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas son inconstitucionales al no ajustarse a las nuevas circunstancias personales y sociales de nuestra sociedad.

2.- La parte demandada.

De adverso, en su contestación a la demanda, la Abogada del Estado interesa de la Sala el dictado de "sentencia íntegramente desestimatoria del recurso, con condena en costas a la parte actora", con base en los propios fundamentos de la resolución económico-administrativa, que considera ajustada a derecho.

Basa su oposición a través de la alegación única que desarrolla en síntesis como sigue.

De la literalidad de los artículos 64 y 75 de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas , en la redacción dada por la Ley 26/2014, se desprende que a partir del 1 de enero de 2015 rigen la incompatibilidad entre el mínimo por descendientes y las anualidades por alimentos. Dado que el ejercicio regularizado es posterior a 2015, concretamente el ejercicio 2016, por expresa previsión legal no cabe la aplicación conjunta de mínimo por descendientes y anualidad por alimentos, sin que a ello obsten las invocadas sentencias citadas de adverso, pues corresponden a periodos anteriores al cambio legislativo.

En la línea de la interpretación sustentada en el acuerdo de liquidación, cabe citar la consulta de la Dirección General de Tributos número NUM009, de 4 de marzo, para los casos de custodia compartida, como es el caso del recurrente.

Sobre la invocada vulneración del principio de igualdad garantizado en los artículos 14 y 31.1 de la Constitución , se trae a colación la sentencia número 304/2004, de 1 de marzo, de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid .

En el caso de autos, no puede aceptarse la alegación propuesta por la parte recurrente respecto de la supuesta vulneración del principio de igualdad. La razón de ser de la incompatibilidad de ambas normas (mínimo por descendientes y anualidad por alimentos) es precisamente la igualdad de las situaciones entre los cónyuges no separados convivientes con los hijos y los no convivientes con los mismos. En efecto, con la propuesta efectuada por el recurrente de que los casos de custodia compartida se tenga derecho a la aplicación tanto de la reducción por alimentos satisfechas por decisión judicial (por el 50% del tiempo que no conviven) como del mínimo por descendientes (que se aplicaría en su integridad, pues depende del número de hijos, no del grado o tiempo de convivencia) el resultado sería un beneficio justificado con respecto a los padres que conviven el 100% del tiempo con los hijos, que únicamente tendrían derecho al mínimo por descendientes, pero no a la reducción de las anualidades por alimentos. De este modo, ninguna vulneración puede apreciarse respecto al principio de igualdad invocado.

En conclusiones finales se hace remisión a dicha fundamentación.

Al hilo de la cuestión suscitada sobre la eventual incompatibilidad de los artículos 64 y 75 de la Ley reguladora del Impuesto sobre la Renta las Personas físicas con los artículos 14 y 31.1 de la Constitución , el Abogado del Estado interesa de la Sala que considere su "oposición al planteamiento de cuestión de inconstitucionalidad". Tras la formulación de una alegación "Previa.- Planteamiento", fundamenta su oposición a través de las alegaciones que ordena, rubrica y desarrolla en síntesis como sigue.

"Primera.- Inexistencia del término de comparación válido". Ni el recurrente, ni la Sala en el sometimiento de la cuestión, hacen referencia a quienes son los contribuyentes a los que se les está dando un trato diferente y más beneficioso y que se encuentren en la misma situación que el ahora demandante. Es decir, no se propone un término de comparación válido con el que poder analizar, desde una óptica constitucional, si los artículos 14 y 31.1 de la Constitución resultan infringidos por los preceptos de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas en liza.

"Segunda.- Conformidad de los artículos 64 y 75 LIRPF con los artículos 14 y 31.1 CE ". Con carácter subsidiario del anterior, ha de considerarse que no existe la vulneración pretendida. La incompatibilidad entre el mínimo por descendientes y la deducción de pensiones alimenticias establecidas en decisión judicial ofrece una fundamentación objetiva y razonable. En ese sentido, la resolución de 29 de mayo de 2023 del Tribunal Económico-Administrativo Central.

El análisis de la presunta infracción a los principios de igualdad y de justicia distributiva gravita en torno al estudio de la posible desigualdad que pudiera provocar la circunstancia de no permitir reducir la anualidad por alimentos en los casos en que ya se aplica la deducción por mínimo de descendientes. Sobre este punto, cabe destacar que no toda desigualdad en el tratamiento legal vulnera el principio de igualdad. Así, la sentencia de 10 de noviembre de 1981 y la sentencia 159/1997, de 2 de octubre, del Pleno del Tribunal Constitucional. El legislador puede introducir diferencias entre los contribuyentes atendiendo a la cuantía de sus rentas, al origen de éstas o cualesquiera circunstancias sociales que se considere relevante para atender al fin de la justicia, sin que ello sea contrario a la Constitución.

En el caso se trata de analizar si es contrario al derecho a la igualdad que el legislador establezca que la aplicación del mínimo por descendientes previsto en el artículo 58 de la Ley del Impuesto excluye la aplicación del régimen previsto en los artículos 64 y 75 de la misma Ley para los casos de anualidades por alimentos, de tal modo que la aplicación de un beneficio excluye el otro. Se trataría de aquellos casos en que el recurrente y su ex cónyuge comparten la guarda y custodia de los hijos y en el que, el demandante satisface, a su vez, pensión alimenticia a favor de éstos, aplicándose por ello el mínimo por descendientes en un 50% y pretendiendo reducir la base liquidable con el importe de la pensión alimenticia.

Entiende la Abogacía del Estado que nos es contrario al derecho a la igualdad la imposibilidad de aplicación, en el mismo ejercicio, del mínimo por descendientes y además, las deducciones de las pensiones de alimentos, dado que se trata de dos beneficios fiscales que responden al mismo concepto: beneficiar fiscalmente los gastos destinados al sostenimiento económico de los descendientes. La aplicación de ambos beneficios supondría duplicar el beneficio fiscal por un mismo concepto: el referido sostenimiento económico de los descendientes.

En el presente caso, la parte actora trata de aplicar los siguientes beneficios fiscales: el mínimo por descendientes en su totalidad en 100%, si bien correspondiendo en un 50% a cada uno de los progenitores por su situación de divorcio; además, la deducción de las pensiones por alimentos que satisface a favor de sus hijos.

En relación con el mínimo por descendientes, se comparte el criterio establecido por el Tribunal Económico-Administrativo Central en su resolución de 29 de mayo de 2023.

La tesis de la parte actora implicaría la aplicación, en el mismo ejercicio, del mínimo por descendientes y además la deducción de las pensiones alimenticias, de suerte que se duplicaría beneficio fiscal por lo mismo concepto: el referido sostenimiento económico de los descendientes. A título ejemplificativo, una pareja con hijos comunes, todos ellos convivientes, sin que medie pensión alimentos, únicamente se puede aplicar el mínimo por descendientes, pero la Ley del Impuesto sobre la Renta las Personas Físicas no prevé que además puedan deducirse los gastos destinados al sostenimiento de tales hijos comunes.

Precisamente para evitar la duplicidad de beneficios por un mismo contribuyente (el que tenga custodia compartida y paga alimentos) la Ley 26/2014 dio aquella redacción a los artículos 64 y 75. Buena prueba de la voluntad de excluir la compatibilidad entre los dos regímenes es que no prosperaron las enmiendas números 138 ,144, 219 y 244 de los Grupos Parlamentarios Entesa pel Progrés de Catalunya (GPEPC) y Grupo Parlamentario Socialista, que pretendieron una modificación de los artículos 64 y 75 proyectados para "mantener en el caso de custodia compartida, la posibilidad de aplicar las especialidades previstas para los supuestos de anualidades por alimentos a favor de los hijos" (Boletín Oficial de las Cortes Generales número 429 de 4 de noviembre de 2014). La incompatibilidad y exclusión entre los dos beneficios fiscales tienen su fundamentación objetiva y razonable en que ambos progenitores se estarían beneficiando del mínimo por descendientes, con lo que atribuirle al pagador de alimentos además la deducción del artículo 64 de del Impuesto, supondría beneficiarse fiscalmente dos veces del hecho de sufragar el mantenimiento de sus descendientes.

La redacción de los artículos no ofrece duda de dicha exclusión, que además ha sido reforzada por la referida doctrina sentada por el Tribunal Económico-Administrativo Central en resolución de 29 de mayo de 2023 dictada en recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio (00/10590/2022/00/00) interpuesto por la Directora del Departamento de Gestión Tributaria de la Agencia Estatal de Administración Tributaria.

Debe traerse en este punto a colación la sentencia 19/2012, de 15 de febrero, del Tribunal Constitucional , que declaró inconstitucional la atribución que la antigua Ley 40/1998 hacía del derecho a la reducción por gastos de mantenimiento de los descendientes exclusivamente a los progenitores que convivían con ellos. Esta importante sentencia constitucional, cuyas conclusiones eran plenamente es trasladables a la actual Ley 35/2006, motivó la modificación de su artículo 58 por la Ley 26/2014 , que también modificó los artículos 64 y 75, en sintonía con lo expuesto, la incompatibilidad entre los dos tipos de beneficio fiscal que regulan.

Debe añadirse que, de admitir la propuesta del demandante, consistente en suprimir la incompatibilidad entre los dos tipos de medidas, se estaría, por el contrario, estableciendo una injustificada discriminación entre los progenitores no separados y divorciados (que aplica la deducción por mínimo familiar a prorrata independientemente de la capacidad económica de uno y otro y el distinto grado de contribución a las cargas familiares) y aquellos que sí lo están y se encuentran en la situación del demandante. Y es que las normas de referencia no tienen por objeto paliar las consecuencias de una separación si no la protección económica de la familia estableciendo uno u otro beneficio, de alcance equivalente, en función de cada supuesto concreto.

A título ilustrativo, se cita la sentencia número 182/2022 dictada por el Tribunal Superior de Justicia de Madrid en el recurso número 240/2020 , que resuelve no plantear cuestión de inconstitucionalidad en un supuesto idéntico al de autos.

3.- El Ministerio Fiscal.

Acerca de la cuestión suscitada sobre la eventual incompatibilidad de los artículos 64 y 75 de la Ley reguladora del Impuesto sobre la Renta las Personas Físicas con los artículos 14 y 31.1 de la Constitución , sostiene el Fiscal que "la Sala puede y debe resolver al conocer del recurso, sin necesidad de plantear cuestión de inconstitucionalidad alguna". Destaca que el recurso contencioso-administrativo es un recurso ordinario, no de protección jurisdiccional, y que en vía administrativa y la demanda el actor no ha hecho mención alguna sobre la constitucionalidad de los artículos 64 y 75 de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas . La compatibilidad entre las deducciones tributarias es una cuestión de legalidad ordinaria.

TERCERO.- Sobre la controversia que atiende a la compatibilidad o no del mínimo por descendientes y las anualidades por alimentos satisfechas por decisión judicial, en el supuesto de guarda y custodia compartida, a partir de la vigencia de la reforma de los artículos 64 y 75 acometida por Ley 26/2014, de 27 de noviembre , que incluye además la cuestión de si dicha regulación legal se aviene con los artículos 14 y 31.1 de la Constitución . La estimación del recurso.

Se ha traído más arriba la fundamentación de la resolución económico-administrativa, también la contenida en el acuerdo de liquidación. Como puede verse, en la primera se identifican los términos de la controversia en el sentido de "si el tratamiento previsto por la Ley del Impuesto para las anualidades por alimentos a favor de los hijos (artículos 64 y 75 ) es aplicable también cuando la guarda y custodia es compartida", a la que se da respuesta con base en la literalidad de lo dispuesto en los artículos 64 y 75 de la Ley del Impuesto en la redacción dada por Ley 26/2014, con vigencia de 1 de enero de 2015, "estableciendo expresamente la incompatibilidad entre ambos conceptos, refiriéndose artículo 58 de esta Ley >", de ahí la conclusión consistente en que en el ejercicio regularizado, 2016, "por expresa previsión legal no cabe la aplicación conjunta de mínimo por descendientes y anualidad por alimentos". Lo que no hace sino confirmar el acuerdo de liquidación provisional, donde la oficina gestora sostiene que a raíz de la reforma acometida por Ley 26/2014 "No existe compatibilidad entre el mínimo por descendientes y la aplicación de las anualidades por alimentos".

Frente a ello se alza la parte actora en su demanda a través de la motivación más arriba expuesta en síntesis, a tenor la cual se aboga por la compatibilidad entre el mínimo por descendientes por el período de convivencia y de anualidades por alimentos durante el período de no convivencia, que en definitiva no hace sino seguir la fundamentación contenida en la sentencia número 1535/2020, de 8 de octubre, de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, con sede en Málaga, dictada en el recurso número 715/2019 . A lo que se opone la Abogada del Estado, con una argumentación también reproducida arriba en lo más sustancial, que avala la posición sostenida por las resoluciones impugnadas, confirmada además por consulta vinculante de la Dirección General de Tributos número NUM009, de 4 de marzo.

Queda expuesto asimismo que por la Sala se somete a la consideración de las partes y el Ministerio Fiscal la cuestión de si la regulación legal concernida se aviene con la Constitución, en los términos siguientes:

"Habiéndose planteado esta Sala la eventual incompatibilidad con los art. 14 y 31.1 de la Constitución de los art. 64 y 75 de la Ley reguladora del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas en la versión de los mismos dada por la Ley 26/2014, de 27 de noviembre , con suspensión del plazo para dictar Sentencia, y de conformidad con lo previsto en los art. 163 de la Constitución y 35 de la Ley Orgánica del Tribunal Constitucional , se considera las partes y al Ministerio Fiscal un plazo común e improrrogable de 10 días hábiles al objeto de que puedan alegar lo que deseen sobre la pertinencia de plantear la cuestión de inconstitucionalidad, o sobre el fondo de ésta.

Huelga decir que los preceptos legales citados son de especial relevancia para la resolución del presente recurso contencioso-administrativo".

La parte actora se posiciona a favor del planteamiento por la Sala de la cuestión de inconstitucionalidad, por entender que dada la situación del demandante la interpretación de los artículos 64 y 75 de la Ley del Impuesto dada por la Administración "deja al contribuyente sin posibilidades de obtener deducciones que minoren su carga fiscal y por lo tanto, lo deja en desigualdad por su circunstancia personal, vulnerando el artículo 14 de la Constitución ", y con amparo nuevamente de aquella sentencia número 1535/2020, de 8 de octubre, de la Sala Territorial de Andalucía (aunque en realidad, como se dirá más abajo, no es la posición mantenida en dicha resolución judicial, que acude a la interpretación conforme a la Constitución).

La parte demandada, a través de unas alegaciones muy extensas, sostiene la no pertinencia del planteamiento de la cuestión de inconstitucionalidad, con carácter principal, por inexistencia de término de comparación válido con que poder examinar desde la óptica constitucional si los preceptos legales infringen la Constitución, y, subsidiariamente, por "Conformidad de los artículos 64 y 75 LIRPF con los artículos 14 y 31.1 CE ", al considerar que la incompatibilidad legal entre mínimo por descendientes y deducción de pensiones alimenticias establecidas por decisión judicial descansa en una fundamentación objetiva y razonable, evitando la duplicidad de ambos beneficios fiscales que responden a un mismo concepto, el de beneficiar fiscalmente los gastos destinados al sostenimiento económico de los descendientes. Posición que viene amparada, según dicho parecer, por el criterio fijado por el Tribunal Económico-Administrativo Central de 29 de mayo de 2023 (recurso extraordinario de alzada), sobre la imposibilidad de la aplicación simultánea en un mismo periodo del mínimo por descendientes del artículo 58 de la Ley del Impuesto y el régimen previsto para las anualidades por alimentos en favor de los hijos pro decisión judicial en los artículos 64 y 75. También al no prosperar las enmiendas parlamentarias sobre estos últimos preceptos legales dirigidas a "mantener, en el caso de custodia compartida, la posibilidad de aplicar las especialidades previstas para los supuestos de anualidades por alimentos a favor de los hijos". Se alude asimismo a que la posición de la actora llevaría a una injustificada discriminación entre los progenitores no separados ni divorciados y aquéllos que sí lo están.

El Fiscal considera que se dilucida una mera cuestión de legalidad a través de un recurso ordinario, que no el especial del artículo 114 y siguientes de la Ley 29/1998 , y sin afectación a derecho fundamental alguno, de ahí su posición contraria al planteamiento de la cuestión de inconstitucionalidad.

Es la primera vez que este Tribunal Superior de Justicia ha de pronunciarse sobre la controversia de fondo. En un pleito anterior, donde la tesis de la actora pivotaba en torno a la virtualidad de la aplicación al caso de aquella sentencia número 1535/2020, de la Sala de Málaga , en una sentencia reciente, la número 2987/2024, de 13 de septiembre, dictada en el recurso número 2705/2022, esta Sección Primera de la Sala de lo Contencioso -Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, finalmente, no pudo pronunciarse sobre igual controversia a la de autos al no haber resultado acreditado allí en aquel caso un régimen de guardia y custodia compartida y conjunta. Se reproduce seguidamente parte de la fundamentación de aquella nuestra sentencia número 2987/2024 :

"PRIMERO.- Es objeto de este recurso contencioso-administrativo la Resolución del TEAR de Cataluña de 29 de agosto de 2.022, que acordó desestimar la reclamación interpuesta por Nicanor, frente a un acuerdo de la Dependencia Regional de Gestión Tributaria de la Delegación Especial de Cataluña, AEAT, por el concepto de liquidación del IRPF de 2019.

SEGUNDO.- 1.- La liquidación provisional declara la incompatibilidad del importe de las anualidades por alimentos a favor de los hijos satisfechas por decisión judicial, con el mínimo por descendientes por ellos. Como consecuencia, la cuota del impuesto pasó de solicitar la devolución de 2.024,47 euros a resulta la de ingresar por importe de 1.775,70 euros, más sus intereses de demora.

Dicho esto, la demanda no cuestiona la incompatibilidad normativamente establecida en dicho ejercicio del importe de la pensión de alimentos con el mínimo por descendientes, si bien pretende para sí la doctrina contenida en la Sentencia 1535/2020 del TSJ de Andalucía, por la que <>.

2.- A su vez, el escrito de contestación pone de manifiesto que la aplicación del importe de la pensión de alimentos a favor de los hijos establecida judicialmente, tan solo procede en los supuestos que el contribuyente no tenga derecho al mínimo por descendientes. Por ello, la aplicación de ambos beneficios es incompatible.

TERCERO.- 1.- Normativa de aplicación.

El artículo 64 de la LIRPF establece:

"Artículo 64. Especialidades aplicables en los supuestos de anualidades por alimentos a favor de los hijos.

Los contribuyentes que satisfagan anualidades por alimentos a sus hijos por decisión judicial sin derecho a la aplicación por estos últimos del mínimo por descendientes previsto en el artículo 58 de esta Ley, cuando el importe de aquéllas sea inferior a la base liquidable general, aplicarán la escala prevista en el número 1.º del apartado 1 del artículo 63 de esta Ley separadamente al importe de las anualidades por alimentos y al resto de la base liquidable general. La cuantía total resultante se minorará en el importe derivado de aplicar la escala prevista en el número 1.º del apartado 1 del artículo 63 de esta Ley, a la parte de la base liquidable general correspondiente al mínimo personal y familiar incrementado en 1.980 euros anuales, sin que pueda resultar negativa como consecuencia de tal minoración."

Importa por ahora retener que el importe de la pensión de alimentos a hijos por decisión judicial se puede aplicar en el modelo del IRPF por los contribuyentes que no tienen derecho a la aplicación del mínimo por descendientes.

Así como, que esta misma regla se replica por parte del artículo 75 LIRPF para el cálculo de la cuota de gravamen autonómica.

2.- La demanda no cuestiona que incurre precisamente en la incompatibilidad en la aplicación de ambos beneficios fiscales que establece la Ley.

Sin embargo, pretende para sí la compatibilidad de dichos beneficios, por referir que incurre en el supuesto de hecho de la doctrina de la sentencia 1535/2020, de 8 de octubre, de la Sala de lo Contencioso-administrativo del TSJ de Andalucía, con sede en Málaga.

3.- Esta es la primera vez que este Tribunal conoce de la solicitud de la compatibilización del mínimo por descendientes con el importe de pensión alimenticia de hijos abonada por decisión judicial, si bien no efectuará ningún pronunciamiento de carácter general sobre la interpretación de aquellos preceptos, conforme las concretas circunstancias que a continuación exponemos.

Esto es así, pues del Convenio regulador aprobado judicialmente se desprende que el demandante tenía la custodia de sus hijos cuando eran menores de edad en régimen de fines de semana alternos y jueves de todas las semanas, así como la mitad de las vacaciones escolares, estableciendo incluso un sistema de elección de las quincenas vacacionales según si los años eran pares o impares. Por ello, por más que el propio Convenio haga referencia a que los progenitores ostentarían de forma compartida la responsabilidad parental y de guardia de los hijos comunes, de su contenido se desprende que no contempla un régimen de guardia compartida y conjunta.

Esto es, a los exclusivos efectos prejudiciales que nos ocupan, el Tribunal desprende que el demandante no ostentaba un régimen de custodia compartida y conjunta de sus hijos menores que le diese derecho a compartir el mínimo por descendientes. Y siendo así, resulta artificiosa la solicitud de compatibilizar los beneficios fiscales, pues, en todo caso, estrictamente considerado, no ostentaba derecho al mínimo por descendientes aplicado, si bien esto constituye una situación jurídica firme, por consentida por la Administración tributaria.

En estas concretas circunstancias: i) la situación del demandante es distinta a la considerada en la sentencia, cuya fundamentación por remisión no le puede ser aplicada, y que es el único motivo que aporta la demanda; ii) rige sin resquicio alguno la incompatibilidad establecida por Ley de ambas reglas contempladas en la Ley del Impuesto, para la determinación de la capacidad económica del contribuyente, y; iii) no puede incurrir el recurrente en discriminación con respecto aquellos progenitores que no teniendo derecho al mínimo por descendientes puede aplicarse el importe de la pensión alimenticia a favor de hijos establecida judicialmente, pues él mismo incurre en esta última situación, que es la que debería haber declarado en su impuesto.

Por el contrario, en su situación, el reconocimiento del derecho pretendido lo sería de una discriminación tanto con respecto el progenitor custodio, como, en general, con la totalidad de progenitores no separados o divorciados, que evidentemente hacen frente a los gastos alimenticios de sus hijos, pero carecen de la compatibilidad de aquellos beneficios fiscales.

3.- El motivo, y con él el recurso contencioso-administrativo, debe ser desestimado".

En el supuesto de autos, no resulta controvertido que la guarda de los hijos menores se ejerce de forma compartida por ambos progenitores ( sentencia número 122/2015, de 16 de octubre, del Juzgado de de Primera Instancia número 1 de Esplugues de Llobregat ; procedimiento divorcio mutuo acuerdo 469/2015; apartado "2.- Guarda de los hijos menores" del pacto "Segundo.- Plan de parentalidad del artículo 233.9 del Codi Civil de Catalunya" del convenio regulador de 13 de julio de 2015 ). Tampoco hay controversia sobre los restantes elementos fácticos que se desprenden del expediente administrativo remitido a la Sala por la Administración demandada y expuestos en las resoluciones impugnadas. Así las cosas, la cuestión a dilucidar aquí es la estrictamente jurídica más arriba identificada.

Como repetidamente se ha dicho, idéntica cuestión se ha resuelto en un sentido estimatorio del recurso por la sentencia firme número 1535/2020, de 8 de octubre, dictada por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, con sede en Málaga, recaída en el recurso número 715/2019 . Dicha resolución judicial parte del principio de interpretación conforme a la Constitución, que exige el agotamiento de todas las posibles interpretaciones para acomodar la norma aplicable al texto constitucional. Tras ello, resalta lo inconciliable de la interpretación sostenida por la Administración tributaria con los principios de igualdad tributaria, progresividad y capacidad contributiva ( artículos 14 y 31.1 de la Constitución ), "dado que en la situación de partida comparable de crisis matrimonial hacen de peor condición a los progenitores que ostentan la guarda y custodia compartida, respecto de aquellos progenitores divorciados o separados que ostentan un régimen de custodia individual a favor de uno de ellos, mientras que el otro no custodio atiende el pago de una pensión alimenticia. Estos últimos tendrían derecho el uno a la aplicación del mínimo exento en su integridad por toda la anualidad, y el otro a la compensación fiscal de las pensiones de alimentos pagadas durante todo el ejercicio, mientras que los padres sujetos a un régimen de custodia compartida solo podrán aplicar el mínimo exento por descendientes a prorrata por el estricto periodo en el que los hijos permanezcan bajo su cuidado, sin posibilidad de aplicar el beneficio reconocido por razón del abono de alimentos, cuando estos sean impuestos judicialmente". Y acoge la sentencia una interpretación conforme a la Constitución, la siguiente: "La interpretación que efectuamos de los preceptos en liza tras la reforma operada con ocasión de la aprobación de la Ley 26/2014, de 27 de noviembre, por la que se modifican la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, acepta la incompatibilidad de ambos beneficios que no podrán aplicarse simultáneamente al periodo del año en el que el progenitor ejerce la custodia de los hijos, pero no aceptamos que el padre que durante el período de no custodia está judicialmente obligado a satisfacer alimentos a favor de los hijos no pueda aplicarse las especialidades previstas en los art. 64 y 75 de LIRPF para los alimentos debidos a los hijos menores. Esto es, ambos beneficios como es lógico no se pueden aplicar simultáneamente, pero sí se pueden suceder en el tiempo dadas las cambiantes situaciones que durante la anualidad se producen en el régimen de contribución al sostenimiento de los hijos, siendo así que ambos sistemas de manutención por convivencia o por prestación alimenticia caso de no convivencia, tienen respuesta benéfica en la regulación del impuesto, en forma de mínimo exento en el primer caso, y en forma de escalas reducidas de gravamen para los alimentos". Aun repitiendo lo sucintamente expuesto, vale la pena reproducir en su totalidad la fundamentación de dicha sentencia:

"PRIMERO.- El presente recurso contencioso administrativo tiene por objeto la impugnación de las resoluciones dictada por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Andalucía con sede en Málaga de fecha 12 de julio de 2019 por las que se desestima la reclamación económico-administrativa seguida con el número NUM010, y acumuladas, interpuestas frente a las liquidaciones provisionales giradas en concepto de IRPF 2015, 2016 y 2017, y los acuerdos sancionadores derivados correspondientes.

La recurrente sostiene que tiene derecho a la aplicación del mínimo exento por descendiente a cargo en proporción al período de convivencia con los hijos en el marco de un régimen de custodia compartida, y por el período de no convivencia tiene derecho a aplicar las especialidades por alimentos debidos por decisión judicial, sin que de la regulación de los arts. 64 y 75 de LIRPF , en su redacción introducida por la Ley 26/2014, pueda deducirse una incompatibilidad absoluta entre ambos beneficios so riesgo de infringir en caso de entenderlo de otro modo el principio de igualdad del art. 14 de CE , por hacer de peor condición a los progenitores que opten por el régimen de custodia compartida de los hijos menores.

La Administración demandada se opone a la estimación del recurso y defiende la corrección de la resolución de TEARA. Para ello sostiene que la resolución impugnada descansa sobre una interpretación literal de los preceptos en liza que han determinado expresamente la incompatibilidad entre ambos beneficios fiscales.

SEGUNDO.- Tras la reforma operada por la por la Ley 26/2014, de 27 de noviembre, por la que se modifican la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, aprobado por el Real Decreto Legislativo 5/2004, de 5 de marzo, y otras normas tributarias, el art. 64 de la LIRPF estatuye que "Los contribuyentes que satisfagan anualidades por alimentos a sus hijos por decisión judicial sin derecho a la aplicación por estos últimos del mínimo por descendientes previsto en el artículo 58 de esta Ley , cuando el importe de aquéllas sea inferior a la base liquidable general, aplicarán la escala prevista en el número 1.º del apartado 1 del artículo 63 de esta Ley separadamente al importe de las anualidades por alimentos y al resto de la base liquidable general. La cuantía total resultante se minorará en el importe derivado de aplicar la escala prevista en el número 1.º del apartado 1 del artículo 63 de esta Ley , a la parte de la base liquidable general correspondiente al mínimo personal y familiar incrementado en 1.980 euros anuales, sin que pueda resultar negativa como consecuencia de tal minoración."

Por su parte el artículo 75 de la Ley del Impuesto para el cálculo de la cuota íntegra autonómica, dispone que "Los contribuyentes que satisfagan anualidades por alimentos a sus hijos por decisión judicial sin derecho a la aplicación por estos últimos del mínimo por descendientes previsto en el artículo 58 de esta Ley , cuando el importe de aquéllas sea inferior a la base liquidable general, aplicarán la escala prevista en el número 1.º del apartado 1 del artículo anterior separadamente al importe de las anualidades por alimentos y al resto de la base liquidable general. La cuantía total resultante se minorará en el importe derivado de aplicar la escala prevista en el número 1.º del apartado 1 del artículo 74 de esta Ley a la parte de la base liquidable general correspondiente al mínimo personal y familiar que resulte de los incrementos o disminuciones a que se refiere el artículo 56.3 de esta Ley , incrementado en 1.980 euros anuales, sin que pueda resultar negativa como consecuencia de tal minoración.".

De la literalidad de estos artículos la doctrina tributaria ha consagrado la regla de incompatibilidad de la aplicación simultánea del mínimo exento por descendiente a cargo, y de la reducción de la base por abono de pensiones de alimentos establecidas en resolución judicial.

Así lo ha declarado la Dirección General de los Tributos en su consulta vinculante V2576-18 de 20 de Septiembre de 2018, en la que se lee por lo que aquí interesa que "De acuerdo con lo anterior, dado que en este caso de acuerdo con la información contenida en el escrito de consulta, existe guarda y custodia compartida respecto al hijo en común, el consultante no puede aplicar en ningún caso las especialidades aplicables en los supuestos de anualidades por alimentos a favor de los hijos recogidas en los artículos 64 y 75 de la Ley del Impuesto ".

Mantiene no obstante la recurrente que la solución propuesta por la Administración tributaria no responde con equidad y justicia tributaria a la situación planteada, en la que el recurrente ostenta la custodia de los hijos durante seis meses al año, permitiéndose la aplicación del mínimo exento proporcional a este período, y negándose la posibilidad de aplicar la reducción por alimentos cuando está obligado judicialmente a satisfacerlos en los seis meses de la anualidad durante los que los hijos no permanecen bajo su custodia.

Es cierto que la nueva redacción tras la Ley 26/14 de los artículos 64 y 75 de la LIRPF recoge de forma expresa la incompatibilidad entre la aplicación independiente de las escalas de gravamen a las anualidades por alimentos y el mínimo por descendientes regulado en el artículo 58 de la Ley.

