Sentencia Contencioso-Administrativo 415/2025 Tribunal Superior de Justicia de País Vasco . Sala de lo Contencioso-Administrativo. Sección Primera, Rec. 421/2024 de 17 de noviembre del 2025

PRIMERO.- POSICIÓN DE LA RECURRENTE.

Hine se alza frente a la resolución 37.743, de veintiséis de septiembre de 2024, del TEAF, por la cual se desestimó la reclamación 2022/0438, planteada contra denegación de rectificación de la autoliquidación del IVA correspondiente al periodo de junio de 2021.

La cuestión principal que se planteaba con el recurso contencioso-administrativo era si la falta de comunicación a la Hacienda Foral de unas facturas por el sistema de suministro inmediato de información (en lo sucesivo, SII) impedía la deducción de cuotas de IVA efectivamente soportadas y abonadas, cuando tal falta de registro se debía a un criterio comunicado formalmente por la administración al contribuyente en resolución vinculante. Criterio que, posteriormente, fue declarado erróneo por la Junta Arbitral.

En efecto, la Junta Arbitral del Concierto Económico dictó resolución 30/2024, de trece de mayo, que declaró que la competencia para devolver las cuotas de IVA soportadas por Hine e Hine Renovables, S.L. desde mayo de 2019 hasta diciembre de 2020, por repercusión de Parker Hannifin Italy, S.R.L.-Sucursal en España correspondía a la DFG. Para dar cumplimiento a tal resolución, la demandada devolvió las cuotas de IVA en cuestión. Además, dictó varios acuerdos de abono de intereses de demora.

De manera que, con la connivencia de las dos partes, el proceso continuó adelante, exclusivamente, en lo relativo a unos intereses que Hine considera que le correspondían, pero no le han sido satisfechos. En concreto, se trataría de los siguientes:

? Para las devoluciones de ingresos indebidos, los correspondientes al periodo temporal comprendido entre la fecha de ingreso de las autoliquidaciones de junio a septiembre de 2021 y el día inicial reconocido por la DFG.

? Para la devolución derivada de la normativa del tributo, los correspondientes al periodo temporal comprendido entre el día posterior a los seis meses siguientes a la fecha de presentación de la última autoliquidación correspondiente al ejercicio de 2021 (uno de agosto de 2022) y la fecha considerada por la DFG.

Para justificar sus pretensiones, Hine explica que, el uno de marzo de 2019, Parker Hannifin España, S.L. fue absorbida por Parker Hannifin Italy, S.R.L. La consecuencia de tal operación fue la constitución en el territorio de aplicación del IVA de Parker Hannifin Italy, S.R.L.-Sucursal en España. Esta tendría un establecimiento permanente con residencia fiscal en Madrid a efectos de IVA y del Impuesto sobre Sociedades. Por consiguiente, la competencia inspectora recaería en la AEAT.

Por su parte, Hine sería cliente de ese grupo desde hace muchos años, y tendría su residencia fiscal en Guipúzcoa. Por lo tanto, la competencia inspectora recaería en la Hacienda Foral.

En el periodo comprendido entre mayo de 2019 y diciembre de 2020, Hine realizó adquisiciones a Parker Hannifin Italy, S.R.L.-Sucursal en España por importe de 7.193.321 euros, con una cuota de IVA de 1.510.597,41 euros. Esta última ingresó en tiempo y forma las cuotas de IVA correspondientes ante la AEAT.

El dos de agosto de 2019, Hine habría planteado una consulta ante la Hacienda Foral, a fin de determinar si estas entregas se consideraban o no operaciones interiores a efectos de soportar las cuotas de IVA que la sucursal le repercutía. A esta consulta se dio respuesta el doce de mayo de 2020. En ella se señaló que, a juicio de la DFG, las cuotas de IVA estaban mal repercutidas por Parker Hannifin Italy, S.R.L-Sucursal en España. Entre tanto se resolvía la consulta, la mercantil actora se habría abstenido de comunicar las facturas correspondientes a la Hacienda Foral por el sistema de SII, a fin de evitar una eventual regularización.

Con el fin de no incurrir en una infracción tributaria, la interesada presentó, el catorce de septiembre de 2021, solicitud de rectificación de la autoliquidación del IVA, modelo 322, de junio de 2021, a fin de que se incluyeran como deducibles facturas emitidas por Parker Hannifin Italy, S.R.L.-Sucursal en España. Pidió, asimismo, la rectificación del resultado agregado del modelo 353 de Hine y, en su caso, la devolución que correspondiera. A esa solicitud se acompañó un registro con la relación de las facturas que dieron lugar a las cuotas de IVA, que incluía todos los datos exigidos para los libros registro oficiales.

A raíz de tal solicitud, la DFG puso en marcha un procedimiento de comprobación limitada, cuyo alcance se ciñó a verificar la procedencia de la rectificación solicitada y, en su caso, la devolución correspondiente. Este procedimiento concluyó con la resolución de veintiséis de julio de 2022, que desestimó la solicitud de rectificación.

El cuatro de octubre de 2022, Hine presentó, ante la AEAT, solicitud de devolución de ingresos indebidos por el IVA, ejercicios 2019 y 2020, por los mismos importes y facturas que ya había reclamado a la Hacienda Foral.

El cinco de diciembre de ese mismo año, la AEAT registró en la Hacienda Foral requerimiento de inhibición en lo relativo al procedimiento de comprobación limitada del IVA. Este fue rechazado el día veintisiete de ese mismo mes.

En lugar de plantear conflicto ante la Junta Arbitral, la AEAT emitió, el dos de febrero de 2023, resolución por las que denegó la devolución del IVA.

Hine, Hine Renovables, S.L. y Parker Hannifin Italy, S.R.L.-Sucursal en España presentaron, el veintitrés de febrero de 2023, sendos conflictos ante la Junta Arbitral.

Con el fin de evitar que prescribiera su derecho a la deducción de las cuotas de IVA, Hine, en el periodo correspondiente a febrero de 2023, comunicó a la Hacienda Foral, a través del SII, las facturas relativas al periodo comprendido entre mayo de 2019 y diciembre de 2020. Estas se registraron debidamente en los libros registro de IVA.

La Junta Arbitral dictó, el trece de mayo, resolución 30/2024 que llegó al a conclusión de que la competencia para devolver las cuotas de IVA soportadas por Hine entre mayo de 2019 y diciembre de 2020 por repercusión por el EP de Parker Hannifin Italy-Sucursal en España correspondía a la demandada.

Por su parte, el TEAF dictó resolución 37.742, de veintiséis de septiembre de 2024, que desestimó la reclamación económico-administrativa que había planteado Hine contra la resolución de veintiséis de julio de 2022 que había desestimado su solicitud de rectificación.

Sentado lo anterior, la recurrente defiende que Parker Hannifin Italy, S.R.L.-Sucursal en España repercutió correctamente la cuota de IVA a Hine. Así, la Junta Arbitral habría resuelto que esa sucursal constituyó un establecimiento permanente a efectos de IVA. Por consiguiente, no habría ningún motivo para negar la deducción, por parte de la mercantil actora, de esas cuotas.

A partir de ahí, argumenta que los artículos 179 y 183 de la Directiva IVA y el principio de neutralidad impedirían denegar la deducción con fundamento en incumplimientos meramente formales. Señala que, sentado ya que las cuotas de IVA soportado eran deducibles, la decisión de la administración de no aplicar esa deducción se basó en incumplimientos meramente formales.

Explica que su decisión de no registrar ni deducir las cuotas de IVA repercutidas por Parker Hannifin Italy, S.R.L. vino motivada por su voluntad de cumplir con el criterio que le había comunicado la DFG, evitando así incurrir en una infracción tributaria. Así, la falta de registro de las facturas en el SII pretendía evitar el descuadre entre los libros de IVA y las autoliquidaciones.

Señala que el principio de neutralidad del IVA impone que el gravamen exigido a los intermediarios en la cadena de valor del producto o servicio no produzca distorsiones. De este modo, ha de garantizarse que el impuesto gravado y repercutido por un operador se va a poder recuperar totalmente. Ello supondría que el derecho a la deducción constituiría un principio fundamental del sistema común del IVA que no podría verse limitado de forma injustificada.

En este sentido, el Tribunal de Justicia de la Unión Europea habría declarado que tal principio exige que se conceda la deducción del IVA soportado siempre que se cumplan los requisitos materiales, aun cuando se haya omitido algún requisito formal. En particular, solo podría denegarse tal derecho en el caso de que un incumplimiento formal impida verificar el cumplimiento de los requisitos materiales o en el caso de que la infracción se produzca en el marco de una operación o cadena de operaciones fraudulentas.

A partir de ahí, la demandante refiere que el incumplimiento de un requisito formal, como lo sería la llevanza de los libros registro de IVA, no impediría el ejercicio del derecho a la deducción del IVA, máxime cuando este incumplimiento se debió a su voluntad de acomodarse al criterio emitido por la Hacienda Foral. Por consiguiente, considera que deberían anularse los actos impugnados y reconocerse su derecho a aplicar la deducción de las cuotas de IVA y a obtener la devolución pretendida.

Seguidamente, la demanda se refiere al artículo 99.tres de la Ley del IVA y al criterio del TEAC que la resolución del TEAF habría utilizado como fundamento. En particular, destaca que el precepto mencionado se aplica en el caso de que hubiera mediado un requerimiento de la administración o actuación inspectora. Por su parte, la resolución del TEAC de veintiséis de mayo de 2004 expondría diferentes supuestos en los que no se habrían registrado las facturas y cuotas deducibles cuando se inician actuaciones administrativas de comprobación o investigación.

Pues bien, en el caso que nos ocupa, no estaríamos ante un procedimiento de comprobación o inspección iniciado por la Administración frente a Hine, sino ante una solicitud de rectificación. De hecho, cuando se presentó esta, se adjuntó el registro de las facturas y cuotas deducibles que, en última instancia, fueron comunicadas por el sistema SII durante la tramitación del procedimiento administrativo.

Niega que el artículo 99.tres antes referido sea aplicable a los procedimientos de rectificación de autoliquidaciones. En efecto, este únicamente estaría pensado para los procedimientos de comprobación o investigación. Por su parte, el procedimiento de rectificación de autoliquidación que en su día puso en marcha Hine sería un mecanismo válido y efectivo para solicitar la deducción de unas cuotas de IVA soportado que no se incluyeron en la autoliquidación.

Destaca que sería un elemento consustancial a esa falta de deducción el que las cuotas no hubieran sido inicialmente registradas. De este modo, considera que no puede utilizarse como argumento para denegar la rectificación el hecho de que las cuotas de IVA soportado no hubieran sido registradas ni deducidas en el periodo de devengo. De permitirse esto, tal argumento siempre podría utilizarse para rechazar la deducción de las cuotas interesada con una solicitud de rectificación.

Igualmente, la interesada subraya que no medió requerimiento de la administración o actuación inspectora, sino la simple presentación por su parte de una solicitud de rectificación de autoliquidación.

Por otro lado, la demanda destaca que a esa solicitud se acompañó un libro registro con la relación de facturas que contenían las cuotas de IVA, y con todos los datos exigidos para los libros registro oficiales. De este modo, las facturas se comunicaron a la Hacienda Foral antes de la puesta en marcha del procedimiento de comprobación limitada, aun cuando no se utilizara para ello el sistema SII. Este dato, por sí solo, serviría para dar por cumplido el requisito de registro de las facturas. De hecho, así se desprendería de la resolución del TEAC de veintiséis de mayo de 2004.

Sin embargo, la DFG se aferraría a la falta de registro de las facturas en el sistema SII para negar la devolución pretendida. Ello, a juicio de la interesada, constituiría un formalismo excesivo, que iría más allá de lo necesario para garantizar el cumplimiento de los objetivos perseguidos por la normativa reguladora del IVA.

En cualquier caso, cuando se dictaron las resoluciones de la Junta Arbitral y del TEAF, las facturas ya habían sido registradas en el SII. Así, Hine, para evitar que prescribiera su derecho a deducir las cuotas y a la vista de que tanto la DFG como la AEAT se negaban a devolver las cuotas de IVA, comunicó las facturas a la Hacienda Foral a través del SII el día veintidós de febrero de 2023. Por consiguiente, debería reconocerse a la interesada su derecho a la deducción y a la devolución solicitadas (si bien este extremo ya ha sido reconocido por la DFG y se han abonado a la interesada las cantidades correspondientes).

Para terminar, la demanda se refiere al principio de buena administración. Afirma que esa parte actuó en todo momento con el máximo nivel de diligencia exigible en el cumplimiento de sus obligaciones tributarias. Así, cuando constató que las facturas incluían un NIF de una entidad no residente en España, planteó una consulta ante la DFG acerca de la calificación de tales operaciones y la correcta repercusión del IVA. Una vez recibida la respuesta, siguió el criterio que se le había marcado en ella. De este modo, en lugar de deducir las cuotas soportadas, solicitó la devolución del IVA ante la AEAT. Paralelamente, pidió la rectificación de la autoliquidación del IVA, con el objeto de interesar la devolución a la Hacienda Foral. Denegada esta, presentó la solicitud de rectificación de autoliquidaciones y la devolución de ingresos indebidos ante la AEAT. Ante la negativa de ambas administraciones, plantó un conflicto ante la Junta Arbitral.

Pese a haber seguido todos esos pasos, el TEAF habría denegado la devolución, amparándose en un requisito meramente formal, como lo sería la comunicación previa de las facturas a través del SII. Ello, pese a que tal incumplimiento se produjo con el objeto de seguir el criterio marcado por la DFG.

Pues bien, Hine entiende que la denegación basada en el hecho de que el obligado siguiera el criterio marcado por la propia administración resultaría contrario al principio de buena administración.

