Sentencia Contencioso-Administrativo 283/2025 Tribunal Superior de Justicia de Murcia . Sala de lo Contencioso-Administrativo. Sección Segunda, Rec. 33/2023 de 12 de junio del 2025

PRIMERO.- Dirige la actora el presente recurso contencioso-administrativo contra la Resolución antes referida, esto es, la Resolución dictada por el Tribunal Económico-Administrativo Central de fecha 28 de noviembre de 2022, que desestima el recurso de alzada presentado por GENPER S.A. contra la a Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Murcia de 29 de julio de 2020 por la que se desestima la Reclamación Económico-Administrativa con número de referencia 30/3680/2019, interpuesta por la recurrente contra la desestimación del recurso de reposición presentado frente a la Resolución de 1 de febrero de 2019 del Director de la Agencia Tributaria de la Región de Murcia por la que se aprobaba el Padrón de máquinas recreativas y de azar y su correspondiente tasa fiscal sobre juegos de suerte, envite o azar para el ejercicio 2019.

La parte actora fundamenta su demanda en los hechos y argumentos de Derecho que resumidamente se enumeran:

1º) La demandante es una operadora de máquinas recreativas y de azar que se encuentra establecida, entre otros lugares, en la Región de Murcia, donde explota un total de trescientas siete (307) máquinas tipo "B", tal y como consta en el padrón de máquinas publicado para el ejercicio 2019.

2º) En fecha 7 de febrero de 2019, se publicó, en el Boletín Oficial de la Región de Murcia, el anuncio por el que se informaba de la aprobación de la Resolución de 1 de Febrero de 2019, del Director de la Agencia Tributaria de la Región de Murcia, con el padrón de máquinas recreativas y de azar, y su correspondiente tasa fiscal sobre juegos de suerte, envite o azar para el ejercicio 2019. En fecha 22 de marzo de 2019, la demandante interpuso recurso de reposición contra la resolución anterior, solicitando la aplicación de las cuotas reducidas sobre la tasa de juego, al resultar de aplicación lo dispuesto en el artículo 10.1 c) - y no el b)- del Decreto Legislativo 1/2010, de 5 de noviembre, por el que se aprueba el Texto Refundido de las disposiciones legales vigentes en la Región de Murcia en materia de tributos cedidos.

3º) El día 10 de abril de 2019 se dictó resolución desestimando el recurso de reposición porque, con independencia de que concurrieran las circunstancias para la aplicación reducida de la tasa de juego, la declaración responsable se presentó fuera de plazo. Frente a esta resolución presentó reclamación económico administrativo que fue desestimada por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Murcia (TEAR), recurriendo en alzada ante el Tribunal Económico-Administrativo Central (TEAC), que también desestima el recurso.

4º) Es errónea la inclusión en el padrón de las máquinas recreativas tipo "B" de la demandante en la cuota fija general de la tasa fiscal prevista en el art. 10, apartado b) primero del Decreto Legislativo 1/2010, de 5 de Noviembre, debiendo estar incluido en el tipo reducido del apartado 10 c) del mismo texto legal por reunir todos los requisitos establecidos; siendo contrario a Derecho que no se le incluya por presentar la declaración responsable el 16 de enero de 2019, un día después del plazo establecido por la presentación de la declaración responsable.

