Sentencia Contencioso-Administrativo 153/2026 Tribunal Superior de Justicia de Murcia . Sala de lo Contencioso-Administrativo. Sección Segunda, Rec. 387/2023 de 31 de marzo del 2026

PRIMERO.- Dirige la actora el presente recurso contencioso-administrativo contra la Resolución dictada por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de la Región de Murcia de fecha 31 de mayo de 2023, que estima en parte la reclamación n.º 30-00589-2023, interpuesta por la mercantil MULTITRONIC RECREATIVOS, S.L., contra la desestimación del recurso de reposición n.º IRR 130250 2022 000012 interpuesto contra el acuerdo desestimatorio de la solicitud de rectificación de declaración sobre liquidaciones de la Tasa Fiscal sobre el Juego correspondientes al cuarto trimestre del ejercicio 2020 n.º IDI 130250 2022 000059, dictada por el Servicio de Gestión de Tributación del Juego de la Agencia Tributaria de la Región de Murcia, por un importe de 8.334,38 euros, anulando el acto impugnado y acordando la retroacción de actuaciones.

El objeto del litigio es una solicitud de rectificación de autoliquidación/devolución de los ingresos indebidos presentada por la mercantil MULTITRONIC RECREATIVOS, S.L. en relación con el cuarto trimestre de 2020 de la Tasa Fiscal Sobre el Juego (máquinas recreativas y de azar, del tipo B), en atención a la inactividad con motivo de la situación de pandemia por el COVID-19.

El Servicio de Gestión de Tributación del Juego de la Agencia Tributaria de la Región de Murcia desestimó la solicitud de rectificación de liquidación y devolución de ingresos indebidos considerando que con fecha 3 de febrero de 2020 fue aprobado el Padrón provisional de la Tasa Fiscal sobre Juego, en la modalidad de máquinas recreativas y de azar, en el que figuraban a nombre de la recurrente las liquidaciones como titular de 31 máquinas tipo B para el cuarto ejercicio de 2020, siendo notificada mediante publicación en el BORM de 6 de febrero de 2020, con ofrecimiento de los recursos pertinentes contra las mismas en el plazo legalmente establecido, a contar desde el día siguiente al de la finalización del periodo de exposición pública a que se refiere el artículo 10, apartado cuatro, del Decreto Legislativo 1/2010, de 5 de noviembre, por el que se aprueba el Texto Refundido de las Disposiciones Legales vigentes en la Región de Murcia en materia de Tributos Cedidos, periodo de exposición pública que finalizó el 20 de febrero de 2020, siendo por tanto firmes dichas liquidaciones.

Añade que el procedimiento por el que solicita la rectificación y posterior devolución de ingresos no resulta procedente por cuanto no estamos ante una autoliquidación que pueda ser objeto de rectificación, conforme a lo dispuesto en el artículo 120.3 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT), ni se dan los supuestos previstos en el artículo 221 de la citada Ley para que pueda ser considerado un ingreso indebido. Dado que la realización del hecho imponible se vincula a la autorización que permite la explotación de la máquina recreativa y no a la explotación efectiva, y habiéndose otorgado la preceptiva autorización para la explotación de las máquinas recreativas controvertidas, se ha realizado el hecho imponible del tributo en cuestión, por cuanto que la autorización confiere a su titular el derecho de explotación de las mismas, y ello a pesar de los periodos de inactividad que, por las razones sanitarias invocadas pudieran acontecer; debiendo, por tanto, ser confirmadas las liquidaciones impugnadas.

EL TEARM, cita las distintas Órdenes de la Consejería de Salud de la CARM adoptando medidas sanitarias en relación con el COVID-19 durante el cuarto trimestre de 2020, reconociendo que esas medidas limitaron la actividad empresarial de la mercantil reclamante durante el periodo referido y, en atención a los últimos pronunciamientos en la materia de distintos Tribunales de Justicia y del criterio del TEAC en materia de IAE, modifica su criterio anterior y sigue el criterio del TEAC para el impuesto de actividades económicas, conforme al cual en los casos en los que se demuestre que existió inactividad total se podrá reconocer el derecho a obtener la reducción proporcional de la cuota por el periodo afectado por el cese de actividad impuesto por las medidas sanitarias. Retrotrae actuaciones para que en el caso de que resulte acreditado que la paralización de la actividad fue total reduzca proporcionalmente la Tasa Fiscal sobre el juego.

