Sentencia Contencioso-Administrativo 3716/2024 Tribunal Superior de Justicia de Cataluña. Sala de lo Contencioso-Administrativo. Sección Primera, Rec. 2676/2022 de 05 de noviembre del 2024

PRIMERO. - Sobre el objeto del recurso.

Se recurre en este proceso la resolución de 29 de julio de 2022del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña, estimatoria parcialde la reclamación económico-administrativa número 17/00366-2022, respecto de la resolución de 8 de febrero de 2022de la regidora delegada d'Hisenda i Règim Interior del Ayuntamiento de Girona por la que se desestima el recurso de reposición presentado por Correos contra la Resolución desestimatoria de las alegaciones y las liquidaciones derivadas de las actas firmadas en disconformidad en materia de Impuesto sobre Actividades Económicas (en adelante "IAE"), por los ejercicios 2018 a 2021 (refª . 2022050521).

Señala el TEAR que constituye el objeto de la reclamación:

El objeto del acto ratificado por la resolución objeto de la presente reclamación económico administrativa es la inclusión de la entidad ahora reclamante en determinados epígrafes del IAE, que se motivan y se discuten en los términos analizados en la posterior fundamentación jurídica.

SEGUNDO. - Decisión del TEAR.

El Ayuntamiento de Girona llevó a cabo sobre 3 oficinas de Correos una inspección tributaria en materia de IAE, por las actividades llevadas y desarrolladas por las mismas, en las citadas oficinas del municipio , por los ejercicios 2018 a 2021. Como resultado de ese proceso inspector, el Ayuntamiento acordó el alta censal de Correos en las tarifas del IAE, concretamente en los siguientes cinco epígrafes de las tarifas del IAE: 653.2, 659.4, 831.9 ,849.1 y 849.9.

La hoy actora firmó las actas relativas al epígrafe 849.9en conformidad y pagó las cuantías correspondientes. Los restantes cuatro epígrafes fueron firmadas en disconformidad y tras el recurso de reposición, se formuló reclamación ante el TEAR que estimó parcialmente la misma anulando el alta censal del epígrafe 849.1(actividad de cobro de recibos) de las tarifas del IAE.

El TEAR considera que existe una correcta tarificación con respecto a los epígrafes:

-653.2 (comercialización de productos a empresas)

-659.4 (comercialización al por menor de libros, periódicos, artículos de papelería y escritorio y artículos de dibujo y bellas artes)

-831.9 (actividad de giros postales)

TERCERO. - Sobre las pretensiones de las partes y los motivos que las fundamentan.

1. La pretensión y los motivos del recurso que se contienen en la demanda.

En su demanda, la recurrente interesa de la Sala el dictado de sentencia que:

"I. Anule la resolución del TEARC de 23 de marzo de 2023, dictada en la reclamación 17-00366-2022, en lo referente a la confirmación del alta censal de correos en los epígrafes 659.4, 831.9 y 653.2 de la Sección Primera de las tarifas del IAE acordada por el Ayuntamiento de Girona.

II. Anule el alta censal de Correos en esos trés epígrafes y las liquidaciones consiguientes emitidas por el Ayuntamiento de Girona;

..."

Tras la exposición de los antecedentes de hecho que considera relevantes, fundamenta aquella pretensión anulatoria básicamente en que niega la correcta tarificación en los epígrafes 659.4, 831.9 y 653.2 del IAE por las actividades desarrolladas por las tres oficinas de Correos inspeccionadas.

Los argumentos son los siguientes:

-Sobre el alta censal en el epígrafe 659.4por la actividad "comercio al por menor de cuadernos y bolígrafos".Correos no vende estos productos, sino que se realiza en nombre y por cuenta de esas terceras empresas, como consta en los contratos aportados que figuran en el expediente administrativo. Solo se proporciona un canal de venta a través de sus oficinas para vender esos productos de otras empresas, en nombre y por cuenta de ellas, a cambio de una comisión. No hay que confundir con la venta de material de papelería como cajas, sobre y embalajes que se realiza en las oficinas que se incluye en el epígrafe 847. Subsidiariamente, de no considerar la Sala que el epígrafe 849.9 cubre esta actividad, entonces procedería la aplicación del epígrafe 631 "intermediarios de comercio", en el que Correos ya está dado de alta a nivel nacional, pues eso es lo que en definitiva realiza Correos, no vender en nombre y cuenta propia sino intermediar entre esas empresas y sus clientes.