5º) El tipo reducido de la tasa fiscal busca mejorar el desarrollo económico de la Región de Murcia, aparejando la obligación de mantener la plantilla de trabajadores que la mercantil venga teniendo. En aplicación de las previsiones del artículo 12.1. de la Ley 58/2003, de 17 de Diciembre, General Tributaria, y de los criterios interpretativos previstos en el Código Civil, si hacemos una interpretación finalista de la medida tributaria lo que debe primar es el cumplimiento de los requisitos previstos por el artículo 10.1 c), apartado 4, del Decreto Legislativo 1/2010, es decir, el cumplimiento del nivel de empleo que tenía la sociedad, así como el cumplimiento de sus obligaciones tributarias. La presentación extemporánea de la declaración responsable no es causa para dejar de aplicar el tipo fiscal reducido. Su aplicación en este caso resulta desproporcionada. Es una mera cuestión formal. Tal y como está redactado, la presentación en plazo de la declaración responsable no es un requisito para que se acceda a la aplicación del tipo fiscal reducido. Cita Sentencias del Tribunal Supremo de 24 de febrero de 2011 y de 4 de diciembre de 2012 y añade que la declaración responsable no tiene el carácter de solicitud en la que se aportan los documentos que certifican los requisitos solicitados. La propia resolución de TEAC reconoce, respecto la declaración responsable que "más que un requisito strictu sensu supone una declaración de intenciones de cumplir las condiciones que son necesarias para poder disfrutar de las cuotas fijas reducidas". No se configura como un requisito, sino como declaración de intenciones para dar cumplimiento a unos requisitos, que en el presente caso sí se cumplieron.

TERCERO.-La Abogacía del Estado se opone a la demanda argumentando, expuesto resumidamente:

1º) Si bien es cierto que pudiera reunir los requisitos que estipula el artículo 10.1.c) en su punto 2 y 4, como el tipo de máquina o encontrarse al corriente de pago de las obligaciones fiscales o mantener la plantilla media de trabajadores, no cumplió con el deber de presentar la solicitud en el plazo que estableció el apartado 6 del mismo precepto legal. Requisito que constituye una declaración constitutiva del derecho a acogerse a la aplicación de la referida cuota reducida. Se trata de una condición necesaria, manifestación libre y voluntaria de acogerse a la cuota reducida. El beneficio fiscal reclamado no es de aplicación automática ni general para todos los contribuyentes sino para quienes manifiesten su voluntad de acogerse a aquélla y que reúnen los requisitos exigidos por la ley. No es un requisito meramente formal, sino que es una condición sine qua non para aplicar el tipo reducido de la tasa fiscal. Si no se presenta, sólo puede aplicarse la cuota ordinaria.

2º) El Decreto legislativo 1/2010 sitúa todas las obligaciones que deben cumplirse para aplicar el tipo reducido de la tasa fiscal en el mismo plano. Esta tesis viene reforzada por la no aplicación de la analogía en materia de beneficios e incentivos fiscales conforme al art. 14 LGT. Este criterio es el que viene sosteniendo el Tribunal Supremo en supuestos similares ( STS de 4 de diciembre de 2012, en recurso de casación n.º 4022/2010 citando otras como la STS de 13 de noviembre de 2012, dictada en el recurso 2158/2011).

En cuanto a la Comunidad Autónoma de la Región de Murcia, se opone a la demanda en parecidos términos a los argumentados por la Abogacía del Estado.

CUARTO.- Expuesto como antecede el objeto de litigio y los distintos motivos de impugnación, estamos ante una cuestión eminentemente jurídica. La normativa aplicable, art. 10.1 apartado b) del Decreto Legislativo 1/2010, de 5 de noviembre, por el que se aprueba el Texto Refundido de las disposiciones legales vigentes en la Región de Murcia en materia de tributos cedidos, relativo a las cuotas tributarias, en la redacción vigente en el ejercicio fiscal 2019, establecía lo siguiente;

"b) Cuotas fijas:

1. Máquinas tipo "B" o recreativas con premio en especie, llamadas grúas, cascadas o similares, así como las expendedoras que incluyan algún elemento de juego, apuesta, envite, azar o habilidad del jugador que condicione la obtención del premio. Cuota anual: 3.620,00 euros.

2. Máquinas tipo "B" o recreativas con premio en metálico:

a) Cuota anual: 3.620,00 euros.

b) Cuando se trate de máquinas de tipo "B" en las que puedan intervenir dos o más jugadores de forma simultánea, y siempre que el juego de cada uno de ellos sea independiente del realizado por los otros jugadores, será de aplicación la cuota siguiente: 3.620 €, más un incremento del 25 % de esta cantidad por cada nuevo jugador a partir del primero.