La finalidad de esta reforma se dirige a evitar el agravio en la aplicación de límites a la progresividad que se establecería entre progenitores separados legalmente y aquellos que no lo estén. Así mientras que los padres convivientes solo podrían aplicarse el mínimo exento por descendiente, los separados legalmente podrían aplicar el doble mecanismo de minoración de la progresividad que significa la compatibilidad entre mínimo exento y reducción de la escala por abono de alimentos.

No se ignora que el propósito del legislador se dirige a evitar las consecuencias perniciosas que podría generar una interpretación ad latum de la STC 19/2012, de 15 de febrero , que desvinculó la aplicación del mínimo exento por descendiente a la existencia de convivencia, posibilitando en abstracto la aplicación del sumatorio de ventajas que implica el mínimo exento y la reducción por abono de alimentos, caso en el que sí se apreciaría un claro agravio entre contribuyentes separados legalmente y aquellos con vínculo matrimonial vigente.

Pero esta reforma legislativa debe interpretarse en términos constitucionalmente viables, y en base a términos de comparación válidos, ajustados al caso examinado. Como es sabido es forzado para los tribunales de justicia agotar todas las posibilidades interpretativas posibles para acomodar la norma aplicable al tenor del texto constitucional, por imperativo del principio de interpretación conforme a la constitución de acuerdo con el criterio hermenéutico reiteradamente aplicado por el Tribunal Constitucional ( TC SS 4/1981, de 2 de febrero , FJ 1 ; 5/1981, de 13 de febrero , FJ 6 ; 122/1983, de 16 de febrero , FJ 6 ; 176/1999, de 30 de septiembre , FJ 3 ; 233/1999, de 16 de diciembre, FJ 18 ; y 152/2003, de 17 de julio , FJ 7) de modo que "cuando son posibles dos interpretaciones de un precepto, una ajustada a la Constitución y la otra no conforme con ella, debe admitirse la primera, en tanto que es necesario apurar todas las posibilidades de interpretar los preceptos de conformidad con la Constitución".

La solución que propugna la Administración tributaria se muestra inconciliable con los principios de igualdad tributaria, progresividad y capacidad contributiva ( arts. 14 y 31.1 de CE ), pues en la situación de partida comparable de crisis matrimonial hacen de peor condición a los progenitores que ostentan la guarda y custodia compartida, respecto de aquellos progenitores divorciados o separados que ostentan un régimen de custodia individual a favor de uno de ellos, mientras que el otro no custodio atiende el pago de una pensión alimenticia. Estos últimos tendrían derecho el uno a la aplicación del mínimo exento en su integridad por toda la anualidad, y el otro a la compensación fiscal de las pensiones de alimentos pagadas durante todo el ejercicio, mientras que los padres sujetos a un régimen de custodia compartida solo podrán aplicar el mínimo exento por descendientes a prorrata por el estricto periodo en el que los hijos permanezcan bajo su cuidado, sin posibilidad de aplicar el beneficio reconocido por razón del abono de alimentos, cuando estos sean impuestos judicialmente.

Como ya avanzó el TEAC en su resolución de 11 de septiembre de 2014, en el marco de un recurso de alzada para la unificación de criterio, ambas medidas fiscales, mínimo exento y reducción por abono de pensión de alimentos, responden a idéntica finalidad, constituyendo un beneficio fiscal que atiende a la carga económica que les supone el sostenimiento de los hijos. Pero no acepta su incompatibilidad absoluta en el caso de padres separados legalmente con custodia compartida.

La interpretación que efectuamos de los preceptos en liza tras la reforma operada con ocasión de la aprobación de la Ley 26/2014, de 27 de noviembre, por la que se modifican la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, acepta la incompatibilidad de ambos beneficios que no podrán aplicarse simultáneamente al periodo del año en el que el progenitor ejerce la custodia de los hijos, pero no aceptamos que el padre que durante el período de no custodia está judicialmente obligado a satisfacer alimentos a favor de los hijos no pueda aplicarse las especialidades previstas en los art. 64 y 75 de LIRPF para los alimentos debidos a los hijos menores. Esto es, ambos beneficios como es lógico no se pueden aplicar simultáneamente, pero sí se pueden suceder en el tiempo dadas las cambiantes situaciones que durante la anualidad se producen en el régimen de contribución al sostenimiento de los hijos, siendo así que ambos sistemas de manutención por convivencia o por prestación alimenticia caso de no convivencia, tienen respuesta benéfica en la regulación del impuesto, en forma de mínimo exento en el primer caso, y en forma de escalas reducidas de gravamen para los alimentos.

El legislador ha querido dispensar una protección singular a los progenitores separados legalmente posibilitando la minoración de su carga fiscal progresiva mediante la rebaja de las escalas en caso de prestaciones alimenticias dictadas judicialmente, esto es, dado el caso de una situación de crisis familiar, y conocidas su perjudiciales consecuencias para la economía doméstica, el legislador ha tomado en consideración la carga adicional sobrevenida que supone la asunción de la prestación alimenticia. Esta situación no es objetivamente comparable con la del contribuyente que mantiene una situación de convivencia con su cónyuge o asimilado y sus hijos menores, en los que no se aprecia el impacto económico derivado de estas situaciones de crisis familiar, supuestos perfectamente diferenciables, y que permiten descartar la bondad de la tesis de la Administración que se basa en comparables no válidas.

En otro orden de cosas la interpretación de la norma que propone la Administración tributaria se configura como medida desincentivadora del régimen preferente de custodia compartida que el legislador ha impulsado como instrumento indicado para el mejor desarrollo moral de los hijos, y fórmula para la distribución homogénea entre progenitores de las cargas propias de la crianza de los hijos, con el objetivo de superar inercias históricas que imponían tradicionalmente a la mujer el cuidado de la progenie, al imponer un tratamiento fiscal desfavorable para los progenitores que opten por este modelo de atención corresponsable de los hijos.

Se estima el recurso contencioso-administrativo, y en su consecuencia se anula la resolución recurrida así como la liquidación y sanciones tributarias de las que traían causa".

El resultado de esa interpretación conforme a la Constitución, que esta Sala de Cataluña comparte por el rigor desplegado en dicha sentencia desde la óptica del examen de la constitucionalidad de las leyes por los jueces ordinarios, ha de llevar al no planteamiento aquí de la cuestión de inconstitucionalidad, sobre la que se han pronunciado las partes y el Fiscal. Pero además desde la perspectiva de la legalidad de la actuación administrativa, comparte asimismo esta Sala, por su acierto, aquella fundamentación de la sentencia firme de la Sala de Málaga. No desconoce este Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, y está en el debate de autos, que con posterioridad a dicha sentencia número 1535/2020, de 8 de octubre , se emiten los criterios contrarios contenidos en la consulta vinculante de la Dirección General de Tributos número NUM011, de de 5 de agosto de 2021 (que precisamente resuelve la cuestión siguiente: "Si se puede aplicar el mínimo por descendientes (50%) durante el período de custodia, y a su vez el régimen de especialidades previsto en los artículos 64 y 75 de la LIRPF por el periodo de tiempo en que no custodia a la menor, tal como se establece por el Tribunal Superior de Justicia de Andalucía en sentencia Nº 1535/2020, de fecha 8 de octubre de 2020 ") y la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de 29 de mayo de 2023 (dictada en recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio número 00/10590/2022/00/00, interpuesto por la Directora del Departamento de Gestión Tributaria de la Agencia Estatal de Administración Tributaria). Las referidas consulta y resolución, sin duda dictadas al hilo del relevante criterio sustentado por la Sala de Málaga, no desvirtúan en modo alguno el acierto de ésta, la cual no ha de pasarse por alto es una sentencia firme, no recurrida en casación por la Abogacía del Estado.

Lo que es suficiente para estimar el presente recurso contencioso-administrativo. Dicho sea a título de mayor abundamiento, y aunque no se han traído al debate por las partes, no sobra traer otros pronunciamientos sobre la misma controversia jurídica emitidos por diferentes Tribunales Superiores de Justicia, también todos ellos en un sentido estimatorio, y asimismo firmes.

Así, la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana, por este orden, en sentencias de su Sección Tercera, número 1014/2022, de 28 de octubre (recurso número 1533/2021 ), número 731/2023, de 12 de julio (recurso número 1263/2022 ), número 845/2023, de 27 de septiembre (recurso número 1391/2022 ) y número 803/2024, de 31 de octubre (recurso número 1138/2023 ). En lo más esencial, la fundamentación es la siguiente: el supuesto en que el contribuyente y su ex cónyuge comparten la guarda y custodia de los hijos al 50% y en que el contribuyente, a su vez, satisface pensión alimenticia a favor de éstos (aplicándose por ello el mínimo por descendientes en un 50% y pretendiendo reducir la base liquidable con el importe de la pensión alimenticia), no se encuentra regulado específicamente en la norma legal que dispone la incompatibilidad del mínimo por descendientes y las especialidades en los supuestos de anualidades por alimentos a favor de los hijos, lo que lleva a dicha Sala, en aras del principio de justicia material, a estimar el recurso. Se reproduce en parte el fundamento de derecho cuarto de la última sentencia citada, la número 803/2024 :

"CUARTO: La Sala tiene plenamente examinada y resuelta la cuestión planteada en este proceso, debiéndonos remitir al criterio expuesto en un caso idéntico al que nos ocupa, el fijado en las sentencias firmes nº 731, de 12-7-2023 (R. 1263/2022 ) y nº 1014, de 18-10-2022 (R. 1533/2022 ), así como la sentencia nº 845 de 27-9-2023, (R. 1391/2022) en cuyo Fundamento Jurídico Quinto dijimos:

"El objeto de la presente controversia se centra en dilucidar si procede la aplicación al recurrente, junto con el mínimo por descendientes que le corresponde por mitad al tener la guardia y custodia compartida al 50% con el otro progenitor, el régimen establecido para las anualidades por alimentos en los artículos 64 y 75 de la LIRPF y ello, al estar obligado por decisión judicial a su abono, sin que la nueva redacción de los artículos 64 y 75 de la LIRPF , vigente desde 1 de enero de 2015, y al igual que en la redacción anterior, permitan aplicar la especialidad en los supuestos de alimentos a favor de los hijos cuando los progenitores tengan derecho a la aplicación del mínimo por descendiente previsto por el art 58 de la ley y , sin que en dichos preceptos se esté contemplando, específicamente, la situación que se produce en los supuestos de guarda y custodia compartida de los hijos en los que, además, uno de los progenitores está obligado a satisfacer anualidades por alimentos a favor de sus hijos por decisión judicial.

Sustenta el recurrente su demanda en la vulneración del principio de igualdad ( artículo 14 CE ) respecto de los casos en los que, uno de los progenitores ostenta la guarda y custodia individual a su favor de los hijos, y el otro satisface anualidades por alimentos, en comparación con el supuesto en el que ambos progenitores ostentan la guarda y custodia compartida de los hijos y uno de ellos, ostentando también la guarda y custodia de los hijos, además, satisface anualidades por alimentos a los hijos por decisión judicial.

En cuanto a la normativa de aplicación la misma viene constituida por los art. 58 que establece el mínimo por descendiente, en relación con el art 64 y 75 de la LIRPF , en su redacción dada por la Ley 26/2014, preceptos que disponen:

Artículo 64. Especialidades aplicables en los supuestos de anualidades por alimentos a favor de los hijos.

Los contribuyentes que satisfagan anualidades por alimentos a sus hijos por decisión judicial sin derecho a la aplicación por estos últimos del mínimo por descendientes previsto en el artículo 58 de esta Ley, cuando el importe de aquéllas sea inferior a la base liquidable general, aplicarán la escala prevista en el número 1.º del apartado 1 del artículo 63 de esta Ley separadamente al importe de las anualidades por alimentos y al resto de la base liquidable general. La cuantía total resultante se minorará en el importe derivado de aplicar la escala prevista en el número 1.º del apartado 1 del artículo 63 de esta Ley, a la parte de la base liquidable general correspondiente al mínimo personal y familiar incrementado en 1.980 euros anuales, sin que pueda resultar negativa como consecuencia de tal minoración.

Igualmente, el artículo 75. Especialidades aplicables en los supuestos de anualidades por alimentos a favor de los hijos.

Los contribuyentes que satisfagan anualidades por alimentos a sus hijos por decisión judicial sin derecho a la aplicación por estos últimos del mínimo por descendientes previsto en el artículo 58 de esta Ley, cuando el importe de aquéllas sea inferior a la base liquidable general, aplicarán la escala prevista en el número 1.º del apartado 1 del artículo anterior separadamente al importe de las anualidades por alimentos y al resto de la base liquidable general. La cuantía total resultante se minorará en el importe derivado de aplicar la escala prevista en el número 1.º del apartado 1 del artículo 74 de esta Ley a la parte de la base liquidable general correspondiente al mínimo personal y familiar que resulte de los incrementos o disminuciones a que se refiere el artículo 56.3 de esta Ley, incrementado en 1.980 euros anuales, sin que pueda resultar negativa como consecuencia de tal minoración.

Por su parte en el apartado IV sobre el Impuesto de la renta de las Personas Físicas del Preámbulo de la citada Ley 26/2014 se justifica la reforma:

"En cuanto al tratamiento fiscal de la familia, se respeta tanto el concepto de mínimo personal y familiar, como su forma de integración en el Impuesto. De esta forma, la elevación del mínimo personal y familiar permite incrementar de forma significativa la progresividad del mismo.

En concreto, se eleva tanto el importe del mínimo personal, incluido cuando el contribuyente tenga una edad superior a 65 o 75 años, como el correspondiente a los ascendientes y descendientes que convivan con aquél. Al mismo tiempo, se incrementan los importes del mínimo aplicable a las personas anteriormente señaladas con discapacidad, así como en los supuestos en que además sean trabajadores activos.

Adicionalmente a la aplicación de estos mínimos, con la finalidad de reducir la tributación de los trabajadores con mayores cargas familiares, se aprueban tres nuevas deducciones en la cuota diferencial que operarán de forma análoga a la actual deducción por maternidad, esto es, como auténticos impuestos negativos."

Conforme a la Ley del Impuesto reformada, a partir de 1/01/2015 se establece la incompatibilidad entre los dos beneficios fiscales: mínimo por descendientes , cuya cuantía se eleva y continua supeditándose a la convivencia con el menor y que este no obtenga rentas superiores a 8.000 euros/año y reducción de la base liquidable con el importe de la pensión alimenticia a los hijos por decisión judicial, que se reconoce a favor de los contribuyentes que no tuvieran derecho al mínimo por descendientes y satisficieran dicha pensión alimenticia.

De esta forma se reparten los beneficios fiscales ajustándolos a los recursos disponibles, pero sin desamparar ni al padre o madre que se queda conviviendo con los hijos, al que se reconoce el mínimo por descendientes en su nueva cuantía, ni al otro progenitor que satisface pensión alimenticia a los hijos por decisión judicial y no convive con ellos, reconociendo a su favor el derecho a reducción la base liquidable con su importe.

No obstante, la redacción de dichos preceptos en consonancia con lo expresado por la Exposición de motivos en ningún caso regula aquellos supuestos, como el que aquí nos ocupa en el que el recurrente y su ex cónyuge comparten la guarda y custodia de los hijos al 50% y en el que, el demandante satisface, a su vez, pensión alimenticia a favor de estos, aplicándose por ello el mínimo por descendientes en un 50% y pretendiendo reducir la base liquidable con el importe de la pensión alimenticia.

La norma expresada dispensa un trato idéntico a los dos progenitores que se encuentran en idéntica situación familiar pero no regula el supuesto en el que los progenitores, en situación de custodia compartida se aplican, ambos y en un 50%, el mínimo por descendiente, situación ésta en la que no se regula si el progenitor, obligado judicialmente a abonar las anualidades por alimentos puede, a su vez, beneficiarse por la minoración de la base por las anualidades por alimentos satisfechas.

Esta ausencia de regulación específica es la que lleva a esta Sala, en aras a la justicia material, a estimar el presente recurso al no ser la situación regulada por los preceptos precitados la que aquí se plantea y sin que por ello pueda predicarse, de la situación específica aquí enjuiciada, la incompatibilidad esgrimida por la demandada entre la aplicación del mínimo por descendiente y la minoración por las pensiones de alimentos.

Y todo ello por cuanto que, a diferencia de los progenitores separados o divorciados con custodia exclusiva en los que uno tendría derecho a la aplicación del mínimo exento en su integridad por toda la anualidad, y el otro a la compensación fiscal de las pensiones de alimentos pagadas durante todo el ejercicio, en este supuesto de custodia compartida solo podrán aplicar el mínimo exento por descendientes a prorrata por el estricto periodo en el que los hijos permanezcan bajo su cuidado, sin posibilidad de aplicar el beneficio reconocido por razón del abono de alimentos, cuando estos sean impuestos judicialmente, tal y como acontece en el supuesto enjuiciado.

De lo anterior se desprende que el legislador ha querido dispensar una protección singular a los progenitores separados legalmente posibilitando la minoración de su carga fiscal progresiva mediante la rebaja de las escalas en caso de prestaciones alimenticias dictadas judicialmente, al no ser esta situación comparable con la del contribuyente que mantiene una situación de convivencia con su cónyuge o asimilado y sus hijos menores, pero a su vez, lo que no contemplan los artículos precitados es la situación aquí enjuiciada en la que el mínimo por descendiente se aplicaría únicamente en un 50%, no siendo por ello razonable predicar, en estas situaciones, la incompatibilidad con la aplicación de la minoración por abono de pensiones por alimentos cuando esté obligado judicialmente a ello.

Que por ello procede estimar el recurso interpuesto por considerar que el precepto aplicable no declara la incompatibilidad en los supuestos, como el que aquí nos ocupa, al no regular esta situación expresamente, siendo por ello necesario, en aras, como hemos expuesto, a los principios de justicia material que junto con el reconocimiento de la aplicación del mínimo por descendiente en un 50% se permita igualmente la compensación fiscal de las pensiones abonadas en virtud de resolución judicial.

Estimando así el recurso interpuesto y anulando la resolución recurrida y la liquidación de la que traía causa"

Así pues, siendo el presente litigio idéntico al ya resuelto en la mencionada sentencia, por razones de seguridad jurídica y unidad de criterio aplicamos la misma argumentación y decisión al recurso que nos atañe, con estimación de la demanda".

También la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid, por este orden, en sentencias número 1054/2023, de 20 de noviembre (Sección Quinta; recurso número 816/2021 ), número 372/2024, de 27 de mayo (Sección Cuarta; recurso número 736/2024 ), número 701/2024, de 31 de octubre (Sección Cuarta; recurso número 965/2022 ) y número 21/2025 (Sección Quinta ; recurso número 1244/2021 ). En lo más esencial, se acoge en dichas resoluciones el criterio y la fundamentación de la Sala Territorial de la Comunidad Valenciana. Se reproduce parte del fundamento del derecho sexto de la última sentencia citada, la número 21/2025 .

"SEXTO. Sobre el caso planteado.

(...) La cuestión controvertida ha sido abordada por las Sentencias de esa Sala, Sección Quinta, de 20 de noviembre de 2023, dictadas en los recursos 212/2021 y 816/2021 , que son firmes. Reproducimos, a continuación, sus razonamientos, enteramente aplicables al caso que ahora nos ocupa:

[...]

La Sala comparte con las resoluciones impugnadas que, a partir de la Ley 26/2014, de 27 de diciembre, dejó de ser compatible, con carácter general, la aplicación del mínimo por descendientes y la previsión establecida para los alimentos satisfechos a esos descendientes por decisión judicial.

Ahora bien, entendemos que dicha incompatibilidad no resulta aplicable en la situación peculiar del recurrente, que ostenta la guardia y custodia compartida junto con el otro progenitor de sus hijos menores y, además, satisface una pensión alimenticia fijada judicialmente en favor de los mismos. Esta situación no está contemplada expresamente en la normativa reproducida en el fundamento anterior, lo que nos lleva a rechazar la incompatibilidad en que se fundan las resoluciones impugnadas.

Esta misma cuestión, en casos como el que nos ocupa, ha sido abordada por la Sentencia de la Sección 3ª de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana de 18 de octubre de 2022 (Recurso 1533/2021 ), a la que sigue la Sentencia de esa misma Sala y Sección de 12 de julio de 2023 (Recurso: 1263/2022 ). En la medida en que compartimos los razonamientos y la conclusión alcanzada en la citada Sentencia, damos cuenta, a continuación, de su contenido.

Tras reproducir el texto de los artículos 64 y 65 de la LIRPF , que hemos transcrito en el fundamento anterior, la referida Sentencia toma en consideración el apartado IV del Preámbulo de la citada Ley 26/2014, en se justifica la reforma, y que dice lo siguiente:

"En cuanto al tratamiento fiscal de la familia, se respeta tanto el concepto de mínimo personal y familiar, como su forma de integración en el Impuesto. De esta forma, la elevación del mínimo personal y familiar permite incrementar de forma significativa la progresividad del mismo.

En concreto, se eleva tanto el importe del mínimo personal, incluido cuando el contribuyente tenga una edad superior a 65 o 75 años, como el correspondiente a los ascendientes y descendientes que convivan con aquél. Al mismo tiempo, se incrementan los importes del mínimo aplicable a las personas anteriormente señaladas con discapacidad, así como en los supuestos en que además sean trabajadores activos.

Adicionalmente a la aplicación de estos mínimos, con la finalidad de reducir la tributación de los trabajadores con mayores cargas familiares, se aprueban tres nuevas deducciones en la cuota diferencial que operarán de forma análoga a la actual deducción por maternidad, esto es, como auténticos impuestos negativos".

Acto seguido, razona lo que sigue:

"Conforme a la Ley del Impuesto reformada, a partir de 1/01/2015 se establece la incompatibilidad entre los dos beneficios fiscales: mínimo por descendientes, cuya cuantía se eleva y continua supeditándose a la convivencia con el menor y que este no obtenga rentas superiores a 8.000 euros/año y reducción de la base liquidable con el importe de la pensión alimenticia a los hijos por decisión judicial, que se reconoce a favor de los contribuyentes que no tuvieran derecho al mínimo por descendientes y satisficieran dicha pensión alimenticia.

De esta forma se reparten los beneficios fiscales ajustándolos a los recursos disponibles pero sin desamparar ni al padre o madre que se queda conviviendo con los hijos, al que se reconoce el mínimo por descendientes en su nueva cuantía, ni al otro progenitor que satisface pensión alimenticia a los hijos por decisión judicial y no convive con ellos, reconociendo a su favor el derecho a reducción la base liquidable con su importe.

No obstante, la redacción de dichos preceptos en consonancia con lo expresado por la Exposición de motivos en ningún caso regula aquellos supuestos, como el que aquí nos ocupa en el que el recurrente y su ex cónyuge comparten la guarda y custodia de los hijos al 50% y en el que, el demandante satisface, a su vez, pensión alimenticia a favor de estos, aplicándose por ello el mínimo por descendientes en un 50% y pretendiendo reducir la base liquidable con el importe de la pensión alimenticia.

La norma expresada dispensa un trato idéntico a los dos progenitores que se encuentran en idéntica situación familiar pero no regula el supuesto en el que los progenitores, en situación de custodia compartida se aplican, ambos y en un 50%, el mínimo por descendiente, situación ésta en la que no se regula si el progenitor, obligado judicialmente a abonar las anualidades por alimentos puede, a su vez, beneficiarse por la minoración de la base por las anualidades por alimentos satisfechas.

Esta ausencia de regulación específica es la que lleva a esta Sala, en aras a la justicia material, a estimar el presente recurso al no ser la situación regulada por los preceptos precitados la que aquí se plantea y sin que por ello pueda predicarse, de la situación específica aquí enjuiciada, la incompatibilidad esgrimida por la demandada entre la aplicación del mínimo por descendiente y la minoración por las pensiones de alimentos.

Y todo ello por cuanto que, a diferencia de los progenitores separados o divorciados con custodia exclusiva en los que uno tendría derecho a la aplicación del mínimo exento en su integridad por toda la anualidad, y el otro a la compensación fiscal de las pensiones de alimentos pagadas durante todo el ejercicio, en este supuesto de custodia compartida solo podrán aplicar el mínimo exento por descendientes a prorrata por el estricto periodo en el que los hijos permanezcan bajo su cuidado, sin posibilidad de aplicar el beneficio reconocido por razón del abono de alimentos, cuando estos sean impuestos judicialmente, tal y como acontece en el supuesto enjuiciado.

De lo anterior se desprende que el legislador ha querido dispensar una protección singular a los progenitores separados legalmente posibilitando la minoración de su carga fiscal progresiva mediante la rebaja de las escalas en caso de prestaciones alimenticias dictadas judicialmente, al no ser esta situación comparable con la del contribuyente que mantiene una situación de convivencia con su cónyuge o asimilado y sus hijos menores, pero a su vez, lo que no contemplan los artículos precitados es la situación aquí enjuiciada en la que el mínimo por descendiente se aplicaría únicamente en un 50%, no siendo por ello razonable predicar, en estas situaciones, la incompatibilidad con la aplicación de la minoración por abono de pensiones por alimentos cuando esté obligado judicialmente a ello.

Que por ello procede estimar el recurso interpuesto por considerar que el precepto aplicable no declara la incompatibilidad en los supuestos, como el que aquí nos ocupa, al no regular esta situación expresamente, siendo por ello necesario, en aras, como hemos expuesto, a los principios de justicia material que junto con el reconocimiento de la aplicación del mínimo por descendiente en un 50% se permita igualmente la compensación fiscal de las pensiones abonadas en virtud de resolución judicial".

Como se anticipaba, compartimos íntegramente el razonamiento anterior, que lleva a rechazar la predicada incompatibilidad entre el mínimo por descendientes y la aplicación de la escala prevista para los supuestos de anualidades por alimentos en favor de hijos en el supuesto que examinamos, en que, como decíamos, el contribuyente ostenta la guardia y custodia compartida de sus hijos menores y, además, satisface una pensión alimenticia en su favor fijada judicialmente.

En la misma dirección añadimos las siguientes consideraciones:

a) En primer lugar, la norma regula la incompatibilidad de que se trata empleando la expresión "sin derecho a la aplicación por estos últimos del mínimo por descendientes previsto en el artículo 58 de esta Ley". Puede observase que no comprenden expresamente las situaciones de prorrateo, que se derivan de la interpretación del art. 61 LIRPF , de donde cabe inferir que se refiere exclusivamente a los supuestos en que resultan de aplicación las cuantías fijadas en el art. 58, antes reproducido. Conviene recordar que la norma limitativa no ha de ser objeto de interpretación extensiva (odiosa sunt restringenda).

b) En segundo lugar, la interpretación que defendemos permite una mejor adecuación del impuesto a las concretas circunstancias de la familia y del contribuyente, lo que, en definitiva, repercute en un mayor ajuste al principio de capacidad económica proclamado por el artículo 31 de la Constitución . En los supuestos, como el que nos ocupa, en los que la custodia compartida de los hijos menores va unida al abono a los mismos de una pensión alimenticia, impuesta por resolución judicial, la compatibilidad de los regímenes examinandos atiende a "la finalidad de reducir la tributación de los trabajadores con mayores cargas familiares", que expresa el Preámbulo de la Ley 26/2014, de 27 de noviembre, que, como hemos reiterado, ha dado redacción a los preceptos legales reguladores de la materia.

En definitiva, consideramos que la circunstancia de que el contribuyente pueda beneficiarse del mínimo por descendientes, que admite la AEAT y el TEAR, no impide, atendidos los hechos que singularizan el presente caso, la aplicación de las especialidades previstas para el cálculo del impuesto en los arts. 64 y 75 LIRPF , referidos a los supuestos de anualidades por alimentos a favor de los hijos.

Procede, en consecuencia, estimar el motivo y anular el acuerdo de liquidación, dejándolo sin efecto en cuanto a lo que es objeto de impugnación en el escrito de demanda, es decir, la compatibilidad, tratándose de custodia compartida, entre el mínimo por descendiente y el abono de alimentos por decisión judicial".

Por la fundamentación más arriba expuesta, no cabe sino estimar el recurso contencioso-administrativo interpuesto por la representación procesal de (...), contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña de fecha 7 de octubre de 2022, que se anula por disconforme a derecho en los extremos controvertidos, dejando sin efecto asimismo la liquidación de la que trae causa.

CUARTO.- Sobre las costas procesales.

Conforme a los artículos 68.2 y 139.1 de la Ley 29/1998 , reguladora de esta jurisdicción, modificado este último por la Ley 37/2011, las costas procesales se impondrán en la primera o única instancia a la parte que haya visto rechazadas todas sus pretensiones en la sentencia, salvo que el órgano judicial, razonándolo debidamente, aprecie la eventual concurrencia de circunstancias que justifiquen la no imposición, sin que obste a ello, en su caso, la falta de solicitud expresa de condena en costas por las partes litigantes, toda vez que tal pronunciamiento sobre costas es siempre imperativo para el fallo judicial sin incurrir por ello en un vicio de incongruencia procesal "ultra petita partium" ( artículo 24.1 de la Constitución española y artículos 67.1 de la Ley 29/1998 ), al concernir tal declaración judicial a cuestión de naturaleza jurídico procesal, conforme al propio tenor del artículo 68.2 de la Ley jurisdiccional y de la jurisprudencia contencioso-administrativa y constitucional ya sentada al respecto. Se recoge así el principio del vencimiento mitigado que debe conducir aquí a la no imposición de las costas a la parte demandada habida cuenta que la singularidad de la cuestión debatida veda estimar que se halle totalmente ausente este caso de serias dudas de derecho, de complejidad jurídica, concretamente, en lo concerniente a la controversia sobre la compatibilidad o no del mínimo por descendientes y las anualidades por alimentos satisfechas por decisión judicial, en el supuesto de guarda y custodia compartida, a partir de la vigencia de la reforma de los artículos 64 y 75 acometida por Ley 26/2014, de 27 de noviembre , que incluye la cuestión suscitada de oficio por el Tribunal de si dicha regulación legal se aviene con los artículos 14 y 31.1 de la Constitución , y sin pasar por alto la existencia de consulta vinculante de la Dirección General de Tributos y de resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central dictada en recurso de alzada para unificación de criterio, en los términos expuestos. Se tiene en cuenta además que se trata éste el primer pronunciamiento de esta Sala y Sección sobre esa particular controversia (el presente recurso se ha deliberado conjuntamente con los recursos números 774/2023 -número 378 de Sección- y 785/2023 -número 380 de Sección-, interpuestos por el mismo recurrente en relación con los ejercicios 2018 y 2017)."