En relación con los intereses (que constituye el único punto controvertido y sobre el que, por consiguiente, debemos pronunciarnos) Hine explica que, el catorce de septiembre de 2021, pidió la rectificación de la autoliquidación de IVA, modelo 322, de junio de 2021, para incluir como deducibles facturas emitidas por Parkerh Hannifin Italy, S.R.L.-Sucursal en España. Asimismo, solicitó la rectificación del resultado agregado del modelo 353 y, en su caso, la devolución correspondiente.

Subraya la recurrente que el resultado de las autoliquidaciones de IVA presentadas entre junio y septiembre de ese ejercicio fue el siguiente:

Pues bien, la rectificación solicitada supondría que la inclusión en el periodo de junio de 2021 de las cuotas de IVA soportado por las facturas emitidas por Parker Hannifin Italy, S.R.L.-Sucursal en España implicaría que los importes ingresados en el periodo comprendido entre junio y septiembre de ese ejercicio fueron indebidos. De este modo, generarían intereses de demora en favor de Hine desde la fecha de su ingreso. Así resultaría de los artículos 32 y 228 de la Norma Foral 2/2025 (en adelante, NFGT). De este modo, el resultado de las autoliquidaciones en todos esos periodos debió ser a compensar, en lugar de a ingresar.

Por lo que se refiere al importe derivado de la rectificación que supera la cifra ingresada de 657.491,16 euros, la recurrente señala que estaríamos ante una devolución derivada de la normativa del tributo que se ejercitaría en la autoliquidación correspondiente al último periodo del ejercicio 2021. Argumenta que el periodo de interés de demora correcto sería el que va entre el uno de agosto de 2022 (trascurridos seis meses desde el fin de plazo de presentación de la autoliquidación correspondiente a diciembre de 2021) y la fecha de devolución de las cuotas de IVA (veintiuno de noviembre de 2024).

Pues bien, la demandada habría situado el comienzo del cómputo de los intereses en diversas fechas, la primera de las cuales sería la de veintiocho de marzo de 2023. Existiría, por tanto, una discrepancia en torno a la fecha inicial del devengo. Sin embargo, las partes estarían de acuerdo en la fecha final (veintiuno de noviembre de 2024).

SEGUNDO.- POSICIÓN DE LA PARTE DEMANDADA.

La DFG, por su parte, defiende, en su escrito de contestación a la demanda, que las pretensiones de Hine han sido íntegramente satisfechas. En efecto, el derecho a la devolución ya habría sido reconocido, de modo que la controversia se centraría, exclusivamente, en los intereses de demora que Hine entiende que, pese a adeudársele, no se le han satisfecho.

Parte del hecho de que la interesada presentó, el catorce de septiembre de 2021, solicitud de rectificación de la autoliquidación de IVA, modelo 322, del mes de junio de 2021, con el objetivo de que se incluyeran como deducibles las facturas emitidas por Parker Hannifin Italy, S.R.L.-Sucursal en España. Asimismo, pidió la rectificación del resultado agregado del modelo 353 y, en su caso, la devolución que correspondiera.

La administración aclara que Hine es la obligada tributaria a la que se reconocieron las devoluciones de las cuotas derivadas de la rectificación de las autoliquidaciones del IVA (modelos 353), tanto por las facturas cuya destinataria era la propia Hine, como por aquellas cuya destinataria era Hine Renovables, S.L., así como los intereses de demora derivados de esas devoluciones. Ello fue así, debido a que Hine era la entidad dominante del grupo a efectos del IVA. De este modo, habría quedado salvaguardado el principio de neutralidad del IVA, aun cuando ello se haya producido al margen del procedimiento tributario que Hine puso en marcha en su momento.

Seguidamente, la DFG explica que la consulta a la que se refiere la contraparte en su demanda parte de una base que después no fue compartida por la Junta Arbitral. No obstante, niega que Hine pueda ampararse en ella para justificar la falta de registro de las facturas. Explica que la interesada no habría cometido ninguna infracción por el hecho de incluir las facturas en los libros. De hecho, los contribuyentes tendrían la obligación de cumplir con tal requisito, aun cuando no vayan a deducirse las facturas correspondientes.

Admite que la administración tributaria tiene la obligación de garantizar la aplicación del principio de neutralidad del IVA para los empresarios o profesionales. Ahora bien, insiste en que en este caso se habría cumplido con ese principio.

No obstante, considera que este debe ponerse en relación con los requisitos que puedan fijarse con la finalidad de garantizar la correcta recaudación del impuesto, atendiendo al principio general de proporcionalidad. Así, el artículo 273 de la Directiva 2006/112/CE del Consejo, de veintiocho de noviembre de 2006, permite que los estados miembros establezcan las obligaciones que estimen necesarias para asegurar la correcta recaudación del IVA y prevenir el fraude.

A partir de ahí, llega a la conclusión de que la decisión de la Hacienda Foral al denegar la rectificación pretendida fue conforme a derecho y respetó los principios de neutralidad y de proporcionalidad.

A estos efectos, destaca que los sujetos pasivos del IVA han de cumplir con determinadas obligaciones contables. Entre ellas, está la de la llevanza de la contabilidad y los registros que se establezcan en forma reglamentaria. Entre otros, los empresarios han de llevar el libro registro de facturas recibidas. En el caso de la actora, este ha de llevarse en el sistema SII.

A la vista de la normativa reguladora de tales registros, la DFG llega a la conclusión de que no es correcta la afirmación de que con el escrito de rectificación de autoliquidaciones se suministró el contenido íntegro exigido en materia de obligaciones contables respecto de las facturas expedidas por Parker Hannifin Italy, S.R.L.-Sucursal en España. De hecho, la información que se adjuntó a ese escrito no incluía ninguno de los contenidos exigidos para los contribuyentes.

Asimismo, niega que fuera la Hacienda Foral quien indicara que no había que registrar tales facturas. De hecho, no constaría en el expediente ningún documento que incluya semejante indicación. Así, la contestación dada a la consulta formulada por Hine no habría incluido ninguna referencia a las obligaciones registrales del sujeto pasivo. De hecho, semejante afirmación habría resultado contraria a derecho.

Por otro lado, la demandada señala que el artículo 99.3 de la Ley del IVA sí sería aplicable al caso. De él se desprendería la idea de que la contraparte no habría incurrido en ninguna infracción tributaria por el hecho de registrar las facturas.

Señala que el capítulo I del título VIII de la Ley del IVA regula el derecho a la deducción del IVA soportado. En él se imponen unos requisitos subjetivos, materiales y objetivos, así como ciertas limitaciones y prohibiciones al ejercicio de ese derecho. En concreto, el artículo 96 incorpora una serie de requisitos formales que pretenden garantizar la correcta recaudación del IVA y prevenir el fraude. Por su parte, el artículo 99 especificaría cuándo y cómo puede ejercerse el derecho a la deducción.

Admite que la administración no puede denegar el derecho a la deducción del IVA por un supuesto incumplimiento de requisitos formales, cuando estos no impidan que se puedan realizar las comprobaciones necesarias para determinar la existencia y el alcance de ese derecho.

Ahora bien, en el supuesto examinado, la información inicial que se remitió con el escrito de solicitud de rectificación era, a su juicio, escasa y no cubría el contenido mínimo exigido al efecto. De este modo, la Hacienda Foral no podía llevar a cabo las comprobaciones necesarias para reconocer el derecho pretendido sin requerir información o documentación adicional. De ahí que se pusiera en marcha un procedimiento de comprobación limitada.

La notificación del inicio de este procedimiento puso fin al procedimiento para la rectificación de autoliquidaciones empezado por el demandante. Este procedimiento de comprobación limitada se cuenta entre los procedimientos de gestión tributarias. En su virtud, se dirigió un requerimiento al demandante. Por consiguiente, sería plenamente aplicable al caso el artículo 99.tres de la Ley del IVA.

La DFG señala que la discrepancia no se refiere al derecho a la deducción del IVA, sino al momento de su ejercicio. Pues bien, este exigiría el registro previo, tras haber mediado requerimiento por parte de la Hacienda Foral.

A mayor abundamiento, señala que, de acuerdo con lo dispuesto en el Reglamento del IVA y en la orden foral 467/2017, dentro del contenido que debe recogerse en los oportunos registros trasmitidos por el sistema SII, deberá indicarse el momento en el que se ejercita el derecho a la deducción. Destaca que estaríamos hablando de unas facturas expedidas en 2019 y 2020, cuya deducción se reclamó en septiembre de 2021, sin que la información proporcionada permitiera hacer ninguna comprobación sobre el cumplimiento de los requisitos exigidos para aplicar la deducción.

De hecho, cuando se registraron formalmente las facturas en febrero de 2023 se hizo referencia a diferentes ejercicios y periodos. Igualmente, considera trascendente que parte de la información y documentación a la que alude la demandante se conoció en el curso del recurso resuelto por la Junta Arbitral el trece de mayo de 2024. Por consiguiente, la Hacienda Foral no los conocía cuando resolvió en 2022 la solicitud presentada por Hine.

A partir de ahí, niega que el hecho de atender al momento en que se han registrado las facturas suponga una vulneración del principio de neutralidad del IVA.

Por otro lado, el escrito de contestación a la demanda señala que el grupo a efectos del IVA del que forma parte Hine no consta inscrito en el Registro de Devoluciones Mensuales. Ello le impedía obtener la devolución en el periodo solicitado de las cantidades deducidas. De este modo, la opción por la solicitud de la devolución del saldo de IVA a su favor solo podría realizarse el último periodo de liquidación de cada año. De este modo, aun cuando la solicitud de rectificación aludiera al periodo de junio de 2021, no podría generarse una devolución derivada de la normativa del tributo hasta, al menos, el último periodo de liquidación de ese ejercicio.

En cualquier caso, tampoco procedería la devolución del saldo a favor generado a treinta y uno de diciembre de 2021 por el grupo de IVA del que forma parte la actora, en la medida en que ya constaba previamente saldo a su favor y en la declaración-liquidación correspondiente a diciembre de 2021 no se optó por tal solicitud, dejando el saldo a su favor a compensar en periodos posteriores. Esta misma opción se incluyó en la declaración-liquidación correspondiente al periodo de diciembre de 2022.

De este modo, no se generaría devolución alguna derivada de la normativa del tributo en los ejercicios 2021 y 2022, sin perjuicio de la devolución de ingresos indebidos que se generaría en los periodos de liquidación en los que hubiera resultado un importe a ingresar, que, en todo caso, sería muy inferior a la cuota repercutida por Parker Hannifin Italy - Sucursal en España.

Para concluir, la DFG niega que se haya vulnerado el principio de buena administración.

TERCERO.- CUESTIÓN PREJUDICIAL.

Hine interesa, por medio de otrosí digo cuarto del escrito de demanda, el planteamiento de cuestión prejudicial ante el Tribunal de Justicia de la Unión Europea. Argumenta que, según su criterio, sería dudosa la adecuación al Derecho de la Unión Europea de los actos impugnados y, en particular, a los artículos 179, párrafo primero, y 183, párrafo primero, de la Directiva 2006/112/CE, así como al principio de neutralidad del IVA. A partir de ahí, pretende que se eleve una cuestión con el siguiente contenido:

«Atendiendo al principio de neutralidad, ¿deben interpretarse los artículos 179, párrafo primero, y 183, párrafo primero, de la Directiva 2006/112/CE, en el sentido de que se oponen a una normativa o criterio administrativo nacional que condiciona la deducción de las cuotas de IVA al requisito formal de registro previo de dichas cuotas en el sistema de Suministro Inmediato de Información, cuando en ese momento está pendiente de resolución un conflicto competencial entre dos administraciones tributarias del estado miembro en el que se está determinando a cuál de esas administraciones le corresponde efectuar la devolución del IVA?»

Para empezar, hemos de recordar que contra la sentencia que dicte este tribunal es posible utilizar recurso de casación. Ello supone que, no siendo definitiva nuestra resolución, no tenemos la obligación de plantear cuestión prejudicial, pudiendo hacerlo el alto tribunal, si es que lo considerase necesario.

Por otro lado, hemos de señalar que, tal y como refiere la mercantil actora en su escrito de demanda, la finalidad de la cuestión prejudicial es la de que el Tribunal de Justicia de la Unión Europea se pronuncie sobre la compatibilidad del Derecho Interno con el Derecho de la Unión y sobre la forma en que ha de ser interpretado este. A partir de ahí y con las pautas marcadas en su sentencia, corresponde a los órganos judiciales nacionales su aplicación al caso concreto, a fin de ofrecer una respuesta conforme con el Derecho de la Unión Europea.

Sentado lo anterior, lo cierto es que la cuestión propuesta por la parte recurrente no responde a tales fines. En efecto, lo que pretende es que sea el Tribunal de Justicia de la Unión Europea quien resuelva la cuestión concreta suscitada con el recurso contencioso-administrativo que ahora nos ocupa. Ahora bien, este no es el papel que corresponde al Tribunal de Justicia de la Unión Europea, sino que es exclusivo de los órganos nacionales.

Y es que lo cierto es que existe jurisprudencia bastante del Tribunal de Justicia de la Unión Europea sobre el principio de neutralidad del IVA y cómo ha de ser interpretado. De manera que no se considera necesario el planteamiento de una nueva cuestión, sino que, para resolver el litigio, basta con aplicar los criterios interpretativos que se han ido dando, al supuesto concreto que se nos ha sometido.

En conclusión, no se considera necesario el planteamiento de cuestión prejudicial alguna para dar respuesta al recurso contencioso-administrativo interpuesto por Hine.

CUARTO.- DECISIÓN DE LA SALA.

Como ya hemos expuesto en los dos primeros fundamentos de la presente resolución, la DFG ya ha reconocido el derecho de Hine a deducirse el IVA soportado de las facturas emitidas por Parker Hannifin Italy-Sucursal en España. No obstante, hemos de resolver si el derecho a obtener tal deducción se daba ya en el momento en que la interesada presentó su solicitud de devolución de ingresos indebidos o si, por el contrario, no se cumplían los requisitos formales mínimos para ello. Ello, por cuanto esta circunstancia condiciona necesariamente el momento a partir del cual se generaron intereses en favor de la mercantil actora.