(...)

c) Cuotas fijas reducidas:

1. Máquinas tipo "B" o recreativas con premio en especie, llamadas grúas, cascadas o similares, así como las expendedoras que incluyan algún elemento de juego, apuesta, envite, azar o habilidad del jugador que condicione la obtención del premio. Cuota anual: 3.000,00 euros.

2. Máquinas tipo "B" o recreativas con premio en metálico:

a) Cuota anual: 3.000,00 euros.

b) Cuando se trate de máquinas de tipo "B" en las que puedan intervenir dos o más jugadores de forma simultánea, y siempre que el juego de cada uno de ellos sea independiente del realizado por los otros jugadores, será de aplicación la cuota siguiente: 3.000 euros, más un incremento del 15% de esta cantidad por cada nuevo jugador a partir del primero.

(...)

4. Para la aplicación de estas cuotas reducidas, los sujetos pasivos deberán reunir los requisitos siguientes:

a) Encontrarse al corriente de pago de las obligaciones fiscales y demás deudas de derecho público relacionadas con el juego. Este requisito deberá mantenerse durante todo el ejercicio.

b) Mantener durante todo el ejercicio su plantilla media de trabajadores, en términos de persona/año regulados en la normativa laboral, respecto a la que tuviesen durante el ejercicio anterior.

5. Para el cálculo de la plantilla media se tomarán las personas empleadas, en los términos que disponga la legislación laboral, de todos los códigos de cuentas de cotización asociados al sujeto pasivo.

6. De conformidad con lo anterior, los sujetos pasivos deberán presentar declaración responsable del 1 al 15 de enero de cada ejercicio en la que manifiesten que durante el mismo se acogen a estas cuotas reducidas, cumpliendo los requisitos establecidos al efecto.

7. En el supuesto de que, con posterioridad a la aplicación de las cuotas reducidas, se incumpliera alguno de los requisitos que condicionan su aplicación, se procederá a la liquidación de las cantidades no ingresadas de acuerdo con las cuotas ordinarias, junto con los correspondientes intereses de demora.

(...)"

Al regular la gestión y recaudación, el artículo 10.4 dispone lo siguiente:

4. Gestión y recaudación.

a) Máquinas recreativas y de azar.

1. El ingreso de la Tasa Fiscal sobre el Juego (...)

2. La tasa se gestionará a partir del padrón de la misma que se formará anualmente, y estará constituido por el censo comprensivo de máquinas tipo "B" o recreativas con premio, máquinas "B" en situación de baja temporal y tipo "C" o de azar, autorizadas en años anteriores, sujetos pasivos y cuotas exigibles. En este caso, el ingreso de las cuotas trimestrales se realizará por el sujeto pasivo mediante el abono del documento de pago expedido por la Administración.

(..) "

De esta regulación legal se desprende que la tasa fiscal sobre el juego en máquinas recreativas y de azar se gestiona a partir de un padrón que se confecciona anualmente. Para figurar en el padrón con cuota fija reducida del art. 10, apartado c), el contribuyente debe manifestar que se acoge a esas cuotas reducidas, cumpliendo con los requisitos establecidos al efecto, y esa manifestación se contiene en una declaración responsable que debe presentarse del 1 al 15 de cada mes de enero. La declaración responsable, regulada en el art. 69 de la ley 39/2015, es uno de los modos de inicio del procedimiento administrativo a solicitud del interesado, conforme a su ubicación sistemática en la Ley 39/2015(Sección 3.ª Inicio del procedimiento a solicitud del interesado), siendo el modo más adecuado de solicitud en este caso de entre los previstos en la Ley 39/2015, al venir descrito en estos término: "A los efectos de esta Ley, se entenderá por declaración responsable el documento suscrito por un interesado en el que éste manifiesta, bajo su responsabilidad, que cumple con los requisitos establecidos en la normativa vigente para obtener el reconocimiento de un derecho o facultad o para su ejercicio, que dispone de la documentación que así lo acredita, que la pondrá a disposición de la Administración cuando le sea requerida, y que se compromete a mantener el cumplimiento de las anteriores obligaciones durante el período de tiempo inherente a dicho reconocimiento o ejercicio. (..).En nuestro caso, el interesado, al presentar la declaración responsable está solicitando la aplicación de una cuota fija reducida de la tasa fiscal, manifestando bajo su responsabilidad que cumple los requisitos para ello, que los mantendrá y que podrá acreditarlo a requerimiento de la Administración. Así, la declaración responsable es aquí un modo de solicitar el beneficio fiscal de tributación aplicando una cuota fija reducida. Debemos resolver si la presentación de esa solicitud fuera de plazo determina la pérdida del derecho a la aplicación de una cuota fija reducida, como sostiene la Administración demandada, o no es así, resultando esa consecuencia jurídica contraria a Derecho y desproporcionada, como sostiene la parte Actora.

