Formalizada demanda, tras exponer los hechos y fundamentos jurídicos que estimó aplicables, terminó solicitando se dicte sentencia estimando el recurso de conformidad con lo interesado en el suplico de la misma.
PRIMERO.-Se impugna la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Castilla-La Mancha de 27 de mayo de 2021 que estima parcialmente la reclamación económico- administrativa interpuesta por el actor en la que se deniega la bonificación del 95% de la cuota tributaria por no haber presentado la autoliquidación en el plazo de un mes desde la fecha del devengo del impuesto.
El actor, alega, en síntesis, que la pérdida de la bonificación del 95% se recoge por primera vez, como hecho nuevo, en la resolución del recurso de reposición. Sostiene que en ningún momento anterior se indicó que la autoliquidación se había presentado fuera de plazo, por lo que se hizo ex novo, creando absoluta indefensión a la parte.
Añade que la falta de presentación en plazo fue debida a un hecho fortuito o de fuerza mayor que impidió presentar la liquidación de la escritura de donación en el plazo de treinta días ya que, en dichas fechas, estaba inmerso en un proceso médico en el que se le estaban realizando diversas pruebas para descartar un posible cáncer. En concreto, afirma que entre el 7 de marzo de 2014 y el 15 de abril estuvo prácticamente realizándose pruebas diarias, salvo el 15 de abril que acudió a la consulta del anestesista, dejando designados los archivos de la Clínica Quirón a efectos probatorios.
Por último, sostiene que la normativa reguladora del Impuesto de Sucesiones y Donaciones en Castilla-La Mancha vulnera la igualdad prevista en el art. 14 CE ya que, en otras comunidades, aunque se presente fuera de plazo, no genera la pérdida de beneficio.
Por su parte, el Abogado del Estado sostiene que no resulta desproporcionado vincular la bonificación a la presentación en plazo de una autoliquidación.
Añade que la Sala, en Sentencia nº 532/2018 de 23 de noviembre de 2018, autos 489/2017, señaló que el hecho de someter la bonificación autonómica a la necesidad de presentar la autoliquidación en un determinado plazo es plenamente constitucional y no discriminatorio.
El Letrado de la Junta de Comunidades de Castilla-La Mancha se adhirió y dio por reproducidos, ratificándolo en todos sus extremos, los fundamentos expuestos por el Abogado del Estado en su escrito de contestación a la demanda, así como los razonamientos de la Resolución de 27 de mayo de 2021.
SEGUNDO.-De acuerdo con el artículo 48 .1.a) de la Ley 22/2009 de 18 de diciembre por la que se regula el sistema de financiación de las CCAA de régimen común "En el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, las Comunidades Autónomas podrán asumir competencias normativas sobre: a) Reducciones de la base Imponible: Las Comunidades Autónomas podrán crear, tanto para las transmisiones inter vivos, como para las mortis causa, las reducciones que consideren convenientes, siempre que respondan a circunstancias de carácter económico o social propias de la Comunidad Autónoma de que se trate".
El art. 17.1.a) de la Ley 8/2013, de 21 de noviembre, de Medidas Tributarias de Castilla-La Mancha establece una bonificación del 95 por ciento de la cuota tributaria para los sujetos pasivos incluidos en los grupos I y II de parentesco previstos en el artículo 20.2.a) de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre.
La aplicación de dicha bonificación queda sujeta al cumplimiento de los requisitos fijados en el artículo 18:
"a) La transmisión deberá formalizarse en escritura pública, en la que expresamente deberá constar el origen y situación de los bienes y derechos transmitidos, así como su correcta y completa identificación fiscal cuando se trate de bienes o derechos no consistentes en dinero o signo que lo represente.
b) En transmisiones de bienes o derechos no consistentes en dinero o signo que lo represente, los bienes y derechos donados no podrán ser objeto de transmisión y deberán mantenerse en el patrimonio del adquirente durante los cinco años siguientes a la fecha de devengo del impuesto.
