Tras la formulación de conclusiones escritas por ambas partes, se señaló día y hora para la votación y fallo, diligencia que tuvo lugar en la fecha fijada.
PRIMERO. - Objeto del recurso.
En nombre de D. Gabino se interpuso recurso contencioso-administrativo contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña, de 14 de febrero de 2022, en la que fueron desestimadas las reclamaciones económico-administrativas formuladas por aquél, contra el acuerdo de liquidación núm. NUM000, concepto IRPF, ejercicio 2014, del que derivó una deuda a ingresar por importe total de 141.156'08 euros (125.106'46 euros en concepto de cuota, y 16.049'62 euros en concepto de intereses de demora), y contra el acuerdo sancionador núm. NUM001, por el mismo concepto y ejercicio, en el que se le impuso una sanción de 62.553'23 euros, solicitando, como pretensión principal, la anulación de la resolución recurrida, y de la liquidación y acuerdo sancionador respecto de los que se desestimó la reclamación, y, subsidiariamente, la aplicación de la reducción prevista en el artículo 18.2 de la Ley del IRPF a los ingresos que esa parte considera extraordinarios, y obtenidos en un plazo superior a dos años.
SEGUNDO.- Motivos de recurso y resolución del Tribunal.
Las pretensiones principales de la actora se fundamentan en su residencia en Reino Unido en el ejercicio 2014, según certificado de residencia de ese Reino, y, en su caso, en la falta de culpabilidad del actor en la comisión de la infracción sancionada, del artículo 191 de la LGT , calificada como leve, por no haber ingresado toda la deuda tributaria que correspondía a la correcta liquidación del IRPF, del ejercicio 2014, en atención a la residencia en España del obligado tributario.
Subsidiariamente, solicitó la aplicación de la reducción prevista en el artículo 18.2 de la Ley del IRPF a unos ingresos que esa parte considera extraordinarios, pactados como variables por objetivos en 2011 y percibidos en 2013.
En la demanda se alega que el obligado tributario solicitó y obtuvo un certificado de residencia fiscal en Reino Unido durante el periodo de 6 de abril de 2014 a 5 de abril de 2015.
Como declara el Tribunal Supremo, Sala 3ª, Sección 2ª, en sentencia núm. 1236/2023, de 9 de julio de 2024, dictada en el recurso 1913/2023 :
"OCTAVO.- Los criterios interpretativos.
De todo lo expuesta anteriormente resulta preciso, en primer lugar, reiterar la doctrina jurisprudencial establecida en la STS de 12 de junio de 2023 (rec. cas. 915/2022 ) sin que las circunstancias del caso que examinamos permitan que nos adentremos en el problema que plantea la cuestión de interés casacional identificada al apartado 2.1 del auto de admisión, ya que en el caso litigioso la Administración tributaria del Reino de España no ha cuestionado el alcance ni la validez del certificado de residencia fiscal en el Reino Unido expedido por las autoridades competentes de dicho Estado a favor del Sr. Vicente, lo cual no excluye, concurriendo también en el mismo las circunstancias que determinan la condición de residente fiscal en España, por radicar aquí el núcleo de sus actividades e intereses económicos, conforme al artículo 9.1.b) LIRPF , que se produzca un caso de conflicto de residencia, por doble residencia fiscal, que debe resolverse conforme a las reglas de desempate del Convenio de Doble Imposición.
Respecto a la cuestión 2.2, la expresión "núcleo principal o la base de sus actividades o intereses económicos" que emplea el artículo 9.1.b) LIRPF como criterio para determinar la residencia fiscal en España, debe interpretarse en el sentido de que para que se entienda cumplido tal criterio es preciso atender al conjunto de actividades e intereses económicos del interesado, por lo que deberá ponderarse, además del lugar de obtención de sus rentas, la localización de su patrimonio inmobiliario y mobiliario, así como aquel lugar desde donde se realiza la administración y gestión del mismo, así como cualquier otro vínculo que resulten relevante para localizar el núcleo de sus actividades e intereses económicos.
