Sentencia Contencioso-Administrativo 916/2025 Tribunal Superior de Justicia de Comunidad de Madrid. Sala de lo Contencioso-Administrativo. Sección Quinta, Rec. 2122/2021 de 18 de noviembre del 2025

PRIMERO. - Actuaciones impugnadas.

En el presente recurso se impugna la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid de 28 de septiembre de 2021 por la cual se desestima el recurso de anulación interpuesto contra la resolución del TEARM de fecha 28 de abril de 2021 que desestima la reclamación económico administrativa nº NUM000 interpuesta contra el acuerdo del recurso de reposición formulado contra resolución de solicitud de rectificación de autoliquidación en relación al IRPF del ejercicio 2018.

De ella se extraen las siguientes consideraciones en lo que al recurso de autos interesa:

«La parte reclamante alega el motivo de anulación del apartado b) del artículo 241.bis, por considerar que el Tribunal ha declarado inexistentes alegaciones o pruebas oportunamente presentadas en vía económico-administrativa.

La pretensión de la parte reclamante se refiere al fondo del asunto e implica una revisión del contenido y sentido de la resolución para acoger dicha pretensión. La resolución de la reclamación NUM000 se dictó tomando en consideración todas y cada una de las alegaciones y pruebas aportadas en el expediente, por lo que no concurre el motivo de anulación del apartado b) del artículo 241.bis de la LGT "

Lo que no cabe es aportar nueva documentación con ocasión de la interposición del presente recurso de anulación, y pretender que dicha nueva documentación sea utilizada para modificar el sentido de la resolución cuya anulación se pretende, pues supondría una vulneración del citado artículo 241.bis de la LGT . El desacuerdo con el sentido de la resolución no constituye motivo de anulación de dicha resolución, arbitrando el ordenamiento jurídico otras vías de impugnación para ello, como el recurso contencioso-administrativo».

SEGUNDO. - Posición de las partes.

Se extraen las siguientes consideraciones de la demanda, relativas a la actuación impugnada, en que el recurrente funda su pretensión:

- El recurrente, como antiguo empleado de Banca - desde el 1 de julio de 1964 y hasta el 31 de mayo de 2001- y como consecuencia de las aportaciones/cotizaciones efectuadas a la Mutualidad Laboral de Banca, presentó tres solicitudes de rectificación de autoliquidaciones de las declaraciones del IRPF. La primera de ellas de los ejercicios 2014 -2017, la segunda sería la solicitud que nos ocupa y la tercera la relativa al IRPF de 2019. Dichas solicitudes estaban amparadas en la Resolución dictada por el Tribunal Económico-Administrativo Central de Unificación de Criterio de 5 de julio de 2017. La AEAT estimó la rectificación de las autoliquidaciones del IRPF correspondiente a los ejercicios 2014-2017 y la rectificación de la autoliquidación del IRPF relativa al año 2019 (estimación parcial al aplicarse por la AEAT el nuevo criterio fijado por el TEAC en su Resolución 02469/2020/00/00, de 1 de julio de 2020). Sin embargo, sin justificación, criterio ni coherencia alguna, desestimó la rectificación de la autoliquidación de IRPF del ejercicio 2018.

- La situación se agravó en vía económico-administrativa porque, si en la vía administrativa previa la solicitud de rectificación del IRPF 2018 había sido desestimada por una cuestión de fondo (aplicación o no de la DT2ª de la LIRPF), en la Resolución del TEAR, de forma absolutamente sorpresiva, la reclamación es desestimada porque el recurrente no habría aportado la documentación acreditativa de su situación laboral como empleado del Banco Santander.

- Dicha resolución no sólo es incongruente con el debate jurídico que le fue planteado, sino que supone un error, toda vez que la propia AEAT admitía en su resolución que ya obraban en su poder, por haber sido aportados por el interesado, tanto el Certificado de Vida Laboral como el Certificado del Banco Santander.