En el caso de adquisiciones de derechos sobre una empresa individual, un negocio profesional o participaciones en entidades, a los que fuese de aplicación la exención establecida en el apartado octavo del artículo 4 de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio, se entenderá cumplido este requisito cuando durante el mencionado plazo de cinco años se cumplan las condiciones señaladas en el artículo 20.6.c) de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre.
c) Los sujetos pasivos beneficiarios de estas bonificaciones deberán presentar con carácter obligatorio la autoliquidación del impuesto en el plazo establecido en el artículo 39 de esta ley. Cuando se incumpla el requisito de permanencia establecido en la letra b), los sujetos pasivos quedarán obligados a pagar el impuesto dejado de ingresar junto a los correspondientes intereses de demora y a presentar las autoliquidaciones complementarias procedentes, en el plazo de un mes desde la fecha en la que se produzca el incumplimiento".
Centrándonos en el supuesto examinado, la donación tuvo lugar el 7 de marzo de 2014 habiéndose presentado la declaración-liquidación el día 15 de abril de 2014. La presentación se realizó, por tanto, fuera de plazo, razón por la cual no se aplica la bonificación del 95% de la cuota.
TERCERO.-Alega el recurrente la vulneración del art. 14 CE pues la normativa de cada Comunidad Autónoma es distinta, en función del lugar de residencia.
La Sala analizó dicha cuestión en la Sentencia de 23 de noviembre de 2018 (rec. 489/2017) a cuyos fundamentos nos remitimos:
"En todo caso hemos de insistir en que, en los términos en los que se ha planteado el debate, no estaríamos ante un supuesto de igualdad en la aplicación de la norma, sino, en palabras del T.C., de igualdad ante o en la norma.Hecha esta precisión, hay que añadir a renglón seguido que la desigualdad de gravamen que se denuncia no reside realmente en un trato desigual contrario al artículo 14 CE , al no estar basada en una diferenciación de índole subjetiva ( esto es, en la condición o cualidad del sujeto),sino en una desigualdad fundada en elementos objetivos, que es la que, conforme a declarado de forma reiterada el TC , se sitúa únicamente en el art. 31.1 CE, por lo que, también ese mismo Tribunal Constitucional mantiene que no puede servir a una pretensión en proceso constitucional de amparo, al no acoger derechos o libertades susceptibles de amparo constitucional de conformidad con los arts. 53.2 CE y 41.1 LOTC (entre muchas, SSTC 54/2006, de 27 de febrero, FJ 6 (EDJ 2006/28810), y 91/2007, de 7 de mayo, FJ 4 (EDJ 2007/384023)). Y ello sin perjuicio de que la divergencia entre normas que emanan de poderes legislativos distintos pueda dar lugar a otro tipo de controversia competencial, no planteado en este caso.
Son razonamientos de ATC Sala 2ª de 26 febrero de 1986:" ... Se pretende en la demanda de amparo que la radicación en una u otra Comunidad Autónoma no constituiría una justificación objetiva y razonable para la sujeción o no a un gravamen fiscal o -en este caso- a un recargo sobre la tasa fiscal sobre el juego.
Pero no se tiene en cuenta la importancia que suelen tener para la sujeción a determinados tributos los criterios o principios de residencia efectiva o de territorialidad (véase, por ejemplo, el art. 21 LGT ), y que tales criterios pueden llegar a ser atendidos no sólo a los efectos de sujeción a tributos estatales, sino también con respecto al poder tributario municipal o provincial ( art. 5 de la misma Ley ) o al de las Comunidades Autónomas.
Pues, si bien es cierto que el art. 139.1 CE 79, citado en la demanda de amparo, dispone que "todos los españoles tienen los mismos derechos y obligaciones en cualquier parte del territorio del Estado" -precepto que constituye una de las manifestaciones del principio de igualdad en nuestra Constitución-, también lo es que en la misma se formulan los principios de suficiencia de las Haciendas locales ( art. 142 CE ) y de autonomía financiera de las Comunidades Autónomas (art. 156.1).
Todo lo cual supone que, salvaguardada la identidad básica de derechos y deberes de los españoles, las cargas fiscales que deban soportar puedan ser distintas, como señala asimismo el Mº Fiscal. De ahí que la Constitución prevea la existencia de tributos propios de las Haciendas locales ( art. 143 CE EDL 1978/3879) y, por lo que respecta a las Comunidades Autónomas, de "recargos sobre impuestos estatales", así como de "sus propios impuestos, tasas y contribuciones especiales" -art. 157.1.a) y b) de la misma-.