El recurso, en suma, atendiendo al criterio acogido por esta Sala, merece estimación, en los términos que serán de ver en el fallo de la presente.

TERCERO.A tenor de lo previsto en el artículo 139.1 LJCA, no procede especial pronunciamiento en materia de costas de la presente instancia, por las mismas razones en que así lo estimamos en los tres recursos precedentes aludidos en el anterior fundamento.

Vistos los artículos citados y demás de general y pertinente aplicación,

PRIMERO.Como se ha adelantado en los antecedentes de hecho, el presente recurso contencioso administrativo tiene por objeto resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña, de fecha 28 de febrero de 2023, que acuerda "desestimar la presente reclamación", seguida ante aquél bajo el número NUM000.

La resolución recurrida contiene la siguiente relación de antecedentes:

"PRIMERO.- El contribuyente en plazo (20/05/2021) presentó la autoliquidación del IRPF correspondiente al ejercicio 2020 constando como divorciado o separado legalmente, en régimen de tributación conjunta, aplicándose el mínimo por descendiente al 50%, esto es 1200 euros, así como la reducción por pensión compensatoria por importe de 8.400,0 euros. El resultado de la autoliquidación fue de 4.637,41 euros a devolver.

El 17/02/2022 presentó de nuevo el citado modelo en el que constando como divorciado o separado legalmente, en régimen de tributación conjunta, se aplicó el mínimo por descendiente al 50%, esto es 1200 euros, así como en el apartado "Datos adicionales para el cálculo del impuesto" se hizo constar anualidades por alimentos en favor de los hijos satisfechas por decisión judicial por importe de 8.400,0 euros. El resultado fue de 1.380,30 euros a ingresar.

SEGUNDO.- Tras el inicio de un procedimiento de comprobación limitada mediante propuesta de liquidación, relativo al IRPF/2020, el 21/03/2022 se notificó liquidación provisional, en la que se determinaba una deuda tributaria por importe de 2.646,31 euros, que se motivó del siguiente modo:

En el citado acuerdo se hacía constar.

"...

En fecha 11 de febrero de 2022 Don Severiano ... presenta escrito, NUM001, en el comunica: 'Revisando la declaración he constatado que tuve un error al introducir los datos, pues me apliqué una deducción en concepto de 'anualidad al excónyuge' por importe de 8.400 euros, cuando en realidad tendría que haberla aplicado como 'anualidad a los hijos'. Evidentemente el tratamiento fiscal no es el mismo para un concepto que para el otro según la sentencia del TSJ de Andalucía de fecha 08/10/2020 (recurso 715/2019 )'.

Al amparo de lo dispuesto por la normativa del impuesto, no procede el tratamiento previsto por la Ley del Impuesto para las anualidades por alimentos a favor de los hijos por decisión judicial (artículos 64 y 75 ), en tanto que sólo es aplicable cuando los progenitores no tengan derecho a aplicar el mínimo por descendientes.

A la vista de las circunstancias anteriores, cabe determinar que no procede en su caso, aplicar en el I.R.P.F. 2020 las anualidades por alimentos en favor de su hija Melisa, satisfechas por decisión judicial, en tanto que aplica el mínimo familiar por esta descendiente.

En consecuencia, se suprime el importe aplicado en el I.R.P.F. 2020 por Don Severiano ... en concepto de anualidades por alimentos en favor de los hijos satisfechas por decisión judicial.

- El contribuyente presenta escrito de fecha 16 de marzo de 2022 alegando en síntesis lo siguiente.:

Que el hecho de no poder simultanear el mínimo familiar por descendiente con el importe de anualidades por alimentos en favor de los hijos satisfechas por decisión judicial, tal y como se dice en el resultado de la propuesta de liquidación, supone una clara vulneración del principio de igualdad tributaria entre los contribuyentes con custodia individual y los contribuyentes con custodia compartida y con éste; la infracción del principio de igualdad preceptuado en art. 14 de la Constitución Española . Pues siendo idéntica la situación legal de crisis matrimonial, en un sistema de custodia individual: aquél que ostenta la guarda puede aplicar el 100% del mínimo por descendientes ( art. 58 Ley IRPF ) y el que paga alimentos en favor del hijo puede aplicarse las especialidades propias del pago de alimentos tanto en la escala general como en la complementaria ( art. 64 y 75 Ley IRPF ). Mientras que con el sistema de custodia compartida los progenitores, solamente pueden, con el criterio de la AEAT, aplicar el mínimo por descendientes de forma prorrateada.

- Vistas sus alegaciones se hace constar:

El artículo 89.1 de la Ley 58/2003 General Tributaria , en su párrafo tercero establece que, 'Los órganos de la Administración tributaria encargados de la aplicación de los tributos deberán aplicar los criterios contenidos en las consultas tributarias escritas a cualquier obligado, siempre que exista identidad entre los hechos y circunstancias de dicho obligado y los que se incluyan en la contestación a la consulta.'.

Es criterio de la Dirección General de Tributos que en los casos de guarda y custodia compartida en la que los progenitores no convivan, ambos tienen derecho a la aplicación del mínimo por descendientes por mitades y no procede, por tanto, la aplicación de la escala de gravamen independiente a las anualidades (Consultas vinculantes NUM002 y NUM003, entre otras).

En consecuencia, se desestiman las alegaciones formuladas por el contribuyente de acuerdo con la normativa del Impuesto citada anteriormente y los criterios establecidos de forma vinculante por la Dirección General de Tributos."

TERCERO.- Contra el anterior acuerdo se interpuso Recurso de reposición que resultó desestimado siendo notificado el 29/04/2022.

CUARTO.- Disconforme con dicho acuerdo, el interesado interpone en fecha 27/05/2022 la presente reclamación alegando:

"...

SEGUNDA.- Los referenciados artículos no permiten simultanear el mínimo familiar por descendiente con el importe de anualidades por alimentos en favor de los hijos satisfechas por decisión judicial en los supuestos de custodia compartida, lo que supone una clara vulneración del principio de igualdad tributaria entre los contribuyentes con custodia individual que abonan pensión de alimentos en favor de los hijos y los contribuyentes con custodia compartida que abonan pensión de alimentos. Dicha distinción, es una infracción del principio de igualdad preceptuado en art. 14 de la Constitución Española . Pues siendo idéntica la situación legal de crisis matrimonial, en un sistema de custodia individual: aquél que ostenta la guarda puede aplicar el 100% del mínimo por descendientes ( art. 58 Ley IRPF ) y el que paga alimentos en favor del hijo puede aplicarse las especialidades propias del pago de alimentos tanto en la escala general como en la complementaria ( art. 64 y 75 Ley IRPF ). Mientras que con el sistema de custodia compartida los progenitores , solamente pueden, con el criterio de la AEAT, aplicar el mínimo por descendientes de forma prorrateada.

Con lo que con dicha normativa la Administración Tributaria no está gravando por igual a los obligados tributarios que se encuentran en una misma situación. Hace una clara diferencia peyorativa en el tratamiento fiscal ,que no se justifica ,obviamente, por diferencia en el supuesto de hecho, pues ambas situaciones legales son pares y el acto de pagar alimentos en favor de los hijos es idéntico.

Subsidiariamente, y para el caso que no apreciaran la desigualdad existente, cabe manifestar que según la misma normativa referenciada en el la Alegación Primera, es de aplicación que el que paga alimentos en favor del hijo en una custodia compartida puede aplicarse las especialidades propias del pago de alimentos tanto en la escala general como en la complementaria, en relación a la mitad de la suma anual que paga por alimentos. Lo que tampoco se ha aplicado en el presente caso.""

El cuerpo de fundamentos de la misma resolución obedece a la siguiente literal dicción, en lo que importa:

"(...) TERCERO.- La Oficina Gestora sostiene, que el tratamiento previsto por los artículos 64 y 75 de la LIRPF sólo es aplicable a las anualidades por alimentos a favor de los hijos cuando los progenitores no tengan derecho a aplicar el mínimo por descendientes por ellos.

No existe controversia respecto al hecho de que el declarante aplique el mínimo familiar por descendientes, en concreto el 50% del mismo correspondiente a una descendiente nacida el NUM004/2009, centrándose la controversia en la posible incompatibilidad de dicho mínimo con el tratamiento previsto por la Ley del Impuesto para las anualidades por alimentos a favor de los hijos (artículos 64 y 75 ), que en este periodo ascienden a 8.400,00 euros.

El art. 64 de la Ley 35/2006, del IRPF , en redacción dada por la Ley 26/2014, de 27 de noviembre, establece:

"Artículo 64. Especialidades aplicables en los supuestos de anualidades por alimentos a favor de los hijos.

Los contribuyentes que satisfagan anualidades por alimentos a sus hijos por decisión judicial sin derecho a la aplicación por estos últimos del mínimo por descendientes previsto en el artículo 58 de esta Ley, cuando el importe de aquéllas sea inferior a la base liquidable general, aplicarán la escala prevista en el número 1.º del apartado 1 del artículo 63 de esta Ley separadamente al importe de las anualidades por alimentos y al resto de la base liquidable general. La cuantía total resultante se minorará en el importe derivado de aplicar la escala prevista en el número 1.º del apartado 1 del artículo 63 de esta Ley, a la parte de la base liquidable general correspondiente al mínimo personal y familiar incrementado en 1.980 euros anuales, sin que pueda resultar negativa como consecuencia de tal minoración."

De la literalidad del artículo transcrito se desprende que, a partir del 01/01/2015, con la reforma de la Ley de IRPF operada mediante la Ley 26/2014, de 27 de noviembre de 2014, se da nueva redacción al artículo 64, estableciendo expresamente la incompatibilidad entre ambos conceptos, refiriéndose a "los contribuyentes que satisfagan anualidades por alimentos a sus hijos por decisión judicial sin derecho a la aplicación por estos últimos del mínimo por descendientes previsto en el artículo 58 de esta Ley."

Dado que el ejercicio regularizado es posterior a 2015 (concretamente el ejercicio 2020), por expresa previsión legal no cabe la aplicación conjunta del mínimo por descendientes y la reducción relativa a anualidades por alimentos.

CUARTO.- Añadir que en relación de la posible inconstitucionalidad de la norma por ir en contra del derecho a la igualdad, aducida por el interesado, es doctrina reiterada y constante del Tribunal Económico-Administrativo Central que la vía económico-administrativa no es la apropiada para enjuiciar la adecuación de las normas legales a la Constitución, ya que, de conformidad con lo previsto en los artículos 226 y 227 y la Disposición adicional undécima de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria , el ámbito de competencia material de los órganos de esta vía está limitado única y exclusivamente a los actos de gestión, inspección y recaudación de los tributos, y no comprende la revisión de las cuestiones de legalidad y constitucionalidad de las normas reguladoras de los mismos, que nuestro Ordenamiento jurídico atribuye en exclusiva a los órganos de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa y al Tribunal Constitucional. En este sentido cabe citar, entre otras muchas, las resoluciones del Tribunal Económico-Administrativo Central de 20 de octubre de 2010 (R.G. 7373/08), 23 de junio de 2010 (R.G. 2160/08), 20 de enero de 2010 (R.G. 980/10), 24 de marzo de 2009 (R.G. 912/08), 26 de septiembre de 2007 (R.G. 2379/05), 1 de junio de 2006 (R.G. 3529/03), etc.

Llegados a este punto señalar que según lo establecido en el artículo 239.8 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria : "La doctrina que de modo reiterado establezca el Tribunal Económico-Administrativo Central vinculará a los tribunales económico-administrativos regionales y locales y a los órganos económico-administrativos de las Comunidades Autónomas y de las Ciudades con Estatuto de Autonomía y al resto de la Administración tributaria del Estado y de las Comunidades Autónomas y de las Ciudades con Estatuto de Autonomía. El Tribunal Económico-Administrativo Central recogerá de forma expresa en sus resoluciones y acuerdos que se trata de doctrina reiterada y procederá a publicarlas según lo dispuesto en el apartado 2 del artículo 86 de esta Ley . En cada Tribunal EconómicoAdministrativo, el criterio sentado por su Pleno vinculará a las Salas y el de ambos a los órganos unipersonales. Las resoluciones y los actos de la Administración tributaria que se fundamenten en la doctrina establecida conforme a este precepto lo harán constar expresamente"."

SEGUNDO.El recurrente reitera en demanda cuanto alegó en la vía económico-administrativa.

Supuestos con identidad sustancial de razón con el presente han sido enjuiciados por esta Sala en sus sentencias rematando la instancia de los recursos seguidos ante la misma bajo los números (Sección) 1580/2022 (Sala 3011/2022), 378/2023 ( Sala 774/2023) y 380/2023 ( Sala 785/2023), todas ellas de 22 de abril de 2025. No consta la publicación de las aludidas sentencias por Cendoj.

Contra todas ellas ha preparado recurso de casación el Abogado del Estado, por lo que no son firmes.

Razones de evidente e imperativa coherencia de esta Sala y Sección en sus sucesivos pronunciamientos imponen que resolvamos la presente controversia atendiendo al criterio seguido por aquellas sentencias. A tenor de la pronunciada en el primero de aquellos recursos, cuyos razonamientos reiteran las siguientes:

"(...) 1.- El acuerdo de la oficina gestora de liquidación provisional. Las alegaciones en vía administrativa.

En la resolución económico-administrativa recurrida de 7 de octubre de 2022 se exponen los antecedentes de hecho primero y segundo relativos a la liquidación practicada por la oficina gestora, que incluyen la motivación dada por ésta, también las alegaciones formuladas por el interesado (se reproducen seguidamente; (...)) .

"PRIMERO.- El obligado tributario presentó en plazo autoliquidación por el IRPF 2016, consignando, a los efectos que aquí interesan, un mínimo personal de 5.550,00 euros y por descendientes de 4.550,00 euros, así como anualidades por alimentos en favor de los hijos satisfechas por decisión judicial por importe de 38.053,60 euros, deducción por familia numerosa de 1.200 euros y una pensión compensatoria satisfecha a favor del cónyuge y con derecho a reducción por importe de 30.000 euros.

En fecha 7-09-2020 la Oficina de Gestión Tributaria de la Administración de la AEAT de SAN FELIU DE LLOBREGAT notificó al interesado el inicio, mediante requerimiento, de un procedimiento de comprobación limitada por el IRPF 2016, solicitando la aportación de la siguiente documentación:

Justificación de la anualidad por alimentos a favor de los hijos satisfechas por decisión judicial, aportando la sentencia de separación y convenio regulador, así como los justificantes de pago.

Justificación de la situación personal y familiar consignada en la declaración, aportando libro de familia, así como cuantos documentos se estimen convenientes Documentos justificativos de la deducción por familia numerosa.

A efectos de atender dicho requerimiento, en fecha 16-09-2020 (...) el ahora reclamante solicitó la ampliación del plazo, aportando en fecha 1-10-2020 (...) cierta documentación, en particular:

Libro de Familia Sentencia de Divorcio y convenio regulador

Justificantes bancarios en concepto de pensión compensatoria

Justificantes bancarios en concepto de pensión alimentos

Título de Familia Numerosa vigente desde el 19 de agosto de 2005

Certificado Titulo Familia Numerosa. Hoja de autorización a terceras personas para la presentación de la documentación para la actualización

Titulo Familia Numerosa Autorización de Dª (...), para la cesión del derecho al Titulo de Familia Numerosa, en favor de D. (...).

Manifestando, además, que:

'En la Sentencia de Divorcio a pesar de tener la custodia compartida con mis hijos, me hago cargo de todos sus gastos al 100 %, para evitar la descompensación que se produciría entre el hogar paterno y el materno si cada uno de los progenitores nos hiciéramos cargo de los gastos de los hijos en el período que conviven con cada uno (....) En cuanto a la solicitud de que aportemos el título de Familia Numerosa nuevo, como único beneficiario, no ha sido posible la tramitación porque no hemos conseguido cita para que nos atiendan en las oficinas de Bienestar social y Familia de la Generalitat de Calalunya'.

En fecha 5-10-2020 se notificó propuesta de liquidación provisional por el citado Impuesto y período, regularizando la deducción por familia numerosa practicada, considerada improcedente, y el importe de las anualidades por alimentos a favor de los hijos satisfechas por decisión judicial,

< Ley 26/2014, de 27 de noviembre modifica la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y da una nueva redacción a los artículos 64 y 75 de la ley del Impuesto , estableciendo como premisa respecto al régimen de especialidades aplicables en los supuestos de anualidades por alimentos a favor de los hijos señalando, que dicho régimen será de aplicación a 'los contribuyentes que satisfagan anualidades por alimentos a sus hijos por decisión judicial sin derecho a la aplicación por estos últimos del mínimo por descendientes'.

Según sentencia de divorcio nº 122/2015 de fecha 16 de octubre de 2015 , PACTO SEGUNDO.- Planv de parentalidad del artículo 233.9 del CCC ., en el punto 2., indica que la guarda de los hijos menores será ejercida de forma compartida por ambos progenitores.

No existe compatibilidad entre el mínimo por descendientes y la aplicación de las anualidades por alimentos.>>

Con fecha 13-10-2020 ( NUM005) el interesado presentó alegaciones, mostrando su conformidad con la regularización de la deducción por familia numerosa y su disconformidad con la eliminación de las anualidades por alimentos, alegando a estos efectos que,

< artículo 58 asimila la convivencia a la dependencia económica, dictamina que el contribuyente podrá optar por aplicar las especialidades previstas en los artículos 64 y 75 LIRPF o aplicar el mínimo por descendiente.

El contribuyente tiene la custodia compartida y según le permite el articulo 58, opta por aplicar el mínimo por descendiente y se hace cargo de la manutención de sus hijos en los periodos que conviven con él.

Pero además se da la situación que por decisión Judicial tiene establecida una pensión de alimentos que paga a su ex-cónyuge (a parte de la compensatoria) para evitar el desequilibrio económico de sus hijos en el hogar materno. Por este motivo se aplica la deducción de la pensión de alimentos.

Y en defensa de nuestros intereses, aportamos como documentación adjunta a este escrito (Doc.1.-) Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Madrid 88/2017, de 30 de enero (IRPF 2010 y 2011) en la que falla a favor del contribuyente que solicita la deducción de la pensión de Alimentos que ingresaba en una cuenta conjunta con su exmujer para sufragar los gastos que no eran los inherentes de la manutención de los hijos en los periodos en los que cada progenitor ejercía la custodia que era compartida. En este supuesto le reconocen el derecho a deducirse el 50 % de los descendientes por tener la custodia compartida y la deducción de la pensión de alimentos.

Y como Doc. 2. - Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central 3654/2014, de 11 de septiembre (...)>>.

En fecha 19-10-2020 la Oficina gestora emitió liquidación provisional, confirmando la propuesta previamente notificada e indicando que,

< artículos 64 y 75 de la LIRPF , fueron modificados por la Ley 26/2014, de 27 de noviembre cuya entrada en vigor fue el 01/01/2015, estableciendo que las anualidades por alimentos a favor de los hijos, sólo serán aplicables cuando los progenitores no tengan derecho a aplicar el mínimo por descendientes por ellos.

En su caso, en el ejercicio 2016 si tiene derecho a aplicar el mínimo por descendientes, ya que, tiene la guarda y custodia compartida>>

De la liquidación así dictada, resultó una deuda tributaria por importe de 11.014,82 euros (cuota de 9.800,32 euros e Intereses de demora: 1.214,50 euros) y frente a la misma, notificada el 3-11-2020, el interesado interpuso recurso de reposición, reiterando lo alegado en el trámite de alegaciones a la propuesta. Mediante resolución de fecha 6-04-2021 (notificada el 16 de abril siguiente) se acordó desestimar el citado recurso.

SEGUNDO.- El día 20/05/2021 tuvo entrada en este Tribunal la presente reclamación, interpuesta en fecha 14/05/2021 contra la citada resolución desestimatoria, reiterando lo alegado ante la Oficina gestora".

2. La resolución económico-administrativa.

Tras identificar la cuestión controvertida en su fundamento de derecho segundo, en el siguiente, tercero, la resolución económico-administrativa contiene la motivación conducente a la desestimación de las alegaciones y la confirmación de la liquidación (se reproducen seguidamente; el subrayado es de la propia resolución).

"SEGUNDO.- Este Tribunal debe pronunciarse respecto a lo siguiente:

si la liquidación impugnada es ajustada a Derecho, a la luz de las alegaciones del reclamante, y en concreto, si el tratamiento previsto por la Ley del Impuesto para las anualidades por alimentos a favor de los hijos (artículos 64 y 75 ) es aplicable también cuando la guarda y custodia es compartida.

TERCERO.- La Oficina Gestora sostiene, como hemos visto, que el tratamiento previsto por los artículos 64 y 75 de la LIRPF sólo es aplicable a las anualidades por alimentos a favor de los hijos cuando los progenitores no tengan derecho a aplicar el mínimo por descendientes por ellos.

No existe controversia respecto al hecho de que el declarante aplique el mínimo familiar por descendientes, en concreto el 50% del mismo correspondiente a tres descendientes nacidos los días NUM006/2003, NUM007/2005 y NUM008/1998 por importe de 4.550 euros, centrándose la controversia en la posible incompatibilidad de dicho mínimo con el tratamiento previsto por la Ley del Impuesto para las anualidades por alimentos a favor de los hijos (artículos 64 y 75 ), que en este periodo ascienden a 38.053,60 euros.

El artículo 64 de la Ley 35/2006, del IRPF , en redacción dada por la Ley 26/2014, de 27 de noviembre, establece:

Artículo 64. Especialidades aplicables en los supuestos de anualidades por alimentos a favor de los hijos.

Los contribuyentes que satisfagan anualidades por alimentos a sus hijos por decisión judicial sin derecho a la aplicación por estos últimos del mínimo por descendientes previsto en el artículo 58 de esta Ley, cuando el importe de aquéllas sea inferior a la base liquidable general, aplicarán la escala prevista en el número 1.º del apartado 1 del artículo 63 de esta Ley separadamente al importe de las anualidades por alimentos y al resto de la base liquidable general. La cuantía total resultante se minorará en el importe derivado de aplicar la escala prevista en el número 1.º del apartado 1 del artículo 63 de esta Ley, a la parte de la base liquidable general correspondiente al mínimo personal y familiar incrementado en 1.980 euros anuales, sin que pueda resultar negativa como consecuencia de tal minoración.

De la literalidad del artículo transcrito se desprende que, a partir del 01/01/2015, con la reforma de la Ley de IRPF operada mediante la Ley 26/2014, de 27 de noviembre de 2014, se da nueva redacción al artículo 64, estableciendo expresamente la incompatibilidad entre ambos conceptos, refiriéndose a "los contribuyentes que satisfagan anualidades por alimentos a sus hijos por decisión judicial sin derecho a la aplicación por estos últimos del mínimo por descendientes previsto en el artículo 58 de esta Ley."

Dado que el ejercicio regularizado es posterior a 2015 (concretamente el ejercicio 2016), por expresa previsión legal no cabe la aplicación conjunta de mínimo por descendientes y anualidad por alimentos, desestimando las pretensiones del reclamante, sin que a ello obsten las invocadas Sentencia TSJ Madrid y Resolución TEAC, pues corresponden a periodos anteriores al cambio legislativo".

SEGUNDO.- Sobre las pretensiones y los motivos, también las alegaciones sobre la pertinencia o no de plantear cuestión de inconstitucionalidad.

1.- La parte actora.

A través de su demanda, la parte actora interesa de la Sala que dicte "sentencia que declare": "A) La nulidad del Fallo del TEARC de fecha 07/10/2022 que se acompaña al presente escrito como Documento Dos". "B) El reconocimiento del derecho de mi mandante a la deducción por descendiente en los períodos del año que convive con sus hijos, que es el 50% del año, y deducción de pensión de Alimentos que entrega al otro progenitor a favor de sus hijos así como el pago de los gastos que se incluyen en la sentencia de divorcio como , pagados en los períodos que mi mandante no convive con los descendientes y por tanto no aplica la deducción de los mismos regulada en el artículo 58 de las LIRPF ".

En el apartado de "Hechos" de la demanda, la parte actora identifica "La cuestión legal a resolver", que desarrolla como sigue, en síntesis.

La resolución económico-administrativa recurrida no se ajusta a derecho, porque vulnera artículo 3.1 del Código Civil , como esta parte ha venido reiterando en todos y cada uno de los recursos presentados en relación con el tratamiento previsto por la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas para las anualidades por alimentos a favor de los hijos, artículos 64 y 75, en la redacción dada a éstos por Ley 26/2014, de 27 de noviembre . La finalidad de dicha reforma fue evitar diferencias entre los progenitores separados legalmente, y los que estaban casados, debido a que la normativa anterior a dicha reforma, permitía a los progenitores divorciados o separados legalmente que no tenían la custodia de sus hijos, y satisfacían pensión de alimentos únicamente a deducir la pensión de alimentos. Esta situación discriminaba a los contribuyentes divorciados o separados legalmente frente a los casados que se podían deducir el 50% de los descendientes según regulaba el artículo 58 de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas , que exige convivencia con los descendientes. En la reforma por Ley 26/2014 se establece que para evitar las desigualdades entre casados y divorciados o separados legalmente se equipara el sustento económico o pensión de alimentos a la "convivencia", regulada ésta en el artículo 58 , en cuanto a edad del descendiente, ingresos, convivencia, etc. Y es en este reconocimiento donde se establece que el contribuyente que únicamente tenga la pensión de alimentos y no tenga custodia de sus hijos, podrá elegir entre aplicar la deducción por descendiente (al 50% con el otro progenitor) o reducir la pensión de alimentos como regula el artículo 64 y por este motivo se modifica la redacción del artículo 64, añadiendo "sin derecho a la aplicación por estos últimos del mínimo por descendientes previsto en el artículo 58 de esta Ley ", pero sin derecho porque judicialmente no tienen la custodia de sus hijos. Aquí es donde el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña no interpreta la norma según el sentido propio de sus palabras, en relación con el contexto, los antecedentes históricos y legislativos, y la realidad social del tiempo en que han de ser aplicadas. La Administración considera que el mínimo por descendiente constituye una parte de la renta del contribuyente no sometida a tributación en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas por destinarse la misma a satisfacer las necesidades básicas de los descendientes que conviven con el contribuyente. Y que lo previsto en el artículo 64 de la Ley del Impuesto corresponde a la misma finalidad de atender a las circunstancias familiares de aquellos contribuyentes que participan en el sostenimiento de sus hijos (mediante anualidades por alimentos satisfechas por decisión judicial), pero que no conviven con ellos, de modo que no tienen derecho a la aplicación del mínimo por descendientes. Es decir, que este régimen especial suple en estos casos la ausencia del requisito de convivencia para reconocer también a estos contribuyentes un beneficio fiscal que atienda a la carga económica que le supone el mantenimiento de sus hijos. Y les deja elegir entre uno u otro.

Pero en el caso de autos, el actor no tiene que elegir, está divorciado, tiene custodia compartida y además pensión por alimentos de sus hijos por decisión judicial (se acompaña sentencia de divorcio como documento número tres). Esta situación que no es habitual, intenta evitar el desequilibrio económico entre ambos progenitores custodios, por lo tanto el artículo 58 le reconoce el mínimo por descendientes porque cumple con los requisitos establecidos. Y el artículo 64 y 75 le permite deducir la pensión con alimentos, que entrega al otro progenitor custodio para los períodos que él no convive con sus hijos y por tanto en esos períodos no aplica el mínimo por descendiente, es decir no se aplican ambos beneficios de forma simultánea, que es el argumento que utiliza tanto la Agencia Tributaria como el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña para no reconocer la aplicación de ambos beneficios.

Con la resolución económico-administrativa se discrimina a los contribuyentes divorciados y separados legalmente que optan por la custodia compartida de sus hijos, a pesar de que el juez también les obligue a pagar pensión de alimentos por los hijos, que es la figura que se ha intentado incentivar con la reforma del artículo 92 del Código Civil . El fallo del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña determina que no se puede aplicar el mínimo por descendiente simultáneamente con la deducción de anualidades por alimentos, pero en el caso que nos ocupa, no se aplican simultáneamente porque se está aplicando el 50% de deducción por descendiente (porque existe convivencia la mitad del periodo impositivo) y la pensión de alimentos que se entrega al otro progenitor que tiene el otro 50% de custodia, y que equivale a la otra mitad del período impositivo en el que no se aplica la deducción por descendiente.

En este sentido se ha pronunciado el Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, Sala de lo Contencioso-Administrativo, Málaga, en sentencia número 1535/2020 de 8 de octubre , en un caso idéntico al aquí planteado.

Por todo ello, se solicita la estimación del recurso y la anulación del fallo del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña.

Lo que viene a reiterar en las alegaciones sucintas del escrito de conclusiones.

En relación con la cuestión suscitada de oficio por la Sala sobre la eventual incompatibilidad de los artículos 64 y 75 de la Ley reguladora del Impuesto sobre la Renta las Personas físicas con los artículos 14 y 31.1 de la Constitución , en sus alegaciones la parte actora interesa de la Sala "que acuerde la cuestión de inconstitucionalidad de los artículos 64 y 75 de la Ley reguladora del Impuesto sobre la renta de las Personas Físicas planteando la cuestión ante el Tribunal Constitucional en los supuestos, en la forma y con los efectos que establezca la ley, que en ningún caso serán suspensivos originará la suspensión provisional de las actuaciones en el proceso judicial hasta que el Tribunal Constitucional se pronuncie sobre su admisión. Producida ésta el proceso judicial permanecerá suspendido hasta que el Tribunal Constitucional resuelva definitivamente sobre la cuestión".

En lo sustancial vienen a reproducirse las alegaciones contenidas en la demanda. Destaca que la situación que tiene el demandante (divorciado, con custodia compartida y pensión de alimentos a los hijos, es decir, convive con ellos la mitad del año y paga todos los gastos de manutención cuando están con él y también cuando están con el otro progenitor) no está regulada en las normas fiscales y ante este vacío en la regulación fiscal, la Agencia Tributaria aplica los artículos 64 y 75 dándoles una interpretación que deja al contribuyente sin posibilidades de obtener deducciones que minoren su carga fiscal y por lo tanto le deja en desigualdad por su circunstancia personal, vulnerando el artículo 14 la Constitución española . Significa nuevamente la relevancia de la sentencia número 1535/2020, de 8 de octubre, de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, sede en Málaga . En definitiva, considera esta parte que los artículos 64 y 75 de la Ley reguladora del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas son inconstitucionales al no ajustarse a las nuevas circunstancias personales y sociales de nuestra sociedad.

2.- La parte demandada.