- El TEAR, al pronunciarse sobre una materia que no había sido planteada por ninguna de las partes, vulneró el derecho de defensa y la seguridad jurídica, pues el recurrente se vio imposibilitado de alegar sobre una cuestión que hasta entonces nadie le había discutido. El TEAR excedió los límites de la función revisora que tiene atribuida.

- En un intento porque el TEAR advirtiese el error y no se le abocase a tener que acudir a un proceso judicial presentó recurso de anulación junto con el que aportó, una vez más, el Certificado expedido por el Banco Santander relativo a las aportaciones a la Mutualidad desde 1964 y el Informe de Vida Laboral del INSS.

- Como mantenía en el recurso de reposición interpuesto en la vía administrativa, el derecho y la situación jurídica individualizada que le había sido reconocida no podía limitarse a los ejercicios 2014-2017 sino que era predicable de todo el período futuro en el que se percibiera por su parte pensión pública del INSS y que, reconocido aquel derecho, la Administración no podía ir contra sus propios actos ni anular sus efectos sino a través de la previa declaración de lesividad ( art. 218 LGT) .

- En cuanto al fondo del asunto, resulta en aplicación de la doctrina fijada por el TEAC en su resolución 2469/2020 de 1 de julio, que existía derecho a las reducciones en la base imponible del Impuesto derivadas de las aportaciones a la Mutualidad Laboral de la Banca anteriores al 1 de enero de 1967. Incluso los Tribunales Superiores de Justicia consideran aplicable el derecho a la reducción por las aportaciones efectuadas entre el 1 de enero de 1967 y el 31 de diciembre de 1978 (fecha en la que, en aplicación del Real Decreto-Ley 36/1978, de 16 de noviembre, se produjo la extinción de la Mutualidad de la Banca) y el Tribunal Supremo ha admitido a trámite un recurso de casación sobre estas cuestiones.

La Abogacía del Estado interesa la desestimación del recurso por considerar que la actuación administrativa impugnada es conforme a Derecho por sus propios razonamientos.

TERCERO. - Posición de la Sala sobre la cuestión debatida.

1. Razonábamos en nuestra sentencia de 30 septiembre de 2019, dictada en el recurso 816/2018, que el recurso de anulación se concibe como un remedio excepcional, que opera como consecuencia de la concurrencia de unos motivos tasados.

Se trata de un mecanismo que pretende evitar, entre otros supuestos, que ante una declaración de inadmisibilidad que se hubiera producido como consecuencia de un error claro y evidente y de especial gravedad, pueda el mismo corregirse sin necesidad de articular los medios de impugnación ordinarios dispuestos al efecto, dando por consiguiente la ágil respuesta que la ocasión puede demandar.

En definitiva, la finalidad del recurso es ofrecer un novedoso instrumento procedimental, introducido por la Ley 58/2003, para impedir pleitos por completo innecesarios.

El artículo 241 bis Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT) señala al efecto lo siguiente:

1. Contra las resoluciones de las reclamaciones económico-administrativas, las personas a que se refiere el artículo 241.3 de esta Ley podrán interponer recurso de anulación en el plazo de 15 días ante el tribunal que hubiera dictado la resolución que se impugna, exclusivamente en los siguientes casos:

a) Cuando se haya declarado incorrectamente la inadmisibilidad de la reclamación.

b) Cuando se hayan declarado inexistentes las alegaciones o pruebas oportunamente presentadas en la vía económico administrativa.

c) Cuando se alegue la existencia de incongruencia completa y manifiesta de la resolución.

2. También podrá interponerse recurso de anulación contra el acuerdo de archivo de actuaciones al que se refiere el artículo 238 de esta Ley.

3. No podrá deducirse nuevamente este recurso frente a su resolución. El recurso de anulación no procederá frente a la resolución del recurso extraordinario de revisión.

4. El escrito de interposición incluirá las alegaciones y adjuntará las pruebas pertinentes. El tribunal resolverá sin más trámite en el plazo de un mes, entendiéndose desestimado en caso contrario.