Por último, respecto al apartado 2.3 de la cuestión de interés casacional, hemos de reiterar la doctrina establecida en la STS de 12 de junio de 2023 , y declarar que ante una situación de conflicto de residencia, es necesario acudir a las normas previstas para su solución en el Convenio de Doble Imposición, requiriendo para ello de una interpretación autónoma en relación con las normas internas que alberguen conceptos similares. Específicamente, la regla de "desempate" prevista en el artículo 4.2 del Convenio de Doble Imposición suscrito por el Reino de España y el Reino Unido de Gran Bretaña, consistente en la determinación del "centro de intereses vitales" que es más amplio, aunque no opuesto, al concepto de "núcleo de intereses económicos" del artículo 9.1.b) de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas ".
Dada la coincidencia de los razonamientos de esta Sala, expresados en la sentencia de 8 de julio de 2024 referida, de la que hemos extraído su fundamentación relevante al caso, con los procedentes en este concreto asunto, procede su íntegra aplicación al actual recurso de casación".
En primer lugar, y respecto del certificado de residencia fiscal en Reino Unido, el obligado tributario solicitó tributar en el régimen de "no domiciliado", que, como se indica en la sentencia de la Audiencia Nacional, Sala de lo Contencioso-Administrativo, de 15 de junio de 2020 (Recurso 663/2016 ), "En efecto, en el Reino Unido, pueden existir residentes, no residentes y una tercera figura la de los "residentes, pero no domiciliados" - resident but not domicilied -. Y es que en el Reino Unido existe el denominado Remittance Bassis, al que expresamente se refiere la certificación emitida, que se traduce, entre otras cosas, en que sólo se tributa en el Reino Unido por las rentas de origen británico y por aquéllas que sean reportadas a dicho Estado".
Por tanto, pese al certificado, el obligado tributó como no domiciliado en el Reino Unido, y sólo por las rentas obtenidas en ese Reino, por lo que, en este caso, el conflicto sobre la residencia fiscal ha servido para no tributar por las rentas obtenidas en España, que suponen la mayor parte de los ingresos del obligado en el ejercicio 2014, que triplican las obtenidas en Reino Unido, como se verá.
Además de lo dicho, esa parte reconoció en declaración presentada en Reino Unido que estuvo fuera de su territorio durante 243 días entre el 7 de abril de 2014 y el 5 de abril de 2015, en relación con lo cual tampoco ha de obviarse que no se discute que los tres primeros meses de 2014 residió en España.
La parte actora, para defender su residencia fiscal en Reino Unido, se apoya en un contrato con Sociedad General de Aguas de Barcelona, S.A., SGAB, fechado el 1 de abril de 2014, cuyo documento privado aporta con la demanda; el cual, de acuerdo con el artículo 1227 del Código Civil , no hace prueba de su fecha frente a terceros, en este caso la AEAT.
En dicho contrato, clausula cuarta, se pacta que el obligado, pese a prestar servicios en Reino Unido para la empresa inglesa Aqualogy Solutions And Technologias UK, LTD, domiciliada en Londres, "seguirá manteniendo, en un 24% de su jornada laboral, las funciones que venía desarrollando hasta la fecha en España, como director general de grupo, en el ámbito de Organización y RRHH, y en la actividad de concesiones España", de SGAB, S.A.; y que, por otra parte, "respecto al 76% restante de la jornada laboral ..., el mismo lo destinará a desarrollar el cargo de "Director de Organización Water Europe" en la empresa inglesa AGUALOGY..., como responsable de impulsar el cambio y la transformación para la consecución de los retos Water Europa",así como "para el desarrollo de las citadas funciones que tiene asignadas, será necesario que el Sr. Gabino destine, al menos, un 38% de su jornada laboral dentro del territorio del Reino Unido y, el restante 38% de su jornada laboral lo destine a desarrollar dichas funciones en el resto de países europeos donde sea necesaria su presencia".
Esto es lo contratado en documento privado, pero la realidad acreditada mediante la documentación aportada por compañías aéreas es que en 2014 el obligado tributario permaneció 304 días en España.