De ello se desprende que la radicación en una Comunidad Autónoma puede ser, obviamente, una circunstancia que justifique un tratamiento fiscal distinto al que se obtendría en otra Comunidad Autónoma. No cabe, pues, fundamentar un recurso de amparo, en el presente caso, en la supuesta infracción del derecho a la igualdad reconocido en el art. 14 CE ...
SEGUNDO.- Se alega también, con cita de los arts. 19 , 139.2 y 157.2 CE , así como del art. 9.c) LOFCA, vulneración del "principio constitucional de la libre fijación del domicilio y libre circulación de personas", por el motivo de que la elección de la CA Murcia para el desarrollo de la actividad mercantil de la recurrente comportaría un tratamiento fiscal más gravoso que si se hubiese elegido otra Comunidad Autónoma distinta; y que, al haber ubicado con anterioridad la entidad recurrente su "Casino de la Manga del Mar Menor" en la Comunidad Autónoma referida, el nuevo recargo representaría una carga fiscal adicional anteriormente inexistente que la forzaría a modificar su domicilio, por suponer la aplicación del recargo -se añade- la creación de un "obstáculo fiscal".
Pero de todos los preceptos citados, sólo el art. 19, relativo a las libertades de residencia y circulación, es fuente de derechos susceptibles de ser tutelados por la vía del recurso de amparo. Y es evidente, en el caso que nos ocupa, que no ha podido ser violada la libertad de residencia de la recurrente; pues, como señala el Mº Fiscal, nadie priva a la sociedad actora de establecerse donde tenga a bien, pero tiene que contar con que en la Región Murciana ha de pagar los impuestos que legalmente estén ordenados. Una cosa es el derecho a elegir libremente la residencia y a Circular por el territorio nacional, y otra, los condicionamientos -en este caso tributarios- legalmente establecidos.
Destacar, por último, que la problemática difiere notoriamente de la analizada y resuelta por la reciente sentencia del Tribunal Constitucional de fecha 10 mayo de 2018 que declaró la inconstitucionalidad del apartado a) previsto en el artículo 9 de Ley de las Cortes de Castilla-La Mancha 9/2008, de 4 de diciembre, de medidas en materia de tributos cedidos , razonando, precisamente, que, en oposición a lo que sucede en este recurso, " No estamos ante un supuesto en el que la diferencia de trato venga dada por una pluralidad de normas fruto de la propia diversidad territorial en que se configura la nación española, sino ante un supuesto en el que la diferencia se consagra en una única norma, acudiendo para ello a la residencia o no en el territorio de la Comunidad Autónoma."Y añade en lo que ahora nos interesa: Si bien las desigualdades de naturaleza tributaria producidas por la existencia de diferentes poderes tributarios (estatal, autonómico y local) se justifican, en principio, no sólo de forma objetiva sino también razonable, siempre que sus consecuencias sean proporcionales, en la propia diversidad territorial, al convertirse el territorio en un elemento diferenciador de situaciones idénticas (por ejemplo, SSTC 76/1983, de 5 de agosto , FJ 2 ; 150/1990, de 4 de octubre, FJ 7 , y 233/1999, de 16 de diciembre , FJ 26), en el caso que nos ocupa y, como señala el órgano judicial, el territorio ha dejado de ser un elemento de diferenciación de situaciones objetivamente comparables, para convertirse en un elemento de discriminación, pues con la diferencia se ha pretendido exclusivamente 'favorecer a sus residentes', tratándose así a una misma categoría de contribuyentes de forma diferente por el sólo hecho de su distinta residencia." ( STC 60/2015 , FJ 5).