La parte actora, CARM, fundamenta su demanda en los hechos y argumentos de Derecho que resumidamente pasamos a enumerar:

1º) Que el TEARM modifica su criterio anterior y sigue el criterio establecido en resoluciones del Tribunal Económico Administrativo Central (TEAC) de 18 de mayo de 2022. Sin embargo, ignora la sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León que se le aportó al enviarle la reclamación económico - administrativa y el expediente administrativo. El TEAC resolvió sobre el impuesto de actividades económicas (IAE) y no sobre la Tasa Fiscal sobre el Juego, aplicando lo dispuesto en la regla 14 apartado 4º del Anexo II del Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre, por el que se aprueban las Tarifas y la Instrucción del Impuesto sobre Actividades Económicas, que dice lo siguiente: "4. Paralización de industrias. Cuando en las industrias ocurra alguno de los casos de interdicción judicial, incendio, inundación, hundimiento, falta absoluta de caudal de aguas empleado como fuerza motriz o graves averías en el equipo industrial, los interesados darán parte a la Administración Gestora del impuesto, y en el caso de comprobarse plenamente la interdicción por más de treinta días, o el siniestro o paralización de la industria, podrán obtener la rebaja de la parte proporcional de la cuota, según el tiempo que la industria hubiera dejado de funcionar. No será de aplicación la reducción antes fijada a la industria cuya cuota esté regulada según el tiempo de funcionamiento".

2º) Con fecha 31 de mayo de 2023 el TEAC (reclamación número 00/06783/2022) resolvió un recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio, referido a las consecuencias en la tasa fiscal sobre los juegos de suerte, envite o azar, en la modalidad de máquinas recreativas y de azar, de los períodos de suspensión o limitación de la actividad que tuvieron lugar como consecuencia de la crisis sanitaria ocasionada por el COVID-19, considerando el TEAC que el hecho imponible concurre cuando las máquinas recreativas se encuentran debidamente autorizadas y no por la efectividad de su explotación. Sigue el TEAC el criterio de la STSJ de Valencia de 15 de febrero de 2023, que considera que no cabe la aplicación analógica de normas en materia tributaria y no puede aplicarse por analogía el criterio seguido para el IAE. El TEARM ha seguido un criterio contrario al del TEAC. El apartado 4 del artículo 242 LGT dispone que los criterios establecidos en las resoluciones de los recursos extraordinarios de alzada para la unificación de criterio serán vinculantes para los tribunales económico-administrativos, para los órganos económico-administrativos de las Comunidades Autónomas y de las Ciudades con Estatuto de Autonomía y para el resto de la Administración tributaria del Estado y de las Comunidades Autónomas y Ciudades con Estatuto de Autonomía.

En el mismo sentido se pronuncian otras dos resoluciones del TEAC de 31 de mayo de 2023, que resuelven las reclamaciones números 00/07856/2022 (recurso de alzada ordinario interpuesto por el Director de la Agencia Tributaria de Cataluña) y 00/08848/2022 (interpuesta contra la resolución dictada por la Agencia Tributaria de las Islas Baleares).

3º) El Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León en su Sentencia de 12 de julio de 2022 sigue el mismo criterio que el Tribunal Superior de Justicia de Valencia. No existe en el ámbito de la tasa fiscal del juego una norma similar a la del Impuesto sobre Actividades Económicas (regla 14 apartado 4º del Anexo II del Real Decreto Legislativo 1175/1990) que establezca la posibilidad de reducción proporcional de cuotas en caso de paralización de la actividad por causas ajenas al obligado tributario.