La sentencia del TJUE de dieciséis de mayo de 2024 (C-746/22) contiene la siguiente declaración de interés a los efectos que ahora nos ocupan:

«Al igual que el derecho a deducción, el derecho a la devolución constituye un principio fundamental del sistema común del IVA establecido por la legislación de la Unión y, en principio, no puede limitarse. Este derecho puede ejercitarse inmediatamente respecto a la totalidad de las cuotas que hayan gravado las operaciones anteriores. El régimen de deducciones y, consiguientemente, de devoluciones tiene por objeto liberar completamente al empresario de la carga del IVA devengado o pagado en todas sus actividades económicas. El sistema común del IVA garantiza, por lo tanto, la neutralidad con respecto a la carga fiscal de todas las actividades económicas, cualesquiera que sean los fines o los resultados de las mismas, a condición de que dichas actividades estén a su vez, en principio, sujetas al IVA.»

De este modo, el principio de neutralidad del impuesto se traduce en la necesidad de que el sujeto quede «indemne de los gastos fiscales en concepto de IVA por razón de la recepción de servicios prestados por terceros que benefician su actividad económica general sujeta, en su conjunto, al impuesto armonizado que nos ocupa» ( sentencia del Tribunal Supremo 1.695/2022, de veinte de diciembre). Su aplicación supone la imposibilidad de otorgar preponderancia a la forma sobre el fondo, eliminando las restricciones que dificultarían el acceso al derecho pretendido por el interesado. En este sentido, la sentencia de la Sala Tercera de veinticinco de octubre de 2015 (rec. 3.857/2013) llegó a la conclusión de que el incumplimiento de los requisitos formales impuestos para obtener la devolución de las cuotas soportadas no puede implicar la negación del derecho a la devolución del IVA, en la medida en que ello comportaría una vulneración del principio de neutralidad de este impuesto.

Esta idea ha sido recogida también por el Tribunal de Justicia de la Unión Europea, por ejemplo, en su sentencia de veintiuno de noviembre de 2024 (C-624/23), en los siguientes términos:

«...como se desprende de la jurisprudencia del Tribunal de Justicia, la Directiva del IVA y el principio fundamental de neutralidad del IVA exigen que se conceda la deducción del IVA soportado si se cumplen los requisitos materiales, aun cuando los sujetos pasivos hayan omitido determinados requisitos formales (véase, en este sentido, la sentencia de 29 de septiembre de 2022, Raiffeisen Leasing, C-235/21, EU:C:2022:739, apartado 38 y jurisprudencia citada)».

La administración demandada se queja de que la contraparte invoque este principio de neutralidad del IVA, en la medida en que, según refiere, este habría sido respetado desde el momento en que se le reconoció el derecho a deducirse las cuotas soportadas. Sin embargo, no podemos compartir tal conclusión. Ya hemos visto cómo este principio exige que el empresario quede indemne del impuesto, de manera que no soporte ninguna carga por este concepto. Esta idea incluye, necesariamente, el abono de los intereses correspondientes, en el caso de que esa deducción se haya dilatado indebidamente en el tiempo. En efecto, solo la devolución de la cantidad total correspondiente unida a los intereses devengados garantiza esa indemnidad. De manera que, en el caso de que se cumplieran las condiciones precisas para acceder a la devolución pretendida en el momento en que se formalizó la petición por parte de la interesada, el abono tardío efectuado por la administración no sería suficiente para entender que se ha respetado el principio de neutralidad, en tanto no se paguen todos los intereses derivados de esa tardanza en la aplicación de la deducción.

Sentado lo anterior, ya hemos visto cómo el principio de neutralidad del IVA exige que se apliquen las deducciones de las cuotas soportadas, siempre que se cumplan los requisitos materiales. De manera que únicamente pueden oponerse impedimentos de carácter formal en el caso de que estos hagan imposible a la administración verificar que se dan todas las condiciones precisas para aplicar la deducción pretendida.

En el caso que nos ocupa, lo que se afea a Hine es que las facturas presentadas no constaban en sus libros contables ni se habían comunicado a la Hacienda mediante el sistema SII.

Del expediente administrativo se desprende que Hine presentó, el catorce de septiembre de 2021, escrito mediante el cual solicitaba la rectificación de la autoliquidación del IVA de junio de ese ejercicio (folios 21 y siguientes), a fin de que se incluyeran las facturas emitidas por Parker Hannifin Italy, S.R.L.-Sucursal en España. A dicha solicitud se acompañaba, como anexo, una relación de las facturas en cuestión. En ella se incluía la numeración de la factura, su fecha, la base imponible, el tipo de IVA aplicado y el importe total.

A la vista de lo anterior, se puso en marcha un procedimiento de comprobación limitada (folios 157 y siguientes) que puso fin al de rectificación de autoliquidaciones. En su ámbito, se requirió a Hine que proporcionara determinada información relativa a esas facturas (confirmación de que se trataba de la totalidad de las facturas recibidas del proveedor en 2019 y 2020; naturaleza de las operaciones documentadas en las facturas; descripción de la operativa que sustentaba todas las facturas relacionadas; relación contractual cliente-proveedor; documentos intercambiados entre cliente y proveedor; personal interviniente en la formalización y aprobación de los pedidos; gestión de la contratación del trasporte; tareas de facturación, revisión y contabilización; tribunales a los que se sujetarían las posibles incidencias y ordenamiento jurídico aplicable a los contratos). Pese a que la recurrente aportó todos los documentos que la administración le había reclamado para verificar si se daban las condiciones precisas para deducir las facturas en cuestión, se le denegó lo pretendido, debido a que estas no constaban registradas en los libros ni se habían comunicado a la Hacienda Foral por el sistema SII.

Pues bien, a la vista de la jurisprudencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea ya expuesta, debió reconocerse el derecho a deducirse las cuotas soportadas por Hine. Ya hemos explicado que, tras la puesta en marcha del procedimiento de comprobación limitada, se reclamó a la interesada que aportara todos los documentos que la Hacienda Foral consideró necesarios para comprobar si se daban las condiciones materiales para proceder conforme a lo interesado. La mercantil presentó toda esa documentación, de manera que la denegación de la deducción se basó, exclusivamente, en las ideas de que se habían comunicado las facturas por el sistema SII y de que no se habían incluido en los libros registro.

Ahora bien, aun tratándose de exigencias previstas en la norma, su incumplimiento no permite denegar la aplicación de la deducción, habida cuenta de que ni una ni la otra impedían a la administración verificar que se deban las condiciones que permitían la deducción. De manera que, con su forma de proceder, la demandada puso los requisitos formales por delante de los materiales, con infracción del principio de neutralidad del IVA.

Por otro lado, la DFG hace referencia, en su escrito de contestación a la demanda, al artículo 99.Tres de la Ley del IVA, cuyo contenido es el que sigue:

«Cuando hubiese mediado requerimiento de la administración o actuación inspectora, serán deducibles, en las liquidaciones que procedan, las cuotas soportadas que estuviesen debidamente contabilizadas en los libros registros establecidos reglamentariamente para este impuesto, mientras que las cuotas no contabilizadas serán deducibles en la declaración-liquidación del periodo correspondiente a su contabilización o en las de los siguientes.»

La demandada sostiene que es aplicable tal limitación, en la medida en que se puso en marcha un procedimiento de comprobación limitada, en cuyo ámbito se dirigió un requerimiento a la mercantil para completar la información por ella proporcionada.

Ahora bien, esta argumentación supone pasar por alto que todas las actuaciones tienen su origen en una solicitud de rectificación de autoliquidaciones que presentó la interesada. De manera que fue la sociedad quien tuvo la iniciativa de reclamar la deducción de las facturas, y las actuaciones puestas en marcha posteriormente por la administración tenían por objeto verificar el cumplimiento de los requisitos precisos para aplicar aquella. En efecto, no puede merecer el mismo tratamiento un caso en que es un procedimiento puesto en marcha por la administración el que hace aflorar la existencia de facturas ocultas por el obligado tributario, que aquel en que este pone en conocimiento de la Administración Tributaria la existencia de tales facturas y reclama que estas se tengan en cuenta. Así, estamos hablando de una solicitud presentada por la propia interesada, a la que no se puede aplicar la limitación prevista en el artículo 99.Tres de la Ley del IVA, dado que ello iría en contra del principio de neutralidad de este impuesto.

La conclusión de lo expuesto es la de que ha reconocerse a Hine el derecho a percibir los intereses que todavía no se le han abonado por la administración, en los siguientes términos:

? Para las devoluciones de ingresos indebidos, los correspondientes al periodo de tiempo comprendido entre la fecha de ingreso de las autoliquidaciones de junio a septiembre de 2021 y el día inicial reconocido por la DFG.

? Para la devolución derivada de la normativa del tributo, los correspondiente al periodo de tiempo comprendido entre el uno de agosto de 20222 y la fecha considerada por la administración demandada.

QUINTO.- COSTAS.

Dado que se está estimando el recurso contencioso-administrativo, procede, conforme al artículo 139 de la Ley 29/1998, imponer las costas causadas en su tramitación a la administración demandada, si bien limitadas, por todos los conceptos, a 3.000 euros (IVA excluido).

PRIMERO.- POSICIÓN DE LA RECURRENTE.

Hine se alza frente a la resolución 37.743, de veintiséis de septiembre de 2024, del TEAF, por la cual se desestimó la reclamación 2022/0438, planteada contra denegación de rectificación de la autoliquidación del IVA correspondiente al periodo de junio de 2021.

La cuestión principal que se planteaba con el recurso contencioso-administrativo era si la falta de comunicación a la Hacienda Foral de unas facturas por el sistema de suministro inmediato de información (en lo sucesivo, SII) impedía la deducción de cuotas de IVA efectivamente soportadas y abonadas, cuando tal falta de registro se debía a un criterio comunicado formalmente por la administración al contribuyente en resolución vinculante. Criterio que, posteriormente, fue declarado erróneo por la Junta Arbitral.

En efecto, la Junta Arbitral del Concierto Económico dictó resolución 30/2024, de trece de mayo, que declaró que la competencia para devolver las cuotas de IVA soportadas por Hine e Hine Renovables, S.L. desde mayo de 2019 hasta diciembre de 2020, por repercusión de Parker Hannifin Italy, S.R.L.-Sucursal en España correspondía a la DFG. Para dar cumplimiento a tal resolución, la demandada devolvió las cuotas de IVA en cuestión. Además, dictó varios acuerdos de abono de intereses de demora.

De manera que, con la connivencia de las dos partes, el proceso continuó adelante, exclusivamente, en lo relativo a unos intereses que Hine considera que le correspondían, pero no le han sido satisfechos. En concreto, se trataría de los siguientes:

? Para las devoluciones de ingresos indebidos, los correspondientes al periodo temporal comprendido entre la fecha de ingreso de las autoliquidaciones de junio a septiembre de 2021 y el día inicial reconocido por la DFG.

? Para la devolución derivada de la normativa del tributo, los correspondientes al periodo temporal comprendido entre el día posterior a los seis meses siguientes a la fecha de presentación de la última autoliquidación correspondiente al ejercicio de 2021 (uno de agosto de 2022) y la fecha considerada por la DFG.

Para justificar sus pretensiones, Hine explica que, el uno de marzo de 2019, Parker Hannifin España, S.L. fue absorbida por Parker Hannifin Italy, S.R.L. La consecuencia de tal operación fue la constitución en el territorio de aplicación del IVA de Parker Hannifin Italy, S.R.L.-Sucursal en España. Esta tendría un establecimiento permanente con residencia fiscal en Madrid a efectos de IVA y del Impuesto sobre Sociedades. Por consiguiente, la competencia inspectora recaería en la AEAT.

Por su parte, Hine sería cliente de ese grupo desde hace muchos años, y tendría su residencia fiscal en Guipúzcoa. Por lo tanto, la competencia inspectora recaería en la Hacienda Foral.

En el periodo comprendido entre mayo de 2019 y diciembre de 2020, Hine realizó adquisiciones a Parker Hannifin Italy, S.R.L.-Sucursal en España por importe de 7.193.321 euros, con una cuota de IVA de 1.510.597,41 euros. Esta última ingresó en tiempo y forma las cuotas de IVA correspondientes ante la AEAT.

El dos de agosto de 2019, Hine habría planteado una consulta ante la Hacienda Foral, a fin de determinar si estas entregas se consideraban o no operaciones interiores a efectos de soportar las cuotas de IVA que la sucursal le repercutía. A esta consulta se dio respuesta el doce de mayo de 2020. En ella se señaló que, a juicio de la DFG, las cuotas de IVA estaban mal repercutidas por Parker Hannifin Italy, S.R.L-Sucursal en España. Entre tanto se resolvía la consulta, la mercantil actora se habría abstenido de comunicar las facturas correspondientes a la Hacienda Foral por el sistema de SII, a fin de evitar una eventual regularización.

Con el fin de no incurrir en una infracción tributaria, la interesada presentó, el catorce de septiembre de 2021, solicitud de rectificación de la autoliquidación del IVA, modelo 322, de junio de 2021, a fin de que se incluyeran como deducibles facturas emitidas por Parker Hannifin Italy, S.R.L.-Sucursal en España. Pidió, asimismo, la rectificación del resultado agregado del modelo 353 de Hine y, en su caso, la devolución que correspondiera. A esa solicitud se acompañó un registro con la relación de las facturas que dieron lugar a las cuotas de IVA, que incluía todos los datos exigidos para los libros registro oficiales.