5. La interposición del recurso de anulación suspenderá el plazo para la interposición del recurso ordinario de alzada que, en su caso, proceda contra la resolución impugnada, cuyo cómputo se iniciará de nuevo el día siguiente al de la notificación de la resolución desestimatoria del recurso de anulación o el día siguiente a aquel en que se entienda desestimado por silencio administrativo.

Si la resolución del recurso de anulación fuese estimatoria, el recurso ordinario de alzada que, en su caso, proceda se interpondrá contra la citada resolución, iniciándose el cómputo del plazo para interponerlo el día siguiente al de la notificación de la resolución estimatoria.

6. Si la resolución del recurso de anulación desestimase el mismo, el recurso que se interponga tras la resolución del recurso de anulación servirá para impugnar tanto esta resolución como la dictada antes por el tribunal económico-administrativo objeto del recurso de anulación, pudiendo plantearse en ese recurso tanto las cuestiones relativas a los motivos del recurso de anulación como cualesquiera otras relativas al fondo del asunto y al acto administrativo inicialmente impugnado.

Como recordábamos en nuestra sentencia de 3 de abril de 2023, recurso 969/2020, de la Sección de Apoyo a la Sección 5ª, se desprende con claridad de este último apartado la posibilidad de que en el recurso contencioso-administrativo puedan alegarse tanto las cuestiones propias del recurso de anulación como las relativas a los motivos de fondo respecto del acto originario impugnado.

El Tribunal Supremo en su sentencia de 3 de mayo de 2022, recurso 4707/2020, reitera su doctrina contenida en pronunciamientos jurisdiccionales anteriores que «con ocasión de la impugnación de una resolución económico-administrativa que desestima un recurso de anulación del artículo 241 bis de la LGT , la sentencia puede analizar, en todo caso, la primigenia resolución dictada por el tribunal económico-administrativo que fue objeto del recurso de anulación».Recordando consolidada jurisprudencia sobre el alcance de la impugnación del art. 241.bis de la LGT «Si la resolución del recurso de anulación desestimase el mismo, el recurso que se interponga tras la resolución del recurso de anulación servirá para impugnar tanto esta resolución como la dictada antes por el tribunal económico-administrativo objeto del recurso de anulación, pudiendo plantearse en ese recurso tanto las cuestiones relativas a los motivos del recurso de anulación como cualesquiera otras relativas al fondo del asunto y al acto administrativo inicialmente impugnado».

Este Tribunal, por tanto, puede analizar la corrección de la resolución del tribunal económico administrativo que fue objeto del recurso de anulación.

2. Como refiere el recurrente, el TEARM en su resolución de 28 de abril de 2021 analiza, como cuestión de fondo, si procede la reducción prevista en la Disposición transitoria segunda de la LIRPF, resolviendo la solicitud del reclamante de que se le aplique el criterio de la resolución del TEAC de 5 de julio de 2017 (RG 7195/2016), dictada en recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio, a la parte de la pensión pública de jubilación que correspondiese a aportaciones a la Mutualidad Laboral de Banca (MLB).

Considera que no se vulnera por la Administración la doctrina de los actos propios por el hecho de que se aplique un criterio diferente del aplicado para resolver las solicitudes de rectificación de autoliquidación de los ejercicios 2014 a 2017, para concluir que la cuestión controvertida es meramente probatoria debiendo el recurrente acreditar, para tener derecho a la reducción, que las aportaciones realizadas a la Mutualidad Laboral de Banca se habían efectuado con anterioridad al 1 de enero de 1967 y que el reclamante no había aportado prueba alguna que acredite la fecha en que comenzó a efectuar las aportaciones objeto de controversia. Lo que determina la desestimación de su pretensión.

En el caso, el motivo esgrimido por el reclamante, que sustenta el recurso de anulación contra la anterior resolución del TEARM, consiste en no haber sido tenidos en cuenta documentos obrantes en el expediente como el Certificado del Banco Santander acreditativo de sus aportaciones a la Mutualidad desde su ingreso en la entidad bancaria (entonces Banco Mercantil e Industrial) el 1 de julio de 1964 y hasta la extinción de aquella el 31 de diciembre de 1978, y el Informe de Vida Laboral expedido por el INSS; motivo que tiene encaje en el previsto en el apartado 1. b) del art. 241 bis LGT.