De adverso, en su contestación a la demanda, la Abogada del Estado interesa de la Sala el dictado de "sentencia íntegramente desestimatoria del recurso, con condena en costas a la parte actora", con base en los propios fundamentos de la resolución económico-administrativa, que considera ajustada a derecho.

Basa su oposición a través de la alegación única que desarrolla en síntesis como sigue.

De la literalidad de los artículos 64 y 75 de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas , en la redacción dada por la Ley 26/2014, se desprende que a partir del 1 de enero de 2015 rigen la incompatibilidad entre el mínimo por descendientes y las anualidades por alimentos. Dado que el ejercicio regularizado es posterior a 2015, concretamente el ejercicio 2016, por expresa previsión legal no cabe la aplicación conjunta de mínimo por descendientes y anualidad por alimentos, sin que a ello obsten las invocadas sentencias citadas de adverso, pues corresponden a periodos anteriores al cambio legislativo.

En la línea de la interpretación sustentada en el acuerdo de liquidación, cabe citar la consulta de la Dirección General de Tributos número NUM009, de 4 de marzo, para los casos de custodia compartida, como es el caso del recurrente.

Sobre la invocada vulneración del principio de igualdad garantizado en los artículos 14 y 31.1 de la Constitución , se trae a colación la sentencia número 304/2004, de 1 de marzo, de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid .

En el caso de autos, no puede aceptarse la alegación propuesta por la parte recurrente respecto de la supuesta vulneración del principio de igualdad. La razón de ser de la incompatibilidad de ambas normas (mínimo por descendientes y anualidad por alimentos) es precisamente la igualdad de las situaciones entre los cónyuges no separados convivientes con los hijos y los no convivientes con los mismos. En efecto, con la propuesta efectuada por el recurrente de que los casos de custodia compartida se tenga derecho a la aplicación tanto de la reducción por alimentos satisfechas por decisión judicial (por el 50% del tiempo que no conviven) como del mínimo por descendientes (que se aplicaría en su integridad, pues depende del número de hijos, no del grado o tiempo de convivencia) el resultado sería un beneficio justificado con respecto a los padres que conviven el 100% del tiempo con los hijos, que únicamente tendrían derecho al mínimo por descendientes, pero no a la reducción de las anualidades por alimentos. De este modo, ninguna vulneración puede apreciarse respecto al principio de igualdad invocado.

En conclusiones finales se hace remisión a dicha fundamentación.

Al hilo de la cuestión suscitada sobre la eventual incompatibilidad de los artículos 64 y 75 de la Ley reguladora del Impuesto sobre la Renta las Personas físicas con los artículos 14 y 31.1 de la Constitución , el Abogado del Estado interesa de la Sala que considere su "oposición al planteamiento de cuestión de inconstitucionalidad". Tras la formulación de una alegación "Previa.- Planteamiento", fundamenta su oposición a través de las alegaciones que ordena, rubrica y desarrolla en síntesis como sigue.

"Primera.- Inexistencia del término de comparación válido". Ni el recurrente, ni la Sala en el sometimiento de la cuestión, hacen referencia a quienes son los contribuyentes a los que se les está dando un trato diferente y más beneficioso y que se encuentren en la misma situación que el ahora demandante. Es decir, no se propone un término de comparación válido con el que poder analizar, desde una óptica constitucional, si los artículos 14 y 31.1 de la Constitución resultan infringidos por los preceptos de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas en liza.

"Segunda.- Conformidad de los artículos 64 y 75 LIRPF con los artículos 14 y 31.1 CE ". Con carácter subsidiario del anterior, ha de considerarse que no existe la vulneración pretendida. La incompatibilidad entre el mínimo por descendientes y la deducción de pensiones alimenticias establecidas en decisión judicial ofrece una fundamentación objetiva y razonable. En ese sentido, la resolución de 29 de mayo de 2023 del Tribunal Económico-Administrativo Central.

El análisis de la presunta infracción a los principios de igualdad y de justicia distributiva gravita en torno al estudio de la posible desigualdad que pudiera provocar la circunstancia de no permitir reducir la anualidad por alimentos en los casos en que ya se aplica la deducción por mínimo de descendientes. Sobre este punto, cabe destacar que no toda desigualdad en el tratamiento legal vulnera el principio de igualdad. Así, la sentencia de 10 de noviembre de 1981 y la sentencia 159/1997, de 2 de octubre, del Pleno del Tribunal Constitucional. El legislador puede introducir diferencias entre los contribuyentes atendiendo a la cuantía de sus rentas, al origen de éstas o cualesquiera circunstancias sociales que se considere relevante para atender al fin de la justicia, sin que ello sea contrario a la Constitución.

En el caso se trata de analizar si es contrario al derecho a la igualdad que el legislador establezca que la aplicación del mínimo por descendientes previsto en el artículo 58 de la Ley del Impuesto excluye la aplicación del régimen previsto en los artículos 64 y 75 de la misma Ley para los casos de anualidades por alimentos, de tal modo que la aplicación de un beneficio excluye el otro. Se trataría de aquellos casos en que el recurrente y su ex cónyuge comparten la guarda y custodia de los hijos y en el que, el demandante satisface, a su vez, pensión alimenticia a favor de éstos, aplicándose por ello el mínimo por descendientes en un 50% y pretendiendo reducir la base liquidable con el importe de la pensión alimenticia.

Entiende la Abogacía del Estado que nos es contrario al derecho a la igualdad la imposibilidad de aplicación, en el mismo ejercicio, del mínimo por descendientes y además, las deducciones de las pensiones de alimentos, dado que se trata de dos beneficios fiscales que responden al mismo concepto: beneficiar fiscalmente los gastos destinados al sostenimiento económico de los descendientes. La aplicación de ambos beneficios supondría duplicar el beneficio fiscal por un mismo concepto: el referido sostenimiento económico de los descendientes.

En el presente caso, la parte actora trata de aplicar los siguientes beneficios fiscales: el mínimo por descendientes en su totalidad en 100%, si bien correspondiendo en un 50% a cada uno de los progenitores por su situación de divorcio; además, la deducción de las pensiones por alimentos que satisface a favor de sus hijos.

En relación con el mínimo por descendientes, se comparte el criterio establecido por el Tribunal Económico-Administrativo Central en su resolución de 29 de mayo de 2023.

La tesis de la parte actora implicaría la aplicación, en el mismo ejercicio, del mínimo por descendientes y además la deducción de las pensiones alimenticias, de suerte que se duplicaría beneficio fiscal por lo mismo concepto: el referido sostenimiento económico de los descendientes. A título ejemplificativo, una pareja con hijos comunes, todos ellos convivientes, sin que medie pensión alimentos, únicamente se puede aplicar el mínimo por descendientes, pero la Ley del Impuesto sobre la Renta las Personas Físicas no prevé que además puedan deducirse los gastos destinados al sostenimiento de tales hijos comunes.

Precisamente para evitar la duplicidad de beneficios por un mismo contribuyente (el que tenga custodia compartida y paga alimentos) la Ley 26/2014 dio aquella redacción a los artículos 64 y 75. Buena prueba de la voluntad de excluir la compatibilidad entre los dos regímenes es que no prosperaron las enmiendas números 138 ,144, 219 y 244 de los Grupos Parlamentarios Entesa pel Progrés de Catalunya (GPEPC) y Grupo Parlamentario Socialista, que pretendieron una modificación de los artículos 64 y 75 proyectados para "mantener en el caso de custodia compartida, la posibilidad de aplicar las especialidades previstas para los supuestos de anualidades por alimentos a favor de los hijos" (Boletín Oficial de las Cortes Generales número 429 de 4 de noviembre de 2014). La incompatibilidad y exclusión entre los dos beneficios fiscales tienen su fundamentación objetiva y razonable en que ambos progenitores se estarían beneficiando del mínimo por descendientes, con lo que atribuirle al pagador de alimentos además la deducción del artículo 64 de del Impuesto, supondría beneficiarse fiscalmente dos veces del hecho de sufragar el mantenimiento de sus descendientes.

La redacción de los artículos no ofrece duda de dicha exclusión, que además ha sido reforzada por la referida doctrina sentada por el Tribunal Económico-Administrativo Central en resolución de 29 de mayo de 2023 dictada en recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio (00/10590/2022/00/00) interpuesto por la Directora del Departamento de Gestión Tributaria de la Agencia Estatal de Administración Tributaria.

Debe traerse en este punto a colación la sentencia 19/2012, de 15 de febrero, del Tribunal Constitucional , que declaró inconstitucional la atribución que la antigua Ley 40/1998 hacía del derecho a la reducción por gastos de mantenimiento de los descendientes exclusivamente a los progenitores que convivían con ellos. Esta importante sentencia constitucional, cuyas conclusiones eran plenamente es trasladables a la actual Ley 35/2006, motivó la modificación de su artículo 58 por la Ley 26/2014 , que también modificó los artículos 64 y 75, en sintonía con lo expuesto, la incompatibilidad entre los dos tipos de beneficio fiscal que regulan.

Debe añadirse que, de admitir la propuesta del demandante, consistente en suprimir la incompatibilidad entre los dos tipos de medidas, se estaría, por el contrario, estableciendo una injustificada discriminación entre los progenitores no separados y divorciados (que aplica la deducción por mínimo familiar a prorrata independientemente de la capacidad económica de uno y otro y el distinto grado de contribución a las cargas familiares) y aquellos que sí lo están y se encuentran en la situación del demandante. Y es que las normas de referencia no tienen por objeto paliar las consecuencias de una separación si no la protección económica de la familia estableciendo uno u otro beneficio, de alcance equivalente, en función de cada supuesto concreto.

A título ilustrativo, se cita la sentencia número 182/2022 dictada por el Tribunal Superior de Justicia de Madrid en el recurso número 240/2020 , que resuelve no plantear cuestión de inconstitucionalidad en un supuesto idéntico al de autos.

3.- El Ministerio Fiscal.

Acerca de la cuestión suscitada sobre la eventual incompatibilidad de los artículos 64 y 75 de la Ley reguladora del Impuesto sobre la Renta las Personas Físicas con los artículos 14 y 31.1 de la Constitución , sostiene el Fiscal que "la Sala puede y debe resolver al conocer del recurso, sin necesidad de plantear cuestión de inconstitucionalidad alguna". Destaca que el recurso contencioso-administrativo es un recurso ordinario, no de protección jurisdiccional, y que en vía administrativa y la demanda el actor no ha hecho mención alguna sobre la constitucionalidad de los artículos 64 y 75 de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas . La compatibilidad entre las deducciones tributarias es una cuestión de legalidad ordinaria.

TERCERO.- Sobre la controversia que atiende a la compatibilidad o no del mínimo por descendientes y las anualidades por alimentos satisfechas por decisión judicial, en el supuesto de guarda y custodia compartida, a partir de la vigencia de la reforma de los artículos 64 y 75 acometida por Ley 26/2014, de 27 de noviembre , que incluye además la cuestión de si dicha regulación legal se aviene con los artículos 14 y 31.1 de la Constitución . La estimación del recurso.

Se ha traído más arriba la fundamentación de la resolución económico-administrativa, también la contenida en el acuerdo de liquidación. Como puede verse, en la primera se identifican los términos de la controversia en el sentido de "si el tratamiento previsto por la Ley del Impuesto para las anualidades por alimentos a favor de los hijos (artículos 64 y 75 ) es aplicable también cuando la guarda y custodia es compartida", a la que se da respuesta con base en la literalidad de lo dispuesto en los artículos 64 y 75 de la Ley del Impuesto en la redacción dada por Ley 26/2014, con vigencia de 1 de enero de 2015, "estableciendo expresamente la incompatibilidad entre ambos conceptos, refiriéndose artículo 58 de esta Ley >", de ahí la conclusión consistente en que en el ejercicio regularizado, 2016, "por expresa previsión legal no cabe la aplicación conjunta de mínimo por descendientes y anualidad por alimentos". Lo que no hace sino confirmar el acuerdo de liquidación provisional, donde la oficina gestora sostiene que a raíz de la reforma acometida por Ley 26/2014 "No existe compatibilidad entre el mínimo por descendientes y la aplicación de las anualidades por alimentos".

Frente a ello se alza la parte actora en su demanda a través de la motivación más arriba expuesta en síntesis, a tenor la cual se aboga por la compatibilidad entre el mínimo por descendientes por el período de convivencia y de anualidades por alimentos durante el período de no convivencia, que en definitiva no hace sino seguir la fundamentación contenida en la sentencia número 1535/2020, de 8 de octubre, de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, con sede en Málaga, dictada en el recurso número 715/2019 . A lo que se opone la Abogada del Estado, con una argumentación también reproducida arriba en lo más sustancial, que avala la posición sostenida por las resoluciones impugnadas, confirmada además por consulta vinculante de la Dirección General de Tributos número NUM009, de 4 de marzo.

Queda expuesto asimismo que por la Sala se somete a la consideración de las partes y el Ministerio Fiscal la cuestión de si la regulación legal concernida se aviene con la Constitución, en los términos siguientes:

"Habiéndose planteado esta Sala la eventual incompatibilidad con los art. 14 y 31.1 de la Constitución de los art. 64 y 75 de la Ley reguladora del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas en la versión de los mismos dada por la Ley 26/2014, de 27 de noviembre , con suspensión del plazo para dictar Sentencia, y de conformidad con lo previsto en los art. 163 de la Constitución y 35 de la Ley Orgánica del Tribunal Constitucional , se considera las partes y al Ministerio Fiscal un plazo común e improrrogable de 10 días hábiles al objeto de que puedan alegar lo que deseen sobre la pertinencia de plantear la cuestión de inconstitucionalidad, o sobre el fondo de ésta.

Huelga decir que los preceptos legales citados son de especial relevancia para la resolución del presente recurso contencioso-administrativo".

La parte actora se posiciona a favor del planteamiento por la Sala de la cuestión de inconstitucionalidad, por entender que dada la situación del demandante la interpretación de los artículos 64 y 75 de la Ley del Impuesto dada por la Administración "deja al contribuyente sin posibilidades de obtener deducciones que minoren su carga fiscal y por lo tanto, lo deja en desigualdad por su circunstancia personal, vulnerando el artículo 14 de la Constitución ", y con amparo nuevamente de aquella sentencia número 1535/2020, de 8 de octubre, de la Sala Territorial de Andalucía (aunque en realidad, como se dirá más abajo, no es la posición mantenida en dicha resolución judicial, que acude a la interpretación conforme a la Constitución).

La parte demandada, a través de unas alegaciones muy extensas, sostiene la no pertinencia del planteamiento de la cuestión de inconstitucionalidad, con carácter principal, por inexistencia de término de comparación válido con que poder examinar desde la óptica constitucional si los preceptos legales infringen la Constitución, y, subsidiariamente, por "Conformidad de los artículos 64 y 75 LIRPF con los artículos 14 y 31.1 CE ", al considerar que la incompatibilidad legal entre mínimo por descendientes y deducción de pensiones alimenticias establecidas por decisión judicial descansa en una fundamentación objetiva y razonable, evitando la duplicidad de ambos beneficios fiscales que responden a un mismo concepto, el de beneficiar fiscalmente los gastos destinados al sostenimiento económico de los descendientes. Posición que viene amparada, según dicho parecer, por el criterio fijado por el Tribunal Económico-Administrativo Central de 29 de mayo de 2023 (recurso extraordinario de alzada), sobre la imposibilidad de la aplicación simultánea en un mismo periodo del mínimo por descendientes del artículo 58 de la Ley del Impuesto y el régimen previsto para las anualidades por alimentos en favor de los hijos pro decisión judicial en los artículos 64 y 75. También al no prosperar las enmiendas parlamentarias sobre estos últimos preceptos legales dirigidas a "mantener, en el caso de custodia compartida, la posibilidad de aplicar las especialidades previstas para los supuestos de anualidades por alimentos a favor de los hijos". Se alude asimismo a que la posición de la actora llevaría a una injustificada discriminación entre los progenitores no separados ni divorciados y aquéllos que sí lo están.

El Fiscal considera que se dilucida una mera cuestión de legalidad a través de un recurso ordinario, que no el especial del artículo 114 y siguientes de la Ley 29/1998 , y sin afectación a derecho fundamental alguno, de ahí su posición contraria al planteamiento de la cuestión de inconstitucionalidad.

Es la primera vez que este Tribunal Superior de Justicia ha de pronunciarse sobre la controversia de fondo. En un pleito anterior, donde la tesis de la actora pivotaba en torno a la virtualidad de la aplicación al caso de aquella sentencia número 1535/2020, de la Sala de Málaga , en una sentencia reciente, la número 2987/2024, de 13 de septiembre, dictada en el recurso número 2705/2022, esta Sección Primera de la Sala de lo Contencioso -Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, finalmente, no pudo pronunciarse sobre igual controversia a la de autos al no haber resultado acreditado allí en aquel caso un régimen de guardia y custodia compartida y conjunta. Se reproduce seguidamente parte de la fundamentación de aquella nuestra sentencia número 2987/2024 :

"PRIMERO.- Es objeto de este recurso contencioso-administrativo la Resolución del TEAR de Cataluña de 29 de agosto de 2.022, que acordó desestimar la reclamación interpuesta por Nicanor, frente a un acuerdo de la Dependencia Regional de Gestión Tributaria de la Delegación Especial de Cataluña, AEAT, por el concepto de liquidación del IRPF de 2019.

SEGUNDO.- 1.- La liquidación provisional declara la incompatibilidad del importe de las anualidades por alimentos a favor de los hijos satisfechas por decisión judicial, con el mínimo por descendientes por ellos. Como consecuencia, la cuota del impuesto pasó de solicitar la devolución de 2.024,47 euros a resulta la de ingresar por importe de 1.775,70 euros, más sus intereses de demora.

Dicho esto, la demanda no cuestiona la incompatibilidad normativamente establecida en dicho ejercicio del importe de la pensión de alimentos con el mínimo por descendientes, si bien pretende para sí la doctrina contenida en la Sentencia 1535/2020 del TSJ de Andalucía, por la que <>.

2.- A su vez, el escrito de contestación pone de manifiesto que la aplicación del importe de la pensión de alimentos a favor de los hijos establecida judicialmente, tan solo procede en los supuestos que el contribuyente no tenga derecho al mínimo por descendientes. Por ello, la aplicación de ambos beneficios es incompatible.

TERCERO.- 1.- Normativa de aplicación.

El artículo 64 de la LIRPF establece:

"Artículo 64. Especialidades aplicables en los supuestos de anualidades por alimentos a favor de los hijos.

Los contribuyentes que satisfagan anualidades por alimentos a sus hijos por decisión judicial sin derecho a la aplicación por estos últimos del mínimo por descendientes previsto en el artículo 58 de esta Ley, cuando el importe de aquéllas sea inferior a la base liquidable general, aplicarán la escala prevista en el número 1.º del apartado 1 del artículo 63 de esta Ley separadamente al importe de las anualidades por alimentos y al resto de la base liquidable general. La cuantía total resultante se minorará en el importe derivado de aplicar la escala prevista en el número 1.º del apartado 1 del artículo 63 de esta Ley, a la parte de la base liquidable general correspondiente al mínimo personal y familiar incrementado en 1.980 euros anuales, sin que pueda resultar negativa como consecuencia de tal minoración."

Importa por ahora retener que el importe de la pensión de alimentos a hijos por decisión judicial se puede aplicar en el modelo del IRPF por los contribuyentes que no tienen derecho a la aplicación del mínimo por descendientes.

Así como, que esta misma regla se replica por parte del artículo 75 LIRPF para el cálculo de la cuota de gravamen autonómica.

2.- La demanda no cuestiona que incurre precisamente en la incompatibilidad en la aplicación de ambos beneficios fiscales que establece la Ley.

Sin embargo, pretende para sí la compatibilidad de dichos beneficios, por referir que incurre en el supuesto de hecho de la doctrina de la sentencia 1535/2020, de 8 de octubre, de la Sala de lo Contencioso-administrativo del TSJ de Andalucía, con sede en Málaga.

3.- Esta es la primera vez que este Tribunal conoce de la solicitud de la compatibilización del mínimo por descendientes con el importe de pensión alimenticia de hijos abonada por decisión judicial, si bien no efectuará ningún pronunciamiento de carácter general sobre la interpretación de aquellos preceptos, conforme las concretas circunstancias que a continuación exponemos.

Esto es así, pues del Convenio regulador aprobado judicialmente se desprende que el demandante tenía la custodia de sus hijos cuando eran menores de edad en régimen de fines de semana alternos y jueves de todas las semanas, así como la mitad de las vacaciones escolares, estableciendo incluso un sistema de elección de las quincenas vacacionales según si los años eran pares o impares. Por ello, por más que el propio Convenio haga referencia a que los progenitores ostentarían de forma compartida la responsabilidad parental y de guardia de los hijos comunes, de su contenido se desprende que no contempla un régimen de guardia compartida y conjunta.

Esto es, a los exclusivos efectos prejudiciales que nos ocupan, el Tribunal desprende que el demandante no ostentaba un régimen de custodia compartida y conjunta de sus hijos menores que le diese derecho a compartir el mínimo por descendientes. Y siendo así, resulta artificiosa la solicitud de compatibilizar los beneficios fiscales, pues, en todo caso, estrictamente considerado, no ostentaba derecho al mínimo por descendientes aplicado, si bien esto constituye una situación jurídica firme, por consentida por la Administración tributaria.

En estas concretas circunstancias: i) la situación del demandante es distinta a la considerada en la sentencia, cuya fundamentación por remisión no le puede ser aplicada, y que es el único motivo que aporta la demanda; ii) rige sin resquicio alguno la incompatibilidad establecida por Ley de ambas reglas contempladas en la Ley del Impuesto, para la determinación de la capacidad económica del contribuyente, y; iii) no puede incurrir el recurrente en discriminación con respecto aquellos progenitores que no teniendo derecho al mínimo por descendientes puede aplicarse el importe de la pensión alimenticia a favor de hijos establecida judicialmente, pues él mismo incurre en esta última situación, que es la que debería haber declarado en su impuesto.

Por el contrario, en su situación, el reconocimiento del derecho pretendido lo sería de una discriminación tanto con respecto el progenitor custodio, como, en general, con la totalidad de progenitores no separados o divorciados, que evidentemente hacen frente a los gastos alimenticios de sus hijos, pero carecen de la compatibilidad de aquellos beneficios fiscales.

3.- El motivo, y con él el recurso contencioso-administrativo, debe ser desestimado".

En el supuesto de autos, no resulta controvertido que la guarda de los hijos menores se ejerce de forma compartida por ambos progenitores ( sentencia número 122/2015, de 16 de octubre, del Juzgado de de Primera Instancia número 1 de Esplugues de Llobregat ; procedimiento divorcio mutuo acuerdo 469/2015; apartado "2.- Guarda de los hijos menores" del pacto "Segundo.- Plan de parentalidad del artículo 233.9 del Codi Civil de Catalunya" del convenio regulador de 13 de julio de 2015 ). Tampoco hay controversia sobre los restantes elementos fácticos que se desprenden del expediente administrativo remitido a la Sala por la Administración demandada y expuestos en las resoluciones impugnadas. Así las cosas, la cuestión a dilucidar aquí es la estrictamente jurídica más arriba identificada.

Como repetidamente se ha dicho, idéntica cuestión se ha resuelto en un sentido estimatorio del recurso por la sentencia firme número 1535/2020, de 8 de octubre, dictada por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, con sede en Málaga, recaída en el recurso número 715/2019 . Dicha resolución judicial parte del principio de interpretación conforme a la Constitución, que exige el agotamiento de todas las posibles interpretaciones para acomodar la norma aplicable al texto constitucional. Tras ello, resalta lo inconciliable de la interpretación sostenida por la Administración tributaria con los principios de igualdad tributaria, progresividad y capacidad contributiva ( artículos 14 y 31.1 de la Constitución ), "dado que en la situación de partida comparable de crisis matrimonial hacen de peor condición a los progenitores que ostentan la guarda y custodia compartida, respecto de aquellos progenitores divorciados o separados que ostentan un régimen de custodia individual a favor de uno de ellos, mientras que el otro no custodio atiende el pago de una pensión alimenticia. Estos últimos tendrían derecho el uno a la aplicación del mínimo exento en su integridad por toda la anualidad, y el otro a la compensación fiscal de las pensiones de alimentos pagadas durante todo el ejercicio, mientras que los padres sujetos a un régimen de custodia compartida solo podrán aplicar el mínimo exento por descendientes a prorrata por el estricto periodo en el que los hijos permanezcan bajo su cuidado, sin posibilidad de aplicar el beneficio reconocido por razón del abono de alimentos, cuando estos sean impuestos judicialmente". Y acoge la sentencia una interpretación conforme a la Constitución, la siguiente: "La interpretación que efectuamos de los preceptos en liza tras la reforma operada con ocasión de la aprobación de la Ley 26/2014, de 27 de noviembre, por la que se modifican la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, acepta la incompatibilidad de ambos beneficios que no podrán aplicarse simultáneamente al periodo del año en el que el progenitor ejerce la custodia de los hijos, pero no aceptamos que el padre que durante el período de no custodia está judicialmente obligado a satisfacer alimentos a favor de los hijos no pueda aplicarse las especialidades previstas en los art. 64 y 75 de LIRPF para los alimentos debidos a los hijos menores. Esto es, ambos beneficios como es lógico no se pueden aplicar simultáneamente, pero sí se pueden suceder en el tiempo dadas las cambiantes situaciones que durante la anualidad se producen en el régimen de contribución al sostenimiento de los hijos, siendo así que ambos sistemas de manutención por convivencia o por prestación alimenticia caso de no convivencia, tienen respuesta benéfica en la regulación del impuesto, en forma de mínimo exento en el primer caso, y en forma de escalas reducidas de gravamen para los alimentos". Aun repitiendo lo sucintamente expuesto, vale la pena reproducir en su totalidad la fundamentación de dicha sentencia:

"PRIMERO.- El presente recurso contencioso administrativo tiene por objeto la impugnación de las resoluciones dictada por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Andalucía con sede en Málaga de fecha 12 de julio de 2019 por las que se desestima la reclamación económico-administrativa seguida con el número NUM010, y acumuladas, interpuestas frente a las liquidaciones provisionales giradas en concepto de IRPF 2015, 2016 y 2017, y los acuerdos sancionadores derivados correspondientes.

La recurrente sostiene que tiene derecho a la aplicación del mínimo exento por descendiente a cargo en proporción al período de convivencia con los hijos en el marco de un régimen de custodia compartida, y por el período de no convivencia tiene derecho a aplicar las especialidades por alimentos debidos por decisión judicial, sin que de la regulación de los arts. 64 y 75 de LIRPF , en su redacción introducida por la Ley 26/2014, pueda deducirse una incompatibilidad absoluta entre ambos beneficios so riesgo de infringir en caso de entenderlo de otro modo el principio de igualdad del art. 14 de CE , por hacer de peor condición a los progenitores que opten por el régimen de custodia compartida de los hijos menores.

La Administración demandada se opone a la estimación del recurso y defiende la corrección de la resolución de TEARA. Para ello sostiene que la resolución impugnada descansa sobre una interpretación literal de los preceptos en liza que han determinado expresamente la incompatibilidad entre ambos beneficios fiscales.

SEGUNDO.- Tras la reforma operada por la por la Ley 26/2014, de 27 de noviembre, por la que se modifican la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, aprobado por el Real Decreto Legislativo 5/2004, de 5 de marzo, y otras normas tributarias, el art. 64 de la LIRPF estatuye que "Los contribuyentes que satisfagan anualidades por alimentos a sus hijos por decisión judicial sin derecho a la aplicación por estos últimos del mínimo por descendientes previsto en el artículo 58 de esta Ley , cuando el importe de aquéllas sea inferior a la base liquidable general, aplicarán la escala prevista en el número 1.º del apartado 1 del artículo 63 de esta Ley separadamente al importe de las anualidades por alimentos y al resto de la base liquidable general. La cuantía total resultante se minorará en el importe derivado de aplicar la escala prevista en el número 1.º del apartado 1 del artículo 63 de esta Ley , a la parte de la base liquidable general correspondiente al mínimo personal y familiar incrementado en 1.980 euros anuales, sin que pueda resultar negativa como consecuencia de tal minoración."

Por su parte el artículo 75 de la Ley del Impuesto para el cálculo de la cuota íntegra autonómica, dispone que "Los contribuyentes que satisfagan anualidades por alimentos a sus hijos por decisión judicial sin derecho a la aplicación por estos últimos del mínimo por descendientes previsto en el artículo 58 de esta Ley , cuando el importe de aquéllas sea inferior a la base liquidable general, aplicarán la escala prevista en el número 1.º del apartado 1 del artículo anterior separadamente al importe de las anualidades por alimentos y al resto de la base liquidable general. La cuantía total resultante se minorará en el importe derivado de aplicar la escala prevista en el número 1.º del apartado 1 del artículo 74 de esta Ley a la parte de la base liquidable general correspondiente al mínimo personal y familiar que resulte de los incrementos o disminuciones a que se refiere el artículo 56.3 de esta Ley , incrementado en 1.980 euros anuales, sin que pueda resultar negativa como consecuencia de tal minoración.".

De la literalidad de estos artículos la doctrina tributaria ha consagrado la regla de incompatibilidad de la aplicación simultánea del mínimo exento por descendiente a cargo, y de la reducción de la base por abono de pensiones de alimentos establecidas en resolución judicial.

Así lo ha declarado la Dirección General de los Tributos en su consulta vinculante V2576-18 de 20 de Septiembre de 2018, en la que se lee por lo que aquí interesa que "De acuerdo con lo anterior, dado que en este caso de acuerdo con la información contenida en el escrito de consulta, existe guarda y custodia compartida respecto al hijo en común, el consultante no puede aplicar en ningún caso las especialidades aplicables en los supuestos de anualidades por alimentos a favor de los hijos recogidas en los artículos 64 y 75 de la Ley del Impuesto ".

Mantiene no obstante la recurrente que la solución propuesta por la Administración tributaria no responde con equidad y justicia tributaria a la situación planteada, en la que el recurrente ostenta la custodia de los hijos durante seis meses al año, permitiéndose la aplicación del mínimo exento proporcional a este período, y negándose la posibilidad de aplicar la reducción por alimentos cuando está obligado judicialmente a satisfacerlos en los seis meses de la anualidad durante los que los hijos no permanecen bajo su custodia.

Es cierto que la nueva redacción tras la Ley 26/14 de los artículos 64 y 75 de la LIRPF recoge de forma expresa la incompatibilidad entre la aplicación independiente de las escalas de gravamen a las anualidades por alimentos y el mínimo por descendientes regulado en el artículo 58 de la Ley.