En este mismo sentido (aplicando una normativa autonómica que precisamente excluye aplicar la bonificación del 95% que si refleja la normativa de Castilla-La Mancha, indicando las diferentes normativas comparables de las Comunidades Autónomas en la materia y precisando que pretende cuestionar la constitucionalidad del artículo 48 de la Ley 22/2009, de 18 de diciembre, por el distinto régimen que se produce a raíz de las diferentes reducciones propias y mejora de las deducciones estatales establecidas en las distintos Comunidades Autónomas ) , se razona en la sentencia del TSJ Asturias Sala de lo Contencioso-Administrativo de 19 de marzo de 2018:
CUARTO.- Con el anterior planteamiento la única cuestión a resolver es la alegación de la parte recurrente dirigida a cuestionar la constitucionalidad del artículo 48 de la Ley 22/2009, de 18 de diciembre , por el distinto régimen que se produce a raíz de las diferentes reducciones propias y mejora de las deducciones estatales establecidas en las distintos Comunidades Autónomas, lo que supone a su entender vulneración de los derechos constitucionales de igualdad y justicia tributaria ( artículos 14 y 31 de la CE ), y para lo que interesa se plantee por este Tribunal la correspondiente cuestión de inconstitucionalidad como alegación nueva admisible, pues los demás aspectos suplicados en la demanda no sólo no se corresponde con lo pretendido en la vía administrativa, como se argumenta por la Administración demandada, sino que nada sobre ellos se contiene en la demanda.
QUINTO.- Sentado lo anterior y en orden a la cuestión planteada dirigida a cuestionar la constitucionalidad del artículo 48 de la Ley 22/2009, de 18 de diciembre , hay que decir que, ciertamente, se produce una disparidad para dicho Impuesto según la Comunidad Autónoma de residencia del causante, como se recoge con detalle en la demanda, pero también que los Tribunales Superiores de Justicia no han creído procedente el planteamiento de la cuestión de inconstitucionalidad en relación con las diferencias de tributación entre Comunidades Autónomas, al venir entendiendo que dicha disparidad es aceptada por el Tribunal Constitucional ( sentencias del TC 150/1990 y 108/2003), cuya postura mantiene este Tribunal en sentencia de 29 de junio de 2007 (recurso nº 155/2005 ), cuando señala, con los razonamientos que recoge, que resulta plenamente constitucional la desigualdad que deriva de la propia existencia de las Autonomías en los términos previstos en la Constitución; habiendo señalado el Tribunal Constitucional que el principio constitucional de igualdad no impone que todas las comunidades Autónomas tengan que ejercer sus competencias de una manera o con un contenido o resultados idénticos o semejantes, que la autonomía significa capacidad de cada nacionalidad o región para decidir cuánto y cómo ejercer sus propias competencias en el marco de la Constitución y el Estatuto y que si por ello derivan desigualdades en la posición jurídica de los ciudadanos residentes en cada una de las Comunidades Autónomas no por ello resulta infringida la Constitución, que no exige un tratamiento uniforme de los derechos y deberes de los ciudadanos en todo tipo de materias y en todo el territorio del Estado, lo que sería frontalmente incompatible con la autonomía, sino a la suma de una igualdad de posiciones jurídicas fundamentales, ello no significa que se infrinja el principio de igualdad o se produzca una discriminación no deseada e irracionable.
A lo anterior cabe añadir que la sentencia del Tribunal Supremo 2501/2016 , de 23 de noviembre de 2016 , resuelve la cuestión planteada, aunque en relación con otro precepto del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones pero plenamente aquí aplicable, señalando que "Es el Estado autonómico concebido por la propia Constitución el que permite y justifica las diferencia que pueden darse entre sus distintos territorios al ejercer las Comunidades Autónomas las potestades legislativas conferidas en el ámbito tributario, y, más concretamente, en el de los impuestos cedidos, como es el caso del impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.
La propia recurrente advierte que conoce la doctrina fijada, al respecto, por el Tribunal Constitucional. Y es que, desde sus primeros pronunciamientos ( STC 37/1987, de 26 de marzo tal como ha sido recogido por nuestra jurisprudencia ( STS 9 de diciembre de 2004, ref. cas. 7893/1999 ), el máximo intérprete de nuestra Carta Magna ha señalado: "la autonomía significa precisamente la capacidad de cada nacionalidad o región de decidir cuándo y cómo ejercer sus propias competencias, en el marco de la Constitución y del Estatuto. Y si, como es lógico, de dicho ejercicio derivan desigualdades en la posición jurídica de los ciudadanos residentes en cada una de las distintas Comunidades Autónomas no por ello resultan necesariamente infringidos los artículos 1 , 9.2 , 14 , 139 , 149.1.1 de la Constitución (ni los artículos 31.1, 38 y 149.1.13, cabe añadir) ya que estos preceptos no exigen un tratamiento jurídico uniforme de los derechos y deberes de los ciudadanos en todo tipo de materias y en todo el territorio del Estado, lo que sería frontalmente incompatible con la autonomía, sino a lo sumo, y por lo que al ejercicio de los derechos y el cumplimiento de los deberes constitucionales se refiere, una igualdad de posiciones jurídicas fundamentales. Por tanto, salvaguardada la identidad básica de derechos y deberes de los españoles, las cargas fiscales que deban soportar, pueden ser en alguna medida diferentes (Cfr. ATC 182/1986, de 26 de febrero ).