Efectivamente, teniendo por objeto la resolución del TEARM de 28 de abril de 2021 la resolución de la AEAT desestimatoria del recurso de reposición interpuesto contra resolución denegatoria de la solicitud de rectificación del IRPF 2018, consta en referida resolución de la AEAT que el recurrente había aportado certificado de la entidad bancaria que indica haber satisfecho todas sus cotizaciones e informe de vida laboral, con lo que se ha tenido por no presentadas pruebas aportadas en vía económico-administrativa, en el entendimiento que dichos documentos se tienen por aportados en la resolución recurrida y figuraban en el correspondiente expediente administrativo remitido al TEARM.

Por lo demás, la mencionada resolución denegatoria de la AEAT no cuestiona la fecha en que el recurrente comenzó a efectuar aportaciones a la MLB, sino que la desestimación radica en que no considera aplicable a las Mutualidades Laborales de Banca el criterio establecido para las Mutualidades de Previsión Social, como la Institución Telefónica de Previsión Social, recogido en la resolución del TEAC de 5 de julio de 2017 para la aplicación de la DT2ª de la LIRPF a las prestaciones por jubilación o invalidez percibidas por jubilados de Telefónica derivadas de aportaciones efectuadas a aquellas mutualidades. Sobre esta cuestión nos pronunciamos a continuación.

3. Para la resolución de la controversia hemos de estar al criterio establecido, entre otras, en la STS nº 255/2023, de 28 de febrero de 2023 (recurso 5335/2021), que considera aplicable la DT 2ª de la LIRPF a las aportaciones realizadas a la Mutualidad de Banca en el periodo comprendido desde el inicio de su relación laboral hasta el 31/12/1978 señalando, en relación con las aportaciones realizadas a la Mutualidad Laboral de Banca en ese periodo que, cualquiera que sea la naturaleza jurídica de tales aportaciones, las mismas no fueron susceptibles de deducción en la base imponible del IRPF de acuerdo con la legislación vigente en cada momento. De esta forma, el criterio establecido por el TEAC en la Resolución 2649/2020 ha sido superado en la citada Sentencia del Tribunal Supremo.

En la sentencia se fija la siguiente doctrina:

«las aportaciones/cotizaciones realizadas a la Mutualidad Laboral de Banca a partir del 1 de enero de 1967 hasta el 31 de diciembre de 1978, cualquiera que sea su naturaleza jurídica, no fueron susceptibles de deducción en la base imponible del IRPF de acuerdo con la legislación vigente en cada momento, por lo que resulta procedente la aplicación de la Disposición Transitoria Segunda de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre , a la pensión pública por jubilación percibida de la Seguridad Social, debiendo integrarse en la base imponible del impuesto el 75% del importe de las prestaciones por jubilación o invalidez percibidas».

El Tribunal Supremo considera que, con independencia del cambio producido a partir del 1 de enero de 1967 por su conversión en una Entidad Gestora de la Seguridad Social hasta su extinción, las contribuciones de los trabajadores se siguieron produciendo a la Mutualidad de la Banca, sin que la normativa aplicable, en particular el artículo 194 del Decreto 907/1966, de 28 de noviembre, que aprueba el texto articulado primero de la Ley 193/1963, de 28 de diciembre, sobre Bases de la Seguridad Social, contemple una alteración en la naturaleza de las aportaciones que los mutualistas siguieron realizando a las Mutualidades, en este caso, a la Mutualidad Laboral de Banca.

El hecho de que la Mutualidad Laboral de la Banca se convirtiera en Entidad Gestora de la Seguridad Social, a partir del 1 de enero de 1967, no implica que no continuara subsistente y que se siguieran haciendo las aportaciones/cotizaciones a la Mutualidad, funcionando de forma efectiva hasta su extinción el 31-12-1978.