A raíz de tal solicitud, la DFG puso en marcha un procedimiento de comprobación limitada, cuyo alcance se ciñó a verificar la procedencia de la rectificación solicitada y, en su caso, la devolución correspondiente. Este procedimiento concluyó con la resolución de veintiséis de julio de 2022, que desestimó la solicitud de rectificación.

El cuatro de octubre de 2022, Hine presentó, ante la AEAT, solicitud de devolución de ingresos indebidos por el IVA, ejercicios 2019 y 2020, por los mismos importes y facturas que ya había reclamado a la Hacienda Foral.

El cinco de diciembre de ese mismo año, la AEAT registró en la Hacienda Foral requerimiento de inhibición en lo relativo al procedimiento de comprobación limitada del IVA. Este fue rechazado el día veintisiete de ese mismo mes.

En lugar de plantear conflicto ante la Junta Arbitral, la AEAT emitió, el dos de febrero de 2023, resolución por las que denegó la devolución del IVA.

Hine, Hine Renovables, S.L. y Parker Hannifin Italy, S.R.L.-Sucursal en España presentaron, el veintitrés de febrero de 2023, sendos conflictos ante la Junta Arbitral.

Con el fin de evitar que prescribiera su derecho a la deducción de las cuotas de IVA, Hine, en el periodo correspondiente a febrero de 2023, comunicó a la Hacienda Foral, a través del SII, las facturas relativas al periodo comprendido entre mayo de 2019 y diciembre de 2020. Estas se registraron debidamente en los libros registro de IVA.

La Junta Arbitral dictó, el trece de mayo, resolución 30/2024 que llegó al a conclusión de que la competencia para devolver las cuotas de IVA soportadas por Hine entre mayo de 2019 y diciembre de 2020 por repercusión por el EP de Parker Hannifin Italy-Sucursal en España correspondía a la demandada.

Por su parte, el TEAF dictó resolución 37.742, de veintiséis de septiembre de 2024, que desestimó la reclamación económico-administrativa que había planteado Hine contra la resolución de veintiséis de julio de 2022 que había desestimado su solicitud de rectificación.

Sentado lo anterior, la recurrente defiende que Parker Hannifin Italy, S.R.L.-Sucursal en España repercutió correctamente la cuota de IVA a Hine. Así, la Junta Arbitral habría resuelto que esa sucursal constituyó un establecimiento permanente a efectos de IVA. Por consiguiente, no habría ningún motivo para negar la deducción, por parte de la mercantil actora, de esas cuotas.

A partir de ahí, argumenta que los artículos 179 y 183 de la Directiva IVA y el principio de neutralidad impedirían denegar la deducción con fundamento en incumplimientos meramente formales. Señala que, sentado ya que las cuotas de IVA soportado eran deducibles, la decisión de la administración de no aplicar esa deducción se basó en incumplimientos meramente formales.

Explica que su decisión de no registrar ni deducir las cuotas de IVA repercutidas por Parker Hannifin Italy, S.R.L. vino motivada por su voluntad de cumplir con el criterio que le había comunicado la DFG, evitando así incurrir en una infracción tributaria. Así, la falta de registro de las facturas en el SII pretendía evitar el descuadre entre los libros de IVA y las autoliquidaciones.

Señala que el principio de neutralidad del IVA impone que el gravamen exigido a los intermediarios en la cadena de valor del producto o servicio no produzca distorsiones. De este modo, ha de garantizarse que el impuesto gravado y repercutido por un operador se va a poder recuperar totalmente. Ello supondría que el derecho a la deducción constituiría un principio fundamental del sistema común del IVA que no podría verse limitado de forma injustificada.

En este sentido, el Tribunal de Justicia de la Unión Europea habría declarado que tal principio exige que se conceda la deducción del IVA soportado siempre que se cumplan los requisitos materiales, aun cuando se haya omitido algún requisito formal. En particular, solo podría denegarse tal derecho en el caso de que un incumplimiento formal impida verificar el cumplimiento de los requisitos materiales o en el caso de que la infracción se produzca en el marco de una operación o cadena de operaciones fraudulentas.

A partir de ahí, la demandante refiere que el incumplimiento de un requisito formal, como lo sería la llevanza de los libros registro de IVA, no impediría el ejercicio del derecho a la deducción del IVA, máxime cuando este incumplimiento se debió a su voluntad de acomodarse al criterio emitido por la Hacienda Foral. Por consiguiente, considera que deberían anularse los actos impugnados y reconocerse su derecho a aplicar la deducción de las cuotas de IVA y a obtener la devolución pretendida.

Seguidamente, la demanda se refiere al artículo 99.tres de la Ley del IVA y al criterio del TEAC que la resolución del TEAF habría utilizado como fundamento. En particular, destaca que el precepto mencionado se aplica en el caso de que hubiera mediado un requerimiento de la administración o actuación inspectora. Por su parte, la resolución del TEAC de veintiséis de mayo de 2004 expondría diferentes supuestos en los que no se habrían registrado las facturas y cuotas deducibles cuando se inician actuaciones administrativas de comprobación o investigación.

Pues bien, en el caso que nos ocupa, no estaríamos ante un procedimiento de comprobación o inspección iniciado por la Administración frente a Hine, sino ante una solicitud de rectificación. De hecho, cuando se presentó esta, se adjuntó el registro de las facturas y cuotas deducibles que, en última instancia, fueron comunicadas por el sistema SII durante la tramitación del procedimiento administrativo.

Niega que el artículo 99.tres antes referido sea aplicable a los procedimientos de rectificación de autoliquidaciones. En efecto, este únicamente estaría pensado para los procedimientos de comprobación o investigación. Por su parte, el procedimiento de rectificación de autoliquidación que en su día puso en marcha Hine sería un mecanismo válido y efectivo para solicitar la deducción de unas cuotas de IVA soportado que no se incluyeron en la autoliquidación.

Destaca que sería un elemento consustancial a esa falta de deducción el que las cuotas no hubieran sido inicialmente registradas. De este modo, considera que no puede utilizarse como argumento para denegar la rectificación el hecho de que las cuotas de IVA soportado no hubieran sido registradas ni deducidas en el periodo de devengo. De permitirse esto, tal argumento siempre podría utilizarse para rechazar la deducción de las cuotas interesada con una solicitud de rectificación.

Igualmente, la interesada subraya que no medió requerimiento de la administración o actuación inspectora, sino la simple presentación por su parte de una solicitud de rectificación de autoliquidación.

Por otro lado, la demanda destaca que a esa solicitud se acompañó un libro registro con la relación de facturas que contenían las cuotas de IVA, y con todos los datos exigidos para los libros registro oficiales. De este modo, las facturas se comunicaron a la Hacienda Foral antes de la puesta en marcha del procedimiento de comprobación limitada, aun cuando no se utilizara para ello el sistema SII. Este dato, por sí solo, serviría para dar por cumplido el requisito de registro de las facturas. De hecho, así se desprendería de la resolución del TEAC de veintiséis de mayo de 2004.

Sin embargo, la DFG se aferraría a la falta de registro de las facturas en el sistema SII para negar la devolución pretendida. Ello, a juicio de la interesada, constituiría un formalismo excesivo, que iría más allá de lo necesario para garantizar el cumplimiento de los objetivos perseguidos por la normativa reguladora del IVA.

En cualquier caso, cuando se dictaron las resoluciones de la Junta Arbitral y del TEAF, las facturas ya habían sido registradas en el SII. Así, Hine, para evitar que prescribiera su derecho a deducir las cuotas y a la vista de que tanto la DFG como la AEAT se negaban a devolver las cuotas de IVA, comunicó las facturas a la Hacienda Foral a través del SII el día veintidós de febrero de 2023. Por consiguiente, debería reconocerse a la interesada su derecho a la deducción y a la devolución solicitadas (si bien este extremo ya ha sido reconocido por la DFG y se han abonado a la interesada las cantidades correspondientes).

Para terminar, la demanda se refiere al principio de buena administración. Afirma que esa parte actuó en todo momento con el máximo nivel de diligencia exigible en el cumplimiento de sus obligaciones tributarias. Así, cuando constató que las facturas incluían un NIF de una entidad no residente en España, planteó una consulta ante la DFG acerca de la calificación de tales operaciones y la correcta repercusión del IVA. Una vez recibida la respuesta, siguió el criterio que se le había marcado en ella. De este modo, en lugar de deducir las cuotas soportadas, solicitó la devolución del IVA ante la AEAT. Paralelamente, pidió la rectificación de la autoliquidación del IVA, con el objeto de interesar la devolución a la Hacienda Foral. Denegada esta, presentó la solicitud de rectificación de autoliquidaciones y la devolución de ingresos indebidos ante la AEAT. Ante la negativa de ambas administraciones, plantó un conflicto ante la Junta Arbitral.

Pese a haber seguido todos esos pasos, el TEAF habría denegado la devolución, amparándose en un requisito meramente formal, como lo sería la comunicación previa de las facturas a través del SII. Ello, pese a que tal incumplimiento se produjo con el objeto de seguir el criterio marcado por la DFG.

Pues bien, Hine entiende que la denegación basada en el hecho de que el obligado siguiera el criterio marcado por la propia administración resultaría contrario al principio de buena administración.

En relación con los intereses (que constituye el único punto controvertido y sobre el que, por consiguiente, debemos pronunciarnos) Hine explica que, el catorce de septiembre de 2021, pidió la rectificación de la autoliquidación de IVA, modelo 322, de junio de 2021, para incluir como deducibles facturas emitidas por Parkerh Hannifin Italy, S.R.L.-Sucursal en España. Asimismo, solicitó la rectificación del resultado agregado del modelo 353 y, en su caso, la devolución correspondiente.

Subraya la recurrente que el resultado de las autoliquidaciones de IVA presentadas entre junio y septiembre de ese ejercicio fue el siguiente:

Pues bien, la rectificación solicitada supondría que la inclusión en el periodo de junio de 2021 de las cuotas de IVA soportado por las facturas emitidas por Parker Hannifin Italy, S.R.L.-Sucursal en España implicaría que los importes ingresados en el periodo comprendido entre junio y septiembre de ese ejercicio fueron indebidos. De este modo, generarían intereses de demora en favor de Hine desde la fecha de su ingreso. Así resultaría de los artículos 32 y 228 de la Norma Foral 2/2025 (en adelante, NFGT). De este modo, el resultado de las autoliquidaciones en todos esos periodos debió ser a compensar, en lugar de a ingresar.

Por lo que se refiere al importe derivado de la rectificación que supera la cifra ingresada de 657.491,16 euros, la recurrente señala que estaríamos ante una devolución derivada de la normativa del tributo que se ejercitaría en la autoliquidación correspondiente al último periodo del ejercicio 2021. Argumenta que el periodo de interés de demora correcto sería el que va entre el uno de agosto de 2022 (trascurridos seis meses desde el fin de plazo de presentación de la autoliquidación correspondiente a diciembre de 2021) y la fecha de devolución de las cuotas de IVA (veintiuno de noviembre de 2024).

Pues bien, la demandada habría situado el comienzo del cómputo de los intereses en diversas fechas, la primera de las cuales sería la de veintiocho de marzo de 2023. Existiría, por tanto, una discrepancia en torno a la fecha inicial del devengo. Sin embargo, las partes estarían de acuerdo en la fecha final (veintiuno de noviembre de 2024).

SEGUNDO.- POSICIÓN DE LA PARTE DEMANDADA.

La DFG, por su parte, defiende, en su escrito de contestación a la demanda, que las pretensiones de Hine han sido íntegramente satisfechas. En efecto, el derecho a la devolución ya habría sido reconocido, de modo que la controversia se centraría, exclusivamente, en los intereses de demora que Hine entiende que, pese a adeudársele, no se le han satisfecho.

Parte del hecho de que la interesada presentó, el catorce de septiembre de 2021, solicitud de rectificación de la autoliquidación de IVA, modelo 322, del mes de junio de 2021, con el objetivo de que se incluyeran como deducibles las facturas emitidas por Parker Hannifin Italy, S.R.L.-Sucursal en España. Asimismo, pidió la rectificación del resultado agregado del modelo 353 y, en su caso, la devolución que correspondiera.

La administración aclara que Hine es la obligada tributaria a la que se reconocieron las devoluciones de las cuotas derivadas de la rectificación de las autoliquidaciones del IVA (modelos 353), tanto por las facturas cuya destinataria era la propia Hine, como por aquellas cuya destinataria era Hine Renovables, S.L., así como los intereses de demora derivados de esas devoluciones. Ello fue así, debido a que Hine era la entidad dominante del grupo a efectos del IVA. De este modo, habría quedado salvaguardado el principio de neutralidad del IVA, aun cuando ello se haya producido al margen del procedimiento tributario que Hine puso en marcha en su momento.

Seguidamente, la DFG explica que la consulta a la que se refiere la contraparte en su demanda parte de una base que después no fue compartida por la Junta Arbitral. No obstante, niega que Hine pueda ampararse en ella para justificar la falta de registro de las facturas. Explica que la interesada no habría cometido ninguna infracción por el hecho de incluir las facturas en los libros. De hecho, los contribuyentes tendrían la obligación de cumplir con tal requisito, aun cuando no vayan a deducirse las facturas correspondientes.

Admite que la administración tributaria tiene la obligación de garantizar la aplicación del principio de neutralidad del IVA para los empresarios o profesionales. Ahora bien, insiste en que en este caso se habría cumplido con ese principio.

No obstante, considera que este debe ponerse en relación con los requisitos que puedan fijarse con la finalidad de garantizar la correcta recaudación del impuesto, atendiendo al principio general de proporcionalidad. Así, el artículo 273 de la Directiva 2006/112/CE del Consejo, de veintiocho de noviembre de 2006, permite que los estados miembros establezcan las obligaciones que estimen necesarias para asegurar la correcta recaudación del IVA y prevenir el fraude.