El artículo 139.1 CE no puede ser entendido en modo alguno como una rigurosa y monolítica uniformidad del ordenamiento de la que resulte que en cualquier parte del territorio se tenga los mismos derechos y obligaciones, pues a reserva de la igualdad en las condiciones básicas del ejercicio de los derechos y libertades garantizada por el artículo 149.1.1 CE ., la potestad legislativa de que las Comunidades Autónomas gozan tienen en nuestro ordenamiento una estructura compuesta, por obra de la cual puede ser distinta la posición jurídica de los ciudadanos en las distintas partes del territorio nacional (Cfr. STC 37/1981 , 46/1991 y 14/1998 ), reconociendo expresamente que el principio de igualdad en su dimensión interterritorial no impone que todas las Comunidades Autónomas tengan que ejercer sus competencias de una manera y con un contenido y unos resultados idénticos o semejantes. Por consiguiente, si como consecuencia del ejercicio de esas competencias surgen desigualdades en la posición jurídica de los ciudadanos residentes en las distintas comunidades Autónomas, no por ello automáticamente resultarán infringidos los artículos 14 , 139.1 o 149.1.1. CE , ya que dichos preceptos no exigen un su uso tratamiento jurídico uniforme de los derechos y deberes de los ciudadanos en todas las materias y en todo el territorio del Estado. La igualdad de los derechos y obligaciones en su aspecto interterritorial no puede ser entendido en términos tales que resulte incompatible con el principio de descentralización política del Estado ( artículo 2 CE ), pues ello impediría el ejercicio por las Comunidades Autónomas de las competencias que tienen atribuidas, ejercicio que, entre otras cosas, suponen la libertad para configurar, dentro del marco constitucional y estatuario, una política propia en relación con dichas materias.
Que da, pues, claro que, en la doctrina del Tribunal Constitucional, en materia de imposición autonómica, prevalece el principio de autonomía y que el resultado de diferencias tributarias, incluso el establecimiento de tributos, no requiere una justificación explícita de la desigualdad tributaria que produce, ya que es una manifestación de su autonomía financiera, que tiene lugar en el marco de la Constitución, del Estatuto y de la LOFCA. Y en la diversidad resultante de la exacción de un recargo autonómico (...) no quiebra la igualdad de posiciones jurídicas fundamentales de los ciudadanos en el cumplimiento de los deberes que les impone el artículo 31 de la Constitución , pues si así fuera quedaría radicalmente eliminada la potestad de las Comunidades Autónomas para establecer recargos, en contracción con las previsiones constitucionales y estatuarias sobre el particular.
Nuestra jurisprudencia ha seguido, como no puede ser de otra manera, el mismo criterio. Así, en Sentencia de 19 de julio de 2010 ".
Consecuentemente, de acuerdo con lo que se acaba de exponer, las alegaciones de la parte no pueden tener favorable acogida.
CUARTO.-Alega el recurrente, en segundo lugar, que la eliminación de la deducción consta de manera sorpresiva en la resolución del recurso de reposición. Dicho alegato ha de ser rechazado.
Examinado el expediente administrativo se desprende que la Oficina Liquidadora de Orgaz formuló propuesta de valoración y liquidación provisional, en el que se observa que se corrige en los "datos calculados por la Administración" la deducción cuota 95% CCAA (consta "0"), mientras que en los datos incluidos por el recurrente figura en dicha casilla 10.260 euros. Además, se hace constar que figura un recargo por declaración extemporánea de acuerdo con el art. 27 de la LGT por el período desde el 8 de abril de 2014 hasta el 15 de abril de 2014, de 20,26 euros.