La finalidad de esta reforma se dirige a evitar el agravio en la aplicación de límites a la progresividad que se establecería entre progenitores separados legalmente y aquellos que no lo estén. Así mientras que los padres convivientes solo podrían aplicarse el mínimo exento por descendiente, los separados legalmente podrían aplicar el doble mecanismo de minoración de la progresividad que significa la compatibilidad entre mínimo exento y reducción de la escala por abono de alimentos.

No se ignora que el propósito del legislador se dirige a evitar las consecuencias perniciosas que podría generar una interpretación ad latum de la STC 19/2012, de 15 de febrero , que desvinculó la aplicación del mínimo exento por descendiente a la existencia de convivencia, posibilitando en abstracto la aplicación del sumatorio de ventajas que implica el mínimo exento y la reducción por abono de alimentos, caso en el que sí se apreciaría un claro agravio entre contribuyentes separados legalmente y aquellos con vínculo matrimonial vigente.

Pero esta reforma legislativa debe interpretarse en términos constitucionalmente viables, y en base a términos de comparación válidos, ajustados al caso examinado. Como es sabido es forzado para los tribunales de justicia agotar todas las posibilidades interpretativas posibles para acomodar la norma aplicable al tenor del texto constitucional, por imperativo del principio de interpretación conforme a la constitución de acuerdo con el criterio hermenéutico reiteradamente aplicado por el Tribunal Constitucional ( TC SS 4/1981, de 2 de febrero , FJ 1 ; 5/1981, de 13 de febrero , FJ 6 ; 122/1983, de 16 de febrero , FJ 6 ; 176/1999, de 30 de septiembre , FJ 3 ; 233/1999, de 16 de diciembre, FJ 18 ; y 152/2003, de 17 de julio , FJ 7) de modo que "cuando son posibles dos interpretaciones de un precepto, una ajustada a la Constitución y la otra no conforme con ella, debe admitirse la primera, en tanto que es necesario apurar todas las posibilidades de interpretar los preceptos de conformidad con la Constitución".

La solución que propugna la Administración tributaria se muestra inconciliable con los principios de igualdad tributaria, progresividad y capacidad contributiva ( arts. 14 y 31.1 de CE ), pues en la situación de partida comparable de crisis matrimonial hacen de peor condición a los progenitores que ostentan la guarda y custodia compartida, respecto de aquellos progenitores divorciados o separados que ostentan un régimen de custodia individual a favor de uno de ellos, mientras que el otro no custodio atiende el pago de una pensión alimenticia. Estos últimos tendrían derecho el uno a la aplicación del mínimo exento en su integridad por toda la anualidad, y el otro a la compensación fiscal de las pensiones de alimentos pagadas durante todo el ejercicio, mientras que los padres sujetos a un régimen de custodia compartida solo podrán aplicar el mínimo exento por descendientes a prorrata por el estricto periodo en el que los hijos permanezcan bajo su cuidado, sin posibilidad de aplicar el beneficio reconocido por razón del abono de alimentos, cuando estos sean impuestos judicialmente.

Como ya avanzó el TEAC en su resolución de 11 de septiembre de 2014, en el marco de un recurso de alzada para la unificación de criterio, ambas medidas fiscales, mínimo exento y reducción por abono de pensión de alimentos, responden a idéntica finalidad, constituyendo un beneficio fiscal que atiende a la carga económica que les supone el sostenimiento de los hijos. Pero no acepta su incompatibilidad absoluta en el caso de padres separados legalmente con custodia compartida.

La interpretación que efectuamos de los preceptos en liza tras la reforma operada con ocasión de la aprobación de la Ley 26/2014, de 27 de noviembre, por la que se modifican la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, acepta la incompatibilidad de ambos beneficios que no podrán aplicarse simultáneamente al periodo del año en el que el progenitor ejerce la custodia de los hijos, pero no aceptamos que el padre que durante el período de no custodia está judicialmente obligado a satisfacer alimentos a favor de los hijos no pueda aplicarse las especialidades previstas en los art. 64 y 75 de LIRPF para los alimentos debidos a los hijos menores. Esto es, ambos beneficios como es lógico no se pueden aplicar simultáneamente, pero sí se pueden suceder en el tiempo dadas las cambiantes situaciones que durante la anualidad se producen en el régimen de contribución al sostenimiento de los hijos, siendo así que ambos sistemas de manutención por convivencia o por prestación alimenticia caso de no convivencia, tienen respuesta benéfica en la regulación del impuesto, en forma de mínimo exento en el primer caso, y en forma de escalas reducidas de gravamen para los alimentos.

El legislador ha querido dispensar una protección singular a los progenitores separados legalmente posibilitando la minoración de su carga fiscal progresiva mediante la rebaja de las escalas en caso de prestaciones alimenticias dictadas judicialmente, esto es, dado el caso de una situación de crisis familiar, y conocidas su perjudiciales consecuencias para la economía doméstica, el legislador ha tomado en consideración la carga adicional sobrevenida que supone la asunción de la prestación alimenticia. Esta situación no es objetivamente comparable con la del contribuyente que mantiene una situación de convivencia con su cónyuge o asimilado y sus hijos menores, en los que no se aprecia el impacto económico derivado de estas situaciones de crisis familiar, supuestos perfectamente diferenciables, y que permiten descartar la bondad de la tesis de la Administración que se basa en comparables no válidas.

En otro orden de cosas la interpretación de la norma que propone la Administración tributaria se configura como medida desincentivadora del régimen preferente de custodia compartida que el legislador ha impulsado como instrumento indicado para el mejor desarrollo moral de los hijos, y fórmula para la distribución homogénea entre progenitores de las cargas propias de la crianza de los hijos, con el objetivo de superar inercias históricas que imponían tradicionalmente a la mujer el cuidado de la progenie, al imponer un tratamiento fiscal desfavorable para los progenitores que opten por este modelo de atención corresponsable de los hijos.

Se estima el recurso contencioso-administrativo, y en su consecuencia se anula la resolución recurrida así como la liquidación y sanciones tributarias de las que traían causa".

El resultado de esa interpretación conforme a la Constitución, que esta Sala de Cataluña comparte por el rigor desplegado en dicha sentencia desde la óptica del examen de la constitucionalidad de las leyes por los jueces ordinarios, ha de llevar al no planteamiento aquí de la cuestión de inconstitucionalidad, sobre la que se han pronunciado las partes y el Fiscal. Pero además desde la perspectiva de la legalidad de la actuación administrativa, comparte asimismo esta Sala, por su acierto, aquella fundamentación de la sentencia firme de la Sala de Málaga. No desconoce este Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, y está en el debate de autos, que con posterioridad a dicha sentencia número 1535/2020, de 8 de octubre , se emiten los criterios contrarios contenidos en la consulta vinculante de la Dirección General de Tributos número NUM011, de de 5 de agosto de 2021 (que precisamente resuelve la cuestión siguiente: "Si se puede aplicar el mínimo por descendientes (50%) durante el período de custodia, y a su vez el régimen de especialidades previsto en los artículos 64 y 75 de la LIRPF por el periodo de tiempo en que no custodia a la menor, tal como se establece por el Tribunal Superior de Justicia de Andalucía en sentencia Nº 1535/2020, de fecha 8 de octubre de 2020 ") y la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de 29 de mayo de 2023 (dictada en recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio número 00/10590/2022/00/00, interpuesto por la Directora del Departamento de Gestión Tributaria de la Agencia Estatal de Administración Tributaria). Las referidas consulta y resolución, sin duda dictadas al hilo del relevante criterio sustentado por la Sala de Málaga, no desvirtúan en modo alguno el acierto de ésta, la cual no ha de pasarse por alto es una sentencia firme, no recurrida en casación por la Abogacía del Estado.

Lo que es suficiente para estimar el presente recurso contencioso-administrativo. Dicho sea a título de mayor abundamiento, y aunque no se han traído al debate por las partes, no sobra traer otros pronunciamientos sobre la misma controversia jurídica emitidos por diferentes Tribunales Superiores de Justicia, también todos ellos en un sentido estimatorio, y asimismo firmes.

Así, la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana, por este orden, en sentencias de su Sección Tercera, número 1014/2022, de 28 de octubre (recurso número 1533/2021 ), número 731/2023, de 12 de julio (recurso número 1263/2022 ), número 845/2023, de 27 de septiembre (recurso número 1391/2022 ) y número 803/2024, de 31 de octubre (recurso número 1138/2023 ). En lo más esencial, la fundamentación es la siguiente: el supuesto en que el contribuyente y su ex cónyuge comparten la guarda y custodia de los hijos al 50% y en que el contribuyente, a su vez, satisface pensión alimenticia a favor de éstos (aplicándose por ello el mínimo por descendientes en un 50% y pretendiendo reducir la base liquidable con el importe de la pensión alimenticia), no se encuentra regulado específicamente en la norma legal que dispone la incompatibilidad del mínimo por descendientes y las especialidades en los supuestos de anualidades por alimentos a favor de los hijos, lo que lleva a dicha Sala, en aras del principio de justicia material, a estimar el recurso. Se reproduce en parte el fundamento de derecho cuarto de la última sentencia citada, la número 803/2024 :

"CUARTO: La Sala tiene plenamente examinada y resuelta la cuestión planteada en este proceso, debiéndonos remitir al criterio expuesto en un caso idéntico al que nos ocupa, el fijado en las sentencias firmes nº 731, de 12-7-2023 (R. 1263/2022 ) y nº 1014, de 18-10-2022 (R. 1533/2022 ), así como la sentencia nº 845 de 27-9-2023, (R. 1391/2022) en cuyo Fundamento Jurídico Quinto dijimos:

"El objeto de la presente controversia se centra en dilucidar si procede la aplicación al recurrente, junto con el mínimo por descendientes que le corresponde por mitad al tener la guardia y custodia compartida al 50% con el otro progenitor, el régimen establecido para las anualidades por alimentos en los artículos 64 y 75 de la LIRPF y ello, al estar obligado por decisión judicial a su abono, sin que la nueva redacción de los artículos 64 y 75 de la LIRPF , vigente desde 1 de enero de 2015, y al igual que en la redacción anterior, permitan aplicar la especialidad en los supuestos de alimentos a favor de los hijos cuando los progenitores tengan derecho a la aplicación del mínimo por descendiente previsto por el art 58 de la ley y , sin que en dichos preceptos se esté contemplando, específicamente, la situación que se produce en los supuestos de guarda y custodia compartida de los hijos en los que, además, uno de los progenitores está obligado a satisfacer anualidades por alimentos a favor de sus hijos por decisión judicial.

Sustenta el recurrente su demanda en la vulneración del principio de igualdad ( artículo 14 CE ) respecto de los casos en los que, uno de los progenitores ostenta la guarda y custodia individual a su favor de los hijos, y el otro satisface anualidades por alimentos, en comparación con el supuesto en el que ambos progenitores ostentan la guarda y custodia compartida de los hijos y uno de ellos, ostentando también la guarda y custodia de los hijos, además, satisface anualidades por alimentos a los hijos por decisión judicial.

En cuanto a la normativa de aplicación la misma viene constituida por los art. 58 que establece el mínimo por descendiente, en relación con el art 64 y 75 de la LIRPF , en su redacción dada por la Ley 26/2014, preceptos que disponen:

Artículo 64. Especialidades aplicables en los supuestos de anualidades por alimentos a favor de los hijos.

Los contribuyentes que satisfagan anualidades por alimentos a sus hijos por decisión judicial sin derecho a la aplicación por estos últimos del mínimo por descendientes previsto en el artículo 58 de esta Ley, cuando el importe de aquéllas sea inferior a la base liquidable general, aplicarán la escala prevista en el número 1.º del apartado 1 del artículo 63 de esta Ley separadamente al importe de las anualidades por alimentos y al resto de la base liquidable general. La cuantía total resultante se minorará en el importe derivado de aplicar la escala prevista en el número 1.º del apartado 1 del artículo 63 de esta Ley, a la parte de la base liquidable general correspondiente al mínimo personal y familiar incrementado en 1.980 euros anuales, sin que pueda resultar negativa como consecuencia de tal minoración.

Igualmente, el artículo 75. Especialidades aplicables en los supuestos de anualidades por alimentos a favor de los hijos.

Los contribuyentes que satisfagan anualidades por alimentos a sus hijos por decisión judicial sin derecho a la aplicación por estos últimos del mínimo por descendientes previsto en el artículo 58 de esta Ley, cuando el importe de aquéllas sea inferior a la base liquidable general, aplicarán la escala prevista en el número 1.º del apartado 1 del artículo anterior separadamente al importe de las anualidades por alimentos y al resto de la base liquidable general. La cuantía total resultante se minorará en el importe derivado de aplicar la escala prevista en el número 1.º del apartado 1 del artículo 74 de esta Ley a la parte de la base liquidable general correspondiente al mínimo personal y familiar que resulte de los incrementos o disminuciones a que se refiere el artículo 56.3 de esta Ley, incrementado en 1.980 euros anuales, sin que pueda resultar negativa como consecuencia de tal minoración.

Por su parte en el apartado IV sobre el Impuesto de la renta de las Personas Físicas del Preámbulo de la citada Ley 26/2014 se justifica la reforma:

"En cuanto al tratamiento fiscal de la familia, se respeta tanto el concepto de mínimo personal y familiar, como su forma de integración en el Impuesto. De esta forma, la elevación del mínimo personal y familiar permite incrementar de forma significativa la progresividad del mismo.

En concreto, se eleva tanto el importe del mínimo personal, incluido cuando el contribuyente tenga una edad superior a 65 o 75 años, como el correspondiente a los ascendientes y descendientes que convivan con aquél. Al mismo tiempo, se incrementan los importes del mínimo aplicable a las personas anteriormente señaladas con discapacidad, así como en los supuestos en que además sean trabajadores activos.

Adicionalmente a la aplicación de estos mínimos, con la finalidad de reducir la tributación de los trabajadores con mayores cargas familiares, se aprueban tres nuevas deducciones en la cuota diferencial que operarán de forma análoga a la actual deducción por maternidad, esto es, como auténticos impuestos negativos."

Conforme a la Ley del Impuesto reformada, a partir de 1/01/2015 se establece la incompatibilidad entre los dos beneficios fiscales: mínimo por descendientes , cuya cuantía se eleva y continua supeditándose a la convivencia con el menor y que este no obtenga rentas superiores a 8.000 euros/año y reducción de la base liquidable con el importe de la pensión alimenticia a los hijos por decisión judicial, que se reconoce a favor de los contribuyentes que no tuvieran derecho al mínimo por descendientes y satisficieran dicha pensión alimenticia.

De esta forma se reparten los beneficios fiscales ajustándolos a los recursos disponibles, pero sin desamparar ni al padre o madre que se queda conviviendo con los hijos, al que se reconoce el mínimo por descendientes en su nueva cuantía, ni al otro progenitor que satisface pensión alimenticia a los hijos por decisión judicial y no convive con ellos, reconociendo a su favor el derecho a reducción la base liquidable con su importe.

No obstante, la redacción de dichos preceptos en consonancia con lo expresado por la Exposición de motivos en ningún caso regula aquellos supuestos, como el que aquí nos ocupa en el que el recurrente y su ex cónyuge comparten la guarda y custodia de los hijos al 50% y en el que, el demandante satisface, a su vez, pensión alimenticia a favor de estos, aplicándose por ello el mínimo por descendientes en un 50% y pretendiendo reducir la base liquidable con el importe de la pensión alimenticia.

La norma expresada dispensa un trato idéntico a los dos progenitores que se encuentran en idéntica situación familiar pero no regula el supuesto en el que los progenitores, en situación de custodia compartida se aplican, ambos y en un 50%, el mínimo por descendiente, situación ésta en la que no se regula si el progenitor, obligado judicialmente a abonar las anualidades por alimentos puede, a su vez, beneficiarse por la minoración de la base por las anualidades por alimentos satisfechas.

Esta ausencia de regulación específica es la que lleva a esta Sala, en aras a la justicia material, a estimar el presente recurso al no ser la situación regulada por los preceptos precitados la que aquí se plantea y sin que por ello pueda predicarse, de la situación específica aquí enjuiciada, la incompatibilidad esgrimida por la demandada entre la aplicación del mínimo por descendiente y la minoración por las pensiones de alimentos.

Y todo ello por cuanto que, a diferencia de los progenitores separados o divorciados con custodia exclusiva en los que uno tendría derecho a la aplicación del mínimo exento en su integridad por toda la anualidad, y el otro a la compensación fiscal de las pensiones de alimentos pagadas durante todo el ejercicio, en este supuesto de custodia compartida solo podrán aplicar el mínimo exento por descendientes a prorrata por el estricto periodo en el que los hijos permanezcan bajo su cuidado, sin posibilidad de aplicar el beneficio reconocido por razón del abono de alimentos, cuando estos sean impuestos judicialmente, tal y como acontece en el supuesto enjuiciado.

De lo anterior se desprende que el legislador ha querido dispensar una protección singular a los progenitores separados legalmente posibilitando la minoración de su carga fiscal progresiva mediante la rebaja de las escalas en caso de prestaciones alimenticias dictadas judicialmente, al no ser esta situación comparable con la del contribuyente que mantiene una situación de convivencia con su cónyuge o asimilado y sus hijos menores, pero a su vez, lo que no contemplan los artículos precitados es la situación aquí enjuiciada en la que el mínimo por descendiente se aplicaría únicamente en un 50%, no siendo por ello razonable predicar, en estas situaciones, la incompatibilidad con la aplicación de la minoración por abono de pensiones por alimentos cuando esté obligado judicialmente a ello.

Que por ello procede estimar el recurso interpuesto por considerar que el precepto aplicable no declara la incompatibilidad en los supuestos, como el que aquí nos ocupa, al no regular esta situación expresamente, siendo por ello necesario, en aras, como hemos expuesto, a los principios de justicia material que junto con el reconocimiento de la aplicación del mínimo por descendiente en un 50% se permita igualmente la compensación fiscal de las pensiones abonadas en virtud de resolución judicial.

Estimando así el recurso interpuesto y anulando la resolución recurrida y la liquidación de la que traía causa"

Así pues, siendo el presente litigio idéntico al ya resuelto en la mencionada sentencia, por razones de seguridad jurídica y unidad de criterio aplicamos la misma argumentación y decisión al recurso que nos atañe, con estimación de la demanda".

También la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid, por este orden, en sentencias número 1054/2023, de 20 de noviembre (Sección Quinta; recurso número 816/2021 ), número 372/2024, de 27 de mayo (Sección Cuarta; recurso número 736/2024 ), número 701/2024, de 31 de octubre (Sección Cuarta; recurso número 965/2022 ) y número 21/2025 (Sección Quinta ; recurso número 1244/2021 ). En lo más esencial, se acoge en dichas resoluciones el criterio y la fundamentación de la Sala Territorial de la Comunidad Valenciana. Se reproduce parte del fundamento del derecho sexto de la última sentencia citada, la número 21/2025 .

"SEXTO. Sobre el caso planteado.

(...) La cuestión controvertida ha sido abordada por las Sentencias de esa Sala, Sección Quinta, de 20 de noviembre de 2023, dictadas en los recursos 212/2021 y 816/2021 , que son firmes. Reproducimos, a continuación, sus razonamientos, enteramente aplicables al caso que ahora nos ocupa:

[...]

La Sala comparte con las resoluciones impugnadas que, a partir de la Ley 26/2014, de 27 de diciembre, dejó de ser compatible, con carácter general, la aplicación del mínimo por descendientes y la previsión establecida para los alimentos satisfechos a esos descendientes por decisión judicial.

Ahora bien, entendemos que dicha incompatibilidad no resulta aplicable en la situación peculiar del recurrente, que ostenta la guardia y custodia compartida junto con el otro progenitor de sus hijos menores y, además, satisface una pensión alimenticia fijada judicialmente en favor de los mismos. Esta situación no está contemplada expresamente en la normativa reproducida en el fundamento anterior, lo que nos lleva a rechazar la incompatibilidad en que se fundan las resoluciones impugnadas.

Esta misma cuestión, en casos como el que nos ocupa, ha sido abordada por la Sentencia de la Sección 3ª de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana de 18 de octubre de 2022 (Recurso 1533/2021 ), a la que sigue la Sentencia de esa misma Sala y Sección de 12 de julio de 2023 (Recurso: 1263/2022 ). En la medida en que compartimos los razonamientos y la conclusión alcanzada en la citada Sentencia, damos cuenta, a continuación, de su contenido.

Tras reproducir el texto de los artículos 64 y 65 de la LIRPF , que hemos transcrito en el fundamento anterior, la referida Sentencia toma en consideración el apartado IV del Preámbulo de la citada Ley 26/2014, en se justifica la reforma, y que dice lo siguiente:

"En cuanto al tratamiento fiscal de la familia, se respeta tanto el concepto de mínimo personal y familiar, como su forma de integración en el Impuesto. De esta forma, la elevación del mínimo personal y familiar permite incrementar de forma significativa la progresividad del mismo.

En concreto, se eleva tanto el importe del mínimo personal, incluido cuando el contribuyente tenga una edad superior a 65 o 75 años, como el correspondiente a los ascendientes y descendientes que convivan con aquél. Al mismo tiempo, se incrementan los importes del mínimo aplicable a las personas anteriormente señaladas con discapacidad, así como en los supuestos en que además sean trabajadores activos.

Adicionalmente a la aplicación de estos mínimos, con la finalidad de reducir la tributación de los trabajadores con mayores cargas familiares, se aprueban tres nuevas deducciones en la cuota diferencial que operarán de forma análoga a la actual deducción por maternidad, esto es, como auténticos impuestos negativos".

Acto seguido, razona lo que sigue:

"Conforme a la Ley del Impuesto reformada, a partir de 1/01/2015 se establece la incompatibilidad entre los dos beneficios fiscales: mínimo por descendientes, cuya cuantía se eleva y continua supeditándose a la convivencia con el menor y que este no obtenga rentas superiores a 8.000 euros/año y reducción de la base liquidable con el importe de la pensión alimenticia a los hijos por decisión judicial, que se reconoce a favor de los contribuyentes que no tuvieran derecho al mínimo por descendientes y satisficieran dicha pensión alimenticia.

De esta forma se reparten los beneficios fiscales ajustándolos a los recursos disponibles pero sin desamparar ni al padre o madre que se queda conviviendo con los hijos, al que se reconoce el mínimo por descendientes en su nueva cuantía, ni al otro progenitor que satisface pensión alimenticia a los hijos por decisión judicial y no convive con ellos, reconociendo a su favor el derecho a reducción la base liquidable con su importe.

No obstante, la redacción de dichos preceptos en consonancia con lo expresado por la Exposición de motivos en ningún caso regula aquellos supuestos, como el que aquí nos ocupa en el que el recurrente y su ex cónyuge comparten la guarda y custodia de los hijos al 50% y en el que, el demandante satisface, a su vez, pensión alimenticia a favor de estos, aplicándose por ello el mínimo por descendientes en un 50% y pretendiendo reducir la base liquidable con el importe de la pensión alimenticia.

La norma expresada dispensa un trato idéntico a los dos progenitores que se encuentran en idéntica situación familiar pero no regula el supuesto en el que los progenitores, en situación de custodia compartida se aplican, ambos y en un 50%, el mínimo por descendiente, situación ésta en la que no se regula si el progenitor, obligado judicialmente a abonar las anualidades por alimentos puede, a su vez, beneficiarse por la minoración de la base por las anualidades por alimentos satisfechas.

Esta ausencia de regulación específica es la que lleva a esta Sala, en aras a la justicia material, a estimar el presente recurso al no ser la situación regulada por los preceptos precitados la que aquí se plantea y sin que por ello pueda predicarse, de la situación específica aquí enjuiciada, la incompatibilidad esgrimida por la demandada entre la aplicación del mínimo por descendiente y la minoración por las pensiones de alimentos.

Y todo ello por cuanto que, a diferencia de los progenitores separados o divorciados con custodia exclusiva en los que uno tendría derecho a la aplicación del mínimo exento en su integridad por toda la anualidad, y el otro a la compensación fiscal de las pensiones de alimentos pagadas durante todo el ejercicio, en este supuesto de custodia compartida solo podrán aplicar el mínimo exento por descendientes a prorrata por el estricto periodo en el que los hijos permanezcan bajo su cuidado, sin posibilidad de aplicar el beneficio reconocido por razón del abono de alimentos, cuando estos sean impuestos judicialmente, tal y como acontece en el supuesto enjuiciado.

De lo anterior se desprende que el legislador ha querido dispensar una protección singular a los progenitores separados legalmente posibilitando la minoración de su carga fiscal progresiva mediante la rebaja de las escalas en caso de prestaciones alimenticias dictadas judicialmente, al no ser esta situación comparable con la del contribuyente que mantiene una situación de convivencia con su cónyuge o asimilado y sus hijos menores, pero a su vez, lo que no contemplan los artículos precitados es la situación aquí enjuiciada en la que el mínimo por descendiente se aplicaría únicamente en un 50%, no siendo por ello razonable predicar, en estas situaciones, la incompatibilidad con la aplicación de la minoración por abono de pensiones por alimentos cuando esté obligado judicialmente a ello.

Que por ello procede estimar el recurso interpuesto por considerar que el precepto aplicable no declara la incompatibilidad en los supuestos, como el que aquí nos ocupa, al no regular esta situación expresamente, siendo por ello necesario, en aras, como hemos expuesto, a los principios de justicia material que junto con el reconocimiento de la aplicación del mínimo por descendiente en un 50% se permita igualmente la compensación fiscal de las pensiones abonadas en virtud de resolución judicial".

Como se anticipaba, compartimos íntegramente el razonamiento anterior, que lleva a rechazar la predicada incompatibilidad entre el mínimo por descendientes y la aplicación de la escala prevista para los supuestos de anualidades por alimentos en favor de hijos en el supuesto que examinamos, en que, como decíamos, el contribuyente ostenta la guardia y custodia compartida de sus hijos menores y, además, satisface una pensión alimenticia en su favor fijada judicialmente.

En la misma dirección añadimos las siguientes consideraciones:

a) En primer lugar, la norma regula la incompatibilidad de que se trata empleando la expresión "sin derecho a la aplicación por estos últimos del mínimo por descendientes previsto en el artículo 58 de esta Ley". Puede observase que no comprenden expresamente las situaciones de prorrateo, que se derivan de la interpretación del art. 61 LIRPF , de donde cabe inferir que se refiere exclusivamente a los supuestos en que resultan de aplicación las cuantías fijadas en el art. 58, antes reproducido. Conviene recordar que la norma limitativa no ha de ser objeto de interpretación extensiva (odiosa sunt restringenda).

b) En segundo lugar, la interpretación que defendemos permite una mejor adecuación del impuesto a las concretas circunstancias de la familia y del contribuyente, lo que, en definitiva, repercute en un mayor ajuste al principio de capacidad económica proclamado por el artículo 31 de la Constitución . En los supuestos, como el que nos ocupa, en los que la custodia compartida de los hijos menores va unida al abono a los mismos de una pensión alimenticia, impuesta por resolución judicial, la compatibilidad de los regímenes examinandos atiende a "la finalidad de reducir la tributación de los trabajadores con mayores cargas familiares", que expresa el Preámbulo de la Ley 26/2014, de 27 de noviembre, que, como hemos reiterado, ha dado redacción a los preceptos legales reguladores de la materia.

En definitiva, consideramos que la circunstancia de que el contribuyente pueda beneficiarse del mínimo por descendientes, que admite la AEAT y el TEAR, no impide, atendidos los hechos que singularizan el presente caso, la aplicación de las especialidades previstas para el cálculo del impuesto en los arts. 64 y 75 LIRPF , referidos a los supuestos de anualidades por alimentos a favor de los hijos.

Procede, en consecuencia, estimar el motivo y anular el acuerdo de liquidación, dejándolo sin efecto en cuanto a lo que es objeto de impugnación en el escrito de demanda, es decir, la compatibilidad, tratándose de custodia compartida, entre el mínimo por descendiente y el abono de alimentos por decisión judicial".

Por la fundamentación más arriba expuesta, no cabe sino estimar el recurso contencioso-administrativo interpuesto por la representación procesal de (...), contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña de fecha 7 de octubre de 2022, que se anula por disconforme a derecho en los extremos controvertidos, dejando sin efecto asimismo la liquidación de la que trae causa.

CUARTO.- Sobre las costas procesales.

Conforme a los artículos 68.2 y 139.1 de la Ley 29/1998 , reguladora de esta jurisdicción, modificado este último por la Ley 37/2011, las costas procesales se impondrán en la primera o única instancia a la parte que haya visto rechazadas todas sus pretensiones en la sentencia, salvo que el órgano judicial, razonándolo debidamente, aprecie la eventual concurrencia de circunstancias que justifiquen la no imposición, sin que obste a ello, en su caso, la falta de solicitud expresa de condena en costas por las partes litigantes, toda vez que tal pronunciamiento sobre costas es siempre imperativo para el fallo judicial sin incurrir por ello en un vicio de incongruencia procesal "ultra petita partium" ( artículo 24.1 de la Constitución española y artículos 67.1 de la Ley 29/1998 ), al concernir tal declaración judicial a cuestión de naturaleza jurídico procesal, conforme al propio tenor del artículo 68.2 de la Ley jurisdiccional y de la jurisprudencia contencioso-administrativa y constitucional ya sentada al respecto. Se recoge así el principio del vencimiento mitigado que debe conducir aquí a la no imposición de las costas a la parte demandada habida cuenta que la singularidad de la cuestión debatida veda estimar que se halle totalmente ausente este caso de serias dudas de derecho, de complejidad jurídica, concretamente, en lo concerniente a la controversia sobre la compatibilidad o no del mínimo por descendientes y las anualidades por alimentos satisfechas por decisión judicial, en el supuesto de guarda y custodia compartida, a partir de la vigencia de la reforma de los artículos 64 y 75 acometida por Ley 26/2014, de 27 de noviembre , que incluye la cuestión suscitada de oficio por el Tribunal de si dicha regulación legal se aviene con los artículos 14 y 31.1 de la Constitución , y sin pasar por alto la existencia de consulta vinculante de la Dirección General de Tributos y de resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central dictada en recurso de alzada para unificación de criterio, en los términos expuestos. Se tiene en cuenta además que se trata éste el primer pronunciamiento de esta Sala y Sección sobre esa particular controversia (el presente recurso se ha deliberado conjuntamente con los recursos números 774/2023 -número 378 de Sección- y 785/2023 -número 380 de Sección-, interpuestos por el mismo recurrente en relación con los ejercicios 2018 y 2017)."

El recurso, en suma, atendiendo al criterio acogido por esta Sala, merece estimación, en los términos que serán de ver en el fallo de la presente.