La actora no cuestiona la realidad y exactitud de ese periodo de permanencia en España ni la autenticidad y exactitud de la documentación con la que fue determinada, alegando que la Inspección toma en consideración la totalidad del ejercicio 2014, cuando el obligado se trasladó a Reino Unido en abril de 2014, y sólo, a su criterio, debió considerarse su residencia fiscal a partir de ese mes.
El ejercicio fiscal a considerar para tributar en España es el año completo, en este caso, el 2014, pero, en todo caso, si estuvo en España 304 días, y de ellos, los tres primeros meses en su integridad, 120 días, en el resto del año permaneció aquí durante 184 días - más de los 183 días previstos en el artículo 9 1 a) de la LIRPF , y sólo en 8 meses -, mientras que fuera de España permaneció 61 días, esto es, 1/3 del tiempo de permanencia en España en los últimos 8 meses del año.
No es objeto de este recurso examinar el cumplimiento por el obligado tributario de su contrato en relación con la prestación de servicios como directivo de SGBA, S.A., pero, en cualquier caso, una vez comprobado que aquél, además de vivienda en Barcelona, en calle Valencia --- donde residía con su cónyuge que trabajaba en España en 2014 ---, tenía otra vivienda en Londres, arrendada por SGBA, S.A., en su favor, para determinar la residencia había que aplicar los criterios de desempate del convenio de doble imposición con Reino Unido, y para precisar el "centro de intereses vitales",que como dice la sentencia 1236/20024 , tiene un alcance más amplio, que no opuesto, al de "núcleo de intereses económicos",del artículo 9.1 b) de la Ley del IRPF , había que tomar en consideración el tiempo real de permanencia en España para atender a esos intereses vitales, y, como se ha explicado, en 2014 fueron 304 días, y en los 8 últimos meses del año, en los que se supone que el obligado residía en Reino Unido para atender los intereses que tenía ese país, allí sólo estuvo un tercio de los días que permaneció en España en esos ocho meses.
Según contrato debió destinar, al menos, un 38% de su jornada laboral dentro del territorio del Reino Unido, y según los cálculos expuestos, en lugar de los 138 días al año, a los que equivaldría, en principio, ese 38%, fuera de España estuvo sólo 61 días, menos de la mitad. Esta prolongación de su presencia en España en contra de lo contratado es una evidencia más de que el centro de sus intereses vitales se encontraba aquí, y no en Reino Unido, lo que concuerda, por una parte, con la desproporción de las retribuciones percibidas en España respecto de las obtenidas en Reino Unido, que su cónyuge continuaba residiendo y trabajando en España, que no tenía familiares en Reino Unido, y que el obligado tributario, además de prestar servicios para las empresas antes referidas, tenía la representación y administración de otras 27 sociedades en España, de las que tenía poderes y cargos, sin que haya alegado que fuese administrador o representante de alguna compañía en Reino Unido.
Según certificación de la SGAB, S.A., de 11 de septiembre de 2017, incluida en el expediente, esa compañía pagó al obligado tributario por la prestación de servicios en España, en 2014:
Retribución dineraria 652.541'45 euros.
Retenciones ......... 271.407'19 "
En especie........... 14.745'13 "
Ingreso a cuenta... 4.714'16 "
Seguridad social... 1.525'72 euros
Plan de Pensiones 3.507'55 euros
Sin embargo, el mismo documento certifica que entre el 6 de abril y el 31 de diciembre de 2014, le hizo efectiva por la prestación de servicios en Reino Unido una retribución de 149.422'04 euros, y Seguridad social por 1.215'08 euros.
Además, sus bienes inmuebles y valores mobiliarios radicaban en España, donde los gestionaba, e incluso, por lo que se hace constar en la resolución recurrida, llegó a contratar o constituir nuevos fondos de inversión en 2014.
Por consiguiente, las retribuciones por servicios prestados en Reino Unido no alcanzaron el 30% de las retribuciones por servicios prestados en España.
