Sentencia Contencioso-Administrativo 22/2025 Tribunal Superior de Justicia de Comunidad de Madrid. Sala de lo Contencioso-Administrativo. Sección Quinta, Rec. 1113/2021 de 20 de enero del 2025

PRIMERO. - Antecedentes, resolución impugnada y argumentos de las partes.

En el presente recurso se impugna la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid de fecha 2 de junio de 2020 por la que se desestima la reclamación económico administrativa nº NUM000 interpuesta contra acuerdo de liquidación provisional dictado por la Agencia Estatal de la Administración Tributaria en relación con el IRPF del ejercicio 2007.

Con fecha 9-02-2018 se presentó escrito por D. Benjamín de rectificación de error material o de hecho, en el que se impugna la liquidación provisional sobre IRPF, ejercicio 2007, de la que se derivó una deuda de 77.978,03 euros, en la que se incluyó una ganancia patrimonial generada por la transmisión de un inmueble por importe de 300.000 euros.

El interesado no está conforme con la liquidación provisional alegando, en síntesis, que la liquidación que impugna adolece de un error material, de hecho o aritmético, toda vez que el inmueble que ha generado la ganancia patrimonial imputada se transmitió en el 2000.

En resolución de 13 de febrero de 2018 la AEAT deniega la solicitud de rectificación porque ha prescrito el derecho a solicitar la rectificación de errores de acuerdo con lo establecido en el artículo 220 de la Ley 58/2003, General Tributaria (LGT), ya que se notificó la liquidación provisional el día 05-01-2012 y que el contribuyente no interpuso recurso de reposición o reclamación económico administrativa que hubiesen provocado la interrupción de la prescripción.

En consecuencia, no se entra al fondo de verificar la existencia o no del error material o de hecho invocado.

Interpuesta reclamación económico administrativa, es desestimada por el TEARM por los mismos argumentos expuestos en vía administrativa. Se añade que la autoliquidación del IRPF del 2007 fue presentada en la modalidad de tributación individual; que sólo el cónyuge interesado puede oponerse a la misma sin perjuicio del derecho de su entonces cónyuge para, dentro del plazo reglamentariamente establecido, haber presentado autoliquidación complementaria o solicitud de rectificación de la autoliquidación inicialmente presentada; y que los actos interruptivos del derecho a liquidar no se extienden a la acción de cobro.

En la demanda el recurrente insiste en la existencia de un error material en la liquidación al consignarse erróneamente una base imponible por una venta inexistente en el ejercicio 2007. Venta ya producida en escritura pública en el año 2000 y por precio distinto al consignado por la Administración, y que fue declarada en el IRPF del ejercicio 2000.

Sostiene que estas circunstancias se pusieron de manifiesto por el recurrente en escrito de alegaciones a la propuesta de liquidación, en la confianza que la Administración Tributaria revisaría la declaración tributaria del año 2000 y comprobaría que la información tributaria de que disponía en 2007 era errónea.

Sin embargo, no se tuvieron en cuenta las alegaciones efectuadas y la liquidación provisional no se notificó personalmente al recurrente dado que en esa época ya no residía en la vivienda común, sino que se notificó por comparecencia en anuncio publicado en el BOE, y de la misma forma la providencia de apremio.

Es con el embargo acordado en fecha 6 de octubre de 2017 de la vivienda ganancial, notificado a Dª Nicolasa, que se presenta recurso de reposición, y contra la desestimación del recurso, reclamación económico administrativa en la que se solicita al TEAR la suspensión de la ejecución del acto impugnado, solicitud que no fue admitida a trámite.

Frente a dicha resolución, interpusieron los hoy recurrentes recurso contencioso-administrativo que se tramitó ante la Sección 1ª del Tribunal Superior de Justicia de Madrid, procedimiento ordinario nº 1118/2018, en el que se constató el error material o de hecho habido, dictándose sentencia estimatoria de la demanda en fecha 5 de noviembre de 2.019, que es firme.