TERCERO.A tenor de lo previsto en el artículo 139.1 LJCA, no procede especial pronunciamiento en materia de costas de la presente instancia, por las mismas razones en que así lo estimamos en los tres recursos precedentes aludidos en el anterior fundamento.

Vistos los artículos citados y demás de general y pertinente aplicación,

PRIMERO.Como se ha adelantado en los antecedentes de hecho, el presente recurso contencioso administrativo tiene por objeto resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña, de fecha 28 de febrero de 2023, que acuerda "desestimar la presente reclamación", seguida ante aquél bajo el número NUM000.

La resolución recurrida contiene la siguiente relación de antecedentes:

"PRIMERO.- El contribuyente en plazo (20/05/2021) presentó la autoliquidación del IRPF correspondiente al ejercicio 2020 constando como divorciado o separado legalmente, en régimen de tributación conjunta, aplicándose el mínimo por descendiente al 50%, esto es 1200 euros, así como la reducción por pensión compensatoria por importe de 8.400,0 euros. El resultado de la autoliquidación fue de 4.637,41 euros a devolver.

El 17/02/2022 presentó de nuevo el citado modelo en el que constando como divorciado o separado legalmente, en régimen de tributación conjunta, se aplicó el mínimo por descendiente al 50%, esto es 1200 euros, así como en el apartado "Datos adicionales para el cálculo del impuesto" se hizo constar anualidades por alimentos en favor de los hijos satisfechas por decisión judicial por importe de 8.400,0 euros. El resultado fue de 1.380,30 euros a ingresar.

SEGUNDO.- Tras el inicio de un procedimiento de comprobación limitada mediante propuesta de liquidación, relativo al IRPF/2020, el 21/03/2022 se notificó liquidación provisional, en la que se determinaba una deuda tributaria por importe de 2.646,31 euros, que se motivó del siguiente modo:

En el citado acuerdo se hacía constar.

"...

En fecha 11 de febrero de 2022 Don Severiano ... presenta escrito, NUM001, en el comunica: 'Revisando la declaración he constatado que tuve un error al introducir los datos, pues me apliqué una deducción en concepto de 'anualidad al excónyuge' por importe de 8.400 euros, cuando en realidad tendría que haberla aplicado como 'anualidad a los hijos'. Evidentemente el tratamiento fiscal no es el mismo para un concepto que para el otro según la sentencia del TSJ de Andalucía de fecha 08/10/2020 (recurso 715/2019 )'.

Al amparo de lo dispuesto por la normativa del impuesto, no procede el tratamiento previsto por la Ley del Impuesto para las anualidades por alimentos a favor de los hijos por decisión judicial (artículos 64 y 75 ), en tanto que sólo es aplicable cuando los progenitores no tengan derecho a aplicar el mínimo por descendientes.

A la vista de las circunstancias anteriores, cabe determinar que no procede en su caso, aplicar en el I.R.P.F. 2020 las anualidades por alimentos en favor de su hija Melisa, satisfechas por decisión judicial, en tanto que aplica el mínimo familiar por esta descendiente.

En consecuencia, se suprime el importe aplicado en el I.R.P.F. 2020 por Don Severiano ... en concepto de anualidades por alimentos en favor de los hijos satisfechas por decisión judicial.

- El contribuyente presenta escrito de fecha 16 de marzo de 2022 alegando en síntesis lo siguiente.:

Que el hecho de no poder simultanear el mínimo familiar por descendiente con el importe de anualidades por alimentos en favor de los hijos satisfechas por decisión judicial, tal y como se dice en el resultado de la propuesta de liquidación, supone una clara vulneración del principio de igualdad tributaria entre los contribuyentes con custodia individual y los contribuyentes con custodia compartida y con éste; la infracción del principio de igualdad preceptuado en art. 14 de la Constitución Española . Pues siendo idéntica la situación legal de crisis matrimonial, en un sistema de custodia individual: aquél que ostenta la guarda puede aplicar el 100% del mínimo por descendientes ( art. 58 Ley IRPF ) y el que paga alimentos en favor del hijo puede aplicarse las especialidades propias del pago de alimentos tanto en la escala general como en la complementaria ( art. 64 y 75 Ley IRPF ). Mientras que con el sistema de custodia compartida los progenitores, solamente pueden, con el criterio de la AEAT, aplicar el mínimo por descendientes de forma prorrateada.

- Vistas sus alegaciones se hace constar:

El artículo 89.1 de la Ley 58/2003 General Tributaria , en su párrafo tercero establece que, 'Los órganos de la Administración tributaria encargados de la aplicación de los tributos deberán aplicar los criterios contenidos en las consultas tributarias escritas a cualquier obligado, siempre que exista identidad entre los hechos y circunstancias de dicho obligado y los que se incluyan en la contestación a la consulta.'.

Es criterio de la Dirección General de Tributos que en los casos de guarda y custodia compartida en la que los progenitores no convivan, ambos tienen derecho a la aplicación del mínimo por descendientes por mitades y no procede, por tanto, la aplicación de la escala de gravamen independiente a las anualidades (Consultas vinculantes NUM002 y NUM003, entre otras).

En consecuencia, se desestiman las alegaciones formuladas por el contribuyente de acuerdo con la normativa del Impuesto citada anteriormente y los criterios establecidos de forma vinculante por la Dirección General de Tributos."

TERCERO.- Contra el anterior acuerdo se interpuso Recurso de reposición que resultó desestimado siendo notificado el 29/04/2022.

CUARTO.- Disconforme con dicho acuerdo, el interesado interpone en fecha 27/05/2022 la presente reclamación alegando:

"...

SEGUNDA.- Los referenciados artículos no permiten simultanear el mínimo familiar por descendiente con el importe de anualidades por alimentos en favor de los hijos satisfechas por decisión judicial en los supuestos de custodia compartida, lo que supone una clara vulneración del principio de igualdad tributaria entre los contribuyentes con custodia individual que abonan pensión de alimentos en favor de los hijos y los contribuyentes con custodia compartida que abonan pensión de alimentos. Dicha distinción, es una infracción del principio de igualdad preceptuado en art. 14 de la Constitución Española . Pues siendo idéntica la situación legal de crisis matrimonial, en un sistema de custodia individual: aquél que ostenta la guarda puede aplicar el 100% del mínimo por descendientes ( art. 58 Ley IRPF ) y el que paga alimentos en favor del hijo puede aplicarse las especialidades propias del pago de alimentos tanto en la escala general como en la complementaria ( art. 64 y 75 Ley IRPF ). Mientras que con el sistema de custodia compartida los progenitores , solamente pueden, con el criterio de la AEAT, aplicar el mínimo por descendientes de forma prorrateada.

Con lo que con dicha normativa la Administración Tributaria no está gravando por igual a los obligados tributarios que se encuentran en una misma situación. Hace una clara diferencia peyorativa en el tratamiento fiscal ,que no se justifica ,obviamente, por diferencia en el supuesto de hecho, pues ambas situaciones legales son pares y el acto de pagar alimentos en favor de los hijos es idéntico.

Subsidiariamente, y para el caso que no apreciaran la desigualdad existente, cabe manifestar que según la misma normativa referenciada en el la Alegación Primera, es de aplicación que el que paga alimentos en favor del hijo en una custodia compartida puede aplicarse las especialidades propias del pago de alimentos tanto en la escala general como en la complementaria, en relación a la mitad de la suma anual que paga por alimentos. Lo que tampoco se ha aplicado en el presente caso.""

El cuerpo de fundamentos de la misma resolución obedece a la siguiente literal dicción, en lo que importa:

"(...) TERCERO.- La Oficina Gestora sostiene, que el tratamiento previsto por los artículos 64 y 75 de la LIRPF sólo es aplicable a las anualidades por alimentos a favor de los hijos cuando los progenitores no tengan derecho a aplicar el mínimo por descendientes por ellos.

No existe controversia respecto al hecho de que el declarante aplique el mínimo familiar por descendientes, en concreto el 50% del mismo correspondiente a una descendiente nacida el NUM004/2009, centrándose la controversia en la posible incompatibilidad de dicho mínimo con el tratamiento previsto por la Ley del Impuesto para las anualidades por alimentos a favor de los hijos (artículos 64 y 75 ), que en este periodo ascienden a 8.400,00 euros.

El art. 64 de la Ley 35/2006, del IRPF , en redacción dada por la Ley 26/2014, de 27 de noviembre, establece:

"Artículo 64. Especialidades aplicables en los supuestos de anualidades por alimentos a favor de los hijos.

Los contribuyentes que satisfagan anualidades por alimentos a sus hijos por decisión judicial sin derecho a la aplicación por estos últimos del mínimo por descendientes previsto en el artículo 58 de esta Ley, cuando el importe de aquéllas sea inferior a la base liquidable general, aplicarán la escala prevista en el número 1.º del apartado 1 del artículo 63 de esta Ley separadamente al importe de las anualidades por alimentos y al resto de la base liquidable general. La cuantía total resultante se minorará en el importe derivado de aplicar la escala prevista en el número 1.º del apartado 1 del artículo 63 de esta Ley, a la parte de la base liquidable general correspondiente al mínimo personal y familiar incrementado en 1.980 euros anuales, sin que pueda resultar negativa como consecuencia de tal minoración."

De la literalidad del artículo transcrito se desprende que, a partir del 01/01/2015, con la reforma de la Ley de IRPF operada mediante la Ley 26/2014, de 27 de noviembre de 2014, se da nueva redacción al artículo 64, estableciendo expresamente la incompatibilidad entre ambos conceptos, refiriéndose a "los contribuyentes que satisfagan anualidades por alimentos a sus hijos por decisión judicial sin derecho a la aplicación por estos últimos del mínimo por descendientes previsto en el artículo 58 de esta Ley."

Dado que el ejercicio regularizado es posterior a 2015 (concretamente el ejercicio 2020), por expresa previsión legal no cabe la aplicación conjunta del mínimo por descendientes y la reducción relativa a anualidades por alimentos.

CUARTO.- Añadir que en relación de la posible inconstitucionalidad de la norma por ir en contra del derecho a la igualdad, aducida por el interesado, es doctrina reiterada y constante del Tribunal Económico-Administrativo Central que la vía económico-administrativa no es la apropiada para enjuiciar la adecuación de las normas legales a la Constitución, ya que, de conformidad con lo previsto en los artículos 226 y 227 y la Disposición adicional undécima de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria , el ámbito de competencia material de los órganos de esta vía está limitado única y exclusivamente a los actos de gestión, inspección y recaudación de los tributos, y no comprende la revisión de las cuestiones de legalidad y constitucionalidad de las normas reguladoras de los mismos, que nuestro Ordenamiento jurídico atribuye en exclusiva a los órganos de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa y al Tribunal Constitucional. En este sentido cabe citar, entre otras muchas, las resoluciones del Tribunal Económico-Administrativo Central de 20 de octubre de 2010 (R.G. 7373/08), 23 de junio de 2010 (R.G. 2160/08), 20 de enero de 2010 (R.G. 980/10), 24 de marzo de 2009 (R.G. 912/08), 26 de septiembre de 2007 (R.G. 2379/05), 1 de junio de 2006 (R.G. 3529/03), etc.

Llegados a este punto señalar que según lo establecido en el artículo 239.8 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria : "La doctrina que de modo reiterado establezca el Tribunal Económico-Administrativo Central vinculará a los tribunales económico-administrativos regionales y locales y a los órganos económico-administrativos de las Comunidades Autónomas y de las Ciudades con Estatuto de Autonomía y al resto de la Administración tributaria del Estado y de las Comunidades Autónomas y de las Ciudades con Estatuto de Autonomía. El Tribunal Económico-Administrativo Central recogerá de forma expresa en sus resoluciones y acuerdos que se trata de doctrina reiterada y procederá a publicarlas según lo dispuesto en el apartado 2 del artículo 86 de esta Ley . En cada Tribunal EconómicoAdministrativo, el criterio sentado por su Pleno vinculará a las Salas y el de ambos a los órganos unipersonales. Las resoluciones y los actos de la Administración tributaria que se fundamenten en la doctrina establecida conforme a este precepto lo harán constar expresamente"."

SEGUNDO.El recurrente reitera en demanda cuanto alegó en la vía económico-administrativa.

Supuestos con identidad sustancial de razón con el presente han sido enjuiciados por esta Sala en sus sentencias rematando la instancia de los recursos seguidos ante la misma bajo los números (Sección) 1580/2022 (Sala 3011/2022), 378/2023 ( Sala 774/2023) y 380/2023 ( Sala 785/2023), todas ellas de 22 de abril de 2025. No consta la publicación de las aludidas sentencias por Cendoj.

Contra todas ellas ha preparado recurso de casación el Abogado del Estado, por lo que no son firmes.

Razones de evidente e imperativa coherencia de esta Sala y Sección en sus sucesivos pronunciamientos imponen que resolvamos la presente controversia atendiendo al criterio seguido por aquellas sentencias. A tenor de la pronunciada en el primero de aquellos recursos, cuyos razonamientos reiteran las siguientes:

"(...) 1.- El acuerdo de la oficina gestora de liquidación provisional. Las alegaciones en vía administrativa.

En la resolución económico-administrativa recurrida de 7 de octubre de 2022 se exponen los antecedentes de hecho primero y segundo relativos a la liquidación practicada por la oficina gestora, que incluyen la motivación dada por ésta, también las alegaciones formuladas por el interesado (se reproducen seguidamente; (...)) .

"PRIMERO.- El obligado tributario presentó en plazo autoliquidación por el IRPF 2016, consignando, a los efectos que aquí interesan, un mínimo personal de 5.550,00 euros y por descendientes de 4.550,00 euros, así como anualidades por alimentos en favor de los hijos satisfechas por decisión judicial por importe de 38.053,60 euros, deducción por familia numerosa de 1.200 euros y una pensión compensatoria satisfecha a favor del cónyuge y con derecho a reducción por importe de 30.000 euros.

En fecha 7-09-2020 la Oficina de Gestión Tributaria de la Administración de la AEAT de SAN FELIU DE LLOBREGAT notificó al interesado el inicio, mediante requerimiento, de un procedimiento de comprobación limitada por el IRPF 2016, solicitando la aportación de la siguiente documentación:

Justificación de la anualidad por alimentos a favor de los hijos satisfechas por decisión judicial, aportando la sentencia de separación y convenio regulador, así como los justificantes de pago.

Justificación de la situación personal y familiar consignada en la declaración, aportando libro de familia, así como cuantos documentos se estimen convenientes Documentos justificativos de la deducción por familia numerosa.

A efectos de atender dicho requerimiento, en fecha 16-09-2020 (...) el ahora reclamante solicitó la ampliación del plazo, aportando en fecha 1-10-2020 (...) cierta documentación, en particular:

Libro de Familia Sentencia de Divorcio y convenio regulador

Justificantes bancarios en concepto de pensión compensatoria

Justificantes bancarios en concepto de pensión alimentos

Título de Familia Numerosa vigente desde el 19 de agosto de 2005

Certificado Titulo Familia Numerosa. Hoja de autorización a terceras personas para la presentación de la documentación para la actualización

Titulo Familia Numerosa Autorización de Dª (...), para la cesión del derecho al Titulo de Familia Numerosa, en favor de D. (...).

Manifestando, además, que:

'En la Sentencia de Divorcio a pesar de tener la custodia compartida con mis hijos, me hago cargo de todos sus gastos al 100 %, para evitar la descompensación que se produciría entre el hogar paterno y el materno si cada uno de los progenitores nos hiciéramos cargo de los gastos de los hijos en el período que conviven con cada uno (....) En cuanto a la solicitud de que aportemos el título de Familia Numerosa nuevo, como único beneficiario, no ha sido posible la tramitación porque no hemos conseguido cita para que nos atiendan en las oficinas de Bienestar social y Familia de la Generalitat de Calalunya'.

En fecha 5-10-2020 se notificó propuesta de liquidación provisional por el citado Impuesto y período, regularizando la deducción por familia numerosa practicada, considerada improcedente, y el importe de las anualidades por alimentos a favor de los hijos satisfechas por decisión judicial,

< Ley 26/2014, de 27 de noviembre modifica la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y da una nueva redacción a los artículos 64 y 75 de la ley del Impuesto , estableciendo como premisa respecto al régimen de especialidades aplicables en los supuestos de anualidades por alimentos a favor de los hijos señalando, que dicho régimen será de aplicación a 'los contribuyentes que satisfagan anualidades por alimentos a sus hijos por decisión judicial sin derecho a la aplicación por estos últimos del mínimo por descendientes'.

Según sentencia de divorcio nº 122/2015 de fecha 16 de octubre de 2015 , PACTO SEGUNDO.- Planv de parentalidad del artículo 233.9 del CCC ., en el punto 2., indica que la guarda de los hijos menores será ejercida de forma compartida por ambos progenitores.

No existe compatibilidad entre el mínimo por descendientes y la aplicación de las anualidades por alimentos.>>

Con fecha 13-10-2020 ( NUM005) el interesado presentó alegaciones, mostrando su conformidad con la regularización de la deducción por familia numerosa y su disconformidad con la eliminación de las anualidades por alimentos, alegando a estos efectos que,

< artículo 58 asimila la convivencia a la dependencia económica, dictamina que el contribuyente podrá optar por aplicar las especialidades previstas en los artículos 64 y 75 LIRPF o aplicar el mínimo por descendiente.

El contribuyente tiene la custodia compartida y según le permite el articulo 58, opta por aplicar el mínimo por descendiente y se hace cargo de la manutención de sus hijos en los periodos que conviven con él.

Pero además se da la situación que por decisión Judicial tiene establecida una pensión de alimentos que paga a su ex-cónyuge (a parte de la compensatoria) para evitar el desequilibrio económico de sus hijos en el hogar materno. Por este motivo se aplica la deducción de la pensión de alimentos.

Y en defensa de nuestros intereses, aportamos como documentación adjunta a este escrito (Doc.1.-) Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Madrid 88/2017, de 30 de enero (IRPF 2010 y 2011) en la que falla a favor del contribuyente que solicita la deducción de la pensión de Alimentos que ingresaba en una cuenta conjunta con su exmujer para sufragar los gastos que no eran los inherentes de la manutención de los hijos en los periodos en los que cada progenitor ejercía la custodia que era compartida. En este supuesto le reconocen el derecho a deducirse el 50 % de los descendientes por tener la custodia compartida y la deducción de la pensión de alimentos.

Y como Doc. 2. - Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central 3654/2014, de 11 de septiembre (...)>>.

En fecha 19-10-2020 la Oficina gestora emitió liquidación provisional, confirmando la propuesta previamente notificada e indicando que,

< artículos 64 y 75 de la LIRPF , fueron modificados por la Ley 26/2014, de 27 de noviembre cuya entrada en vigor fue el 01/01/2015, estableciendo que las anualidades por alimentos a favor de los hijos, sólo serán aplicables cuando los progenitores no tengan derecho a aplicar el mínimo por descendientes por ellos.

En su caso, en el ejercicio 2016 si tiene derecho a aplicar el mínimo por descendientes, ya que, tiene la guarda y custodia compartida>>

De la liquidación así dictada, resultó una deuda tributaria por importe de 11.014,82 euros (cuota de 9.800,32 euros e Intereses de demora: 1.214,50 euros) y frente a la misma, notificada el 3-11-2020, el interesado interpuso recurso de reposición, reiterando lo alegado en el trámite de alegaciones a la propuesta. Mediante resolución de fecha 6-04-2021 (notificada el 16 de abril siguiente) se acordó desestimar el citado recurso.

SEGUNDO.- El día 20/05/2021 tuvo entrada en este Tribunal la presente reclamación, interpuesta en fecha 14/05/2021 contra la citada resolución desestimatoria, reiterando lo alegado ante la Oficina gestora".

2. La resolución económico-administrativa.

Tras identificar la cuestión controvertida en su fundamento de derecho segundo, en el siguiente, tercero, la resolución económico-administrativa contiene la motivación conducente a la desestimación de las alegaciones y la confirmación de la liquidación (se reproducen seguidamente; el subrayado es de la propia resolución).

"SEGUNDO.- Este Tribunal debe pronunciarse respecto a lo siguiente:

si la liquidación impugnada es ajustada a Derecho, a la luz de las alegaciones del reclamante, y en concreto, si el tratamiento previsto por la Ley del Impuesto para las anualidades por alimentos a favor de los hijos (artículos 64 y 75 ) es aplicable también cuando la guarda y custodia es compartida.

TERCERO.- La Oficina Gestora sostiene, como hemos visto, que el tratamiento previsto por los artículos 64 y 75 de la LIRPF sólo es aplicable a las anualidades por alimentos a favor de los hijos cuando los progenitores no tengan derecho a aplicar el mínimo por descendientes por ellos.

No existe controversia respecto al hecho de que el declarante aplique el mínimo familiar por descendientes, en concreto el 50% del mismo correspondiente a tres descendientes nacidos los días NUM006/2003, NUM007/2005 y NUM008/1998 por importe de 4.550 euros, centrándose la controversia en la posible incompatibilidad de dicho mínimo con el tratamiento previsto por la Ley del Impuesto para las anualidades por alimentos a favor de los hijos (artículos 64 y 75 ), que en este periodo ascienden a 38.053,60 euros.

El artículo 64 de la Ley 35/2006, del IRPF , en redacción dada por la Ley 26/2014, de 27 de noviembre, establece:

Artículo 64. Especialidades aplicables en los supuestos de anualidades por alimentos a favor de los hijos.

Los contribuyentes que satisfagan anualidades por alimentos a sus hijos por decisión judicial sin derecho a la aplicación por estos últimos del mínimo por descendientes previsto en el artículo 58 de esta Ley, cuando el importe de aquéllas sea inferior a la base liquidable general, aplicarán la escala prevista en el número 1.º del apartado 1 del artículo 63 de esta Ley separadamente al importe de las anualidades por alimentos y al resto de la base liquidable general. La cuantía total resultante se minorará en el importe derivado de aplicar la escala prevista en el número 1.º del apartado 1 del artículo 63 de esta Ley, a la parte de la base liquidable general correspondiente al mínimo personal y familiar incrementado en 1.980 euros anuales, sin que pueda resultar negativa como consecuencia de tal minoración.

De la literalidad del artículo transcrito se desprende que, a partir del 01/01/2015, con la reforma de la Ley de IRPF operada mediante la Ley 26/2014, de 27 de noviembre de 2014, se da nueva redacción al artículo 64, estableciendo expresamente la incompatibilidad entre ambos conceptos, refiriéndose a "los contribuyentes que satisfagan anualidades por alimentos a sus hijos por decisión judicial sin derecho a la aplicación por estos últimos del mínimo por descendientes previsto en el artículo 58 de esta Ley."

Dado que el ejercicio regularizado es posterior a 2015 (concretamente el ejercicio 2016), por expresa previsión legal no cabe la aplicación conjunta de mínimo por descendientes y anualidad por alimentos, desestimando las pretensiones del reclamante, sin que a ello obsten las invocadas Sentencia TSJ Madrid y Resolución TEAC, pues corresponden a periodos anteriores al cambio legislativo".

SEGUNDO.- Sobre las pretensiones y los motivos, también las alegaciones sobre la pertinencia o no de plantear cuestión de inconstitucionalidad.

1.- La parte actora.

A través de su demanda, la parte actora interesa de la Sala que dicte "sentencia que declare": "A) La nulidad del Fallo del TEARC de fecha 07/10/2022 que se acompaña al presente escrito como Documento Dos". "B) El reconocimiento del derecho de mi mandante a la deducción por descendiente en los períodos del año que convive con sus hijos, que es el 50% del año, y deducción de pensión de Alimentos que entrega al otro progenitor a favor de sus hijos así como el pago de los gastos que se incluyen en la sentencia de divorcio como , pagados en los períodos que mi mandante no convive con los descendientes y por tanto no aplica la deducción de los mismos regulada en el artículo 58 de las LIRPF ".

En el apartado de "Hechos" de la demanda, la parte actora identifica "La cuestión legal a resolver", que desarrolla como sigue, en síntesis.

La resolución económico-administrativa recurrida no se ajusta a derecho, porque vulnera artículo 3.1 del Código Civil , como esta parte ha venido reiterando en todos y cada uno de los recursos presentados en relación con el tratamiento previsto por la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas para las anualidades por alimentos a favor de los hijos, artículos 64 y 75, en la redacción dada a éstos por Ley 26/2014, de 27 de noviembre . La finalidad de dicha reforma fue evitar diferencias entre los progenitores separados legalmente, y los que estaban casados, debido a que la normativa anterior a dicha reforma, permitía a los progenitores divorciados o separados legalmente que no tenían la custodia de sus hijos, y satisfacían pensión de alimentos únicamente a deducir la pensión de alimentos. Esta situación discriminaba a los contribuyentes divorciados o separados legalmente frente a los casados que se podían deducir el 50% de los descendientes según regulaba el artículo 58 de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas , que exige convivencia con los descendientes. En la reforma por Ley 26/2014 se establece que para evitar las desigualdades entre casados y divorciados o separados legalmente se equipara el sustento económico o pensión de alimentos a la "convivencia", regulada ésta en el artículo 58 , en cuanto a edad del descendiente, ingresos, convivencia, etc. Y es en este reconocimiento donde se establece que el contribuyente que únicamente tenga la pensión de alimentos y no tenga custodia de sus hijos, podrá elegir entre aplicar la deducción por descendiente (al 50% con el otro progenitor) o reducir la pensión de alimentos como regula el artículo 64 y por este motivo se modifica la redacción del artículo 64, añadiendo "sin derecho a la aplicación por estos últimos del mínimo por descendientes previsto en el artículo 58 de esta Ley ", pero sin derecho porque judicialmente no tienen la custodia de sus hijos. Aquí es donde el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña no interpreta la norma según el sentido propio de sus palabras, en relación con el contexto, los antecedentes históricos y legislativos, y la realidad social del tiempo en que han de ser aplicadas. La Administración considera que el mínimo por descendiente constituye una parte de la renta del contribuyente no sometida a tributación en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas por destinarse la misma a satisfacer las necesidades básicas de los descendientes que conviven con el contribuyente. Y que lo previsto en el artículo 64 de la Ley del Impuesto corresponde a la misma finalidad de atender a las circunstancias familiares de aquellos contribuyentes que participan en el sostenimiento de sus hijos (mediante anualidades por alimentos satisfechas por decisión judicial), pero que no conviven con ellos, de modo que no tienen derecho a la aplicación del mínimo por descendientes. Es decir, que este régimen especial suple en estos casos la ausencia del requisito de convivencia para reconocer también a estos contribuyentes un beneficio fiscal que atienda a la carga económica que le supone el mantenimiento de sus hijos. Y les deja elegir entre uno u otro.

Pero en el caso de autos, el actor no tiene que elegir, está divorciado, tiene custodia compartida y además pensión por alimentos de sus hijos por decisión judicial (se acompaña sentencia de divorcio como documento número tres). Esta situación que no es habitual, intenta evitar el desequilibrio económico entre ambos progenitores custodios, por lo tanto el artículo 58 le reconoce el mínimo por descendientes porque cumple con los requisitos establecidos. Y el artículo 64 y 75 le permite deducir la pensión con alimentos, que entrega al otro progenitor custodio para los períodos que él no convive con sus hijos y por tanto en esos períodos no aplica el mínimo por descendiente, es decir no se aplican ambos beneficios de forma simultánea, que es el argumento que utiliza tanto la Agencia Tributaria como el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña para no reconocer la aplicación de ambos beneficios.

Con la resolución económico-administrativa se discrimina a los contribuyentes divorciados y separados legalmente que optan por la custodia compartida de sus hijos, a pesar de que el juez también les obligue a pagar pensión de alimentos por los hijos, que es la figura que se ha intentado incentivar con la reforma del artículo 92 del Código Civil . El fallo del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña determina que no se puede aplicar el mínimo por descendiente simultáneamente con la deducción de anualidades por alimentos, pero en el caso que nos ocupa, no se aplican simultáneamente porque se está aplicando el 50% de deducción por descendiente (porque existe convivencia la mitad del periodo impositivo) y la pensión de alimentos que se entrega al otro progenitor que tiene el otro 50% de custodia, y que equivale a la otra mitad del período impositivo en el que no se aplica la deducción por descendiente.

En este sentido se ha pronunciado el Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, Sala de lo Contencioso-Administrativo, Málaga, en sentencia número 1535/2020 de 8 de octubre , en un caso idéntico al aquí planteado.

Por todo ello, se solicita la estimación del recurso y la anulación del fallo del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña.

Lo que viene a reiterar en las alegaciones sucintas del escrito de conclusiones.

En relación con la cuestión suscitada de oficio por la Sala sobre la eventual incompatibilidad de los artículos 64 y 75 de la Ley reguladora del Impuesto sobre la Renta las Personas físicas con los artículos 14 y 31.1 de la Constitución , en sus alegaciones la parte actora interesa de la Sala "que acuerde la cuestión de inconstitucionalidad de los artículos 64 y 75 de la Ley reguladora del Impuesto sobre la renta de las Personas Físicas planteando la cuestión ante el Tribunal Constitucional en los supuestos, en la forma y con los efectos que establezca la ley, que en ningún caso serán suspensivos originará la suspensión provisional de las actuaciones en el proceso judicial hasta que el Tribunal Constitucional se pronuncie sobre su admisión. Producida ésta el proceso judicial permanecerá suspendido hasta que el Tribunal Constitucional resuelva definitivamente sobre la cuestión".

En lo sustancial vienen a reproducirse las alegaciones contenidas en la demanda. Destaca que la situación que tiene el demandante (divorciado, con custodia compartida y pensión de alimentos a los hijos, es decir, convive con ellos la mitad del año y paga todos los gastos de manutención cuando están con él y también cuando están con el otro progenitor) no está regulada en las normas fiscales y ante este vacío en la regulación fiscal, la Agencia Tributaria aplica los artículos 64 y 75 dándoles una interpretación que deja al contribuyente sin posibilidades de obtener deducciones que minoren su carga fiscal y por lo tanto le deja en desigualdad por su circunstancia personal, vulnerando el artículo 14 la Constitución española . Significa nuevamente la relevancia de la sentencia número 1535/2020, de 8 de octubre, de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, sede en Málaga . En definitiva, considera esta parte que los artículos 64 y 75 de la Ley reguladora del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas son inconstitucionales al no ajustarse a las nuevas circunstancias personales y sociales de nuestra sociedad.

2.- La parte demandada.

De adverso, en su contestación a la demanda, la Abogada del Estado interesa de la Sala el dictado de "sentencia íntegramente desestimatoria del recurso, con condena en costas a la parte actora", con base en los propios fundamentos de la resolución económico-administrativa, que considera ajustada a derecho.

Basa su oposición a través de la alegación única que desarrolla en síntesis como sigue.