Todo lo expuesto ha de conducirnos a confirmar, pese al certificado de residencia fiscal en Reino Unido, y por aplicación de la doctrina del Tribunal Supremo en la sentencia antes transcrita, en relación con la aplicación en este caso del convenio de doble imposición con Reino Unido, que la residencia fiscal del obligado tributario en 2014 estuvo en España, donde permaneció durante 304 días, percibió el triple de las retribuciones obtenidas en Reino Unido, mantuvo su patrimonio inmobiliario y mobiliario, gestionando e incrementando este último, teniendo a su cargo la administración y representación de 27 sociedades en España, y el vínculo con su cónyuge, de la que no constaba separado legalmente, que trabajaba en España, y residía en la misma vivienda del obligado tributario en España, ubicada en Barcelona, calle Valencia, de la que ambos eran copropietarios por mitades.
Por lo que hace a la culpabilidad en la comisión de la infracción sancionada,debe rechazarse la utilización de argumentos estereotipados para su justificación en el acuerdo sancionador, pues, como resulta de la transcripción que de ese acuerdo se hace en la resolución del TEARC:
"En el presente supuesto, ha resultado acreditado en el procedimiento de comprobación que el obligado tributario era residente en España en el ejercicio 2014, al poderse establecer que permaneció más de 183 días en territorio español. Del mismo modo, también se ha demostrado que la mayor parte de sus rentas las obtiene también en el citado territorio, por lo que ha de considerarse que el centro de intereses económicos del obligado tributario se encuentra también en territorio español.
Así pues, demostrada la estancia del obligado tributario en territorio español más de 183 días y que su centro de intereses económicos también se encuentra en dicho territorio, resulta evidente, de una simple lectura del artículo 9 LIRPF que el mismo tenía la condición de residente fiscal en España.
Por lo tanto, dado que el Sr. Gabino también era considerado residente fiscal en el Reino Unido, de conformidad con la legislación interna de dicho estado, se produce un claro conflicto de residencia, que debe ser dirimido de conformidad con el Convenio suscrito entre ambos restados para evitar la doble imposición.
En este sentido se puede considerar que la conducta del obligado tributario ha sido, al menos, poco diligente, pues disponía de toda la información para poder determinar que tenía la condición de residente fiscal en ambos estados simultáneamente, siendo la legislación clara en este aspecto, como acabamos de reseñar. Por lo tanto, no es admisible que, sabiendo que había permanecido más de 183 días en el año natural en territorio español y sabiendo que la mayor parte de sus rentas son originada en el mismo, y siendo, en consecuencia, residente fiscal en el mismo, obvie esta circunstancia y de forma arbitraria, considerarse como residente fiscal en el Reino Unido sin ni siquiera tener en cuenta las disposiciones de Convenio.
Si el obligado tributario hubiese actuado de una forma diligencia, habría determinado que era residente fiscal en ambos estados y, con una simple consulta a los órganos de la administración tributaria (tanto española como británica), hubiese sido consciente de la necesidad de acudir al convenio para dirimir el conflicto de residencia. Asimismo, de los términos del Convenio se deduce claramente que debe primar la residencia en el territorio español".
Seguidamente analiza todas las circunstancias concurrentes en este caso, y la consecuencia de aplicar el referido Convenio en relación con las mismas, para evidenciar que el obligado, con una actuación mínimamente diligente, podía llegar a la conclusión de que su residencia fiscal se encontraba en España, y así lo explica:
"En consecuencia, se deduce claramente que el Sr. Gabino tenía en territorio español su centro de intereses vitales, desplazándose regularmente a Reino Unido de forma temporal y únicamente para desarrollar su trabajo, retornando a España al finalizar el mismo, como demuestran los viajes realizados entre ambos territorios [los billetes de avión siempre eran, según el acuerdo sancionador, de salida y llegada a España].
En consecuencia, puede afirmarse que la conducta del obligado tributario fue culpable, al omitir la más mínima diligencia exigible, pues como hemos expuesto anteriormente, la determinación de su residencia fiscal en España no entraña ninguna dificultad, y habiendo obtenido, además, un evidente beneficio fiscal por el hecho de considerar su residencia fiscal en el Reino Unido y por el método de tributación elegido en dicho país [solo tributa por las rentas percibidas en Reino Unido, no por las percibidas en España, que las triplican].