En fecha 9 de febrero de 2018 promovieron expediente de rectificación de error material o de hecho en la liquidación del ejercicio 2007, al amparo del artículo 220 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre.

Alega que la liquidación no fue notificada a Dª Nicolasa, derivando de la misma la venta de un bien ganancial; y la inexistencia de prescripción del derecho a reclamar errores materiales o de hecho. En cualquier caso, la prescripción se habría interrumpido al efectuarse por la Administración actos conducentes a la recaudación de la deuda tributaria.

Por la Abogacía del Estado se interesa la desestimación del recurso, reproduciendo los argumentos recogidos en la resolución administrativa.

SEGUNDO. - Posición de la Sala.

El artículo 220 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria dispone:

«1. El órgano u organismo que hubiera dictado el acto o la resolución de la reclamación rectificará en cualquier momento, de oficio o a instancia del interesado, los errores materiales, de hecho o aritméticos, siempre que no hubiera transcurrido el plazo de prescripción.

En particular, se rectificarán por este procedimiento los actos y las resoluciones de las reclamaciones económico-administrativas en los que se hubiera incurrido en error de hecho que resulte de los propios documentos incorporados al expediente.

La resolución corregirá el error en la cuantía o en cualquier otro elemento del acto o resolución que se rectifica».

En relación con la delimitación del concepto error material, de hecho o aritmético, la normativa no define qué debe entenderse por tal, debiéndose acudir a la jurisprudencia del Tribunal Supremo, que ha acuñado un claro concepto de dicha figura. Habrá "error material, de hecho o aritmético" si, como afirman, entre otras, sentencias tales como la del Tribunal Constitucional (sentencia 231/1991, de 10 de diciembre) o del Tribunal Supremo ( STS de 18-3-2009, Rec. nº 5666/2006; STS de 26-10-2023, Rec. nº 923/2022; STS de 23 de mayo de 2012, Rec. nº 2139/2011), estamos ante un error manifiesto, meridiano, patente, indiscutible e independiente de cualquier opinión, criterio, calificación o interpretación de las normas jurídicas, resultando el mismo del examen del propio expediente, debiendo negarse la existencia de este tipo de error siempre que su apreciación implique un juicio valorativo que exija una operación de calificación jurídica.

Según dice la sentencia de 18 de marzo de 2009, « (...) la reiterada doctrina jurisprudencial de esta Sala tiene establecido que tal error se caracteriza por ser ostensible, manifiesto e indiscutible, implicando, por sí solo, la evidencia del mismo, sin necesidad de mayores razonamientos, y exteriorizándose "prima facie" por su sola contemplación (frente al carácter de calificación jurídica, seguida de una declaración basada en ella, que ostenta el error de derecho(...) », de modo que el error se aprecie «(...) teniendo en cuenta exclusivamente los datos del expediente administrativo en que se advierte; ... que sea patente y claro, sin necesidad de acudir a interpretaciones de las normas jurídicas aplicables, ni de sustituir, en cierto modo, el criterio jurídico resolutorio del órgano que ha adoptado la decisión en que se entienda cometido el error; ... que no se produzca una alteración fundamental en el sentido del acto (pues no existe error material cuando su apreciación implique un juicio valorativo o exija una operación de calificación jurídica); y, ... que se aplique o se declare con un hondo criterio restrictivo».

En efecto, el error de hecho que resulta de los propios documentos incorporados al expediente es un error en el propio supuesto de hecho del acto, es decir, afecta a la formación de la voluntad del órgano que ha de resolver. Por tanto, su corrección implica siempre alterar la esencia del acto, revisándolo y, si es menester, anulándolo, actualmente por la vía de rectificación de error, al amparo del artículo 220 de la Ley 58/2003.