Un supuesto de Derecho similar aparece resuelto en la Sentencia de la Audiencia Nacional, sección 2ª de la Sala CA, de 21 de julio de 2021, recurso 793/2018, que resuelve un supuesto en que el TEAC había resuelto en estos términos: " (..) Como consecuencia de todo lo expuesto, procede desestimar las alegaciones del obligado confirmando la denegación de la solicitud de reconocimiento previo del beneficio fiscal referido al haber sido presentado la misma fuera del plazo establecido al sin que éste haya aportado pruebas de que dicho retraso fuera únicamente imputable a la Administración".Se cita en esta Sentencia de la Audiencia Nacional la Jurisprudencia del Tribunal Supremo sobre esta cuestión, en estos términos:

"A tal efecto, hemos de acudir a la jurisprudencia en la materia y, en concreto, a la sentencia del Tribunal Supremo de 13 de noviembre de 2012 (recurso nº 2158/2011 ), que se pronuncia así:

"SEGUNDO.- El Abogado del Estado formula un único motivo de casación, al amparo del artículo 88.1 d )y 3 de la Ley jurisdiccional ,por infracción de la Disposición adicional segunda de la Ley 53/02 y artículos. 7 y 8 del R.D. 895/03 y 42 Ley 30/192 y 104 LGT .

El motivo se asienta sobre los siguientes hechos, que considera indiscutidos: la solicitud se presentó en fecha no adecuada, el 26 de mayo de 2005 y se hizo ante el Registro General del Ministerio de Economía y Hacienda; el 1 de junio de 2005 fue remitido a la Agencia Tributaria y el día 16 de junio de 2005 tuvo entrada en el Organismo competente para resolver, la Oficina Nacional de Inspección (ex. Artículo 7.1 del R.D. 895/03 ).

Pese a tan manifiesta extemporaneidad, la sentencia recurrida reivindica la estimación por silencio del beneficio, toda vez que la resolución debió dictarse antes de transcurrir 30 días desde el 26 de mayo de 2005, fecha de la presentación y, consiguientemente habría sido otorgada por silencio, frente a la denegación expresa el 21 de junio y notificada el 4 de julio.

Continúa el Abogado del Estado señalando que la sentencia, en el último párrafo del Fundamento de Derecho Quinto, dice que aun cuando se tome como fecha la del 1 de junio de 2005 (de entrada en la Agencia Tributaria) se habría producido el silencio, ya que la notificación el 4 de julio de 2005 sobrepasaría los 30 días que establece la norma.

Esta afirmación, según el Abogado del Estado, se desmiente acudiendo al calendario del año 2005, del que se comprueba que los 30 días se cumplían el 6 de julio.

Como se ve, son dos las cuestiones que plantea el recurso de casación. De una parte, la extemporaneidad de la solicitud presentada por la recurrente el 26 de mayo de 2005. De otra, si se produjo el plazo del silencio administrativo positivo previsto en el artículo 7.1 del Real Decreto 895/2003, de 11 de julio .