A partir de ahí, llega a la conclusión de que la decisión de la Hacienda Foral al denegar la rectificación pretendida fue conforme a derecho y respetó los principios de neutralidad y de proporcionalidad.

A estos efectos, destaca que los sujetos pasivos del IVA han de cumplir con determinadas obligaciones contables. Entre ellas, está la de la llevanza de la contabilidad y los registros que se establezcan en forma reglamentaria. Entre otros, los empresarios han de llevar el libro registro de facturas recibidas. En el caso de la actora, este ha de llevarse en el sistema SII.

A la vista de la normativa reguladora de tales registros, la DFG llega a la conclusión de que no es correcta la afirmación de que con el escrito de rectificación de autoliquidaciones se suministró el contenido íntegro exigido en materia de obligaciones contables respecto de las facturas expedidas por Parker Hannifin Italy, S.R.L.-Sucursal en España. De hecho, la información que se adjuntó a ese escrito no incluía ninguno de los contenidos exigidos para los contribuyentes.

Asimismo, niega que fuera la Hacienda Foral quien indicara que no había que registrar tales facturas. De hecho, no constaría en el expediente ningún documento que incluya semejante indicación. Así, la contestación dada a la consulta formulada por Hine no habría incluido ninguna referencia a las obligaciones registrales del sujeto pasivo. De hecho, semejante afirmación habría resultado contraria a derecho.

Por otro lado, la demandada señala que el artículo 99.3 de la Ley del IVA sí sería aplicable al caso. De él se desprendería la idea de que la contraparte no habría incurrido en ninguna infracción tributaria por el hecho de registrar las facturas.

Señala que el capítulo I del título VIII de la Ley del IVA regula el derecho a la deducción del IVA soportado. En él se imponen unos requisitos subjetivos, materiales y objetivos, así como ciertas limitaciones y prohibiciones al ejercicio de ese derecho. En concreto, el artículo 96 incorpora una serie de requisitos formales que pretenden garantizar la correcta recaudación del IVA y prevenir el fraude. Por su parte, el artículo 99 especificaría cuándo y cómo puede ejercerse el derecho a la deducción.

Admite que la administración no puede denegar el derecho a la deducción del IVA por un supuesto incumplimiento de requisitos formales, cuando estos no impidan que se puedan realizar las comprobaciones necesarias para determinar la existencia y el alcance de ese derecho.

Ahora bien, en el supuesto examinado, la información inicial que se remitió con el escrito de solicitud de rectificación era, a su juicio, escasa y no cubría el contenido mínimo exigido al efecto. De este modo, la Hacienda Foral no podía llevar a cabo las comprobaciones necesarias para reconocer el derecho pretendido sin requerir información o documentación adicional. De ahí que se pusiera en marcha un procedimiento de comprobación limitada.

La notificación del inicio de este procedimiento puso fin al procedimiento para la rectificación de autoliquidaciones empezado por el demandante. Este procedimiento de comprobación limitada se cuenta entre los procedimientos de gestión tributarias. En su virtud, se dirigió un requerimiento al demandante. Por consiguiente, sería plenamente aplicable al caso el artículo 99.tres de la Ley del IVA.

La DFG señala que la discrepancia no se refiere al derecho a la deducción del IVA, sino al momento de su ejercicio. Pues bien, este exigiría el registro previo, tras haber mediado requerimiento por parte de la Hacienda Foral.

A mayor abundamiento, señala que, de acuerdo con lo dispuesto en el Reglamento del IVA y en la orden foral 467/2017, dentro del contenido que debe recogerse en los oportunos registros trasmitidos por el sistema SII, deberá indicarse el momento en el que se ejercita el derecho a la deducción. Destaca que estaríamos hablando de unas facturas expedidas en 2019 y 2020, cuya deducción se reclamó en septiembre de 2021, sin que la información proporcionada permitiera hacer ninguna comprobación sobre el cumplimiento de los requisitos exigidos para aplicar la deducción.

De hecho, cuando se registraron formalmente las facturas en febrero de 2023 se hizo referencia a diferentes ejercicios y periodos. Igualmente, considera trascendente que parte de la información y documentación a la que alude la demandante se conoció en el curso del recurso resuelto por la Junta Arbitral el trece de mayo de 2024. Por consiguiente, la Hacienda Foral no los conocía cuando resolvió en 2022 la solicitud presentada por Hine.

A partir de ahí, niega que el hecho de atender al momento en que se han registrado las facturas suponga una vulneración del principio de neutralidad del IVA.

Por otro lado, el escrito de contestación a la demanda señala que el grupo a efectos del IVA del que forma parte Hine no consta inscrito en el Registro de Devoluciones Mensuales. Ello le impedía obtener la devolución en el periodo solicitado de las cantidades deducidas. De este modo, la opción por la solicitud de la devolución del saldo de IVA a su favor solo podría realizarse el último periodo de liquidación de cada año. De este modo, aun cuando la solicitud de rectificación aludiera al periodo de junio de 2021, no podría generarse una devolución derivada de la normativa del tributo hasta, al menos, el último periodo de liquidación de ese ejercicio.

En cualquier caso, tampoco procedería la devolución del saldo a favor generado a treinta y uno de diciembre de 2021 por el grupo de IVA del que forma parte la actora, en la medida en que ya constaba previamente saldo a su favor y en la declaración-liquidación correspondiente a diciembre de 2021 no se optó por tal solicitud, dejando el saldo a su favor a compensar en periodos posteriores. Esta misma opción se incluyó en la declaración-liquidación correspondiente al periodo de diciembre de 2022.

De este modo, no se generaría devolución alguna derivada de la normativa del tributo en los ejercicios 2021 y 2022, sin perjuicio de la devolución de ingresos indebidos que se generaría en los periodos de liquidación en los que hubiera resultado un importe a ingresar, que, en todo caso, sería muy inferior a la cuota repercutida por Parker Hannifin Italy - Sucursal en España.

Para concluir, la DFG niega que se haya vulnerado el principio de buena administración.

TERCERO.- CUESTIÓN PREJUDICIAL.

Hine interesa, por medio de otrosí digo cuarto del escrito de demanda, el planteamiento de cuestión prejudicial ante el Tribunal de Justicia de la Unión Europea. Argumenta que, según su criterio, sería dudosa la adecuación al Derecho de la Unión Europea de los actos impugnados y, en particular, a los artículos 179, párrafo primero, y 183, párrafo primero, de la Directiva 2006/112/CE, así como al principio de neutralidad del IVA. A partir de ahí, pretende que se eleve una cuestión con el siguiente contenido:

«Atendiendo al principio de neutralidad, ¿deben interpretarse los artículos 179, párrafo primero, y 183, párrafo primero, de la Directiva 2006/112/CE, en el sentido de que se oponen a una normativa o criterio administrativo nacional que condiciona la deducción de las cuotas de IVA al requisito formal de registro previo de dichas cuotas en el sistema de Suministro Inmediato de Información, cuando en ese momento está pendiente de resolución un conflicto competencial entre dos administraciones tributarias del estado miembro en el que se está determinando a cuál de esas administraciones le corresponde efectuar la devolución del IVA?»

Para empezar, hemos de recordar que contra la sentencia que dicte este tribunal es posible utilizar recurso de casación. Ello supone que, no siendo definitiva nuestra resolución, no tenemos la obligación de plantear cuestión prejudicial, pudiendo hacerlo el alto tribunal, si es que lo considerase necesario.

Por otro lado, hemos de señalar que, tal y como refiere la mercantil actora en su escrito de demanda, la finalidad de la cuestión prejudicial es la de que el Tribunal de Justicia de la Unión Europea se pronuncie sobre la compatibilidad del Derecho Interno con el Derecho de la Unión y sobre la forma en que ha de ser interpretado este. A partir de ahí y con las pautas marcadas en su sentencia, corresponde a los órganos judiciales nacionales su aplicación al caso concreto, a fin de ofrecer una respuesta conforme con el Derecho de la Unión Europea.

Sentado lo anterior, lo cierto es que la cuestión propuesta por la parte recurrente no responde a tales fines. En efecto, lo que pretende es que sea el Tribunal de Justicia de la Unión Europea quien resuelva la cuestión concreta suscitada con el recurso contencioso-administrativo que ahora nos ocupa. Ahora bien, este no es el papel que corresponde al Tribunal de Justicia de la Unión Europea, sino que es exclusivo de los órganos nacionales.

Y es que lo cierto es que existe jurisprudencia bastante del Tribunal de Justicia de la Unión Europea sobre el principio de neutralidad del IVA y cómo ha de ser interpretado. De manera que no se considera necesario el planteamiento de una nueva cuestión, sino que, para resolver el litigio, basta con aplicar los criterios interpretativos que se han ido dando, al supuesto concreto que se nos ha sometido.

En conclusión, no se considera necesario el planteamiento de cuestión prejudicial alguna para dar respuesta al recurso contencioso-administrativo interpuesto por Hine.

CUARTO.- DECISIÓN DE LA SALA.

Como ya hemos expuesto en los dos primeros fundamentos de la presente resolución, la DFG ya ha reconocido el derecho de Hine a deducirse el IVA soportado de las facturas emitidas por Parker Hannifin Italy-Sucursal en España. No obstante, hemos de resolver si el derecho a obtener tal deducción se daba ya en el momento en que la interesada presentó su solicitud de devolución de ingresos indebidos o si, por el contrario, no se cumplían los requisitos formales mínimos para ello. Ello, por cuanto esta circunstancia condiciona necesariamente el momento a partir del cual se generaron intereses en favor de la mercantil actora.

La sentencia del TJUE de dieciséis de mayo de 2024 (C-746/22) contiene la siguiente declaración de interés a los efectos que ahora nos ocupan:

«Al igual que el derecho a deducción, el derecho a la devolución constituye un principio fundamental del sistema común del IVA establecido por la legislación de la Unión y, en principio, no puede limitarse. Este derecho puede ejercitarse inmediatamente respecto a la totalidad de las cuotas que hayan gravado las operaciones anteriores. El régimen de deducciones y, consiguientemente, de devoluciones tiene por objeto liberar completamente al empresario de la carga del IVA devengado o pagado en todas sus actividades económicas. El sistema común del IVA garantiza, por lo tanto, la neutralidad con respecto a la carga fiscal de todas las actividades económicas, cualesquiera que sean los fines o los resultados de las mismas, a condición de que dichas actividades estén a su vez, en principio, sujetas al IVA.»

De este modo, el principio de neutralidad del impuesto se traduce en la necesidad de que el sujeto quede «indemne de los gastos fiscales en concepto de IVA por razón de la recepción de servicios prestados por terceros que benefician su actividad económica general sujeta, en su conjunto, al impuesto armonizado que nos ocupa» ( sentencia del Tribunal Supremo 1.695/2022, de veinte de diciembre). Su aplicación supone la imposibilidad de otorgar preponderancia a la forma sobre el fondo, eliminando las restricciones que dificultarían el acceso al derecho pretendido por el interesado. En este sentido, la sentencia de la Sala Tercera de veinticinco de octubre de 2015 (rec. 3.857/2013) llegó a la conclusión de que el incumplimiento de los requisitos formales impuestos para obtener la devolución de las cuotas soportadas no puede implicar la negación del derecho a la devolución del IVA, en la medida en que ello comportaría una vulneración del principio de neutralidad de este impuesto.

Esta idea ha sido recogida también por el Tribunal de Justicia de la Unión Europea, por ejemplo, en su sentencia de veintiuno de noviembre de 2024 (C-624/23), en los siguientes términos:

«...como se desprende de la jurisprudencia del Tribunal de Justicia, la Directiva del IVA y el principio fundamental de neutralidad del IVA exigen que se conceda la deducción del IVA soportado si se cumplen los requisitos materiales, aun cuando los sujetos pasivos hayan omitido determinados requisitos formales (véase, en este sentido, la sentencia de 29 de septiembre de 2022, Raiffeisen Leasing, C-235/21, EU:C:2022:739, apartado 38 y jurisprudencia citada)».

La administración demandada se queja de que la contraparte invoque este principio de neutralidad del IVA, en la medida en que, según refiere, este habría sido respetado desde el momento en que se le reconoció el derecho a deducirse las cuotas soportadas. Sin embargo, no podemos compartir tal conclusión. Ya hemos visto cómo este principio exige que el empresario quede indemne del impuesto, de manera que no soporte ninguna carga por este concepto. Esta idea incluye, necesariamente, el abono de los intereses correspondientes, en el caso de que esa deducción se haya dilatado indebidamente en el tiempo. En efecto, solo la devolución de la cantidad total correspondiente unida a los intereses devengados garantiza esa indemnidad. De manera que, en el caso de que se cumplieran las condiciones precisas para acceder a la devolución pretendida en el momento en que se formalizó la petición por parte de la interesada, el abono tardío efectuado por la administración no sería suficiente para entender que se ha respetado el principio de neutralidad, en tanto no se paguen todos los intereses derivados de esa tardanza en la aplicación de la deducción.

Sentado lo anterior, ya hemos visto cómo el principio de neutralidad del IVA exige que se apliquen las deducciones de las cuotas soportadas, siempre que se cumplan los requisitos materiales. De manera que únicamente pueden oponerse impedimentos de carácter formal en el caso de que estos hagan imposible a la administración verificar que se dan todas las condiciones precisas para aplicar la deducción pretendida.

En el caso que nos ocupa, lo que se afea a Hine es que las facturas presentadas no constaban en sus libros contables ni se habían comunicado a la Hacienda mediante el sistema SII.

Del expediente administrativo se desprende que Hine presentó, el catorce de septiembre de 2021, escrito mediante el cual solicitaba la rectificación de la autoliquidación del IVA de junio de ese ejercicio (folios 21 y siguientes), a fin de que se incluyeran las facturas emitidas por Parker Hannifin Italy, S.R.L.-Sucursal en España. A dicha solicitud se acompañaba, como anexo, una relación de las facturas en cuestión. En ella se incluía la numeración de la factura, su fecha, la base imponible, el tipo de IVA aplicado y el importe total.