Dicho lo anterior, hay que determinar si efectivamente el supuesto controvertido en el actual procedimiento es un error de hecho que resulta de los propios documentos incorporados al expediente, como reza el párrafo segundo del precepto, es decir, un error en la formación de la voluntad de la AEAT a la hora de resolver.

En la Sentencia de 5 de noviembre de 2019 de esta misma Sala y Sección 1ª del Tribunal Superior de Justicia de Madrid, recurso 1118/2018, dictada en recurso interpuesto por los hoy recurrentes contra la Resolución del TEARM de fecha 15/6/18 por la que se deniega la suspensión instada del Acuerdo de fecha 14/2/18 por el que se desestima el recurso de reposición dirigido frente a la diligencia de embargo de fecha 6/10/17, correspondiente al IRPF de 2007, se estima el recurso anulando dicha resolución y disponiendo la suspensión de la ejecución del acto recurrido sin necesidad de aportar garantía, y se hacen las siguientes consideraciones:

« [s] e esgrime con la demanda el error material o de hecho en el que se habría incurrido a la hora de liquidar el IRPF de 2007 por cuanto se habría indebidamente imputado un aumento de la base imponible del ahorro por importe de 300.000 euros (implicando una cuota de 55.095,48 euros) al entender enajenada en el año 2007 por los demandantes la vivienda sita en la DIRECCION000 (Madrid) [referencia catastral NUM003], siendo así que la misma fue transmitida por los mismos si bien en el año 2000 y por la suma de 108.182,12 euros, habiéndose declarado en su declaración de la renta correspondiente al mismo [Documentos Nº 11 y 12 de la demanda]. La oposición que por la demandada se formula pasa por considerar que no se puede apreciar tal error sin que medie una "operación de valoración jurídica cuya eventual admisión supone una alteración fundamental del acto administrativo", extremo éste que solo habría de ventilarse en la reclamación económico-administrativa frente al acto principal.

El régimen normativo al que debe estarse viene dado por los artículos 233,5 LGT y 46 y 47 RRVA , del que resulta la posibilidad de suspender la ejecución del acto recurrido sin necesidad de aportar garantía cuando se aprecie que al dictarlo se ha podido incurrir en error aritmético, material o de hecho. Para entender cuándo se trata de un error de tal naturaleza, ya la Sentencia de la Sala Tercera (Sección 2ª) de 2 de junio de 1995 (rec. 3811/1991 ) fijó como parámetros el que error deba apreciarse teniendo en cuenta exclusivamente los datos del expediente administrativo en el que se advierte; que éste sea patente y claro, sin necesidad de acudir a interpretaciones de normas jurídicas aplicables; que no puede producirse una alteración fundamental en el sentido del acto (pues no existe error material cuando su apreciación implica un juicio valorativo o exija una operación de calificación jurídica) y ha de aplicarse con un claro criterio restrictivo.

De la prueba documental aportada por la demandante destaca la escritura pública de fecha 25/6/07 relativa a la transmisión de la vivienda en cuestión y en la que aparecen como vendedores D. Rodrigo y Dª Almudena, resultando comprador D. Luis Enrique y siendo el precio pactado (Estipulación 1ª) el de 300.000 euros. Tal titularidad se refleja en la Nota simple del Registro de la Propiedad Número 30 de Madrid. Pero aun más. La citada escritura refleja el que tales vendedores habían adquirido de los ahora recurrentes el inmueble en cuestión en virtud de compraventa escriturada en fecha 6/6/00.

Sobre tal base, con la prevención antes realizada a propósito del ámbito del presente pronunciamiento, cabe concluir el que aparentemente podría haberse producido error material o de hecho en la determinación de la deuda tributaria, de forma tal que operaría el presupuesto legal para acordar la suspensión de la ejecución del acto impugnado en vía económico-administrativa sin necesidad de aportar garantía. Tal conclusión se alcanza, en contra de lo que sostiene la demandada, sin necesidad de mayores razonamientos ni de calificación jurídica de ningún tipo sino atendiendo exclusivamente a elementos fácticos y tras valorar la documental pública mentada.