La sentencia recurrida ha dado respuesta a ambas en sentido favorable a la entidad.

Respecto a la primera cabe decir que esta Sala, en sentencia de 3 de julio de 2012, dictada en el recurso de casación 2563/2010 ,apuntó la tesis favorable a la sostenida por la Administración en cuanto afirmábamos, con relación al caso que allí enjuiciábamos, que

"(...) si bien es cierto que en la primera parte de su argumentación la sentencia recurrida sin duda debilita en exceso el valor de los requisitos formales impuestos legal o reglamentariamente -en este caso por esta vía normativa- que condicionen la eventual adquisición de un derecho, una vez supuesto que se han cumplido las condiciones sustanciales para que éste sea reconocido, de modo que resulta correcta y acertada la invocación que la Administración recurrente hace del artículo 47 de la Ley 30/92 , en orden a la exigencia de que los términos y plazo sean cumplidos, (...)".

limitando a este escueto texto nuestra argumentación sobre el particular, porque la "ratio decidendi" de nuestro fallo de entonces no se ubicó en el eventual efecto de una solicitud presentada fuera de plazo, sino en la circunstancia de que la causa de la presentación extemporánea era imputable a la propia Administración.

Ahora la sentencia impugnada da dos razones para entender que, siendo indudable que la petición del beneficio se presentó pasado el plazo reglamentario, sin embargo ello no debe tener como consecuencia la denegación de aquel, siempre que, como se admite en este caso, desde el punto de vista material la inversión hubiere cumplido los requisitos sustantivos.

La primera de las razones es la del carácter meramente formal del término, como lo acreditaría que el reconocimiento previo del derecho a la aplicación no exonera a la Administración de la obligación de comprobar la concurrencia de las circunstancias necesarias para su aplicación y de otro la naturaleza de acto administrativo de la resolución emitida por el Consejo Jacobeo, que como tal es recurrible y que en el caso de serlo, imposibilitaría al interesado hacer efectiva su solicitud dentro del plazo, al ser condición necesaria de la misma el que se adjunte la certificación expedida por el Consejo acreditativa de que las inversiones beneficiarias se han realizado en cumplimiento de sus planes y programas de actividades.

No consideramos suficiente esta argumentación para relegar a la irrelevancia el cumplimiento o no del plazo establecido.

El mencionado artículo 47 fija la obligación de cumplir los plazos establecidos y la consecuencia de esta obligación habrá de ser normalmente, en lo que se refiere a los interesados, la pérdida de la oportunidad de hacerse con la excepcionalidad que supone el poder disfrutar de un beneficio tributario.

A lo dicho no se opone la eventualidad de que debido a una ilegal negativa expresa que le obligue a litigar, el contribuyente no pudiera tener dentro del plazo para formular la solicitud certificación del Consejo Jacobeo que le habilitaría para formalizar aquella, porque en este supuesto el efecto de la causa de la presentación fuera de plazo sería imputable a la Administración, con las consecuencias favorables al sujeto pasivo del tributo que hemos expresado en nuestra citada sentencia de 3 de julio de 2012 .

En este sentido, no cabe hablar de que en el caso que contemplamos el que la consecuencia del incumplimiento del plazo sea la pérdida del beneficio haya de calificarse de desproporcionada con arreglo al artículo 31 de la Constitución ,ya que en el mismo los datos sustanciales son los de capacidad económica e igualdad y el beneficio no tiene por razón de ser estos principios, sino el favorecimiento de un interés general ajeno al estrictamente fiscal, como lo es en la norma aplicable el de fomentar las inversiones para el mejor éxito del "Año Santo Jacobeo 2004".

Nos habla la sentencia recurrida, como segunda razón de su fallo, de que el plazo es meramente reglamentario, por lo que una interpretación adecuada del mismo debe llevar también a su valoración como un requisito formal y no sustantivo cuyo incumplimiento determine la pérdida del beneficio.