De la literalidad de los artículos 64 y 75 de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas , en la redacción dada por la Ley 26/2014, se desprende que a partir del 1 de enero de 2015 rigen la incompatibilidad entre el mínimo por descendientes y las anualidades por alimentos. Dado que el ejercicio regularizado es posterior a 2015, concretamente el ejercicio 2016, por expresa previsión legal no cabe la aplicación conjunta de mínimo por descendientes y anualidad por alimentos, sin que a ello obsten las invocadas sentencias citadas de adverso, pues corresponden a periodos anteriores al cambio legislativo.

En la línea de la interpretación sustentada en el acuerdo de liquidación, cabe citar la consulta de la Dirección General de Tributos número NUM009, de 4 de marzo, para los casos de custodia compartida, como es el caso del recurrente.

Sobre la invocada vulneración del principio de igualdad garantizado en los artículos 14 y 31.1 de la Constitución , se trae a colación la sentencia número 304/2004, de 1 de marzo, de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid .

En el caso de autos, no puede aceptarse la alegación propuesta por la parte recurrente respecto de la supuesta vulneración del principio de igualdad. La razón de ser de la incompatibilidad de ambas normas (mínimo por descendientes y anualidad por alimentos) es precisamente la igualdad de las situaciones entre los cónyuges no separados convivientes con los hijos y los no convivientes con los mismos. En efecto, con la propuesta efectuada por el recurrente de que los casos de custodia compartida se tenga derecho a la aplicación tanto de la reducción por alimentos satisfechas por decisión judicial (por el 50% del tiempo que no conviven) como del mínimo por descendientes (que se aplicaría en su integridad, pues depende del número de hijos, no del grado o tiempo de convivencia) el resultado sería un beneficio justificado con respecto a los padres que conviven el 100% del tiempo con los hijos, que únicamente tendrían derecho al mínimo por descendientes, pero no a la reducción de las anualidades por alimentos. De este modo, ninguna vulneración puede apreciarse respecto al principio de igualdad invocado.

En conclusiones finales se hace remisión a dicha fundamentación.

Al hilo de la cuestión suscitada sobre la eventual incompatibilidad de los artículos 64 y 75 de la Ley reguladora del Impuesto sobre la Renta las Personas físicas con los artículos 14 y 31.1 de la Constitución , el Abogado del Estado interesa de la Sala que considere su "oposición al planteamiento de cuestión de inconstitucionalidad". Tras la formulación de una alegación "Previa.- Planteamiento", fundamenta su oposición a través de las alegaciones que ordena, rubrica y desarrolla en síntesis como sigue.

"Primera.- Inexistencia del término de comparación válido". Ni el recurrente, ni la Sala en el sometimiento de la cuestión, hacen referencia a quienes son los contribuyentes a los que se les está dando un trato diferente y más beneficioso y que se encuentren en la misma situación que el ahora demandante. Es decir, no se propone un término de comparación válido con el que poder analizar, desde una óptica constitucional, si los artículos 14 y 31.1 de la Constitución resultan infringidos por los preceptos de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas en liza.

"Segunda.- Conformidad de los artículos 64 y 75 LIRPF con los artículos 14 y 31.1 CE ". Con carácter subsidiario del anterior, ha de considerarse que no existe la vulneración pretendida. La incompatibilidad entre el mínimo por descendientes y la deducción de pensiones alimenticias establecidas en decisión judicial ofrece una fundamentación objetiva y razonable. En ese sentido, la resolución de 29 de mayo de 2023 del Tribunal Económico-Administrativo Central.

El análisis de la presunta infracción a los principios de igualdad y de justicia distributiva gravita en torno al estudio de la posible desigualdad que pudiera provocar la circunstancia de no permitir reducir la anualidad por alimentos en los casos en que ya se aplica la deducción por mínimo de descendientes. Sobre este punto, cabe destacar que no toda desigualdad en el tratamiento legal vulnera el principio de igualdad. Así, la sentencia de 10 de noviembre de 1981 y la sentencia 159/1997, de 2 de octubre, del Pleno del Tribunal Constitucional. El legislador puede introducir diferencias entre los contribuyentes atendiendo a la cuantía de sus rentas, al origen de éstas o cualesquiera circunstancias sociales que se considere relevante para atender al fin de la justicia, sin que ello sea contrario a la Constitución.

En el caso se trata de analizar si es contrario al derecho a la igualdad que el legislador establezca que la aplicación del mínimo por descendientes previsto en el artículo 58 de la Ley del Impuesto excluye la aplicación del régimen previsto en los artículos 64 y 75 de la misma Ley para los casos de anualidades por alimentos, de tal modo que la aplicación de un beneficio excluye el otro. Se trataría de aquellos casos en que el recurrente y su ex cónyuge comparten la guarda y custodia de los hijos y en el que, el demandante satisface, a su vez, pensión alimenticia a favor de éstos, aplicándose por ello el mínimo por descendientes en un 50% y pretendiendo reducir la base liquidable con el importe de la pensión alimenticia.

Entiende la Abogacía del Estado que nos es contrario al derecho a la igualdad la imposibilidad de aplicación, en el mismo ejercicio, del mínimo por descendientes y además, las deducciones de las pensiones de alimentos, dado que se trata de dos beneficios fiscales que responden al mismo concepto: beneficiar fiscalmente los gastos destinados al sostenimiento económico de los descendientes. La aplicación de ambos beneficios supondría duplicar el beneficio fiscal por un mismo concepto: el referido sostenimiento económico de los descendientes.

En el presente caso, la parte actora trata de aplicar los siguientes beneficios fiscales: el mínimo por descendientes en su totalidad en 100%, si bien correspondiendo en un 50% a cada uno de los progenitores por su situación de divorcio; además, la deducción de las pensiones por alimentos que satisface a favor de sus hijos.

En relación con el mínimo por descendientes, se comparte el criterio establecido por el Tribunal Económico-Administrativo Central en su resolución de 29 de mayo de 2023.

La tesis de la parte actora implicaría la aplicación, en el mismo ejercicio, del mínimo por descendientes y además la deducción de las pensiones alimenticias, de suerte que se duplicaría beneficio fiscal por lo mismo concepto: el referido sostenimiento económico de los descendientes. A título ejemplificativo, una pareja con hijos comunes, todos ellos convivientes, sin que medie pensión alimentos, únicamente se puede aplicar el mínimo por descendientes, pero la Ley del Impuesto sobre la Renta las Personas Físicas no prevé que además puedan deducirse los gastos destinados al sostenimiento de tales hijos comunes.

Precisamente para evitar la duplicidad de beneficios por un mismo contribuyente (el que tenga custodia compartida y paga alimentos) la Ley 26/2014 dio aquella redacción a los artículos 64 y 75. Buena prueba de la voluntad de excluir la compatibilidad entre los dos regímenes es que no prosperaron las enmiendas números 138 ,144, 219 y 244 de los Grupos Parlamentarios Entesa pel Progrés de Catalunya (GPEPC) y Grupo Parlamentario Socialista, que pretendieron una modificación de los artículos 64 y 75 proyectados para "mantener en el caso de custodia compartida, la posibilidad de aplicar las especialidades previstas para los supuestos de anualidades por alimentos a favor de los hijos" (Boletín Oficial de las Cortes Generales número 429 de 4 de noviembre de 2014). La incompatibilidad y exclusión entre los dos beneficios fiscales tienen su fundamentación objetiva y razonable en que ambos progenitores se estarían beneficiando del mínimo por descendientes, con lo que atribuirle al pagador de alimentos además la deducción del artículo 64 de del Impuesto, supondría beneficiarse fiscalmente dos veces del hecho de sufragar el mantenimiento de sus descendientes.

La redacción de los artículos no ofrece duda de dicha exclusión, que además ha sido reforzada por la referida doctrina sentada por el Tribunal Económico-Administrativo Central en resolución de 29 de mayo de 2023 dictada en recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio (00/10590/2022/00/00) interpuesto por la Directora del Departamento de Gestión Tributaria de la Agencia Estatal de Administración Tributaria.

Debe traerse en este punto a colación la sentencia 19/2012, de 15 de febrero, del Tribunal Constitucional , que declaró inconstitucional la atribución que la antigua Ley 40/1998 hacía del derecho a la reducción por gastos de mantenimiento de los descendientes exclusivamente a los progenitores que convivían con ellos. Esta importante sentencia constitucional, cuyas conclusiones eran plenamente es trasladables a la actual Ley 35/2006, motivó la modificación de su artículo 58 por la Ley 26/2014 , que también modificó los artículos 64 y 75, en sintonía con lo expuesto, la incompatibilidad entre los dos tipos de beneficio fiscal que regulan.

Debe añadirse que, de admitir la propuesta del demandante, consistente en suprimir la incompatibilidad entre los dos tipos de medidas, se estaría, por el contrario, estableciendo una injustificada discriminación entre los progenitores no separados y divorciados (que aplica la deducción por mínimo familiar a prorrata independientemente de la capacidad económica de uno y otro y el distinto grado de contribución a las cargas familiares) y aquellos que sí lo están y se encuentran en la situación del demandante. Y es que las normas de referencia no tienen por objeto paliar las consecuencias de una separación si no la protección económica de la familia estableciendo uno u otro beneficio, de alcance equivalente, en función de cada supuesto concreto.

A título ilustrativo, se cita la sentencia número 182/2022 dictada por el Tribunal Superior de Justicia de Madrid en el recurso número 240/2020 , que resuelve no plantear cuestión de inconstitucionalidad en un supuesto idéntico al de autos.

3.- El Ministerio Fiscal.

Acerca de la cuestión suscitada sobre la eventual incompatibilidad de los artículos 64 y 75 de la Ley reguladora del Impuesto sobre la Renta las Personas Físicas con los artículos 14 y 31.1 de la Constitución , sostiene el Fiscal que "la Sala puede y debe resolver al conocer del recurso, sin necesidad de plantear cuestión de inconstitucionalidad alguna". Destaca que el recurso contencioso-administrativo es un recurso ordinario, no de protección jurisdiccional, y que en vía administrativa y la demanda el actor no ha hecho mención alguna sobre la constitucionalidad de los artículos 64 y 75 de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas . La compatibilidad entre las deducciones tributarias es una cuestión de legalidad ordinaria.

TERCERO.- Sobre la controversia que atiende a la compatibilidad o no del mínimo por descendientes y las anualidades por alimentos satisfechas por decisión judicial, en el supuesto de guarda y custodia compartida, a partir de la vigencia de la reforma de los artículos 64 y 75 acometida por Ley 26/2014, de 27 de noviembre , que incluye además la cuestión de si dicha regulación legal se aviene con los artículos 14 y 31.1 de la Constitución . La estimación del recurso.

Se ha traído más arriba la fundamentación de la resolución económico-administrativa, también la contenida en el acuerdo de liquidación. Como puede verse, en la primera se identifican los términos de la controversia en el sentido de "si el tratamiento previsto por la Ley del Impuesto para las anualidades por alimentos a favor de los hijos (artículos 64 y 75 ) es aplicable también cuando la guarda y custodia es compartida", a la que se da respuesta con base en la literalidad de lo dispuesto en los artículos 64 y 75 de la Ley del Impuesto en la redacción dada por Ley 26/2014, con vigencia de 1 de enero de 2015, "estableciendo expresamente la incompatibilidad entre ambos conceptos, refiriéndose artículo 58 de esta Ley >", de ahí la conclusión consistente en que en el ejercicio regularizado, 2016, "por expresa previsión legal no cabe la aplicación conjunta de mínimo por descendientes y anualidad por alimentos". Lo que no hace sino confirmar el acuerdo de liquidación provisional, donde la oficina gestora sostiene que a raíz de la reforma acometida por Ley 26/2014 "No existe compatibilidad entre el mínimo por descendientes y la aplicación de las anualidades por alimentos".

Frente a ello se alza la parte actora en su demanda a través de la motivación más arriba expuesta en síntesis, a tenor la cual se aboga por la compatibilidad entre el mínimo por descendientes por el período de convivencia y de anualidades por alimentos durante el período de no convivencia, que en definitiva no hace sino seguir la fundamentación contenida en la sentencia número 1535/2020, de 8 de octubre, de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, con sede en Málaga, dictada en el recurso número 715/2019 . A lo que se opone la Abogada del Estado, con una argumentación también reproducida arriba en lo más sustancial, que avala la posición sostenida por las resoluciones impugnadas, confirmada además por consulta vinculante de la Dirección General de Tributos número NUM009, de 4 de marzo.

Queda expuesto asimismo que por la Sala se somete a la consideración de las partes y el Ministerio Fiscal la cuestión de si la regulación legal concernida se aviene con la Constitución, en los términos siguientes:

"Habiéndose planteado esta Sala la eventual incompatibilidad con los art. 14 y 31.1 de la Constitución de los art. 64 y 75 de la Ley reguladora del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas en la versión de los mismos dada por la Ley 26/2014, de 27 de noviembre , con suspensión del plazo para dictar Sentencia, y de conformidad con lo previsto en los art. 163 de la Constitución y 35 de la Ley Orgánica del Tribunal Constitucional , se considera las partes y al Ministerio Fiscal un plazo común e improrrogable de 10 días hábiles al objeto de que puedan alegar lo que deseen sobre la pertinencia de plantear la cuestión de inconstitucionalidad, o sobre el fondo de ésta.

Huelga decir que los preceptos legales citados son de especial relevancia para la resolución del presente recurso contencioso-administrativo".

La parte actora se posiciona a favor del planteamiento por la Sala de la cuestión de inconstitucionalidad, por entender que dada la situación del demandante la interpretación de los artículos 64 y 75 de la Ley del Impuesto dada por la Administración "deja al contribuyente sin posibilidades de obtener deducciones que minoren su carga fiscal y por lo tanto, lo deja en desigualdad por su circunstancia personal, vulnerando el artículo 14 de la Constitución ", y con amparo nuevamente de aquella sentencia número 1535/2020, de 8 de octubre, de la Sala Territorial de Andalucía (aunque en realidad, como se dirá más abajo, no es la posición mantenida en dicha resolución judicial, que acude a la interpretación conforme a la Constitución).

La parte demandada, a través de unas alegaciones muy extensas, sostiene la no pertinencia del planteamiento de la cuestión de inconstitucionalidad, con carácter principal, por inexistencia de término de comparación válido con que poder examinar desde la óptica constitucional si los preceptos legales infringen la Constitución, y, subsidiariamente, por "Conformidad de los artículos 64 y 75 LIRPF con los artículos 14 y 31.1 CE ", al considerar que la incompatibilidad legal entre mínimo por descendientes y deducción de pensiones alimenticias establecidas por decisión judicial descansa en una fundamentación objetiva y razonable, evitando la duplicidad de ambos beneficios fiscales que responden a un mismo concepto, el de beneficiar fiscalmente los gastos destinados al sostenimiento económico de los descendientes. Posición que viene amparada, según dicho parecer, por el criterio fijado por el Tribunal Económico-Administrativo Central de 29 de mayo de 2023 (recurso extraordinario de alzada), sobre la imposibilidad de la aplicación simultánea en un mismo periodo del mínimo por descendientes del artículo 58 de la Ley del Impuesto y el régimen previsto para las anualidades por alimentos en favor de los hijos pro decisión judicial en los artículos 64 y 75. También al no prosperar las enmiendas parlamentarias sobre estos últimos preceptos legales dirigidas a "mantener, en el caso de custodia compartida, la posibilidad de aplicar las especialidades previstas para los supuestos de anualidades por alimentos a favor de los hijos". Se alude asimismo a que la posición de la actora llevaría a una injustificada discriminación entre los progenitores no separados ni divorciados y aquéllos que sí lo están.

El Fiscal considera que se dilucida una mera cuestión de legalidad a través de un recurso ordinario, que no el especial del artículo 114 y siguientes de la Ley 29/1998 , y sin afectación a derecho fundamental alguno, de ahí su posición contraria al planteamiento de la cuestión de inconstitucionalidad.

Es la primera vez que este Tribunal Superior de Justicia ha de pronunciarse sobre la controversia de fondo. En un pleito anterior, donde la tesis de la actora pivotaba en torno a la virtualidad de la aplicación al caso de aquella sentencia número 1535/2020, de la Sala de Málaga , en una sentencia reciente, la número 2987/2024, de 13 de septiembre, dictada en el recurso número 2705/2022, esta Sección Primera de la Sala de lo Contencioso -Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, finalmente, no pudo pronunciarse sobre igual controversia a la de autos al no haber resultado acreditado allí en aquel caso un régimen de guardia y custodia compartida y conjunta. Se reproduce seguidamente parte de la fundamentación de aquella nuestra sentencia número 2987/2024 :

"PRIMERO.- Es objeto de este recurso contencioso-administrativo la Resolución del TEAR de Cataluña de 29 de agosto de 2.022, que acordó desestimar la reclamación interpuesta por Nicanor, frente a un acuerdo de la Dependencia Regional de Gestión Tributaria de la Delegación Especial de Cataluña, AEAT, por el concepto de liquidación del IRPF de 2019.

SEGUNDO.- 1.- La liquidación provisional declara la incompatibilidad del importe de las anualidades por alimentos a favor de los hijos satisfechas por decisión judicial, con el mínimo por descendientes por ellos. Como consecuencia, la cuota del impuesto pasó de solicitar la devolución de 2.024,47 euros a resulta la de ingresar por importe de 1.775,70 euros, más sus intereses de demora.

Dicho esto, la demanda no cuestiona la incompatibilidad normativamente establecida en dicho ejercicio del importe de la pensión de alimentos con el mínimo por descendientes, si bien pretende para sí la doctrina contenida en la Sentencia 1535/2020 del TSJ de Andalucía, por la que <>.

2.- A su vez, el escrito de contestación pone de manifiesto que la aplicación del importe de la pensión de alimentos a favor de los hijos establecida judicialmente, tan solo procede en los supuestos que el contribuyente no tenga derecho al mínimo por descendientes. Por ello, la aplicación de ambos beneficios es incompatible.

TERCERO.- 1.- Normativa de aplicación.

El artículo 64 de la LIRPF establece:

"Artículo 64. Especialidades aplicables en los supuestos de anualidades por alimentos a favor de los hijos.

Los contribuyentes que satisfagan anualidades por alimentos a sus hijos por decisión judicial sin derecho a la aplicación por estos últimos del mínimo por descendientes previsto en el artículo 58 de esta Ley, cuando el importe de aquéllas sea inferior a la base liquidable general, aplicarán la escala prevista en el número 1.º del apartado 1 del artículo 63 de esta Ley separadamente al importe de las anualidades por alimentos y al resto de la base liquidable general. La cuantía total resultante se minorará en el importe derivado de aplicar la escala prevista en el número 1.º del apartado 1 del artículo 63 de esta Ley, a la parte de la base liquidable general correspondiente al mínimo personal y familiar incrementado en 1.980 euros anuales, sin que pueda resultar negativa como consecuencia de tal minoración."

Importa por ahora retener que el importe de la pensión de alimentos a hijos por decisión judicial se puede aplicar en el modelo del IRPF por los contribuyentes que no tienen derecho a la aplicación del mínimo por descendientes.

Así como, que esta misma regla se replica por parte del artículo 75 LIRPF para el cálculo de la cuota de gravamen autonómica.

2.- La demanda no cuestiona que incurre precisamente en la incompatibilidad en la aplicación de ambos beneficios fiscales que establece la Ley.

Sin embargo, pretende para sí la compatibilidad de dichos beneficios, por referir que incurre en el supuesto de hecho de la doctrina de la sentencia 1535/2020, de 8 de octubre, de la Sala de lo Contencioso-administrativo del TSJ de Andalucía, con sede en Málaga.

3.- Esta es la primera vez que este Tribunal conoce de la solicitud de la compatibilización del mínimo por descendientes con el importe de pensión alimenticia de hijos abonada por decisión judicial, si bien no efectuará ningún pronunciamiento de carácter general sobre la interpretación de aquellos preceptos, conforme las concretas circunstancias que a continuación exponemos.

Esto es así, pues del Convenio regulador aprobado judicialmente se desprende que el demandante tenía la custodia de sus hijos cuando eran menores de edad en régimen de fines de semana alternos y jueves de todas las semanas, así como la mitad de las vacaciones escolares, estableciendo incluso un sistema de elección de las quincenas vacacionales según si los años eran pares o impares. Por ello, por más que el propio Convenio haga referencia a que los progenitores ostentarían de forma compartida la responsabilidad parental y de guardia de los hijos comunes, de su contenido se desprende que no contempla un régimen de guardia compartida y conjunta.

Esto es, a los exclusivos efectos prejudiciales que nos ocupan, el Tribunal desprende que el demandante no ostentaba un régimen de custodia compartida y conjunta de sus hijos menores que le diese derecho a compartir el mínimo por descendientes. Y siendo así, resulta artificiosa la solicitud de compatibilizar los beneficios fiscales, pues, en todo caso, estrictamente considerado, no ostentaba derecho al mínimo por descendientes aplicado, si bien esto constituye una situación jurídica firme, por consentida por la Administración tributaria.

En estas concretas circunstancias: i) la situación del demandante es distinta a la considerada en la sentencia, cuya fundamentación por remisión no le puede ser aplicada, y que es el único motivo que aporta la demanda; ii) rige sin resquicio alguno la incompatibilidad establecida por Ley de ambas reglas contempladas en la Ley del Impuesto, para la determinación de la capacidad económica del contribuyente, y; iii) no puede incurrir el recurrente en discriminación con respecto aquellos progenitores que no teniendo derecho al mínimo por descendientes puede aplicarse el importe de la pensión alimenticia a favor de hijos establecida judicialmente, pues él mismo incurre en esta última situación, que es la que debería haber declarado en su impuesto.

Por el contrario, en su situación, el reconocimiento del derecho pretendido lo sería de una discriminación tanto con respecto el progenitor custodio, como, en general, con la totalidad de progenitores no separados o divorciados, que evidentemente hacen frente a los gastos alimenticios de sus hijos, pero carecen de la compatibilidad de aquellos beneficios fiscales.

3.- El motivo, y con él el recurso contencioso-administrativo, debe ser desestimado".

En el supuesto de autos, no resulta controvertido que la guarda de los hijos menores se ejerce de forma compartida por ambos progenitores ( sentencia número 122/2015, de 16 de octubre, del Juzgado de de Primera Instancia número 1 de Esplugues de Llobregat ; procedimiento divorcio mutuo acuerdo 469/2015; apartado "2.- Guarda de los hijos menores" del pacto "Segundo.- Plan de parentalidad del artículo 233.9 del Codi Civil de Catalunya" del convenio regulador de 13 de julio de 2015 ). Tampoco hay controversia sobre los restantes elementos fácticos que se desprenden del expediente administrativo remitido a la Sala por la Administración demandada y expuestos en las resoluciones impugnadas. Así las cosas, la cuestión a dilucidar aquí es la estrictamente jurídica más arriba identificada.

Como repetidamente se ha dicho, idéntica cuestión se ha resuelto en un sentido estimatorio del recurso por la sentencia firme número 1535/2020, de 8 de octubre, dictada por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, con sede en Málaga, recaída en el recurso número 715/2019 . Dicha resolución judicial parte del principio de interpretación conforme a la Constitución, que exige el agotamiento de todas las posibles interpretaciones para acomodar la norma aplicable al texto constitucional. Tras ello, resalta lo inconciliable de la interpretación sostenida por la Administración tributaria con los principios de igualdad tributaria, progresividad y capacidad contributiva ( artículos 14 y 31.1 de la Constitución ), "dado que en la situación de partida comparable de crisis matrimonial hacen de peor condición a los progenitores que ostentan la guarda y custodia compartida, respecto de aquellos progenitores divorciados o separados que ostentan un régimen de custodia individual a favor de uno de ellos, mientras que el otro no custodio atiende el pago de una pensión alimenticia. Estos últimos tendrían derecho el uno a la aplicación del mínimo exento en su integridad por toda la anualidad, y el otro a la compensación fiscal de las pensiones de alimentos pagadas durante todo el ejercicio, mientras que los padres sujetos a un régimen de custodia compartida solo podrán aplicar el mínimo exento por descendientes a prorrata por el estricto periodo en el que los hijos permanezcan bajo su cuidado, sin posibilidad de aplicar el beneficio reconocido por razón del abono de alimentos, cuando estos sean impuestos judicialmente". Y acoge la sentencia una interpretación conforme a la Constitución, la siguiente: "La interpretación que efectuamos de los preceptos en liza tras la reforma operada con ocasión de la aprobación de la Ley 26/2014, de 27 de noviembre, por la que se modifican la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, acepta la incompatibilidad de ambos beneficios que no podrán aplicarse simultáneamente al periodo del año en el que el progenitor ejerce la custodia de los hijos, pero no aceptamos que el padre que durante el período de no custodia está judicialmente obligado a satisfacer alimentos a favor de los hijos no pueda aplicarse las especialidades previstas en los art. 64 y 75 de LIRPF para los alimentos debidos a los hijos menores. Esto es, ambos beneficios como es lógico no se pueden aplicar simultáneamente, pero sí se pueden suceder en el tiempo dadas las cambiantes situaciones que durante la anualidad se producen en el régimen de contribución al sostenimiento de los hijos, siendo así que ambos sistemas de manutención por convivencia o por prestación alimenticia caso de no convivencia, tienen respuesta benéfica en la regulación del impuesto, en forma de mínimo exento en el primer caso, y en forma de escalas reducidas de gravamen para los alimentos". Aun repitiendo lo sucintamente expuesto, vale la pena reproducir en su totalidad la fundamentación de dicha sentencia:

"PRIMERO.- El presente recurso contencioso administrativo tiene por objeto la impugnación de las resoluciones dictada por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Andalucía con sede en Málaga de fecha 12 de julio de 2019 por las que se desestima la reclamación económico-administrativa seguida con el número NUM010, y acumuladas, interpuestas frente a las liquidaciones provisionales giradas en concepto de IRPF 2015, 2016 y 2017, y los acuerdos sancionadores derivados correspondientes.

La recurrente sostiene que tiene derecho a la aplicación del mínimo exento por descendiente a cargo en proporción al período de convivencia con los hijos en el marco de un régimen de custodia compartida, y por el período de no convivencia tiene derecho a aplicar las especialidades por alimentos debidos por decisión judicial, sin que de la regulación de los arts. 64 y 75 de LIRPF , en su redacción introducida por la Ley 26/2014, pueda deducirse una incompatibilidad absoluta entre ambos beneficios so riesgo de infringir en caso de entenderlo de otro modo el principio de igualdad del art. 14 de CE , por hacer de peor condición a los progenitores que opten por el régimen de custodia compartida de los hijos menores.

La Administración demandada se opone a la estimación del recurso y defiende la corrección de la resolución de TEARA. Para ello sostiene que la resolución impugnada descansa sobre una interpretación literal de los preceptos en liza que han determinado expresamente la incompatibilidad entre ambos beneficios fiscales.

SEGUNDO.- Tras la reforma operada por la por la Ley 26/2014, de 27 de noviembre, por la que se modifican la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, aprobado por el Real Decreto Legislativo 5/2004, de 5 de marzo, y otras normas tributarias, el art. 64 de la LIRPF estatuye que "Los contribuyentes que satisfagan anualidades por alimentos a sus hijos por decisión judicial sin derecho a la aplicación por estos últimos del mínimo por descendientes previsto en el artículo 58 de esta Ley , cuando el importe de aquéllas sea inferior a la base liquidable general, aplicarán la escala prevista en el número 1.º del apartado 1 del artículo 63 de esta Ley separadamente al importe de las anualidades por alimentos y al resto de la base liquidable general. La cuantía total resultante se minorará en el importe derivado de aplicar la escala prevista en el número 1.º del apartado 1 del artículo 63 de esta Ley , a la parte de la base liquidable general correspondiente al mínimo personal y familiar incrementado en 1.980 euros anuales, sin que pueda resultar negativa como consecuencia de tal minoración."

Por su parte el artículo 75 de la Ley del Impuesto para el cálculo de la cuota íntegra autonómica, dispone que "Los contribuyentes que satisfagan anualidades por alimentos a sus hijos por decisión judicial sin derecho a la aplicación por estos últimos del mínimo por descendientes previsto en el artículo 58 de esta Ley , cuando el importe de aquéllas sea inferior a la base liquidable general, aplicarán la escala prevista en el número 1.º del apartado 1 del artículo anterior separadamente al importe de las anualidades por alimentos y al resto de la base liquidable general. La cuantía total resultante se minorará en el importe derivado de aplicar la escala prevista en el número 1.º del apartado 1 del artículo 74 de esta Ley a la parte de la base liquidable general correspondiente al mínimo personal y familiar que resulte de los incrementos o disminuciones a que se refiere el artículo 56.3 de esta Ley , incrementado en 1.980 euros anuales, sin que pueda resultar negativa como consecuencia de tal minoración.".

De la literalidad de estos artículos la doctrina tributaria ha consagrado la regla de incompatibilidad de la aplicación simultánea del mínimo exento por descendiente a cargo, y de la reducción de la base por abono de pensiones de alimentos establecidas en resolución judicial.

Así lo ha declarado la Dirección General de los Tributos en su consulta vinculante V2576-18 de 20 de Septiembre de 2018, en la que se lee por lo que aquí interesa que "De acuerdo con lo anterior, dado que en este caso de acuerdo con la información contenida en el escrito de consulta, existe guarda y custodia compartida respecto al hijo en común, el consultante no puede aplicar en ningún caso las especialidades aplicables en los supuestos de anualidades por alimentos a favor de los hijos recogidas en los artículos 64 y 75 de la Ley del Impuesto ".

Mantiene no obstante la recurrente que la solución propuesta por la Administración tributaria no responde con equidad y justicia tributaria a la situación planteada, en la que el recurrente ostenta la custodia de los hijos durante seis meses al año, permitiéndose la aplicación del mínimo exento proporcional a este período, y negándose la posibilidad de aplicar la reducción por alimentos cuando está obligado judicialmente a satisfacerlos en los seis meses de la anualidad durante los que los hijos no permanecen bajo su custodia.

Es cierto que la nueva redacción tras la Ley 26/14 de los artículos 64 y 75 de la LIRPF recoge de forma expresa la incompatibilidad entre la aplicación independiente de las escalas de gravamen a las anualidades por alimentos y el mínimo por descendientes regulado en el artículo 58 de la Ley.

La finalidad de esta reforma se dirige a evitar el agravio en la aplicación de límites a la progresividad que se establecería entre progenitores separados legalmente y aquellos que no lo estén. Así mientras que los padres convivientes solo podrían aplicarse el mínimo exento por descendiente, los separados legalmente podrían aplicar el doble mecanismo de minoración de la progresividad que significa la compatibilidad entre mínimo exento y reducción de la escala por abono de alimentos.