4º) En el ámbito de la Comunidad Autónoma de la Región de Murcia se adoptaron diversas medidas legislativas para intentar paliar los efectos derivados de la crisis sanitaria provocada por el Covid -19. A saber:

El Decreto- ley 2/2020, de 26 de marzo, de medidas urgentes en materia tributaria y de agilización de actuaciones administrativas debido a la crisis sanitaria ocasionada por el Covid-19, amplió en un período adicional de tres meses los plazos para la presentación y pago de las autoliquidaciones de los Tributos sobre el Juego, a excepción de aquellas cuyo devengo y exigibilidad de la cuota sea simultánea, que finalizaran durante el período comprendido entre la entrada en vigor del Real Decreto 463/2020, de 14 de marzo, por el que se declaraba el estado de alarma para la gestión de la situación de crisis sanitaria ocasionada por el Covid19, y el 30 de junio de 2020.

Así mismo amplió el plazo del primer pago fraccionado de la tasa fiscal de juego, modalidad máquinas recreativas y de azar, hasta el 20 de junio de 2020. Y exoneró el pago de las tasas comprendidas en el catálogo del Anexo I del Texto Refundido de la Ley de Tasas, Precios Públicos y Contribuciones Especiales, aprobado por Decreto Legislativo 1/2004, de 9 de julio, durante los tres meses siguientes a la entrada en vigor del Real Decreto 463/2020. Entre esas tasas se encuentra la T310 (Tasa por actuaciones administrativas sobre apuestas y juegos de suerte, envite o azar).

Por su parte el Decreto-Ley 7/2020, de 18 de junio, de medidas de dinamización y reactivación de la economía regional con motivo de la crisis sanitaria (COVID-19), bonificó el 100% de la cuota correspondiente al segundo trimestre de 2020 de la tasa fiscal sobre los juegos de suerte, envite o azar, relativa a máquinas recreativas y de azar, y posibilitó las bajas temporales de máquinas recreativas de tipo B y C en el segundo semestre del ejercicio 2020, aunque con el límite máximo del 25% de las autorizadas, sin que se tuviera que tributar por ellas en dicho período.

Por otra parte, la Ley 1/2021, de 23 de junio, de Presupuestos Generales de la Comunidad Autónoma de la Región de Murcia para el ejercicio 2021, mantuvo una reducción de las cuotas para las máquinas recreativas de los tipos B y C, en los ejercicios 2020, 2021, 2022 y 2023.

Además, permitió la baja temporal, con el máximo del 25%, de máquinas recreativas de tipo B y C en el ejercicio 2021, y con carácter retroactivo al 1 de enero de 2021. Si tenemos en cuenta que la Ley 1/2021 entró en vigor el 26 de junio de ese año, esa baja temporal suponía en la práctica para el período entre el 1 de enero y el de la baja, no anterior al 26 de junio de 2021, una bonificación del 100% de la cuota de la tasa fiscal para las máquinas dadas de baja puesto que en la realidad habían estado plenamente operativas.

En el ámbito estatal, el Real Decreto -ley 5/2021, de 12 de marzo, de medidas extraordinarias de apoyo a la solvencia empresarial en respuesta a la pandemia de la COVID -19, aprobó ayudas directas de carácter finalista a autónomos y empresas no financieras más afectados por la pandemia, incluidos en el Anexo I de la norma, y cuyo volumen de operaciones anual declarado o comprobado por la Administración, en el Impuesto sobre el Valor Añadido o tributo indirecto equivalente hubiera caído más del 30 % en el año 2020 respecto al año 2019. En el mencionado Anexo se encontraban las actividades de juegos de azar y apuestas. Esta legislación acredita la necesidad de disposición legal expresa para obtener beneficios fiscales y de otro tipo para los efectos de la crisis sanitaria provocada por el COVID-19. Además, es el legislador quien establece que concretos beneficios son aplicables y cuáles no. Por ejemplo, no tiene bonificación la cuota de cuarto trimestre 2020, si bien existió la posibilidad de baja temporal de máquinas para el segundo semestre de 2020, o la reducción de cuota cumpliendo unos requisitos determinados.