...
Teniendo en cuenta lo anterior, una actuación mínimamente diligente por parte del obligado tributario le hubiese llevado a cuestionarse su residencia fiscal, pues es lógico suponer que, si se permanece la mayor parte del año en un territorio, y, además, se obtiene en el mismo el grueso de sus retribuciones, deban satisfacerse los impuestos en dicho territorio
Además, las normas que determinan la residencia fiscal no son complejas ni cambiantes. Así, como se ha señalado anteriormente, para determina la residencia en España, la norma prevé varios criterios. El primero, el criterio de permanencia ( artículo 9 1 a) de la LIRPF ), únicamente exige contar el número de días en que el obligado tributario haya estado en territorio español. Como se puede observar, no se trata de realizar cálculos complejos, simplemente computar los días en que, durante el año, se haya estado en territorio español".
Como resulta de lo expuesto y de la literalidad del acuerdo sancionador, éste no explica ni justifica con argumentos estereotipados la concurrencia de la culpabilidad por falta de diligencia en la determinación de la residencia fiscal, sino que analiza las circunstancias concurrentes, en relación con la persona del obligado tributario y de los hechos que el mismo debía conocer necesariamente, pues afectaban a su residencia real en España y en Reino Unido, para esclarecer y determinar el conocimiento o consciencia que podía tener respecto de cuál era su residencia fiscal en 2014, y sobre la voluntad o intención de incumplir sus deberes tributarios en España, que el acuerdo sancionador no declara como dolo o intencionalidad directa de fraude, sino como descuido, abandono o negligencia en la determinación de su residencia fiscal, pese a ser consciente, por afectarle directa y personalmente, que no residió realmente en Reino Unido un número de días que excediera de los 183 en un año, previstos en el artículo 9.1 a) de la LIRPF para determinar la residencia de un contribuyente en España, que ni siquiera residió el tiempo necesario para dar cumplimiento a la cláusula contractual con SGAB SA., de prestar, al menos, un 38% de su jornada laboral en Reino Unido, y que, en cualquier caso, y aunque la hubiese prestado, los días de permanencia en España en 2014 fueron 304, que acreditan los billetes de avión aportados por las compañías, y no cuestionados por esa parte, así como que las tres cuartas partes de sus retribuciones en ese año las obtuvo por servicios prestados en España, donde se ubican las 27 compañías que representa y administra, y todo su patrimonio inmobiliario y mobiliario, salvo dos cuentas bancarias que tenía en el extranjero.
Por todo lo expuesto, tampoco puede prosperar este recurso en relación con el acuerdo sancionador impugnado.
En relación con la pretensión subsidiaria, de aplicación de la reducción prevista en el artículo 18.2 de la Ley del IRPF ,la misma tampoco puede prosperar por las razones expresadas en la resolución recurrida del TEARC, y por el abogado del Estado en su contestación a la demanda.
De conformidad con dicho precepto procedía en 2014 la siguiente reducción en los rendimientos del trabajo:
"a) El 40 por ciento de reducción, en el caso de rendimientos íntegros distintos de los previstos en el artículo 17.2 a) de esta ley que tengan un período de generación superior a dos años y que no se obtengan de forma periódica o recurrente, así como aquellos que se califiquen reglamentariamente como obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo.
El cómputo del período de generación, en el caso de que estos rendimientos se cobren de forma fraccionada, deberá tener en cuenta el número de años de fraccionamiento, en los términos que reglamentariamente se establezcan.
La cuantía del rendimiento íntegro a que se refiere este aparado sobre la que se aplicará la citada reducción no podrá superar el importe de 300.000 euros anuales".