A la vista de lo anterior, se puso en marcha un procedimiento de comprobación limitada (folios 157 y siguientes) que puso fin al de rectificación de autoliquidaciones. En su ámbito, se requirió a Hine que proporcionara determinada información relativa a esas facturas (confirmación de que se trataba de la totalidad de las facturas recibidas del proveedor en 2019 y 2020; naturaleza de las operaciones documentadas en las facturas; descripción de la operativa que sustentaba todas las facturas relacionadas; relación contractual cliente-proveedor; documentos intercambiados entre cliente y proveedor; personal interviniente en la formalización y aprobación de los pedidos; gestión de la contratación del trasporte; tareas de facturación, revisión y contabilización; tribunales a los que se sujetarían las posibles incidencias y ordenamiento jurídico aplicable a los contratos). Pese a que la recurrente aportó todos los documentos que la administración le había reclamado para verificar si se daban las condiciones precisas para deducir las facturas en cuestión, se le denegó lo pretendido, debido a que estas no constaban registradas en los libros ni se habían comunicado a la Hacienda Foral por el sistema SII.

Pues bien, a la vista de la jurisprudencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea ya expuesta, debió reconocerse el derecho a deducirse las cuotas soportadas por Hine. Ya hemos explicado que, tras la puesta en marcha del procedimiento de comprobación limitada, se reclamó a la interesada que aportara todos los documentos que la Hacienda Foral consideró necesarios para comprobar si se daban las condiciones materiales para proceder conforme a lo interesado. La mercantil presentó toda esa documentación, de manera que la denegación de la deducción se basó, exclusivamente, en las ideas de que se habían comunicado las facturas por el sistema SII y de que no se habían incluido en los libros registro.

Ahora bien, aun tratándose de exigencias previstas en la norma, su incumplimiento no permite denegar la aplicación de la deducción, habida cuenta de que ni una ni la otra impedían a la administración verificar que se deban las condiciones que permitían la deducción. De manera que, con su forma de proceder, la demandada puso los requisitos formales por delante de los materiales, con infracción del principio de neutralidad del IVA.

Por otro lado, la DFG hace referencia, en su escrito de contestación a la demanda, al artículo 99.Tres de la Ley del IVA, cuyo contenido es el que sigue:

«Cuando hubiese mediado requerimiento de la administración o actuación inspectora, serán deducibles, en las liquidaciones que procedan, las cuotas soportadas que estuviesen debidamente contabilizadas en los libros registros establecidos reglamentariamente para este impuesto, mientras que las cuotas no contabilizadas serán deducibles en la declaración-liquidación del periodo correspondiente a su contabilización o en las de los siguientes.»

La demandada sostiene que es aplicable tal limitación, en la medida en que se puso en marcha un procedimiento de comprobación limitada, en cuyo ámbito se dirigió un requerimiento a la mercantil para completar la información por ella proporcionada.

Ahora bien, esta argumentación supone pasar por alto que todas las actuaciones tienen su origen en una solicitud de rectificación de autoliquidaciones que presentó la interesada. De manera que fue la sociedad quien tuvo la iniciativa de reclamar la deducción de las facturas, y las actuaciones puestas en marcha posteriormente por la administración tenían por objeto verificar el cumplimiento de los requisitos precisos para aplicar aquella. En efecto, no puede merecer el mismo tratamiento un caso en que es un procedimiento puesto en marcha por la administración el que hace aflorar la existencia de facturas ocultas por el obligado tributario, que aquel en que este pone en conocimiento de la Administración Tributaria la existencia de tales facturas y reclama que estas se tengan en cuenta. Así, estamos hablando de una solicitud presentada por la propia interesada, a la que no se puede aplicar la limitación prevista en el artículo 99.Tres de la Ley del IVA, dado que ello iría en contra del principio de neutralidad de este impuesto.

La conclusión de lo expuesto es la de que ha reconocerse a Hine el derecho a percibir los intereses que todavía no se le han abonado por la administración, en los siguientes términos:

? Para las devoluciones de ingresos indebidos, los correspondientes al periodo de tiempo comprendido entre la fecha de ingreso de las autoliquidaciones de junio a septiembre de 2021 y el día inicial reconocido por la DFG.

? Para la devolución derivada de la normativa del tributo, los correspondiente al periodo de tiempo comprendido entre el uno de agosto de 20222 y la fecha considerada por la administración demandada.

QUINTO.- COSTAS.

Dado que se está estimando el recurso contencioso-administrativo, procede, conforme al artículo 139 de la Ley 29/1998, imponer las costas causadas en su tramitación a la administración demandada, si bien limitadas, por todos los conceptos, a 3.000 euros (IVA excluido).

PRIMERO.- POSICIÓN DE LA RECURRENTE.

Hine se alza frente a la resolución 37.743, de veintiséis de septiembre de 2024, del TEAF, por la cual se desestimó la reclamación 2022/0438, planteada contra denegación de rectificación de la autoliquidación del IVA correspondiente al periodo de junio de 2021.

La cuestión principal que se planteaba con el recurso contencioso-administrativo era si la falta de comunicación a la Hacienda Foral de unas facturas por el sistema de suministro inmediato de información (en lo sucesivo, SII) impedía la deducción de cuotas de IVA efectivamente soportadas y abonadas, cuando tal falta de registro se debía a un criterio comunicado formalmente por la administración al contribuyente en resolución vinculante. Criterio que, posteriormente, fue declarado erróneo por la Junta Arbitral.

En efecto, la Junta Arbitral del Concierto Económico dictó resolución 30/2024, de trece de mayo, que declaró que la competencia para devolver las cuotas de IVA soportadas por Hine e Hine Renovables, S.L. desde mayo de 2019 hasta diciembre de 2020, por repercusión de Parker Hannifin Italy, S.R.L.-Sucursal en España correspondía a la DFG. Para dar cumplimiento a tal resolución, la demandada devolvió las cuotas de IVA en cuestión. Además, dictó varios acuerdos de abono de intereses de demora.

De manera que, con la connivencia de las dos partes, el proceso continuó adelante, exclusivamente, en lo relativo a unos intereses que Hine considera que le correspondían, pero no le han sido satisfechos. En concreto, se trataría de los siguientes:

? Para las devoluciones de ingresos indebidos, los correspondientes al periodo temporal comprendido entre la fecha de ingreso de las autoliquidaciones de junio a septiembre de 2021 y el día inicial reconocido por la DFG.

? Para la devolución derivada de la normativa del tributo, los correspondientes al periodo temporal comprendido entre el día posterior a los seis meses siguientes a la fecha de presentación de la última autoliquidación correspondiente al ejercicio de 2021 (uno de agosto de 2022) y la fecha considerada por la DFG.

Para justificar sus pretensiones, Hine explica que, el uno de marzo de 2019, Parker Hannifin España, S.L. fue absorbida por Parker Hannifin Italy, S.R.L. La consecuencia de tal operación fue la constitución en el territorio de aplicación del IVA de Parker Hannifin Italy, S.R.L.-Sucursal en España. Esta tendría un establecimiento permanente con residencia fiscal en Madrid a efectos de IVA y del Impuesto sobre Sociedades. Por consiguiente, la competencia inspectora recaería en la AEAT.

Por su parte, Hine sería cliente de ese grupo desde hace muchos años, y tendría su residencia fiscal en Guipúzcoa. Por lo tanto, la competencia inspectora recaería en la Hacienda Foral.

En el periodo comprendido entre mayo de 2019 y diciembre de 2020, Hine realizó adquisiciones a Parker Hannifin Italy, S.R.L.-Sucursal en España por importe de 7.193.321 euros, con una cuota de IVA de 1.510.597,41 euros. Esta última ingresó en tiempo y forma las cuotas de IVA correspondientes ante la AEAT.

El dos de agosto de 2019, Hine habría planteado una consulta ante la Hacienda Foral, a fin de determinar si estas entregas se consideraban o no operaciones interiores a efectos de soportar las cuotas de IVA que la sucursal le repercutía. A esta consulta se dio respuesta el doce de mayo de 2020. En ella se señaló que, a juicio de la DFG, las cuotas de IVA estaban mal repercutidas por Parker Hannifin Italy, S.R.L-Sucursal en España. Entre tanto se resolvía la consulta, la mercantil actora se habría abstenido de comunicar las facturas correspondientes a la Hacienda Foral por el sistema de SII, a fin de evitar una eventual regularización.

Con el fin de no incurrir en una infracción tributaria, la interesada presentó, el catorce de septiembre de 2021, solicitud de rectificación de la autoliquidación del IVA, modelo 322, de junio de 2021, a fin de que se incluyeran como deducibles facturas emitidas por Parker Hannifin Italy, S.R.L.-Sucursal en España. Pidió, asimismo, la rectificación del resultado agregado del modelo 353 de Hine y, en su caso, la devolución que correspondiera. A esa solicitud se acompañó un registro con la relación de las facturas que dieron lugar a las cuotas de IVA, que incluía todos los datos exigidos para los libros registro oficiales.

A raíz de tal solicitud, la DFG puso en marcha un procedimiento de comprobación limitada, cuyo alcance se ciñó a verificar la procedencia de la rectificación solicitada y, en su caso, la devolución correspondiente. Este procedimiento concluyó con la resolución de veintiséis de julio de 2022, que desestimó la solicitud de rectificación.

El cuatro de octubre de 2022, Hine presentó, ante la AEAT, solicitud de devolución de ingresos indebidos por el IVA, ejercicios 2019 y 2020, por los mismos importes y facturas que ya había reclamado a la Hacienda Foral.

El cinco de diciembre de ese mismo año, la AEAT registró en la Hacienda Foral requerimiento de inhibición en lo relativo al procedimiento de comprobación limitada del IVA. Este fue rechazado el día veintisiete de ese mismo mes.

En lugar de plantear conflicto ante la Junta Arbitral, la AEAT emitió, el dos de febrero de 2023, resolución por las que denegó la devolución del IVA.

Hine, Hine Renovables, S.L. y Parker Hannifin Italy, S.R.L.-Sucursal en España presentaron, el veintitrés de febrero de 2023, sendos conflictos ante la Junta Arbitral.

Con el fin de evitar que prescribiera su derecho a la deducción de las cuotas de IVA, Hine, en el periodo correspondiente a febrero de 2023, comunicó a la Hacienda Foral, a través del SII, las facturas relativas al periodo comprendido entre mayo de 2019 y diciembre de 2020. Estas se registraron debidamente en los libros registro de IVA.

La Junta Arbitral dictó, el trece de mayo, resolución 30/2024 que llegó al a conclusión de que la competencia para devolver las cuotas de IVA soportadas por Hine entre mayo de 2019 y diciembre de 2020 por repercusión por el EP de Parker Hannifin Italy-Sucursal en España correspondía a la demandada.

Por su parte, el TEAF dictó resolución 37.742, de veintiséis de septiembre de 2024, que desestimó la reclamación económico-administrativa que había planteado Hine contra la resolución de veintiséis de julio de 2022 que había desestimado su solicitud de rectificación.

Sentado lo anterior, la recurrente defiende que Parker Hannifin Italy, S.R.L.-Sucursal en España repercutió correctamente la cuota de IVA a Hine. Así, la Junta Arbitral habría resuelto que esa sucursal constituyó un establecimiento permanente a efectos de IVA. Por consiguiente, no habría ningún motivo para negar la deducción, por parte de la mercantil actora, de esas cuotas.

A partir de ahí, argumenta que los artículos 179 y 183 de la Directiva IVA y el principio de neutralidad impedirían denegar la deducción con fundamento en incumplimientos meramente formales. Señala que, sentado ya que las cuotas de IVA soportado eran deducibles, la decisión de la administración de no aplicar esa deducción se basó en incumplimientos meramente formales.

Explica que su decisión de no registrar ni deducir las cuotas de IVA repercutidas por Parker Hannifin Italy, S.R.L. vino motivada por su voluntad de cumplir con el criterio que le había comunicado la DFG, evitando así incurrir en una infracción tributaria. Así, la falta de registro de las facturas en el SII pretendía evitar el descuadre entre los libros de IVA y las autoliquidaciones.

Señala que el principio de neutralidad del IVA impone que el gravamen exigido a los intermediarios en la cadena de valor del producto o servicio no produzca distorsiones. De este modo, ha de garantizarse que el impuesto gravado y repercutido por un operador se va a poder recuperar totalmente. Ello supondría que el derecho a la deducción constituiría un principio fundamental del sistema común del IVA que no podría verse limitado de forma injustificada.

En este sentido, el Tribunal de Justicia de la Unión Europea habría declarado que tal principio exige que se conceda la deducción del IVA soportado siempre que se cumplan los requisitos materiales, aun cuando se haya omitido algún requisito formal. En particular, solo podría denegarse tal derecho en el caso de que un incumplimiento formal impida verificar el cumplimiento de los requisitos materiales o en el caso de que la infracción se produzca en el marco de una operación o cadena de operaciones fraudulentas.

A partir de ahí, la demandante refiere que el incumplimiento de un requisito formal, como lo sería la llevanza de los libros registro de IVA, no impediría el ejercicio del derecho a la deducción del IVA, máxime cuando este incumplimiento se debió a su voluntad de acomodarse al criterio emitido por la Hacienda Foral. Por consiguiente, considera que deberían anularse los actos impugnados y reconocerse su derecho a aplicar la deducción de las cuotas de IVA y a obtener la devolución pretendida.

Seguidamente, la demanda se refiere al artículo 99.tres de la Ley del IVA y al criterio del TEAC que la resolución del TEAF habría utilizado como fundamento. En particular, destaca que el precepto mencionado se aplica en el caso de que hubiera mediado un requerimiento de la administración o actuación inspectora. Por su parte, la resolución del TEAC de veintiséis de mayo de 2004 expondría diferentes supuestos en los que no se habrían registrado las facturas y cuotas deducibles cuando se inician actuaciones administrativas de comprobación o investigación.