5º) Uno de los motivos que indicó el Servicio de Gestión y Tributación del Juego para desestimar la solicitud de devolución de ingresos indebidos y el recurso de reposición era que se había formulado como una rectificación de autoliquidación ( artículo 120.3 LGT) , cuando tal autoliquidación no existía, sino que nos encontrábamos ante una liquidación administrativa firme, por lo que tal devolución no podía admitirse ya que la obligada tributaria debía instar con carácter previo la revisión de la liquidación mediante el procedimiento de actos nulos de pleno derecho, el de revocación o el de rectificación de errores, o interponer el recurso extraordinario de revisión ( artículo 221.3 LGT) . Nos encontramos ante una liquidación firme, no susceptible en principio de devolución de ingresos indebidos.

SEGUNDO.-La Abogacía del Estado se allanó a la demanda en atención a la sentencia del Tribunal Supremo de 26 de enero de 2024 (rec. 6682/2022), que en un asunto similar resuelve en estos términos. "[..La suspensión o limitación transitoria de la actividad de un determinado sector ordenada por las Comunidades Autónomas, en este caso, a través del Acuerdo de la Junta de Castilla y León 78/2020, de 3 de noviembre, en aplicación del régimen de cogobernanza establecido por el Real Decreto 926/2020, de 25 de octubre, por el que se declaró nuevamente el estado de alarma para contener la propagación de infecciones causadas por el SARS-CoV-2, no permite considerar, a falta de una previsión legal en tal sentido adoptada por la CC. AA. gestora de la tasa, que deba reducirse proporcionalmente el importe de la Tasa Fiscal sobre el Juego durante el periodo en que estuvo vigente tal medida y, con base en ello, ordenar la devolución de ingresos indebidos del cuarto trimestre del ejercicio 2020".

TERCERO.-La parte interesada codemandada, MULTITRONIC RECREATIVOS, S.L., se opone a la demanda argumentando, expuesto resumidamente:

1º) Refiere la normativa aprobada en relación con el COVID-19 que afectó a los establecimientos en los que tiene instaladas máquinas recreativas tipo B y concluye que se vio imposibilitada de explotar las máquinas recreativas. De las 31 máquinas tipo B autorizadas, 19 se encontraban instaladas en salones de juegos y 12 en establecimientos de hostelería. Hubo un cese de la actividad decretado en los establecimientos de hostelería desde el 7 de noviembre al 8 de diciembre de 2020 (32 días), que implicó la imposibilidad de explotar las 12 máquinas instaladas en dichos establecimientos y otro cese de la actividad decretado en salones de juego desde el 7 de noviembre hasta el 1 de diciembre de 2020 (25 días), que cercenó la posibilidad de explotar las 19 máquinas instaladas en dichos establecimientos. Añade que no era posible la explotación online.

2º) Solicitó en vía administrativa tanto la rectificación de autoliquidaciones como la devolución de ingresos indebidos. El TEAR consideró procedente la vía de la solicitud de rectificación de autoliquidaciones de la tasa fiscal sobre el juego sobre la base de la suspensión de la actividad decretada por la Administración demandante durante un período del cuarto trimestre del año 2020, y ordena retrotraer las actuaciones, en aras de determinar si existió o no inactividad total (si se ejerció o no actividad online) durante los periodos reclamados, y caso de inactividad total se procediera a la devolución de las cantidades interesadas.

En ejecución de la Resolución del TEAR impugnada, la Administración demandante, tras comprobar que efectivamente la inactividad en los establecimientos de hostelería donde se encontraban instaladas las máquinas recreativas fue total durante el período de días reclamado (32 para los establecimientos de hostelería y restauración y 25 para los juego y apuestas), al no ser posible desarrollar la actividad online o por cualquier otro medio a que se refiere dicho acto impugnado, dictó el Acuerdo de ejecución de devolución de ingresos indebidos en cumplimiento del TEAR, de fecha 30 de noviembre de 2023, reconociendo el derecho a la devolución de ingresos indebidos por importe de 7.751,15 euros, más los intereses de demora asociados al mismo.