Por ello, es de aplicación la disposición transitoria segunda de la Ley del IRPF a la parte de la pensión de jubilación que corresponde a las aportaciones realizadas a la Mutualidad Laboral entre el 01-01-1967 y el 31-12-1978, debiendo integrar el 75% como rendimiento del trabajo. En resumen, el criterio del Tribunal Supremo en su resolución, sostiene que cualquiera que sea la naturaleza jurídica de tales aportaciones, las mismas no fueron susceptibles de deducción en la base imponible del IRPF de acuerdo con la legislación vigente en cada momento, por lo que:

La prestación correspondiente a aportaciones realizadas a una Mutualidad Laboral entre el 01-01-1967 y el 31-12-1978: debe integrarse el 75%, al resultar procedente la aplicación de la disposición transitoria segunda de la LIRPF.

La prestación correspondiente a aportaciones realizadas a una Mutualidad Laboral a partir de 01-01-1979: debe integrarse el 100%.

Al presente el recurrente solicitó rectificación de su declaración IRPF, ejercicio 2018, «de acuerdo con el escrito de esa Agencia Tributaria de fecha 24 de Abril de 2018, ..., en el que me notifican la estimación de la solicitud de rectificación de los ejercicios 2014 - 2015 - 2016 y 2017 del IRPF, en el que consta también que: "EL CONTRIBUYENTE DEBERÁ TENERLO EN CUENTA A LA HORA DE CONFECCIONAR SUS FUTURAS DECLARACIONES DE RENTA"».

En dicha resolución se estimaba la solicitud del interesado de rectificación de sus declaraciones de los mencionados ejercicios para la aplicación de lo dispuesto en la DT2ª de la LIRPF para las prestaciones por jubilación o invalidez percibidas por jubilados de entidades bancarias de aportaciones efectuadas a la Mutualidad de la Banca. Se reconocía entonces de aplicación al caso los criterios recogidos en la resolución 7195/2016 en relación con los antiguos empleados de Telefónica, fijándose que «el porcentaje de la pensión pública al que resulta de aplicación la DT2 'se obtendrá, por tanto, mediante un cociente en cuyo numerador aparecerá el número de días transcurridos desde la entrada del contribuyente en la entidad bancaria hasta el 31 de diciembre de 1978 y en el denominador el número total de días cotizados. Así calculamos el porcentaje a aplicar para el cálculo de la reducción de la pensión. EL PORCENTAJE DE LA PENSIÓN PÚBLICA SUSCEPTIBLE DE REDUCCIÓN DEL 25% ES DEL 28,51 % PARA ESTE EJERCICIO Y LOS SIGUIENTES. EL CONTRIBUYENTE DEBERÁ TENERLO EN CUENTA A LA HORA DE CONFECCIONAR SUS FUTURAS DECLARACIONES DE RENTA».

En nuestra sentencia de 13 de marzo de 2025, recurso 1524/2021, de la Sección de Apoyo a la Sección 5ª, con cita de la sentencia de esta Sección Cuarta de fecha 10 de febrero de 2025, recurso 366/2023, hemos señalado:

«Las alegaciones del interesado debían ser acogidas rectificando la ejecución acordada en los términos propuestos por el interesado y la propia actuación previa de la AEAT, en el sentido que se encuentran íntimamente relacionadas con los efectos de los actos propios y el principio de confianza legítima. En esta dirección, la STS de 2 de junio de 2021 (rec. 1478/2018 ), declaró lo siguiente:

La jurisprudencia ha ido forjando el principio de confianza legítima, asentado sobre dos principios capitales en la relación jurídica, la seguridad y la buena fe que deben presidir indeclinablemente las relaciones entre la Administración y los ciudadanos a los que se les reconoce garantías y derechos tangibles y como tales con efectividad jurídica y eficacia, que traspasan lo que son meras reglas de oportunidad o conveniencia para constituirse en normas de obligada exigencia cuyo quebranto acarrea consecuencias jurídicas.