El actor presentó alegaciones en las que hizo constar "no se aplica la deducción por hijo del 95% pese a que se ha formalizado la donación en escritura pública y pese a que se ha liquidado el impuesto; considerando discriminatoria la normativa de la Comunidad de Castilla-La Mancha, con respecto a otras regulaciones autonómicas, vulnerándose el art. 14 CE".
La liquidación provisional reitera lo indicado en la propuesta, en la que se suprimía la deducción y se aplicaba un recargo por presentación extemporánea por el período de 8 de abril de 2014 a 15 de abril de 2014 de 20,26 euros.
En consecuencia, no es cierto que la Administración se pronunciase por primera vez sobre la deducción al resolver el recurso de reposición.
Por otro lado, conviene recordar que, en un supuesto similar al examinado, esta Sala en Sentencia de 20 de noviembre de 2023 (rec. 153/2021) entendió que, con la propuesta de liquidación, el recurrente conoció la razón por la cual se emitía y ello dadas las discrepancias que se observaban en la documentación remitida que eliminaba la deducción. Señalamos:
"La Sala no comparte la tesis sostenida por la parte actora, ya que las propuestas de liquidación que le fueron notificadas indicaban que, una vez examinadas las autoliquidaciones aportadas, se advertían por la oficina liquidadora las discrepancias que se recogían en los documentos remitidos al interesado. Se observa que en la misma propuesta de liquidación se recoge el valor de los bienes transmitidos, la tarifa aplicada, la cuota íntegra, la cuota tributaria, y también la ausencia de ninguna deducción en el apartado de deducción autonómica del 95 por 100. Es decir, en las propuestas de liquidación notificadas a la parte se eliminaba la bonificación del 95% que se había aplicado el interesado en las autoliquidaciones abonadas casi 3 años atrás, al hallarse en blanco y no recogerse ningún importe en la casilla destinada al efecto.
A juicio de la Sala, con ello se explicitaba en un primer momento el motivo por el que se dictaban propuestas de liquidación por el concepto de Impuesto de Donaciones, que no era otro que el rechazo a la bonificación aplicada por el sujeto pasivo en su día. Además, en las notificaciones de las propuestas de liquidación se ofrecía la parte la posibilidad de consultar el expediente y formular alegaciones, cosa que no hizo.
En definitiva, se deducía inicialmente que las liquidaciones se giraban porque se eliminaban las bonificaciones practicadas en su día en las autoliquidaciones, de modo que, con la simple lectura detallada de los datos contenidos en las propuestas, el recurrente conoció desde ese primer momento la razón por las que se emitían, es ya en las resoluciones por las que se desestimaron los mismos cuando ya se completó la motivación de las liquidaciones indicando de forma explícita que el rechazo a las bonificaciones de parentesco se debía a que el recurrente no gozaba del derecho a las mismas por haber presentado las autoliquidaciones fuera de plazo, cuestión que no ha sido objetada por el sujeto pasivo en el proceso.
En definitiva el recurrente conoció en vía administrativa las razones por las que se giraban las liquidaciones".
QUINTO.-Indica el recurrente que la realización de pruebas médicas impidió que pudiera presentarse la autoliquidación en plazo.
Dicho motivo no puede tener favorable acogida. Sin perjuicio de que la Sala comprende la difícil situación en la que se encontraba el actor por enfermedad, una vez analizada la prueba documental aportada por el demandante, no ha quedado acreditado que no pudiera presentarse dicha autoliquidación en plazo. Las pruebas realizadas en el Hospital Universitario Quirón salud de Madrid se efectuaron a partir del 7 de abril de 2014 según el oficio remitido; en todo caso, analizado el cuadro aportado por el demandante junto con la demanda, no consta que las pruebas médicas se efectuaran de manera ininterrumpida durante todo el plazo, sin perjuicio de que pudo haber actuado a través de un representante.
SEXTO.-No se imponen las costas del procedimiento conforme al artículo 139 Ley de la Jurisdicción Contencioso Administrativa a la vista de las dudas de derecho que plantea el asunto.
Vistos los preceptos citados y demás de pertinente aplicación,