3º) La doctrina fijada por el Tribunal Supremo en sus Sentencias de 26 de enero de 2024, n.º 124/2024 (Rec. n.º 6682/2022) y n.º 125/2024 ( Rec. n.º 7522/2022) no es de aplicación al presente caso. En estas sentencias, si bien considera que no debe reducirse proporcionalmente el importe de la tasa fiscal sobre el juego, lo hace sobre la base de la inexistencia de previsión legal que permita la devolución de ingresos indebidos y de que en los casos enjuiciados (máquinas recreativas instaladas en establecimientos sitos de la Comunidad Autónoma de Castilla y León) no existió una imposibilidad real de explotación de las máquina recreativas, sino limitaciones de acceso y aforo a los locales en los que estas se encontraban instaladas.

Por el contrario, en la Región de Murcia, las medidas impuestas por las Órdenes de la Consejería de Salud supusieron el cese total de la actividad en los establecimientos de hostelería desde el 7 de noviembre al 8 de diciembre, lo que arroja un total 32 días en los que no se pudo explotar las máquinas instaladas en dichos establecimientos. Esto supuso de facto una retirada/suspensión temporal de las autorizaciones concedidas para explotar las máquinas, que no encuentra acogida alguna en la normativa reguladora de la tasa fiscal sobre el juego.

4º) El artículo 3 del Real Decreto-ley 16/1977, de 25 de febrero, por el que se regulan los aspectos penales, administrativos y fiscales de los juegos de suerte, envite o azar y apuestas, define el hecho imponible de la tasa fiscal sobre el juego en los siguientes términos: "(..)Primero. Hecho imponible.- Constituye el hecho imponible la autorización, celebración u organización de juegos de suerte, envite o azar, salvo que estuvieran sujetas al Impuesto sobre las actividades de juego, establecido en la Ley 11/2011, de regulación del juego.".Este precepto regula, en esencia, dos tipos de hecho imponible, la autorización para explotar legítimamente los juegos, de una parte, y la explotación de los juegos (celebración y organización), de otra.

En el caso de las máquinas recreativas, la autorización no agota el hecho imponible, sino que requiere, por un lado, el mantenimiento de la misma, y de otro, además, la posibilidad de explotación de las máquinas durante el periodo autorizado. Cita y trascribe en parte la Sentencia del Tribunal Constitucional, FJ 12º, Sentencia n.º 126/1987, de 16 de julio, considerando que en atención a la misma el hecho imponible no se agota con la autorización, sino que comprende también el mantenimiento de la autorización a lo largo del tiempo con la posibilidad de explotación de las máquinas o aparatos durante el mismo.

5º) Existe previsión legal que permite ordenar la devolución de la tasa fiscal sobre el juego en proporción al tiempo en que el sujeto pasivo no haya podido desarrollar la actividad por causas que no le sean imputables. El artículo 3 del Real Decreto-ley 16/1977, de 25 de febrero establece la aplicación supletoria de las normas que regulan la tasa fiscal sobre rifas, tómbolas, apuestas y combinaciones aleatorias.

La regulación de esta tasa fiscal se encuentra amparada en el Título I (bajo la rúbrica de "Disposiciones Comunes"), y en el Capítulo VI del Título II ("Tasas sobre rifas, tómbolas, apuestas y combinaciones aleatorias") del Decreto 3059/1966, de 1 de diciembre, por el que se aprueba el texto refundido de Tasas Fiscales. El artículo 5 de esta norma dispone que "Procederá la devolución de las tasas que se hubieren exigido por la prestación de un servicio, la utilización del dominio público o el desarrollo de una actividad, cuando tal servicio no se preste, la utilización no se autorice o la actividad no se desarrolle por causas no imputables al sujeto pasivo.".