Pues bien, en el caso que nos ocupa, no estaríamos ante un procedimiento de comprobación o inspección iniciado por la Administración frente a Hine, sino ante una solicitud de rectificación. De hecho, cuando se presentó esta, se adjuntó el registro de las facturas y cuotas deducibles que, en última instancia, fueron comunicadas por el sistema SII durante la tramitación del procedimiento administrativo.

Niega que el artículo 99.tres antes referido sea aplicable a los procedimientos de rectificación de autoliquidaciones. En efecto, este únicamente estaría pensado para los procedimientos de comprobación o investigación. Por su parte, el procedimiento de rectificación de autoliquidación que en su día puso en marcha Hine sería un mecanismo válido y efectivo para solicitar la deducción de unas cuotas de IVA soportado que no se incluyeron en la autoliquidación.

Destaca que sería un elemento consustancial a esa falta de deducción el que las cuotas no hubieran sido inicialmente registradas. De este modo, considera que no puede utilizarse como argumento para denegar la rectificación el hecho de que las cuotas de IVA soportado no hubieran sido registradas ni deducidas en el periodo de devengo. De permitirse esto, tal argumento siempre podría utilizarse para rechazar la deducción de las cuotas interesada con una solicitud de rectificación.

Igualmente, la interesada subraya que no medió requerimiento de la administración o actuación inspectora, sino la simple presentación por su parte de una solicitud de rectificación de autoliquidación.

Por otro lado, la demanda destaca que a esa solicitud se acompañó un libro registro con la relación de facturas que contenían las cuotas de IVA, y con todos los datos exigidos para los libros registro oficiales. De este modo, las facturas se comunicaron a la Hacienda Foral antes de la puesta en marcha del procedimiento de comprobación limitada, aun cuando no se utilizara para ello el sistema SII. Este dato, por sí solo, serviría para dar por cumplido el requisito de registro de las facturas. De hecho, así se desprendería de la resolución del TEAC de veintiséis de mayo de 2004.

Sin embargo, la DFG se aferraría a la falta de registro de las facturas en el sistema SII para negar la devolución pretendida. Ello, a juicio de la interesada, constituiría un formalismo excesivo, que iría más allá de lo necesario para garantizar el cumplimiento de los objetivos perseguidos por la normativa reguladora del IVA.

En cualquier caso, cuando se dictaron las resoluciones de la Junta Arbitral y del TEAF, las facturas ya habían sido registradas en el SII. Así, Hine, para evitar que prescribiera su derecho a deducir las cuotas y a la vista de que tanto la DFG como la AEAT se negaban a devolver las cuotas de IVA, comunicó las facturas a la Hacienda Foral a través del SII el día veintidós de febrero de 2023. Por consiguiente, debería reconocerse a la interesada su derecho a la deducción y a la devolución solicitadas (si bien este extremo ya ha sido reconocido por la DFG y se han abonado a la interesada las cantidades correspondientes).

Para terminar, la demanda se refiere al principio de buena administración. Afirma que esa parte actuó en todo momento con el máximo nivel de diligencia exigible en el cumplimiento de sus obligaciones tributarias. Así, cuando constató que las facturas incluían un NIF de una entidad no residente en España, planteó una consulta ante la DFG acerca de la calificación de tales operaciones y la correcta repercusión del IVA. Una vez recibida la respuesta, siguió el criterio que se le había marcado en ella. De este modo, en lugar de deducir las cuotas soportadas, solicitó la devolución del IVA ante la AEAT. Paralelamente, pidió la rectificación de la autoliquidación del IVA, con el objeto de interesar la devolución a la Hacienda Foral. Denegada esta, presentó la solicitud de rectificación de autoliquidaciones y la devolución de ingresos indebidos ante la AEAT. Ante la negativa de ambas administraciones, plantó un conflicto ante la Junta Arbitral.

Pese a haber seguido todos esos pasos, el TEAF habría denegado la devolución, amparándose en un requisito meramente formal, como lo sería la comunicación previa de las facturas a través del SII. Ello, pese a que tal incumplimiento se produjo con el objeto de seguir el criterio marcado por la DFG.

Pues bien, Hine entiende que la denegación basada en el hecho de que el obligado siguiera el criterio marcado por la propia administración resultaría contrario al principio de buena administración.

En relación con los intereses (que constituye el único punto controvertido y sobre el que, por consiguiente, debemos pronunciarnos) Hine explica que, el catorce de septiembre de 2021, pidió la rectificación de la autoliquidación de IVA, modelo 322, de junio de 2021, para incluir como deducibles facturas emitidas por Parkerh Hannifin Italy, S.R.L.-Sucursal en España. Asimismo, solicitó la rectificación del resultado agregado del modelo 353 y, en su caso, la devolución correspondiente.

Subraya la recurrente que el resultado de las autoliquidaciones de IVA presentadas entre junio y septiembre de ese ejercicio fue el siguiente:

Pues bien, la rectificación solicitada supondría que la inclusión en el periodo de junio de 2021 de las cuotas de IVA soportado por las facturas emitidas por Parker Hannifin Italy, S.R.L.-Sucursal en España implicaría que los importes ingresados en el periodo comprendido entre junio y septiembre de ese ejercicio fueron indebidos. De este modo, generarían intereses de demora en favor de Hine desde la fecha de su ingreso. Así resultaría de los artículos 32 y 228 de la Norma Foral 2/2025 (en adelante, NFGT). De este modo, el resultado de las autoliquidaciones en todos esos periodos debió ser a compensar, en lugar de a ingresar.

Por lo que se refiere al importe derivado de la rectificación que supera la cifra ingresada de 657.491,16 euros, la recurrente señala que estaríamos ante una devolución derivada de la normativa del tributo que se ejercitaría en la autoliquidación correspondiente al último periodo del ejercicio 2021. Argumenta que el periodo de interés de demora correcto sería el que va entre el uno de agosto de 2022 (trascurridos seis meses desde el fin de plazo de presentación de la autoliquidación correspondiente a diciembre de 2021) y la fecha de devolución de las cuotas de IVA (veintiuno de noviembre de 2024).

Pues bien, la demandada habría situado el comienzo del cómputo de los intereses en diversas fechas, la primera de las cuales sería la de veintiocho de marzo de 2023. Existiría, por tanto, una discrepancia en torno a la fecha inicial del devengo. Sin embargo, las partes estarían de acuerdo en la fecha final (veintiuno de noviembre de 2024).

SEGUNDO.- POSICIÓN DE LA PARTE DEMANDADA.

La DFG, por su parte, defiende, en su escrito de contestación a la demanda, que las pretensiones de Hine han sido íntegramente satisfechas. En efecto, el derecho a la devolución ya habría sido reconocido, de modo que la controversia se centraría, exclusivamente, en los intereses de demora que Hine entiende que, pese a adeudársele, no se le han satisfecho.

Parte del hecho de que la interesada presentó, el catorce de septiembre de 2021, solicitud de rectificación de la autoliquidación de IVA, modelo 322, del mes de junio de 2021, con el objetivo de que se incluyeran como deducibles las facturas emitidas por Parker Hannifin Italy, S.R.L.-Sucursal en España. Asimismo, pidió la rectificación del resultado agregado del modelo 353 y, en su caso, la devolución que correspondiera.

La administración aclara que Hine es la obligada tributaria a la que se reconocieron las devoluciones de las cuotas derivadas de la rectificación de las autoliquidaciones del IVA (modelos 353), tanto por las facturas cuya destinataria era la propia Hine, como por aquellas cuya destinataria era Hine Renovables, S.L., así como los intereses de demora derivados de esas devoluciones. Ello fue así, debido a que Hine era la entidad dominante del grupo a efectos del IVA. De este modo, habría quedado salvaguardado el principio de neutralidad del IVA, aun cuando ello se haya producido al margen del procedimiento tributario que Hine puso en marcha en su momento.

Seguidamente, la DFG explica que la consulta a la que se refiere la contraparte en su demanda parte de una base que después no fue compartida por la Junta Arbitral. No obstante, niega que Hine pueda ampararse en ella para justificar la falta de registro de las facturas. Explica que la interesada no habría cometido ninguna infracción por el hecho de incluir las facturas en los libros. De hecho, los contribuyentes tendrían la obligación de cumplir con tal requisito, aun cuando no vayan a deducirse las facturas correspondientes.

Admite que la administración tributaria tiene la obligación de garantizar la aplicación del principio de neutralidad del IVA para los empresarios o profesionales. Ahora bien, insiste en que en este caso se habría cumplido con ese principio.

No obstante, considera que este debe ponerse en relación con los requisitos que puedan fijarse con la finalidad de garantizar la correcta recaudación del impuesto, atendiendo al principio general de proporcionalidad. Así, el artículo 273 de la Directiva 2006/112/CE del Consejo, de veintiocho de noviembre de 2006, permite que los estados miembros establezcan las obligaciones que estimen necesarias para asegurar la correcta recaudación del IVA y prevenir el fraude.

A partir de ahí, llega a la conclusión de que la decisión de la Hacienda Foral al denegar la rectificación pretendida fue conforme a derecho y respetó los principios de neutralidad y de proporcionalidad.

A estos efectos, destaca que los sujetos pasivos del IVA han de cumplir con determinadas obligaciones contables. Entre ellas, está la de la llevanza de la contabilidad y los registros que se establezcan en forma reglamentaria. Entre otros, los empresarios han de llevar el libro registro de facturas recibidas. En el caso de la actora, este ha de llevarse en el sistema SII.

A la vista de la normativa reguladora de tales registros, la DFG llega a la conclusión de que no es correcta la afirmación de que con el escrito de rectificación de autoliquidaciones se suministró el contenido íntegro exigido en materia de obligaciones contables respecto de las facturas expedidas por Parker Hannifin Italy, S.R.L.-Sucursal en España. De hecho, la información que se adjuntó a ese escrito no incluía ninguno de los contenidos exigidos para los contribuyentes.

Asimismo, niega que fuera la Hacienda Foral quien indicara que no había que registrar tales facturas. De hecho, no constaría en el expediente ningún documento que incluya semejante indicación. Así, la contestación dada a la consulta formulada por Hine no habría incluido ninguna referencia a las obligaciones registrales del sujeto pasivo. De hecho, semejante afirmación habría resultado contraria a derecho.

Por otro lado, la demandada señala que el artículo 99.3 de la Ley del IVA sí sería aplicable al caso. De él se desprendería la idea de que la contraparte no habría incurrido en ninguna infracción tributaria por el hecho de registrar las facturas.

Señala que el capítulo I del título VIII de la Ley del IVA regula el derecho a la deducción del IVA soportado. En él se imponen unos requisitos subjetivos, materiales y objetivos, así como ciertas limitaciones y prohibiciones al ejercicio de ese derecho. En concreto, el artículo 96 incorpora una serie de requisitos formales que pretenden garantizar la correcta recaudación del IVA y prevenir el fraude. Por su parte, el artículo 99 especificaría cuándo y cómo puede ejercerse el derecho a la deducción.

Admite que la administración no puede denegar el derecho a la deducción del IVA por un supuesto incumplimiento de requisitos formales, cuando estos no impidan que se puedan realizar las comprobaciones necesarias para determinar la existencia y el alcance de ese derecho.

Ahora bien, en el supuesto examinado, la información inicial que se remitió con el escrito de solicitud de rectificación era, a su juicio, escasa y no cubría el contenido mínimo exigido al efecto. De este modo, la Hacienda Foral no podía llevar a cabo las comprobaciones necesarias para reconocer el derecho pretendido sin requerir información o documentación adicional. De ahí que se pusiera en marcha un procedimiento de comprobación limitada.

La notificación del inicio de este procedimiento puso fin al procedimiento para la rectificación de autoliquidaciones empezado por el demandante. Este procedimiento de comprobación limitada se cuenta entre los procedimientos de gestión tributarias. En su virtud, se dirigió un requerimiento al demandante. Por consiguiente, sería plenamente aplicable al caso el artículo 99.tres de la Ley del IVA.

La DFG señala que la discrepancia no se refiere al derecho a la deducción del IVA, sino al momento de su ejercicio. Pues bien, este exigiría el registro previo, tras haber mediado requerimiento por parte de la Hacienda Foral.

A mayor abundamiento, señala que, de acuerdo con lo dispuesto en el Reglamento del IVA y en la orden foral 467/2017, dentro del contenido que debe recogerse en los oportunos registros trasmitidos por el sistema SII, deberá indicarse el momento en el que se ejercita el derecho a la deducción. Destaca que estaríamos hablando de unas facturas expedidas en 2019 y 2020, cuya deducción se reclamó en septiembre de 2021, sin que la información proporcionada permitiera hacer ninguna comprobación sobre el cumplimiento de los requisitos exigidos para aplicar la deducción.

De hecho, cuando se registraron formalmente las facturas en febrero de 2023 se hizo referencia a diferentes ejercicios y periodos. Igualmente, considera trascendente que parte de la información y documentación a la que alude la demandante se conoció en el curso del recurso resuelto por la Junta Arbitral el trece de mayo de 2024. Por consiguiente, la Hacienda Foral no los conocía cuando resolvió en 2022 la solicitud presentada por Hine.

A partir de ahí, niega que el hecho de atender al momento en que se han registrado las facturas suponga una vulneración del principio de neutralidad del IVA.

Por otro lado, el escrito de contestación a la demanda señala que el grupo a efectos del IVA del que forma parte Hine no consta inscrito en el Registro de Devoluciones Mensuales. Ello le impedía obtener la devolución en el periodo solicitado de las cantidades deducidas. De este modo, la opción por la solicitud de la devolución del saldo de IVA a su favor solo podría realizarse el último periodo de liquidación de cada año. De este modo, aun cuando la solicitud de rectificación aludiera al periodo de junio de 2021, no podría generarse una devolución derivada de la normativa del tributo hasta, al menos, el último periodo de liquidación de ese ejercicio.