No se ignora que el propósito del legislador se dirige a evitar las consecuencias perniciosas que podría generar una interpretación ad latum de la STC 19/2012, de 15 de febrero , que desvinculó la aplicación del mínimo exento por descendiente a la existencia de convivencia, posibilitando en abstracto la aplicación del sumatorio de ventajas que implica el mínimo exento y la reducción por abono de alimentos, caso en el que sí se apreciaría un claro agravio entre contribuyentes separados legalmente y aquellos con vínculo matrimonial vigente.

Pero esta reforma legislativa debe interpretarse en términos constitucionalmente viables, y en base a términos de comparación válidos, ajustados al caso examinado. Como es sabido es forzado para los tribunales de justicia agotar todas las posibilidades interpretativas posibles para acomodar la norma aplicable al tenor del texto constitucional, por imperativo del principio de interpretación conforme a la constitución de acuerdo con el criterio hermenéutico reiteradamente aplicado por el Tribunal Constitucional ( TC SS 4/1981, de 2 de febrero , FJ 1 ; 5/1981, de 13 de febrero , FJ 6 ; 122/1983, de 16 de febrero , FJ 6 ; 176/1999, de 30 de septiembre , FJ 3 ; 233/1999, de 16 de diciembre, FJ 18 ; y 152/2003, de 17 de julio , FJ 7) de modo que "cuando son posibles dos interpretaciones de un precepto, una ajustada a la Constitución y la otra no conforme con ella, debe admitirse la primera, en tanto que es necesario apurar todas las posibilidades de interpretar los preceptos de conformidad con la Constitución".

La solución que propugna la Administración tributaria se muestra inconciliable con los principios de igualdad tributaria, progresividad y capacidad contributiva ( arts. 14 y 31.1 de CE ), pues en la situación de partida comparable de crisis matrimonial hacen de peor condición a los progenitores que ostentan la guarda y custodia compartida, respecto de aquellos progenitores divorciados o separados que ostentan un régimen de custodia individual a favor de uno de ellos, mientras que el otro no custodio atiende el pago de una pensión alimenticia. Estos últimos tendrían derecho el uno a la aplicación del mínimo exento en su integridad por toda la anualidad, y el otro a la compensación fiscal de las pensiones de alimentos pagadas durante todo el ejercicio, mientras que los padres sujetos a un régimen de custodia compartida solo podrán aplicar el mínimo exento por descendientes a prorrata por el estricto periodo en el que los hijos permanezcan bajo su cuidado, sin posibilidad de aplicar el beneficio reconocido por razón del abono de alimentos, cuando estos sean impuestos judicialmente.

Como ya avanzó el TEAC en su resolución de 11 de septiembre de 2014, en el marco de un recurso de alzada para la unificación de criterio, ambas medidas fiscales, mínimo exento y reducción por abono de pensión de alimentos, responden a idéntica finalidad, constituyendo un beneficio fiscal que atiende a la carga económica que les supone el sostenimiento de los hijos. Pero no acepta su incompatibilidad absoluta en el caso de padres separados legalmente con custodia compartida.

La interpretación que efectuamos de los preceptos en liza tras la reforma operada con ocasión de la aprobación de la Ley 26/2014, de 27 de noviembre, por la que se modifican la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, acepta la incompatibilidad de ambos beneficios que no podrán aplicarse simultáneamente al periodo del año en el que el progenitor ejerce la custodia de los hijos, pero no aceptamos que el padre que durante el período de no custodia está judicialmente obligado a satisfacer alimentos a favor de los hijos no pueda aplicarse las especialidades previstas en los art. 64 y 75 de LIRPF para los alimentos debidos a los hijos menores. Esto es, ambos beneficios como es lógico no se pueden aplicar simultáneamente, pero sí se pueden suceder en el tiempo dadas las cambiantes situaciones que durante la anualidad se producen en el régimen de contribución al sostenimiento de los hijos, siendo así que ambos sistemas de manutención por convivencia o por prestación alimenticia caso de no convivencia, tienen respuesta benéfica en la regulación del impuesto, en forma de mínimo exento en el primer caso, y en forma de escalas reducidas de gravamen para los alimentos.

El legislador ha querido dispensar una protección singular a los progenitores separados legalmente posibilitando la minoración de su carga fiscal progresiva mediante la rebaja de las escalas en caso de prestaciones alimenticias dictadas judicialmente, esto es, dado el caso de una situación de crisis familiar, y conocidas su perjudiciales consecuencias para la economía doméstica, el legislador ha tomado en consideración la carga adicional sobrevenida que supone la asunción de la prestación alimenticia. Esta situación no es objetivamente comparable con la del contribuyente que mantiene una situación de convivencia con su cónyuge o asimilado y sus hijos menores, en los que no se aprecia el impacto económico derivado de estas situaciones de crisis familiar, supuestos perfectamente diferenciables, y que permiten descartar la bondad de la tesis de la Administración que se basa en comparables no válidas.

En otro orden de cosas la interpretación de la norma que propone la Administración tributaria se configura como medida desincentivadora del régimen preferente de custodia compartida que el legislador ha impulsado como instrumento indicado para el mejor desarrollo moral de los hijos, y fórmula para la distribución homogénea entre progenitores de las cargas propias de la crianza de los hijos, con el objetivo de superar inercias históricas que imponían tradicionalmente a la mujer el cuidado de la progenie, al imponer un tratamiento fiscal desfavorable para los progenitores que opten por este modelo de atención corresponsable de los hijos.

Se estima el recurso contencioso-administrativo, y en su consecuencia se anula la resolución recurrida así como la liquidación y sanciones tributarias de las que traían causa".

El resultado de esa interpretación conforme a la Constitución, que esta Sala de Cataluña comparte por el rigor desplegado en dicha sentencia desde la óptica del examen de la constitucionalidad de las leyes por los jueces ordinarios, ha de llevar al no planteamiento aquí de la cuestión de inconstitucionalidad, sobre la que se han pronunciado las partes y el Fiscal. Pero además desde la perspectiva de la legalidad de la actuación administrativa, comparte asimismo esta Sala, por su acierto, aquella fundamentación de la sentencia firme de la Sala de Málaga. No desconoce este Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, y está en el debate de autos, que con posterioridad a dicha sentencia número 1535/2020, de 8 de octubre , se emiten los criterios contrarios contenidos en la consulta vinculante de la Dirección General de Tributos número NUM011, de de 5 de agosto de 2021 (que precisamente resuelve la cuestión siguiente: "Si se puede aplicar el mínimo por descendientes (50%) durante el período de custodia, y a su vez el régimen de especialidades previsto en los artículos 64 y 75 de la LIRPF por el periodo de tiempo en que no custodia a la menor, tal como se establece por el Tribunal Superior de Justicia de Andalucía en sentencia Nº 1535/2020, de fecha 8 de octubre de 2020 ") y la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de 29 de mayo de 2023 (dictada en recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio número 00/10590/2022/00/00, interpuesto por la Directora del Departamento de Gestión Tributaria de la Agencia Estatal de Administración Tributaria). Las referidas consulta y resolución, sin duda dictadas al hilo del relevante criterio sustentado por la Sala de Málaga, no desvirtúan en modo alguno el acierto de ésta, la cual no ha de pasarse por alto es una sentencia firme, no recurrida en casación por la Abogacía del Estado.

Lo que es suficiente para estimar el presente recurso contencioso-administrativo. Dicho sea a título de mayor abundamiento, y aunque no se han traído al debate por las partes, no sobra traer otros pronunciamientos sobre la misma controversia jurídica emitidos por diferentes Tribunales Superiores de Justicia, también todos ellos en un sentido estimatorio, y asimismo firmes.

Así, la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana, por este orden, en sentencias de su Sección Tercera, número 1014/2022, de 28 de octubre (recurso número 1533/2021 ), número 731/2023, de 12 de julio (recurso número 1263/2022 ), número 845/2023, de 27 de septiembre (recurso número 1391/2022 ) y número 803/2024, de 31 de octubre (recurso número 1138/2023 ). En lo más esencial, la fundamentación es la siguiente: el supuesto en que el contribuyente y su ex cónyuge comparten la guarda y custodia de los hijos al 50% y en que el contribuyente, a su vez, satisface pensión alimenticia a favor de éstos (aplicándose por ello el mínimo por descendientes en un 50% y pretendiendo reducir la base liquidable con el importe de la pensión alimenticia), no se encuentra regulado específicamente en la norma legal que dispone la incompatibilidad del mínimo por descendientes y las especialidades en los supuestos de anualidades por alimentos a favor de los hijos, lo que lleva a dicha Sala, en aras del principio de justicia material, a estimar el recurso. Se reproduce en parte el fundamento de derecho cuarto de la última sentencia citada, la número 803/2024 :

"CUARTO: La Sala tiene plenamente examinada y resuelta la cuestión planteada en este proceso, debiéndonos remitir al criterio expuesto en un caso idéntico al que nos ocupa, el fijado en las sentencias firmes nº 731, de 12-7-2023 (R. 1263/2022 ) y nº 1014, de 18-10-2022 (R. 1533/2022 ), así como la sentencia nº 845 de 27-9-2023, (R. 1391/2022) en cuyo Fundamento Jurídico Quinto dijimos:

"El objeto de la presente controversia se centra en dilucidar si procede la aplicación al recurrente, junto con el mínimo por descendientes que le corresponde por mitad al tener la guardia y custodia compartida al 50% con el otro progenitor, el régimen establecido para las anualidades por alimentos en los artículos 64 y 75 de la LIRPF y ello, al estar obligado por decisión judicial a su abono, sin que la nueva redacción de los artículos 64 y 75 de la LIRPF , vigente desde 1 de enero de 2015, y al igual que en la redacción anterior, permitan aplicar la especialidad en los supuestos de alimentos a favor de los hijos cuando los progenitores tengan derecho a la aplicación del mínimo por descendiente previsto por el art 58 de la ley y , sin que en dichos preceptos se esté contemplando, específicamente, la situación que se produce en los supuestos de guarda y custodia compartida de los hijos en los que, además, uno de los progenitores está obligado a satisfacer anualidades por alimentos a favor de sus hijos por decisión judicial.

Sustenta el recurrente su demanda en la vulneración del principio de igualdad ( artículo 14 CE ) respecto de los casos en los que, uno de los progenitores ostenta la guarda y custodia individual a su favor de los hijos, y el otro satisface anualidades por alimentos, en comparación con el supuesto en el que ambos progenitores ostentan la guarda y custodia compartida de los hijos y uno de ellos, ostentando también la guarda y custodia de los hijos, además, satisface anualidades por alimentos a los hijos por decisión judicial.

En cuanto a la normativa de aplicación la misma viene constituida por los art. 58 que establece el mínimo por descendiente, en relación con el art 64 y 75 de la LIRPF , en su redacción dada por la Ley 26/2014, preceptos que disponen:

Artículo 64. Especialidades aplicables en los supuestos de anualidades por alimentos a favor de los hijos.

Los contribuyentes que satisfagan anualidades por alimentos a sus hijos por decisión judicial sin derecho a la aplicación por estos últimos del mínimo por descendientes previsto en el artículo 58 de esta Ley, cuando el importe de aquéllas sea inferior a la base liquidable general, aplicarán la escala prevista en el número 1.º del apartado 1 del artículo 63 de esta Ley separadamente al importe de las anualidades por alimentos y al resto de la base liquidable general. La cuantía total resultante se minorará en el importe derivado de aplicar la escala prevista en el número 1.º del apartado 1 del artículo 63 de esta Ley, a la parte de la base liquidable general correspondiente al mínimo personal y familiar incrementado en 1.980 euros anuales, sin que pueda resultar negativa como consecuencia de tal minoración.

Igualmente, el artículo 75. Especialidades aplicables en los supuestos de anualidades por alimentos a favor de los hijos.

Los contribuyentes que satisfagan anualidades por alimentos a sus hijos por decisión judicial sin derecho a la aplicación por estos últimos del mínimo por descendientes previsto en el artículo 58 de esta Ley, cuando el importe de aquéllas sea inferior a la base liquidable general, aplicarán la escala prevista en el número 1.º del apartado 1 del artículo anterior separadamente al importe de las anualidades por alimentos y al resto de la base liquidable general. La cuantía total resultante se minorará en el importe derivado de aplicar la escala prevista en el número 1.º del apartado 1 del artículo 74 de esta Ley a la parte de la base liquidable general correspondiente al mínimo personal y familiar que resulte de los incrementos o disminuciones a que se refiere el artículo 56.3 de esta Ley, incrementado en 1.980 euros anuales, sin que pueda resultar negativa como consecuencia de tal minoración.

Por su parte en el apartado IV sobre el Impuesto de la renta de las Personas Físicas del Preámbulo de la citada Ley 26/2014 se justifica la reforma:

"En cuanto al tratamiento fiscal de la familia, se respeta tanto el concepto de mínimo personal y familiar, como su forma de integración en el Impuesto. De esta forma, la elevación del mínimo personal y familiar permite incrementar de forma significativa la progresividad del mismo.

En concreto, se eleva tanto el importe del mínimo personal, incluido cuando el contribuyente tenga una edad superior a 65 o 75 años, como el correspondiente a los ascendientes y descendientes que convivan con aquél. Al mismo tiempo, se incrementan los importes del mínimo aplicable a las personas anteriormente señaladas con discapacidad, así como en los supuestos en que además sean trabajadores activos.

Adicionalmente a la aplicación de estos mínimos, con la finalidad de reducir la tributación de los trabajadores con mayores cargas familiares, se aprueban tres nuevas deducciones en la cuota diferencial que operarán de forma análoga a la actual deducción por maternidad, esto es, como auténticos impuestos negativos."

Conforme a la Ley del Impuesto reformada, a partir de 1/01/2015 se establece la incompatibilidad entre los dos beneficios fiscales: mínimo por descendientes , cuya cuantía se eleva y continua supeditándose a la convivencia con el menor y que este no obtenga rentas superiores a 8.000 euros/año y reducción de la base liquidable con el importe de la pensión alimenticia a los hijos por decisión judicial, que se reconoce a favor de los contribuyentes que no tuvieran derecho al mínimo por descendientes y satisficieran dicha pensión alimenticia.

De esta forma se reparten los beneficios fiscales ajustándolos a los recursos disponibles, pero sin desamparar ni al padre o madre que se queda conviviendo con los hijos, al que se reconoce el mínimo por descendientes en su nueva cuantía, ni al otro progenitor que satisface pensión alimenticia a los hijos por decisión judicial y no convive con ellos, reconociendo a su favor el derecho a reducción la base liquidable con su importe.

No obstante, la redacción de dichos preceptos en consonancia con lo expresado por la Exposición de motivos en ningún caso regula aquellos supuestos, como el que aquí nos ocupa en el que el recurrente y su ex cónyuge comparten la guarda y custodia de los hijos al 50% y en el que, el demandante satisface, a su vez, pensión alimenticia a favor de estos, aplicándose por ello el mínimo por descendientes en un 50% y pretendiendo reducir la base liquidable con el importe de la pensión alimenticia.

La norma expresada dispensa un trato idéntico a los dos progenitores que se encuentran en idéntica situación familiar pero no regula el supuesto en el que los progenitores, en situación de custodia compartida se aplican, ambos y en un 50%, el mínimo por descendiente, situación ésta en la que no se regula si el progenitor, obligado judicialmente a abonar las anualidades por alimentos puede, a su vez, beneficiarse por la minoración de la base por las anualidades por alimentos satisfechas.

Esta ausencia de regulación específica es la que lleva a esta Sala, en aras a la justicia material, a estimar el presente recurso al no ser la situación regulada por los preceptos precitados la que aquí se plantea y sin que por ello pueda predicarse, de la situación específica aquí enjuiciada, la incompatibilidad esgrimida por la demandada entre la aplicación del mínimo por descendiente y la minoración por las pensiones de alimentos.

Y todo ello por cuanto que, a diferencia de los progenitores separados o divorciados con custodia exclusiva en los que uno tendría derecho a la aplicación del mínimo exento en su integridad por toda la anualidad, y el otro a la compensación fiscal de las pensiones de alimentos pagadas durante todo el ejercicio, en este supuesto de custodia compartida solo podrán aplicar el mínimo exento por descendientes a prorrata por el estricto periodo en el que los hijos permanezcan bajo su cuidado, sin posibilidad de aplicar el beneficio reconocido por razón del abono de alimentos, cuando estos sean impuestos judicialmente, tal y como acontece en el supuesto enjuiciado.

De lo anterior se desprende que el legislador ha querido dispensar una protección singular a los progenitores separados legalmente posibilitando la minoración de su carga fiscal progresiva mediante la rebaja de las escalas en caso de prestaciones alimenticias dictadas judicialmente, al no ser esta situación comparable con la del contribuyente que mantiene una situación de convivencia con su cónyuge o asimilado y sus hijos menores, pero a su vez, lo que no contemplan los artículos precitados es la situación aquí enjuiciada en la que el mínimo por descendiente se aplicaría únicamente en un 50%, no siendo por ello razonable predicar, en estas situaciones, la incompatibilidad con la aplicación de la minoración por abono de pensiones por alimentos cuando esté obligado judicialmente a ello.

Que por ello procede estimar el recurso interpuesto por considerar que el precepto aplicable no declara la incompatibilidad en los supuestos, como el que aquí nos ocupa, al no regular esta situación expresamente, siendo por ello necesario, en aras, como hemos expuesto, a los principios de justicia material que junto con el reconocimiento de la aplicación del mínimo por descendiente en un 50% se permita igualmente la compensación fiscal de las pensiones abonadas en virtud de resolución judicial.

Estimando así el recurso interpuesto y anulando la resolución recurrida y la liquidación de la que traía causa"

Así pues, siendo el presente litigio idéntico al ya resuelto en la mencionada sentencia, por razones de seguridad jurídica y unidad de criterio aplicamos la misma argumentación y decisión al recurso que nos atañe, con estimación de la demanda".

También la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid, por este orden, en sentencias número 1054/2023, de 20 de noviembre (Sección Quinta; recurso número 816/2021 ), número 372/2024, de 27 de mayo (Sección Cuarta; recurso número 736/2024 ), número 701/2024, de 31 de octubre (Sección Cuarta; recurso número 965/2022 ) y número 21/2025 (Sección Quinta ; recurso número 1244/2021 ). En lo más esencial, se acoge en dichas resoluciones el criterio y la fundamentación de la Sala Territorial de la Comunidad Valenciana. Se reproduce parte del fundamento del derecho sexto de la última sentencia citada, la número 21/2025 .

"SEXTO. Sobre el caso planteado.

(...) La cuestión controvertida ha sido abordada por las Sentencias de esa Sala, Sección Quinta, de 20 de noviembre de 2023, dictadas en los recursos 212/2021 y 816/2021 , que son firmes. Reproducimos, a continuación, sus razonamientos, enteramente aplicables al caso que ahora nos ocupa:

[...]

La Sala comparte con las resoluciones impugnadas que, a partir de la Ley 26/2014, de 27 de diciembre, dejó de ser compatible, con carácter general, la aplicación del mínimo por descendientes y la previsión establecida para los alimentos satisfechos a esos descendientes por decisión judicial.

Ahora bien, entendemos que dicha incompatibilidad no resulta aplicable en la situación peculiar del recurrente, que ostenta la guardia y custodia compartida junto con el otro progenitor de sus hijos menores y, además, satisface una pensión alimenticia fijada judicialmente en favor de los mismos. Esta situación no está contemplada expresamente en la normativa reproducida en el fundamento anterior, lo que nos lleva a rechazar la incompatibilidad en que se fundan las resoluciones impugnadas.

Esta misma cuestión, en casos como el que nos ocupa, ha sido abordada por la Sentencia de la Sección 3ª de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana de 18 de octubre de 2022 (Recurso 1533/2021 ), a la que sigue la Sentencia de esa misma Sala y Sección de 12 de julio de 2023 (Recurso: 1263/2022 ). En la medida en que compartimos los razonamientos y la conclusión alcanzada en la citada Sentencia, damos cuenta, a continuación, de su contenido.

Tras reproducir el texto de los artículos 64 y 65 de la LIRPF , que hemos transcrito en el fundamento anterior, la referida Sentencia toma en consideración el apartado IV del Preámbulo de la citada Ley 26/2014, en se justifica la reforma, y que dice lo siguiente:

"En cuanto al tratamiento fiscal de la familia, se respeta tanto el concepto de mínimo personal y familiar, como su forma de integración en el Impuesto. De esta forma, la elevación del mínimo personal y familiar permite incrementar de forma significativa la progresividad del mismo.

En concreto, se eleva tanto el importe del mínimo personal, incluido cuando el contribuyente tenga una edad superior a 65 o 75 años, como el correspondiente a los ascendientes y descendientes que convivan con aquél. Al mismo tiempo, se incrementan los importes del mínimo aplicable a las personas anteriormente señaladas con discapacidad, así como en los supuestos en que además sean trabajadores activos.

Adicionalmente a la aplicación de estos mínimos, con la finalidad de reducir la tributación de los trabajadores con mayores cargas familiares, se aprueban tres nuevas deducciones en la cuota diferencial que operarán de forma análoga a la actual deducción por maternidad, esto es, como auténticos impuestos negativos".

Acto seguido, razona lo que sigue:

"Conforme a la Ley del Impuesto reformada, a partir de 1/01/2015 se establece la incompatibilidad entre los dos beneficios fiscales: mínimo por descendientes, cuya cuantía se eleva y continua supeditándose a la convivencia con el menor y que este no obtenga rentas superiores a 8.000 euros/año y reducción de la base liquidable con el importe de la pensión alimenticia a los hijos por decisión judicial, que se reconoce a favor de los contribuyentes que no tuvieran derecho al mínimo por descendientes y satisficieran dicha pensión alimenticia.

De esta forma se reparten los beneficios fiscales ajustándolos a los recursos disponibles pero sin desamparar ni al padre o madre que se queda conviviendo con los hijos, al que se reconoce el mínimo por descendientes en su nueva cuantía, ni al otro progenitor que satisface pensión alimenticia a los hijos por decisión judicial y no convive con ellos, reconociendo a su favor el derecho a reducción la base liquidable con su importe.

No obstante, la redacción de dichos preceptos en consonancia con lo expresado por la Exposición de motivos en ningún caso regula aquellos supuestos, como el que aquí nos ocupa en el que el recurrente y su ex cónyuge comparten la guarda y custodia de los hijos al 50% y en el que, el demandante satisface, a su vez, pensión alimenticia a favor de estos, aplicándose por ello el mínimo por descendientes en un 50% y pretendiendo reducir la base liquidable con el importe de la pensión alimenticia.

La norma expresada dispensa un trato idéntico a los dos progenitores que se encuentran en idéntica situación familiar pero no regula el supuesto en el que los progenitores, en situación de custodia compartida se aplican, ambos y en un 50%, el mínimo por descendiente, situación ésta en la que no se regula si el progenitor, obligado judicialmente a abonar las anualidades por alimentos puede, a su vez, beneficiarse por la minoración de la base por las anualidades por alimentos satisfechas.

Esta ausencia de regulación específica es la que lleva a esta Sala, en aras a la justicia material, a estimar el presente recurso al no ser la situación regulada por los preceptos precitados la que aquí se plantea y sin que por ello pueda predicarse, de la situación específica aquí enjuiciada, la incompatibilidad esgrimida por la demandada entre la aplicación del mínimo por descendiente y la minoración por las pensiones de alimentos.

Y todo ello por cuanto que, a diferencia de los progenitores separados o divorciados con custodia exclusiva en los que uno tendría derecho a la aplicación del mínimo exento en su integridad por toda la anualidad, y el otro a la compensación fiscal de las pensiones de alimentos pagadas durante todo el ejercicio, en este supuesto de custodia compartida solo podrán aplicar el mínimo exento por descendientes a prorrata por el estricto periodo en el que los hijos permanezcan bajo su cuidado, sin posibilidad de aplicar el beneficio reconocido por razón del abono de alimentos, cuando estos sean impuestos judicialmente, tal y como acontece en el supuesto enjuiciado.

De lo anterior se desprende que el legislador ha querido dispensar una protección singular a los progenitores separados legalmente posibilitando la minoración de su carga fiscal progresiva mediante la rebaja de las escalas en caso de prestaciones alimenticias dictadas judicialmente, al no ser esta situación comparable con la del contribuyente que mantiene una situación de convivencia con su cónyuge o asimilado y sus hijos menores, pero a su vez, lo que no contemplan los artículos precitados es la situación aquí enjuiciada en la que el mínimo por descendiente se aplicaría únicamente en un 50%, no siendo por ello razonable predicar, en estas situaciones, la incompatibilidad con la aplicación de la minoración por abono de pensiones por alimentos cuando esté obligado judicialmente a ello.

Que por ello procede estimar el recurso interpuesto por considerar que el precepto aplicable no declara la incompatibilidad en los supuestos, como el que aquí nos ocupa, al no regular esta situación expresamente, siendo por ello necesario, en aras, como hemos expuesto, a los principios de justicia material que junto con el reconocimiento de la aplicación del mínimo por descendiente en un 50% se permita igualmente la compensación fiscal de las pensiones abonadas en virtud de resolución judicial".

Como se anticipaba, compartimos íntegramente el razonamiento anterior, que lleva a rechazar la predicada incompatibilidad entre el mínimo por descendientes y la aplicación de la escala prevista para los supuestos de anualidades por alimentos en favor de hijos en el supuesto que examinamos, en que, como decíamos, el contribuyente ostenta la guardia y custodia compartida de sus hijos menores y, además, satisface una pensión alimenticia en su favor fijada judicialmente.

En la misma dirección añadimos las siguientes consideraciones:

a) En primer lugar, la norma regula la incompatibilidad de que se trata empleando la expresión "sin derecho a la aplicación por estos últimos del mínimo por descendientes previsto en el artículo 58 de esta Ley". Puede observase que no comprenden expresamente las situaciones de prorrateo, que se derivan de la interpretación del art. 61 LIRPF , de donde cabe inferir que se refiere exclusivamente a los supuestos en que resultan de aplicación las cuantías fijadas en el art. 58, antes reproducido. Conviene recordar que la norma limitativa no ha de ser objeto de interpretación extensiva (odiosa sunt restringenda).

b) En segundo lugar, la interpretación que defendemos permite una mejor adecuación del impuesto a las concretas circunstancias de la familia y del contribuyente, lo que, en definitiva, repercute en un mayor ajuste al principio de capacidad económica proclamado por el artículo 31 de la Constitución . En los supuestos, como el que nos ocupa, en los que la custodia compartida de los hijos menores va unida al abono a los mismos de una pensión alimenticia, impuesta por resolución judicial, la compatibilidad de los regímenes examinandos atiende a "la finalidad de reducir la tributación de los trabajadores con mayores cargas familiares", que expresa el Preámbulo de la Ley 26/2014, de 27 de noviembre, que, como hemos reiterado, ha dado redacción a los preceptos legales reguladores de la materia.

En definitiva, consideramos que la circunstancia de que el contribuyente pueda beneficiarse del mínimo por descendientes, que admite la AEAT y el TEAR, no impide, atendidos los hechos que singularizan el presente caso, la aplicación de las especialidades previstas para el cálculo del impuesto en los arts. 64 y 75 LIRPF , referidos a los supuestos de anualidades por alimentos a favor de los hijos.

Procede, en consecuencia, estimar el motivo y anular el acuerdo de liquidación, dejándolo sin efecto en cuanto a lo que es objeto de impugnación en el escrito de demanda, es decir, la compatibilidad, tratándose de custodia compartida, entre el mínimo por descendiente y el abono de alimentos por decisión judicial".

Por la fundamentación más arriba expuesta, no cabe sino estimar el recurso contencioso-administrativo interpuesto por la representación procesal de (...), contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña de fecha 7 de octubre de 2022, que se anula por disconforme a derecho en los extremos controvertidos, dejando sin efecto asimismo la liquidación de la que trae causa.

CUARTO.- Sobre las costas procesales.

Conforme a los artículos 68.2 y 139.1 de la Ley 29/1998 , reguladora de esta jurisdicción, modificado este último por la Ley 37/2011, las costas procesales se impondrán en la primera o única instancia a la parte que haya visto rechazadas todas sus pretensiones en la sentencia, salvo que el órgano judicial, razonándolo debidamente, aprecie la eventual concurrencia de circunstancias que justifiquen la no imposición, sin que obste a ello, en su caso, la falta de solicitud expresa de condena en costas por las partes litigantes, toda vez que tal pronunciamiento sobre costas es siempre imperativo para el fallo judicial sin incurrir por ello en un vicio de incongruencia procesal "ultra petita partium" ( artículo 24.1 de la Constitución española y artículos 67.1 de la Ley 29/1998 ), al concernir tal declaración judicial a cuestión de naturaleza jurídico procesal, conforme al propio tenor del artículo 68.2 de la Ley jurisdiccional y de la jurisprudencia contencioso-administrativa y constitucional ya sentada al respecto. Se recoge así el principio del vencimiento mitigado que debe conducir aquí a la no imposición de las costas a la parte demandada habida cuenta que la singularidad de la cuestión debatida veda estimar que se halle totalmente ausente este caso de serias dudas de derecho, de complejidad jurídica, concretamente, en lo concerniente a la controversia sobre la compatibilidad o no del mínimo por descendientes y las anualidades por alimentos satisfechas por decisión judicial, en el supuesto de guarda y custodia compartida, a partir de la vigencia de la reforma de los artículos 64 y 75 acometida por Ley 26/2014, de 27 de noviembre , que incluye la cuestión suscitada de oficio por el Tribunal de si dicha regulación legal se aviene con los artículos 14 y 31.1 de la Constitución , y sin pasar por alto la existencia de consulta vinculante de la Dirección General de Tributos y de resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central dictada en recurso de alzada para unificación de criterio, en los términos expuestos. Se tiene en cuenta además que se trata éste el primer pronunciamiento de esta Sala y Sección sobre esa particular controversia (el presente recurso se ha deliberado conjuntamente con los recursos números 774/2023 -número 378 de Sección- y 785/2023 -número 380 de Sección-, interpuestos por el mismo recurrente en relación con los ejercicios 2018 y 2017)."

El recurso, en suma, atendiendo al criterio acogido por esta Sala, merece estimación, en los términos que serán de ver en el fallo de la presente.

TERCERO.A tenor de lo previsto en el artículo 139.1 LJCA, no procede especial pronunciamiento en materia de costas de la presente instancia, por las mismas razones en que así lo estimamos en los tres recursos precedentes aludidos en el anterior fundamento.

Vistos los artículos citados y demás de general y pertinente aplicación,