Al no plantearse en el argumento el tema de la eventual ilegalidad de la norma reglamentaria que fija el plazo, nada añade esta observación a lo sostenido con anterioridad por la sentencia recurrida, ya que existente legalmente el plazo, es ineludible su cumplimiento y la consecuencia gravosa para el interesado que debe seguirse de su incumplimiento.

A este respecto cabe señalar que no nos ofrece duda la legalidad de la norma, a la vista de que la Disposición Adicional que regula el beneficio "autoriza al Gobierno a dictar cuantas disposiciones sean necesarias para el desarrollo y ejecución de lo previsto en este disposición adicional" y de que el plazo determinante de estas consideraciones es coherente con la regulación de los fijados para la declaración del impuesto de sociedades sobre el que la parte pretende aplicarse el beneficio".

Pues bien, de esta sentencia se derivan dos conclusiones relevantes a los efectos que estamos enjuiciando:

(a) la regla generales el carácter esencial y no meramente formal del plazo establecido en el art. 9.1 del Real Decreto 1270/2003 : "El mencionado artículo 47 fija la obligación de cumplir los plazos establecidos y la consecuencia de esta obligación habrá de ser normalmente, en lo que se refiere a los interesados, la pérdida de la oportunidad de hacerse con la excepcionalidad que supone el poder disfrutar de un beneficio tributario".

(b) como excepción a la regla generalcabe incluir los supuestos en los que el incumplimiento del citado plazo resulte imputable a la Administración: "A lo dicho no se opone la eventualidad de que debido a una ilegal negativa expresa que le obligue a litigar, el contribuyente no pudiera tener dentro del plazo para formular la solicitud certificación del Consejo Jacobeo que le habilitaría para formalizar aquella, porque en este supuesto el efecto de la causa de la presentación fuera de plazo sería imputable a la Administración, con las consecuencias favorables al sujeto pasivo del tributo que hemos expresado en nuestra citada sentencia de 3 de julio de 2012 ".

La conclusión que se extrae de todo lo anterior es que, en el presente caso, nos movemos en el ámbito de la regla general dado que el recurrente no ha acreditado encontrarse en el ámbito cubierto por la excepción que acaba de ser expuesta.

Este déficit probatorio debe imputársele a la entidad recurrente, con las consecuencias legales inherentes en materia de carga de la prueba, habida cuenta de la facilidad y disponibilidad probatoria en que cabe presumir se encontraba y se encuentra aquélla para acreditar un extremo tan caracterizado y nítido como es la fecha efectiva en que recibió la comunicación del certificado expedido por el Consorcio.

Conclusiones que todavía resultan más diáfanas en esta sede jurisdiccional en atención a que ese déficit probatorio ya resultaba constatado en la resolución impugnada ( art. 217.7 de la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil , de aplicación supletoria en este orden jurisdiccional a tenor de lo establecido en la Disposición Final Primera de la Ley 29/1998, de 13 de julio, reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa ).

El motivo se desestima.

Decisión del recurso contencioso-administrativo

OCTAVO.- En atención a lo expuesto, procede desestimar el recurso contencioso-administrativo al ser ajustada a Derecho la resolución impugnada."

Trasladando esta doctrina jurisprudencial a nuestro supuesto procede desestimar la demanda de recurso contencioso - administrativo. La declaración responsable, en nuestro caso, tiene la naturaleza jurídica de solicitud de aplicación de un beneficio o incentivo fiscal y está sujeta por Ley a un plazo de ejercicio, entre el 1 y el 15 de enero de cada año. Presentada de forma extemporánea, decae el derecho de la solicitante a obtener el beneficio fiscal pretendido.

QUINTO.- A tenor de lo establecido en el artículo 139 de la Ley de Jurisdicción Contencioso-administrativa no procede hacer expresa imposición de costas procesales al apreciar que la cuestión jurídica discutida puede presentar dudas de Derecho.

En atención a todo lo expuesto, Y POR LA AUTORIDAD QUE NOS CONFIERE LA CONSTITUCIÓN DE LA NACIÓN ESPAÑOLA,