También es aplicable lo dispuesto en el Decreto Legislativo 1/2004, de 9 de julio, por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley de Tasas, Precios Públicos y Contribuciones Especiales de la Comunidad Autónoma de la Región de Murcia, en cuyo artículo 6 contiene una previsión similar a la del precitado precepto para el caso de tasas, precios públicos y contribuciones especiales: "el reconocimiento del derecho a devolución total o parcial de un ingreso indebido efectuado a la Hacienda se realizará en la forma que reglamentariamente se establezca.... Cuando no se realice la actividad o no se preste el servicio que devenga la tasa, precio público o contribución especial, por causas no imputables al sujeto pasivo".

6º) La solicitud instada era la vía adecuada para reclamar las cantidades ingresadas indebidamente (rectificación de autoliquidaciones y devolución de ingresos indebidos). El TEARM acogió la tesis de la reclamante y sostiene esa tesis en Resoluciones de 8 de septiembre de 2022, reclamaciones n.º 30/00529/2022 y 30/00596/2022. Además, en la solicitud se instó tanto la rectificación de autoliquidaciones (120.3 LGT) como, propiamente, la devolución de ingresos indebidos del artículo 221.1 de la LGT, perfectamente incardinable en su apartado d) en relación con el artículo 5 del Decreto 3059/1966, de 1 de diciembre, por el que se aprueba el texto refundido de Tasas Fiscales y en el artículo 6 de la Ley de Tasas de la Región de Murcia que impide que se pueda entender inatacable las supuestas "liquidaciones" a que se refiere la demanda cuyo plazo para recurrir terminaba el 6 de marzo de 2020, puesto que el hecho que permite la devolución del ingreso indebido ocurre con posterioridad a dicha fecha (cuarto trimestre de 2020).

A mayor abundamiento, se ha de tener en cuenta que el artículo 219 de la LGT prevé la posibilidad de revocar los actos "cuando se estime que infringen manifiestamente la ley, cuando circunstancias sobrevenidas que afecten a una situación jurídica particular pongan de manifiesto la improcedencia del acto dictado, o cuando en la tramitación del procedimiento se haya producido indefensión a los interesados". Cita la Sentencia del Tribunal Supremo de 4 de marzo de 2022, rec. n.º 7052/2019.

Añade que también es de aplicación el artículo 115.2 de la Ley 39/2015, de 1 de octubre, del Procedimiento Administrativo Común de las Administraciones Públicas, que estipula "El error o la ausencia de la calificación del recurso por parte del recurrente no será obstáculo para su tramitación, siempre que se deduzca su verdadero carácter". Cita la Sentencia del Tribunal Supremo n.º 724/2023, de 30 de mayo, rec. n.º 1602/2022.

CUARTO.- Expuesto como antecede el objeto de litigio y los distintos motivos de impugnación, estamos ante una cuestión eminentemente jurídica. No existe discrepancia sobre los hechos. Hubo medidas para establecimientos de hostelería que supusieron que desde el 7 de noviembre al 8 de diciembre de 2020 (32 días), no fuese posible explotar las 12 máquinas instaladas por la demandante en dichos establecimientos y otro cese de la actividad decretado en salones de juego, desde el 7 de noviembre hasta el 1 de diciembre de 2020 (25 días), que imposibilitó explotar las 19 máquinas instaladas en dichos establecimientos. Se trató de medidas sanitarias adoptadas por la Consejería de Salud de la Comunidad Autónoma de la Región de Murcia. En atención a las mismas, la mercantil MULTITRONIC RECREATIVOS, S.L. no pudo explotar las máquinas recreativas tipo B) por las cuales se le había practicado la liquidación correspondiente de la Tasa Fiscal sobre el Juego, la cual había sido abonada. No obstante, la citada mercantil, durante ese período, estaba autorizada para la explotación de las máquinas recreativas tipo B). No solicitó la baja temporal de esa autorización, aun cuando esta posibilidad se concede en el Decreto-Ley 7/2020, de 18 de junio, de medidas de dinamización y reactivación de la economía regional con motivo de la crisis sanitaria (COVID-19), que bonificó el 100% de la cuota correspondiente al segundo trimestre de 2020 de la tasa fiscal sobre los juegos de suerte, envite o azar, relativa a máquinas recreativas y de azar, y posibilitó las bajas temporales de máquinas recreativas de tipo B y C en el segundo semestre del ejercicio 2020, aunque con el límite máximo del 25% de las autorizadas, sin que se tuviera que tributar por ellas en dicho período.