Se sigue de lo anterior la estimación del presente recurso y, en consecuencia, con anulación de la actuación impugnada, procede disponer la suspensión de la ejecución del acto recurrido sin necesidad de aportar garantía».

Hacemos nuestros los razonamientos de la Sección 1ª y, en atención a estos razonamientos, procede la estimación del recurso, porque efectivamente se produjo un error material manifiesto en la liquidación del IRPF de 2007 de los recurrentes que parece derivado del documento en poder de la AEAT intitulado "datos del notario sobre transmisión del inmueble" (antecedentes - elemento 12, clave 2.1.3.1.1.2.3) y "adquirentes y transmitentes - 2007 TRANSMITENTE",) que contiene datos erróneos que bien pudieran proceder de la información suministrada por la Notaría, o de los datos que aparecen en la consulta catastral remitida por la Gerencia Territorial del Catastro obrante en el PO 1118/2018 de la Sección 1ª del Tribunal Superior de Justicia de Madrid, pero que no se corresponden con la transmisión del inmueble en escritura pública y su inscripción en el Registro de la Propiedad operada en el año 2000 por la que el recurrente no era ya propietario en 2007. Como se evidencia de los documentos antes mencionados aportados por los recurrentes y con los adicionales que se aportan con la demanda para acreditar la venta de la vivienda en el año 2000 y la declaración de la transmisión en su IRPF del año 2000. Entre otros, como documento nº 13, copia simple de la escritura de venta de 6 de junio de 2000 otorgada por ambos cónyuges recurrentes a favor de D. Rodrigo y Dª Almudena; como documento nº 17, Escritura de venta de 25 de junio de 2007 otorgada por D. Rodrigo y Dª Almudena a favor de D. Luis Enrique; como documento nº 18, Escritura de préstamo hipotecario de 25 de junio de 2007 suscrita por D. Luis Enrique en su condición de propietario del inmueble, reflejándose los datos de la escritura de venta otorgada en la misma fecha a su favor por D. Rodrigo y Doña Almudena; documento nº 22, declaración del Impuesto sobre el Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana de 11 de julio de 2000; y documento nº 23, Declaración de IRPF año 2.000, de doña Nicolasa.

A lo que se añade que las notificaciones en el procedimiento de gestión tributaria y la providencia de apremio se entendieron todas solo con el recurrente don Benjamín y se enviaron al domicilio de su ex cónyuge Dª Nicolasa, donde ya no residía, razón por la que no las recibió personalmente. De manera que ambos recurrentes tuvieron conocimiento del procedimiento administrativo y sus consecuencias en el momento del embargo acordado por los órganos de recaudación de la vivienda ganancial ubicada en DIRECCION001 de Daganzo de Arriba, finca registral nº NUM004 del Registro de la Propiedad nº 2 de Torrejón de Ardoz; embargo notificado a la recurrente, en su calidad de cónyuge del obligado al pago, por lo que no podemos acoger la invocación de la prescripción.

Debemos recordar que, conforme reiterada jurisprudencia, es obligatorio el intento de notificación personal de cualesquiera actos susceptibles de afectar derechos e intereses del interesado, resuelvan o no el procedimiento.

La STS de 25 de marzo de 2021, recurso 6099/2019, señala al respecto:

«Con carácter general, y, por lo tanto, también en el ámbito tributario, la eficacia las notificaciones se encuentra estrechamente ligada a las circunstancias concretas del caso, lo que comporta inevitablemente un importante grado de casuismo en la materia.

Ahora bien, esta precisión de partida no impide que se puedan establecer una serie de parámetros que permitan abordar la eficacia de las notificaciones tributarias con un cierto grado de homogeneidad en su tratamiento. La existencia de un número considerable de pronunciamientos de esta Sala aconseja realizar un esfuerzo sistematizador que permita, sin olvidar el necesario análisis del caso, incorporar criterios interpretativos a la hora de abordar su tratamiento.