-Sobre el alta censal en el epígrafe 831.9por la actividad de giros de pagos realizados a través de "correos cash", relacionada con la entidad EVO Banco, S.A.U. Estamos ante la actividad de giro postal por la que ya se tributa en el epígrafe 847 de las tarifas del IAE por cuota nacional. Los clientes de EVO Banco S.A.U. pueden enviar giros postales dirigidos a una cuenta corriente designada por ese banco. A la vez, Correos también permite que el cliente de dicho banco pueda, a través de una aplicación móvil (una app), ordenarle a su banco que le remita un giro postal a una oficina de Correos, donde el cliente puede retirar ese dinero. Evo Banco S.A.U es sencillamente un cliente más del servicio de giro postal de Correos. Correos no presta a los clientes del banco un servicio de caja (ya que no es una entidad financiera, pues ello requeriría de unas autorizaciones jurídicas de las que la actora carece). Correos se limita a enviar giros postales. Es la denominada modalidad OIC giro postal (Orden Ingreso en Cuenta) que Correos siempre ha prestado, con la única particularidad de que ahora esta sociedad ha llegado a un acuerdo con Evo Banco para facilitar el envío o la recepción de esos giros entre este banco y sus clientes. El único ingreso que Correos obtiene de este negocio es el cobro del precio del giro postal. Este servicio -giro postal- en ningún momento se ofrece de forma exclusiva a los clientes de EVO Banco SAU sino que está abierto a cualquier persona que quiera utilizarlo. No estamos ante servicios propios del sector financiero puesto que no implican captación masiva de recursos de una parte de la población para su posterior uso financiero por otro sector de la sociedad, con el consecuente reconocimiento pecuniario por la colocación y el cobro del interés por la inversión sumados al aprovechamiento financiero del intermediario. Los servicios postales de giro constituyen un verdadero servicio público y están contemplados en la Ley 43/2010 , de 30 de diciembre, del servicio postal universal -art. 1-.

El TEAR alude a una sentencia del TSJ Extremadura de 27.1.2021, que invoca la STS de 9.7.2020 por la que se acuerda la tributación de Correos dentro del epígrafe 831.9 de las tarifas del IAE por la actividad de Correos consistente en ser agente de Deutsche Bank. Pero la actividad ahora desarrollada con EVO Banco es distinta puesto que no actúa como agente de una entidad de crédito, aspecto que se puede verificar en el registro de agentes de entidades de crédito del Banco de España, sino que simplemente se dedica a realizar giros postales.

Subsidiariamente, de no considerarse la aplicación del epígrafe 847 que Correos invoca, procedería el epígrafe 849.9, que es el previsto para los servicios prestados por una empresa (Correos) a otra empresa (EVO Banco S.A.U.).

-Sobre el alta censal en el epígrafe 653.2por la actividad de "comercialización en sus oficinas de productos a empresas". Se realiza una actividad en nombre y por cuenta de otra empresa con la que tiene firmado el contrato para que determinados productos, como servicios de telefonía móvil, recargas, tarjetas de pago, telefonía fija, etc se vendan en las Oficina de Correos. Así, en el contrato aportado se observa que Correos actúa en nombre y por cuenta de Telecor, por lo que no es vendedora de los bienes y servicios comercializados por esas empresas, sino que la venta es efectuada por cada una de esas empresas. Subsidiariamente se plantea la aplicación del epígrafe 631 "intermediarios de comercio", en el que ya está Correos dada de alta a nivel nacional.

2. Los argumentos sostenidos por el Abogado del Estado en la contestación.

La parte demandada contesta a la demanda con solicitud de dictado de sentencia "...declarando la INADMIBISIBILIDAD del recurso interpuesto, y SUBSIDIARIAMENTE, si estas alegaciones no fueran estimada, DESESTIMANDO íntegramente el recurso contencioso-administrativo interpuesto por la parte actora."

Plantea:

-Inadmisibilidad del recurso: Acto no susceptible de impugnación, art. 69 c) LJCA. Se produce la modificación de determinados epígrafes del IAE y ello tiene la consideración de acto administrativo -ex art. 90.3 RD-Leg 2/2004, TRLHL-. A partir de la modificación de epígrafes se produce la liquidación por lo que tenemos dos actos distintos. Y, por ello, procedía el recurso de alzada puesto que el alta censal ha de considerarse de cuantía indeterminada y, por tanto, no se ha agotado la vía administrativa, y de agotarse correspondería a la AN, art. 11.1 d LJCA.