Sostiene la actora que en 2014 percibió unos ingresos extraordinarios en virtud de lo dispuesto por el presidente ejecutivo de SGBA, S.A., en 2011, en un documento denominado "Reglamento del incentivo extraordinario de compensación de los primeros niveles ejecutivos de AGBAR, "InNR 2014",que cubriría el periodo de cuatro años, desde el 1 de enero de 2011 hasta el 31 de diciembre de 2014, con fecha de pago el 30 de abril de 2015.
El TEARC desestima la pretensión de anulación de la liquidación por no considerar procedente la aplicación de la reducción de rendimientos del trabajo del citado artículo 18.2 de la LIRPF , argumentando lo siguiente:
"De los hechos acreditados en el expediente resulta efectivamente, que el obligado cada año (se aportan datos de las retribuciones desde 2009, identificando los planes de este tipo de retribuciones en 2010, 2012, y 2013) percibía retribuciones variables, siendo sus retribuciones totales estables en cuanto a su cuantía (estando cada año en el marginal máximo de la escala del IRPF), existiendo una evidente recurrencia en este tipo de percepciones, "Es decir, el Sr. Gabino percibe "complementos salariales" ligados a la consecución de objetivos de forma recurrente, ya se llamen planes de acciones o incentivos extraordinarios de gratificación, la cuestión es que todos ellos son retribuciones salariales que se obtienen de forma regular en el tiempo", por lo cual procede la confirmación del acuerdo impugnado. Así, el denominado "Reglamento del incentivo extraordinario de compensación de los primeros niveles ejecutivos de AGBAR" aportado por el obligado no deja de ser el establecimiento de un sistema de cálculo de las retribuciones variables, indicado que dependería de la "valoración del desempeño que pueda realizarse conforme a unos objetivos de contribución individual que serán comunicados a cada beneficiario en el primer trimestre de 2012", y que quienes se adhirieran al mismo deberían suscribir un anexo de modificación, novando sus respectivos contratos de trabajo. Por otra parte, resultan llamativas las condiciones flexibles de tales incentivos a los altos directivos como la no pérdida en caso de baja voluntaria a voluntad del Presidente ejecutivo, con prorrateo; ausencia de respeto del plazo convenido de pago en 2015, adelantándolo a 2014 por razones que no se han acreditado, etc..".
Como resulta de la resolución recurrida, que se remite a las retribuciones acreditadas del obligado tributario en los años 2009 a 2013, aunque el Reglamento contemple un incentivo extraordinario a devengar por objetivos cumplidos entre 2011 y 2014, a percibir en 2015, el incentivo fue pagado en 2014, sin acreditar ni justificar el anticipo, y, además, esa retribución variable por objetivos se caracteriza, por una parte, por la circunstancia de que las retribuciones en términos absolutos - fijas y variables - permanecen estables en cuanto a la cuantía año a año, alcanzando el marginal máximo de la escala del IRPF, y de que en el Reglamento se contempla una determinación de objetivos, no en 2011, cuando se inicia el plazo para su consecución, sino por años, con novación del contrato, lo que supone una modificación retributiva anual por objetivos, y, por consiguiente, una retribución recurrente, que, pese a calificarse de incentivo extraordinario a percibir al cabo de cuatro años, se ingresa anualmente, incluso en 2014, aunque el Reglamento contemplaba el pago en 2015, manteniendo, como se ha dicho, el mismo nivel retributivo año a año, incluso "en los supuestos de jubilación, prejubilación (entendida como la extinción del contrato de trabajo que permita al beneficiario acceder de forma directa a la percepción de una pensión de jubilación en cualquiera de sus modalidades) e incapacidad permanente en sus grados de Total y Absoluta del beneficiario, así como Gran Invalidez, éste no perderá los derechos como consecuencia de su inclusión en el InNR 2014",e incluso en caso de fallecimiento del beneficio - según el Reglamento aportado con la demanda -, "con anterioridad al a fecha de pago y siempre que el beneficiario en el momento del fallecimiento ostentase la relación laboral con Abgar, sus causahabientes tendrá el derecho a percibir el incentivo en metálico derivado del InNR 2014".