El punto de partida de esta labor no puede ser otro que, como ha señalado el Tribunal Constitucional, reconocer que los actos de notificación " cumplen una función relevante, ya que, al dar noticia de la correspondiente resolución, permiten al afectado adoptar las medidas que estime más eficaces para sus intereses, singularmente la oportuna interposición de los recursos procedentes " ( STC 155/1989, de 5 de octubre , FJ 2); teniendo la " finalidad material de llevar al conocimiento " de sus destinatarios los actos y resoluciones " al objeto de que éstos puedan adoptar la conducta procesal que consideren conveniente a la defensa de sus derechos e intereses y, por ello, constituyen elemento fundamental del núcleo de la tutela judicial efectiva " sin indefensión garantizada en el art. 24.1 CE ( STC 59/1998, de 16 de marzo , FJ 3; en el mismo sentido, SSTC 221/2003, de 15 de diciembre , FJ 4 ; 55/2003, de 24 de marzo , FJ 2).

Y aunque el grueso de la doctrina constitucional sobre la incidencia que tienen las notificaciones defectuosamente practicadas sobre el derecho a la tutela judicial efectiva se ha forjado en el ámbito del proceso judicial, el propio máximo intérprete de la Constitución ha puesto de relieve que existen determinados supuestos en los que este derecho puede verse afectado en el ámbito del procedimiento administrativo, supuestos en los que la doctrina sentada en relación con los actos de comunicación procesal practicados por los órganos judiciales resultará aplicable mutatis mutandis a las notificaciones de los actos y resoluciones efectuadas por la Administración. Así sucede, en particular: a) cuando el vicio en la notificación haya dificultado gravemente o impedido al interesado el acceso al proceso; b) cuando falte la notificación personal del inicio de la vía de apremio, aunque se haya podido impugnar la liquidación tributaria; y c) cuando en el ámbito de un procedimiento sancionador no se haya emplazado al interesado, causándole indefensión, pese a que podía ser localizado a partir de los datos que obraban en el expediente [ SSTC 291/2000, de 30 de noviembre, FFJJ 3, 4 y 5; 54/2003, de 24 de marzo , FJ 3 ; 113/2006, de 5 de abril, FFJJ 5 y 6; y 111/2006, de 5 de abril , FFJJ 4 y 5».

Lo que en el caso que nos ocupa supone que la notificación relativa a la liquidación y al apremio debió haberse intentado realizar de forma personal a los recurrentes. Con lo que resulta evidente que la mera puesta a disposición de la notificación electrónica y el transcurso del plazo de 10 días sin haber accedido a la misma, no garantizaron que el administrado pudiese conocer su contenido.

Se trataba en definitiva de errores materiales manifiestos que bien pudieron ser comprobados por la AEAT con los datos en su poder, no sujetos a interpretación jurídica alguna, puesto que la transmisión de la vivienda ya había sido declarada en el IRPF de 2000. Errores que debieron haberse resuelto por la Administración a través del recurso contra la vía de apremio, o bien por el procedimiento de rectificación de errores del art. 220 de la Ley General Tributaria, que ahora nos ocupa,

Todo lo cual conduce a la estimación del recurso interpuesto debiendo la Administración proceder a la corrección de la liquidación con declaración de inexistencia de ganancia patrimonial alguna derivada de la venta de la vivienda e imputación de renta inmobiliaria en el ejercicio 2007, con los efectos inherentes de devolución de las cantidades abonadas con intereses.

TERCERO. - Sobre las costas.

De conformidad con lo dispuesto por el artículo 139.1 de la Ley Jurisdiccional, procede imponer a la Administración demandada las costas del recurso, que se fijan en un máximo de 2.000 €, más el IVA que corresponda, a tenor del número cuatro del precepto.

Vistos los preceptos legales citados y demás de general y pertinente aplicación