-Subsidiariamente, incompetencia de esta Sala de Lo Contencioso-Administrativo. Art. 58 y 7 LJCA.

-FONDO.

I. Alta en el epígrafe 659.4 por la actividad de comercio al por menor de cuadernos y bolígrafos. Remisión al TEAR. No estamos ante un servicio de mediación sino la propia de comerciante.

II. Alta en el epígrafe 831.9 por la actividad de "giros de pagos realizadas a través de correos cash". Remisión a la sentencia TSJ Extremadura 27.1.2021 y la STS 9.7.2020 que ha sido asumida por el TEAC en su resolución de 21.6.2021, RG 00-7962-2019.

III. Alta en el epígrafe 653.2 por la actividad de comercialización en sus oficinas de productos a empresas. Hay que señalar que quien concluye y formaliza las correspondientes operaciones no es Telecor, sino que es Correos con su personal propio, aunque lo haga en nombre y por cuenta de aquella. STSJ CV de 11.6.2021. No estamos ante una actividad de mediación mercantil, sino que la realización de la actividad de almacenaje, exposición, entrega y cobro implican que Correos comercializa al por menor con los productos a que se refiere el epígrafe 653.2.

TERCERO. - Decisión de la Sala. (I) Sobre la inadmisibilidad del recurso por falta de agotamiento de la vía administrativa.

Sobre esta cuestión ya se pronunció esta Sala y Sección por auto de 9 de enero de 2023, considerando que no concurría ningun defecto de competencia objetiva para su conocimiento atendiendo a que se trataba no de un supuesto de modificación del alta censal sino de la actividad inspectora realizada por el Ayuntamiento de Girona en relación con la actividad desarrollada por Correos en las 3 oficinas de Girona.

Cabe reseñar que, según STS de 3 de diciembre de 2020, rec. 374/2019, la Administración local con competencias delegadas de inspección del IAE, está facultada para modificar el epígrafe de tributación independientemente de la facultad de comprobación de las liquidaciones provisionales en vía de gestión, sin que se requiera la modificación previa de la matrícula del impuesto. Así, en esta sentencia el Alto Tribunal reconoce "el derecho de la Inspección a comprobar la liquidación provisional, practicada automáticamente por la aplicación de la matrícula del impuesto, cuyo censo se realiza mediante declaración del sujeto pasivo, y regularizando dichas liquidaciones mediante la aplicación correcta del epígrafe que corresponda a la actividad real desarrollada.Y esta facultad de liquidar el IAE tras una actividad inspectora, atribuida por la Ley a un Ayuntamiento comprende la posibilidad de modificar de oficio la matricula del Impuesto cuando se constate, en el ejercicio de la función inspectora que tiene delegada por la Administración estala, que el contribuyente no se encuentra correctamente encuadrado en el epígrafe que le corresponde por la actividad realimente realizada y contrastada. Esta sentencia es verdaderamente clarificadora respecto al supuesto en el que aquí nos encontramos y que habilita para entender que la actividad inspectora ejercida, según el art. 18 Real Decreto 243/1995, de 17 de febrero, puede conllevar la modificación del alta censal sin que haya un previo procedimiento de variación de datos censales. Contra estos actos administrativos, este precepto habilita la reclamación económico-administrativa ante el TEARC y será en los supuestos previstos en la LGT cuando proceda recurso de alzada.

Por todo ello, no concurre ningún vicio de falta de agotamiento de la vía administrativa previa por no acudir al recurso de alzada ya que no se esta ante ningun procedimiento de modificación de la matricula del impuesto sino ante un procedimiento de inspección con el resultado de regularización y alta de los epígrafes acordes a las actividades constatadas.

Tampoco por cuantía hubiera procedido un recurso de alzada ante el TEAC, por lo que atendiendo a todo lo anterior, se desestima esta pretensión de inadmisibilidad.

CUARTO.- Sobre los epígrafes controvertidos.

1. Alta censal en el epígrafe 659.4 "Comercio al por menor de libros, periódicos, artículos de papelería y escritorio, y artículos de dibujo y bellas artes." opone la actora la improcedencia de la regularización puesto que es simplemente una comisionista que proporciona un canal de venta a través de sus oficinas, en nombre y por cuenta de otras empresas.