El abogado del Estado contestó:
"Para valorar la periodicidad o recurrencia, a los efectos del artículo 18.2 a) de la Ley 35/2006 , debe valorarse si el contribuyente obtiene este tipo de rendimientos de forma regular, con independencia de la denominación que las partes le hayan dado; y en el presente caso se ha constatado que el demandante ha participado en distintos planes de acciones vinculados a objetivos durante los años 2009, 2010, 2011, 2012, 2013 y 2014, como se reconoció en el escrito de 21 de febrero de 2018, que figura en el elemento 85 del EA AET I, "el Sr. Gabino participó en unos Planes de acciones de los años 2010, 2012 y 2013 que estaban vinculados a resultados, esto es, que de cumplir con los objetivos marcados a una fecha concertada se realizaba la entrega de unas acciones".
El incentivo extraordinario de compensación es una retribución abonada al obligado tributario en función de unos objetivos prefijados en el Reglamento de aplicación del incentivo, y el argumento de que los objetivos establecidos en los planes de acciones y en el incentivo extraordinario de compensación sean distintos, no impide apreciar el carácter recurrente de ambas retribuciones variables, como ha precisado la Dirección General de Tributos, en la citada consulta V3155-13, ya expuesta.
En consecuencia, resulta demostrado que el actor participa en varios planes de acciones, vinculados a la consecución de unos objetivos, igual que el incentivo extraordinario de compensación, lo que permite apreciar que sí obtiene de forma recurrente retribuciones derivadas de la consecución de objetivos y, por lo tanto, atendiendo al artículo 18.2 a) de la Ley 35/2006 , y a la doctrina de la Dirección General de Tributos, no es conforme a derecho la aplicación de la reducción del 40%, que se pretende por el actor, respecto al incentivo extraordinario de compensación".
No se cuestiona ni se acredita que el obligado tributario no hubiese percibido ingresos extraordinarios entre 2011 y 2014, ni mantenido estable durante ese periodo el nivel de sus retribuciones en cuantía, incluyendo fijas y variables, por lo que no puede entenderse cumplido el presupuesto de aplicación del artículo 18.2 a) de la LIRPF , con arreglo al cual, para la aplicación de la reducción prevista en el mismo, los rendimientos no han de obtenerse de forma periódica o recurrente, pues, en este caso, el obligado los obtuvo anualmente, de forma recurrente.
Por otra parte, no puede obviarse que la finalidad de la reducción es compensar las consecuencias que, por la progresividad fiscal en el IRPF, se produzcan como consecuencia de percibir ingresos, no dentro del ejercicio fiscal correspondiente, sino de forma acumulada en varios ejercicios fiscales, al menos en un periodo superior a 2 años, ya que al acumular ingresos por aplicación de esa progresividad la cuota a pagar es superior a la adeudada de percibir los ingresos anualmente por tributar en una escala inferior. Pero, en el caso que nos ocupa, como se dice por el TEARC y no se cuestiona, el obligado mantiene estables sus retribuciones en cuanto a su cuantía, "estando cada año en el marginal máximo de la escala del IRPF",por lo que, por la recurrencia o reiteración anual de esos ingresos variables por objetivos, aun cuando el Reglamento de incentivos contemple un plazo de cuatro años para percibirlos - que luego se redujo a tres, coincidiendo con el periodo objeto de inspección y comprobación -, tales ingresos, por una causa u otra, se percibían anualmente, razón por la cual la mayor cuota, por virtud de la progresividad fiscal, no tuvo su origen en la acumulación de retribuciones en periodo superior a dos años, sino por los ingresos percibidos en cada ejercicio por virtud de los planes de retribuciones o gratificaciones variables por objetivos, incluso con novación del contrato para fijarlos en cada anualidad.
Todo lo expuesto ha de llevarnos igualmente a la desestimación de este recurso.
TERCERO.- Costas.
De conformidad con lo dispuesto en el artículo 139.1 de la Ley 29/1998, de 13 de julio, Reguladora de la Jurisdicción Contencioso-administrativa, procede condenar al actor al pago de las costas procesales causadas, con el límite máximo por todos los conceptos de 2.000.- euros.