En cualquier caso, tampoco procedería la devolución del saldo a favor generado a treinta y uno de diciembre de 2021 por el grupo de IVA del que forma parte la actora, en la medida en que ya constaba previamente saldo a su favor y en la declaración-liquidación correspondiente a diciembre de 2021 no se optó por tal solicitud, dejando el saldo a su favor a compensar en periodos posteriores. Esta misma opción se incluyó en la declaración-liquidación correspondiente al periodo de diciembre de 2022.

De este modo, no se generaría devolución alguna derivada de la normativa del tributo en los ejercicios 2021 y 2022, sin perjuicio de la devolución de ingresos indebidos que se generaría en los periodos de liquidación en los que hubiera resultado un importe a ingresar, que, en todo caso, sería muy inferior a la cuota repercutida por Parker Hannifin Italy - Sucursal en España.

Para concluir, la DFG niega que se haya vulnerado el principio de buena administración.

TERCERO.- CUESTIÓN PREJUDICIAL.

Hine interesa, por medio de otrosí digo cuarto del escrito de demanda, el planteamiento de cuestión prejudicial ante el Tribunal de Justicia de la Unión Europea. Argumenta que, según su criterio, sería dudosa la adecuación al Derecho de la Unión Europea de los actos impugnados y, en particular, a los artículos 179, párrafo primero, y 183, párrafo primero, de la Directiva 2006/112/CE, así como al principio de neutralidad del IVA. A partir de ahí, pretende que se eleve una cuestión con el siguiente contenido:

«Atendiendo al principio de neutralidad, ¿deben interpretarse los artículos 179, párrafo primero, y 183, párrafo primero, de la Directiva 2006/112/CE, en el sentido de que se oponen a una normativa o criterio administrativo nacional que condiciona la deducción de las cuotas de IVA al requisito formal de registro previo de dichas cuotas en el sistema de Suministro Inmediato de Información, cuando en ese momento está pendiente de resolución un conflicto competencial entre dos administraciones tributarias del estado miembro en el que se está determinando a cuál de esas administraciones le corresponde efectuar la devolución del IVA?»

Para empezar, hemos de recordar que contra la sentencia que dicte este tribunal es posible utilizar recurso de casación. Ello supone que, no siendo definitiva nuestra resolución, no tenemos la obligación de plantear cuestión prejudicial, pudiendo hacerlo el alto tribunal, si es que lo considerase necesario.

Por otro lado, hemos de señalar que, tal y como refiere la mercantil actora en su escrito de demanda, la finalidad de la cuestión prejudicial es la de que el Tribunal de Justicia de la Unión Europea se pronuncie sobre la compatibilidad del Derecho Interno con el Derecho de la Unión y sobre la forma en que ha de ser interpretado este. A partir de ahí y con las pautas marcadas en su sentencia, corresponde a los órganos judiciales nacionales su aplicación al caso concreto, a fin de ofrecer una respuesta conforme con el Derecho de la Unión Europea.

Sentado lo anterior, lo cierto es que la cuestión propuesta por la parte recurrente no responde a tales fines. En efecto, lo que pretende es que sea el Tribunal de Justicia de la Unión Europea quien resuelva la cuestión concreta suscitada con el recurso contencioso-administrativo que ahora nos ocupa. Ahora bien, este no es el papel que corresponde al Tribunal de Justicia de la Unión Europea, sino que es exclusivo de los órganos nacionales.

Y es que lo cierto es que existe jurisprudencia bastante del Tribunal de Justicia de la Unión Europea sobre el principio de neutralidad del IVA y cómo ha de ser interpretado. De manera que no se considera necesario el planteamiento de una nueva cuestión, sino que, para resolver el litigio, basta con aplicar los criterios interpretativos que se han ido dando, al supuesto concreto que se nos ha sometido.

En conclusión, no se considera necesario el planteamiento de cuestión prejudicial alguna para dar respuesta al recurso contencioso-administrativo interpuesto por Hine.

CUARTO.- DECISIÓN DE LA SALA.

Como ya hemos expuesto en los dos primeros fundamentos de la presente resolución, la DFG ya ha reconocido el derecho de Hine a deducirse el IVA soportado de las facturas emitidas por Parker Hannifin Italy-Sucursal en España. No obstante, hemos de resolver si el derecho a obtener tal deducción se daba ya en el momento en que la interesada presentó su solicitud de devolución de ingresos indebidos o si, por el contrario, no se cumplían los requisitos formales mínimos para ello. Ello, por cuanto esta circunstancia condiciona necesariamente el momento a partir del cual se generaron intereses en favor de la mercantil actora.

La sentencia del TJUE de dieciséis de mayo de 2024 (C-746/22) contiene la siguiente declaración de interés a los efectos que ahora nos ocupan:

«Al igual que el derecho a deducción, el derecho a la devolución constituye un principio fundamental del sistema común del IVA establecido por la legislación de la Unión y, en principio, no puede limitarse. Este derecho puede ejercitarse inmediatamente respecto a la totalidad de las cuotas que hayan gravado las operaciones anteriores. El régimen de deducciones y, consiguientemente, de devoluciones tiene por objeto liberar completamente al empresario de la carga del IVA devengado o pagado en todas sus actividades económicas. El sistema común del IVA garantiza, por lo tanto, la neutralidad con respecto a la carga fiscal de todas las actividades económicas, cualesquiera que sean los fines o los resultados de las mismas, a condición de que dichas actividades estén a su vez, en principio, sujetas al IVA.»

De este modo, el principio de neutralidad del impuesto se traduce en la necesidad de que el sujeto quede «indemne de los gastos fiscales en concepto de IVA por razón de la recepción de servicios prestados por terceros que benefician su actividad económica general sujeta, en su conjunto, al impuesto armonizado que nos ocupa» ( sentencia del Tribunal Supremo 1.695/2022, de veinte de diciembre). Su aplicación supone la imposibilidad de otorgar preponderancia a la forma sobre el fondo, eliminando las restricciones que dificultarían el acceso al derecho pretendido por el interesado. En este sentido, la sentencia de la Sala Tercera de veinticinco de octubre de 2015 (rec. 3.857/2013) llegó a la conclusión de que el incumplimiento de los requisitos formales impuestos para obtener la devolución de las cuotas soportadas no puede implicar la negación del derecho a la devolución del IVA, en la medida en que ello comportaría una vulneración del principio de neutralidad de este impuesto.

Esta idea ha sido recogida también por el Tribunal de Justicia de la Unión Europea, por ejemplo, en su sentencia de veintiuno de noviembre de 2024 (C-624/23), en los siguientes términos:

«...como se desprende de la jurisprudencia del Tribunal de Justicia, la Directiva del IVA y el principio fundamental de neutralidad del IVA exigen que se conceda la deducción del IVA soportado si se cumplen los requisitos materiales, aun cuando los sujetos pasivos hayan omitido determinados requisitos formales (véase, en este sentido, la sentencia de 29 de septiembre de 2022, Raiffeisen Leasing, C-235/21, EU:C:2022:739, apartado 38 y jurisprudencia citada)».

La administración demandada se queja de que la contraparte invoque este principio de neutralidad del IVA, en la medida en que, según refiere, este habría sido respetado desde el momento en que se le reconoció el derecho a deducirse las cuotas soportadas. Sin embargo, no podemos compartir tal conclusión. Ya hemos visto cómo este principio exige que el empresario quede indemne del impuesto, de manera que no soporte ninguna carga por este concepto. Esta idea incluye, necesariamente, el abono de los intereses correspondientes, en el caso de que esa deducción se haya dilatado indebidamente en el tiempo. En efecto, solo la devolución de la cantidad total correspondiente unida a los intereses devengados garantiza esa indemnidad. De manera que, en el caso de que se cumplieran las condiciones precisas para acceder a la devolución pretendida en el momento en que se formalizó la petición por parte de la interesada, el abono tardío efectuado por la administración no sería suficiente para entender que se ha respetado el principio de neutralidad, en tanto no se paguen todos los intereses derivados de esa tardanza en la aplicación de la deducción.

Sentado lo anterior, ya hemos visto cómo el principio de neutralidad del IVA exige que se apliquen las deducciones de las cuotas soportadas, siempre que se cumplan los requisitos materiales. De manera que únicamente pueden oponerse impedimentos de carácter formal en el caso de que estos hagan imposible a la administración verificar que se dan todas las condiciones precisas para aplicar la deducción pretendida.

En el caso que nos ocupa, lo que se afea a Hine es que las facturas presentadas no constaban en sus libros contables ni se habían comunicado a la Hacienda mediante el sistema SII.

Del expediente administrativo se desprende que Hine presentó, el catorce de septiembre de 2021, escrito mediante el cual solicitaba la rectificación de la autoliquidación del IVA de junio de ese ejercicio (folios 21 y siguientes), a fin de que se incluyeran las facturas emitidas por Parker Hannifin Italy, S.R.L.-Sucursal en España. A dicha solicitud se acompañaba, como anexo, una relación de las facturas en cuestión. En ella se incluía la numeración de la factura, su fecha, la base imponible, el tipo de IVA aplicado y el importe total.

A la vista de lo anterior, se puso en marcha un procedimiento de comprobación limitada (folios 157 y siguientes) que puso fin al de rectificación de autoliquidaciones. En su ámbito, se requirió a Hine que proporcionara determinada información relativa a esas facturas (confirmación de que se trataba de la totalidad de las facturas recibidas del proveedor en 2019 y 2020; naturaleza de las operaciones documentadas en las facturas; descripción de la operativa que sustentaba todas las facturas relacionadas; relación contractual cliente-proveedor; documentos intercambiados entre cliente y proveedor; personal interviniente en la formalización y aprobación de los pedidos; gestión de la contratación del trasporte; tareas de facturación, revisión y contabilización; tribunales a los que se sujetarían las posibles incidencias y ordenamiento jurídico aplicable a los contratos). Pese a que la recurrente aportó todos los documentos que la administración le había reclamado para verificar si se daban las condiciones precisas para deducir las facturas en cuestión, se le denegó lo pretendido, debido a que estas no constaban registradas en los libros ni se habían comunicado a la Hacienda Foral por el sistema SII.

Pues bien, a la vista de la jurisprudencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea ya expuesta, debió reconocerse el derecho a deducirse las cuotas soportadas por Hine. Ya hemos explicado que, tras la puesta en marcha del procedimiento de comprobación limitada, se reclamó a la interesada que aportara todos los documentos que la Hacienda Foral consideró necesarios para comprobar si se daban las condiciones materiales para proceder conforme a lo interesado. La mercantil presentó toda esa documentación, de manera que la denegación de la deducción se basó, exclusivamente, en las ideas de que se habían comunicado las facturas por el sistema SII y de que no se habían incluido en los libros registro.

Ahora bien, aun tratándose de exigencias previstas en la norma, su incumplimiento no permite denegar la aplicación de la deducción, habida cuenta de que ni una ni la otra impedían a la administración verificar que se deban las condiciones que permitían la deducción. De manera que, con su forma de proceder, la demandada puso los requisitos formales por delante de los materiales, con infracción del principio de neutralidad del IVA.

Por otro lado, la DFG hace referencia, en su escrito de contestación a la demanda, al artículo 99.Tres de la Ley del IVA, cuyo contenido es el que sigue:

«Cuando hubiese mediado requerimiento de la administración o actuación inspectora, serán deducibles, en las liquidaciones que procedan, las cuotas soportadas que estuviesen debidamente contabilizadas en los libros registros establecidos reglamentariamente para este impuesto, mientras que las cuotas no contabilizadas serán deducibles en la declaración-liquidación del periodo correspondiente a su contabilización o en las de los siguientes.»

La demandada sostiene que es aplicable tal limitación, en la medida en que se puso en marcha un procedimiento de comprobación limitada, en cuyo ámbito se dirigió un requerimiento a la mercantil para completar la información por ella proporcionada.

Ahora bien, esta argumentación supone pasar por alto que todas las actuaciones tienen su origen en una solicitud de rectificación de autoliquidaciones que presentó la interesada. De manera que fue la sociedad quien tuvo la iniciativa de reclamar la deducción de las facturas, y las actuaciones puestas en marcha posteriormente por la administración tenían por objeto verificar el cumplimiento de los requisitos precisos para aplicar aquella. En efecto, no puede merecer el mismo tratamiento un caso en que es un procedimiento puesto en marcha por la administración el que hace aflorar la existencia de facturas ocultas por el obligado tributario, que aquel en que este pone en conocimiento de la Administración Tributaria la existencia de tales facturas y reclama que estas se tengan en cuenta. Así, estamos hablando de una solicitud presentada por la propia interesada, a la que no se puede aplicar la limitación prevista en el artículo 99.Tres de la Ley del IVA, dado que ello iría en contra del principio de neutralidad de este impuesto.

La conclusión de lo expuesto es la de que ha reconocerse a Hine el derecho a percibir los intereses que todavía no se le han abonado por la administración, en los siguientes términos:

? Para las devoluciones de ingresos indebidos, los correspondientes al periodo de tiempo comprendido entre la fecha de ingreso de las autoliquidaciones de junio a septiembre de 2021 y el día inicial reconocido por la DFG.

? Para la devolución derivada de la normativa del tributo, los correspondiente al periodo de tiempo comprendido entre el uno de agosto de 20222 y la fecha considerada por la administración demandada.

QUINTO.- COSTAS.

Dado que se está estimando el recurso contencioso-administrativo, procede, conforme al artículo 139 de la Ley 29/1998, imponer las costas causadas en su tramitación a la administración demandada, si bien limitadas, por todos los conceptos, a 3.000 euros (IVA excluido).