Pues bien, idéntica argumentación es la que se expuso ante el TEARC y que desestimó aludiendo a la verdadera realidad de la actividad venta utilizando sus recursos materiales y humanos, por más que no lo sea por cuenta propia y en su nombre. Ello evidencia de la forma en la que se realiza la actividad no desvirtúa que se está realizando efectivamente en el centro inspeccionado y que es ésta quien ofrece los productos, muestra al potencial cliente el muestrario y concluye el negocio con el intercambio del bien por su equivalente en dinero. Por tanto, la actividad económica se desarrolla y se ajusta en mayor medida al epígrafe regularizado, 659.4 y no el más genérico de 849.9 que se refiere a "servicios a empresas".

A esta idéntica solución llega la STSJ Madrid, núm. 727/2021, de 29 octubre de 2021, recurso 1373/2019, que señala:

"En relación con el alta censal de Correos en el epígrafe 659.4 por la actividad de venta de libros, sobres y embalajes ,alega la actora que las actividades de Correos tributan por el epígrafe 847, en el que está dada de alta por la realización de servicios postales y servicios complementarios y que la venta de artículos de papelería está directamente relacionada con la prestación de servicios postales, ya que esos artículos son necesarios para la preparación de los envíos, añade que el material que constituye la base de prácticamente todos los envíos postales es el papel y que por ello pone a disposición de sus clientes los artículos de papelería, alegando que lo mismo ocurre con la venta de libros de filatelia que son libros temáticos pero que incluyen sellos de correo para promocionar la filatelia, entendiendo que la venta de estos productos debe quedar cubierta por el epígrafe 847 de las tarifas del IAE que alude expresamente a la venta de sellos de correos.

En el Acta de Disconformidad, en relación con dicha actividad se recoge que Correos vende en sus tres oficinas variada tipología de sobres, embalajes y otros artículos de papelería para los envíos que los clientes posteriormente pueden contratar y que, por otra parte, vende libros y revistas relacionados con la filatelia, a veces acompañada con colecciones de sellos, relacionados con la materia bibliográfica de que se trata, que dicha venta se efectúa a cualquier persona que acuda a sus oficinas a través del personal de la misma y que la superficie destinada a esta venta es de aproximadamente 5 metros cuadrados en cada oficina, al menos desde enero de 2012.

Como hemos visto, Grupo 847 de las Tarifas del IAE recogidas en Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre, por el que se aprueban las tarifas y la instrucción del impuesto sobre actividades económicas, por el que tributa la actora, dispone lo siguiente:

"1.ª Este grupo comprende la prestación de servicios postales, consistentes en la recogida, admisión, clasificación, tratamiento, curso, transporte, distribución y entrega de envíos de correspondencia y envíos postales en todas su modalidades; los servicios de telegramas, télex, giro postal y telegráfico, así como cualquier otro de naturaleza análoga a los anteriores.

2.ª Podrá realizarse, sin pago de cuota adicional alguna, la actividad relativa a la emisión y distribución de sellos de correos y demás signos de franqueo."

Es decir, la actividad por la que tributa la actora alcanza a la de emisión y distribución de sellos de correos y demás signos de franqueo, por lo que no cabe incluir en dicho epígrafe las actividades mencionadas de venta de sobres, embalajes y otros artículos de papelería, libros y revistas relacionados con la filatelia, a veces acompañada con colecciones de sellos, que tiene encaje en el epígrafe 659.4 referido al " Comercio al por menor de libros, periódicos, artículos de papelería y escritorio, y artículos de dibujo y bellas artes" , resultando por ello conforme a Derecho el alta en dicho epígrafe.

2. Alta censal en el epígrafe 653.2" "Comercio al por menor de material y aparatos eléctricos, electrónicos, electrodomésticos y otros aparatos de uso doméstico accionados por otro tipo de enérgica distinta de la eléctrica (...)" pues la entidad ofrece servicios de telefonía móvil, recargas y tarjetas prepago, telefonía fija, etc. En el presente caso, el argumento de la actora es el mismo que el utilizado en el punto anterior. Alega que sólo actúa como canal de ventas, con la obtención de una comisión pero que, en realidad, la venta se desarrolla por las empresas que comercializan esos productos. Que permite que esos productos lleguen al mercado mediante su intermediación en el negocio, pero que en realidad el epígrafe correcto es el 849.9 de "servicios prestados a las empresas".

La actora pretende desviar la cuestión nuclear que es que el negocio, actividad económica se realiza en sus oficinas y que es una actividad no vinculada al servicio postal universal. Por tanto, debe mantenerse la procedencia del epígrafe regularizado, puesto que más allá que lo sea como canal comercial o como agente comercial de Telecor, la actividad de venta se presta en sus instalaciones donde presta a su vez el servicio de correos. Así, quien ofrece, asesora, media y concluye las operaciones es Correos a través de sus instalaciones y con su personal.