Según la STS de 13 de junio de 2018 (rec. 2800/2017 ) el principio de confianza legítima «implica la exigencia de un deber de comportamiento de la Administración que consiste en la necesidad de observar en el futuro la conducta que sus actos anteriores hacían prever y aceptar las consecuencias vinculantes que se desprenden de esos propios actos.

Pero para que pueda afirmarse que existe ese deber es menester que concurran determinados requisitos (destacados en la sentencia de 22 de junio de 2016, dictada en el recurso de casación núm. 2218/2015 , con abundante cita de pronunciamientos anteriores), concretamente los siguientes:

1. Que [] no puede amparar creencias subjetivas de los administrados que se crean cubiertos por ese manto de confianza si la misma no viene respaldada por la obligación de la Administración de responder a esa confianza con una conducta que le venga impuesta por normas o principios de derecho que le obliguen a conducirse del modo que espera el demandante.

2. Que no puede descansar la aplicación del principio en la mera expectativa de una invariabilidad de las circunstancias, pues ni este principio, ni el de seguridad jurídica garantizan que las situaciones de ventaja económica que comportan un enriquecimiento que se estima injusto deban mantenerse irreversibles.

3. Que la circunstancia de que no se haya activado la regularización de la situación tributaria en otros ejercicios anteriores no es causa obstativa per se para que, constatada por la Administración la práctica irregular llevada a cabo, se proceda a su regularización a partir de entonces, a lo que debe añadirse que no puede considerarse contraria a la doctrina de los actos propios ni a la buena fe la conducta de una de las partes sin valorar al mismo tiempo la de la otra parte.

4. Que es imprescindible que el comportamiento esperado de la Administración -valga la expresión- derive de actos o signos externos lo suficientemente concluyentes como para generar una razonable convicción en el ciudadano - más allá de aquellas insuficientes creencias subjetivas o expectativas no fundadas- de que existe una voluntad inequívoca de la Administración de ajustar su comportamiento a un determinado modo de proceder».

En el caso, la actuación anterior y firme del órgano de gestión al resolver la rectificación de la autoliquidación del ejercicio 2109, le obligaba a actuar del modo solicitado por el interesado, no siendo admisible modificar su propio cálculo sobre los días cotizados a la Mutualidad antes del 1/1/1967, días cotizados en la vida laboral y porcentaje resultante».

De manera que, aplicando el mismo criterio al caso de autos, procede acoger la solicitud de rectificación de la autoliquidación del IRPF de 2018 con arreglo a lo resuelto por la AEAT en relación con los ejercicios 2014-2017, reconociendo al interesado el derecho que reclamaba de aplicación a aquel ejercicio del criterio recogido en la Resolución del TEAC de 5 de julio de 2017.

Pues, aunque con posterioridad el TEAC dictó la resolución de 1 de julio de 2020 en relación a los empleados de banca y el Tribunal Supremo se ha pronunciado sobre esta cuestión (ampliando incluso el derecho a la reducción por las aportaciones efectuadas entre el 1 de enero de 1967 y el 31 de diciembre de 1978), es aquella resolución de 5 de julio de 2017 la que la AEAT debía aplicar a la solicitud de rectificación del ejercicio 2018 en sus resoluciones de 20 de Febrero de 2020 y 12 de junio de 2020, como por otra parte indicaba al contribuyente en la resolución estimatoria de los ejercicios anteriores ("el contribuyente deberá tenerlo en cuenta a la hora de confeccionar sus futuras declaraciones de renta").

Procede, en consecuencia, estimar el recurso contencioso administrativo y anular las resoluciones administrativas impugnadas, dejándolas sin efecto, con las consecuencias inherentes a esta declaración.

CUARTO. - Costas procesales.

De conformidad con el criterio de vencimiento objetivo consagrado en el artículo 139.1 de la Ley Jurisdiccional, procede imponer las costas causadas en este proceso a la Administración demandada, que se limitan de conformidad con el apartado cuarto de dicho precepto, a la cantidad de 2.000 euros más el IVA correspondiente.

Vistos los preceptos legales citados y demás de pertinente y general aplicación.