Idéntico argumento ha sido desestimado por la STSJ Malaga , núm. 1195/2022, 11 de abril, recurso núm. 36/2019. Así se concluye:

"QUINTO.- Sentado lo anterior, lo que no se puede poner en duda es que la entidad " Correos y Telégrafos, S.A." en las instalaciones en las que presta el servicio postal universal desarrolla otras actividades no vinculadas estrictamente a este servicio.

En principio hemos de mantener la clasificación bajo el epígrafe propuesto por el Ayuntamiento , y aceptado por el TEAR, epígrafe 653.2 que comprende " El comercio al por menor de material y aparatos eléctricos, electrónicos, electrodomésticos y otros aparatos de uso doméstico accionados por otro tipo de enérgica distinta de la eléctrica (...)" de la actividad que desarrolla Correos cuando ofrece servicios de telefonía móvil, recargas y tarjetas prepago, telefonía fija, etc. Y ello aunque lo sea como servicios de asistencia comercial a Telecor, empresa dedicada a la comercialización prestación y desarrollo de servicios, productos de ingeniería en telecomunicaciones, internet e informática, extendiendo la oferta de estos servicios a través de la entidad recurrente con quien suscribió un contrato a través del cual ambas empresas colaboran conjuntamente para la comercialización de productos y servicios de Telecor en oficinas de Correos, pero quien concluye y formaliza las correspondientes operaciones, no es Telecor, sino que es Correos con personal propio, aunque lo sea en nombre y por cuenta de aquella, por lo que tampoco en este caso puede prosperar la pretensión encaminada a que la actividad de colaboración con la empresa Telecor se enmarque bajo el epígrafe 849.9 de las tarifas del IAE."

3. Alta censal en el epígrafe 831.9"otros servicios financieros n.o.c.p." Esta regularización se avanza sí que habrá de prosperar por cuanto no estamos ante una actividad de agente de entidad bancaria, como así sostuvimos en nuestra sentencia núm. 4403/2020, 28 de octubre, rec. 530/2019, siguiendo la STS de 970/2020, 9 julio de 2020, rec casación 4068/2017.

La relación entre Correos y Evo Banco SAU supone que este abone el coste de los giros postales dirigidos a una cuenta corriente designada por ese banco. Y a la vez, Correos permite también al cliente de dicho banco pueda, a través de una aplicación móvil -una app- ordenarle a su banco que le remita un giro postal a una oficina de Correos, donde el cliente pueda retirar ese dinero. Correos no presta servicios de banco, sino que envia giros postales OIC que siempre ha prestado pero ahora con la peculiaridad que ha llevado a un acuerdo con Evo Banco para facilitar el envio o la recepción de esos giros entre este banco y sus clientes. El único ingreso que obtiene Correos es cobro del precio del giro postal que si es un cliente de Evo Banco, abonará éste y sino abonara el particular como hizo siempre. Es el mismo servicio sin que conlleve actividad financiera alguna. Por esta actividad ya se encuentra de alta censal en el epígrafe 847 destinado a servicios postales, incluido el giro postal.

El recurso ha de estimarse y anular la regularización y liquidación por el alta censal en el epígrafe 831.9 efectuada por el Ayuntamiento de Girona, por no integrar actividad bancaria alguna.

Se impone en definitiva la estimación parcial del recurso, de conformidad con lo previsto en el orden procesal por los artículos 68.1. b )y 70.21 de la Ley 29/1998, reguladora de esta jurisdicción, con anulación de la resolución del TEARC que confirma la regularización y alta censal para el epígrafe 831.9, que debe declararse disconforme a Derecho, así como el acto de que trae causa del Ayuntamiento de Girona.

CUARTO. - Sobre las costas procesales.

Conforme a los artículos 68.2 y 139.1 de la Ley 29/1998, reguladora de esta jurisdicción, modificado este último por la Ley 37/2011, las costas procesales se impondrán en la primera o única instancia a la parte que haya visto rechazadas todas sus pretensiones en la sentencia, por lo que al estimarse parcialmente el recurso, no se impone a ninguna de las partes.

Vistos los preceptos citados y demás de general y pertinente aplicación, y resolviendo dentro del límite de las pretensiones procesales deducidas por las partes en sus respectivas demanda y contestación a la demanda, en nombre de Su Majestad El Rey y en el ejercicio de la potestad jurisdiccional que emana del pueblo y que nos confieren la Constitución y las leyes,