Nos dice la mercantil codemandada MULTITRONIC RECREATIVOS, S.L., que en esos 32 y 25 días del 4T de 2020 quedó suspendido el hecho imponible en atención a la normativa que coactivamente le impedía el desarrollo de la actividad. No es así. El hecho imponible, la autorización que determina el devengo, siguió estando vigente, por más que la actividad de explotación, que no constituye el hecho imponible, no pudiera realizarse. El hecho imponible aparece definido en el Real Decreto Ley 16/1977, de 25 de febrero, en cuyo artículo 3 establece que "constituirá el hecho imponible la autorización, celebración u organización de juegos de suerte, envite o azar",añadiendo el apartado segundo que "serán sujetos pasivos de la tasa los organizadores y las Empresas cuyas actividades incluyan la celebración de juegos de suerte, envite o azar"y en el quinto, sobre el devengo, que "la tasa se devengará con carácter general por la autorización y, en su defecto, organización o celebración del juego".

La normativa aplicable en el ámbito de la CARM se contiene en el Decreto Legislativo 1/2010, de 5 de noviembre, por el que se aprueba el Texto Refundido de las disposiciones legales vigentes en la Región de Murcia en materia de tributos cedidos, cuyo art. 10 se dedica a los tributos sobre el juego (Tipos tributarios, cuotas fijas, devengo, gestión y recaudación). El art. 10.3 regula el devengo, señalando que "1. Tratándose de máquinas recreativas y de azar, de los tipos B y C, respectivamente, la Tasa será exigible por años naturales, devengándose el uno de enero de cada año en cuanto a las autorizadas en años anteriores.2. En el primer año, el devengo coincidirá con la autorización, abonándose en su entera cuantía según los importes fijados en los apartados anteriores de este artículo, salvo que aquella se otorgue después del treinta de junio, en cuyo caso se abonará solamente el 50% de la Tasa.3. El devengo de la Tasa Fiscal para las máquinas tipo «B» en situación de Baja Temporal será el 1 de enero.(...)

Al regular la gestión y recaudación, el artículo 10.4 dispone lo siguiente:

4. Gestión y recaudación.

a) Máquinas recreativas y de azar.

1. El ingreso de la Tasa Fiscal sobre el Juego (...)

2. La tasa se gestionará a partir del padrón de la misma que se formará anualmente, y estará constituido por el censo comprensivo de máquinas tipo "B" o recreativas con premio, máquinas "B" en situación de baja temporal y tipo "C" o de azar, autorizadas en años anteriores, sujetos pasivos y cuotas exigibles. En este caso, el ingreso de las cuotas trimestrales se realizará por el sujeto pasivo mediante el abono del documento de pago expedido por la Administración.

3. Cuando se trate de máquinas de nueva autorización sin sustitución, el sujeto pasivo, previamente a la obtención de la autorización de explotación e inclusión en el padrón, practicará, en el impreso habilitado al efecto por la Administración, la declaración de alta en el mismo y la autoliquidación de la tasa, e ingresará el importe de los trimestres ya vencidos y/o corriente en cualquiera de las entidades colaboradoras autorizadas, abonándose los restantes según el procedimiento establecido en el párrafo anterior.

4. Las restantes variaciones que se produzcan en la situación de las máquinas, una vez adoptadas las resoluciones oportunas, conllevarán la modificación del padrón, si bien tendrán efectividad en el período impositivo siguiente a aquel en que tuvieren lugar.

5. El padrón de la tasa será aprobado mediante Resolución de la Dirección General de Tributos antes del 28 de febrero de ese ejercicio, y se expondrá al público por un plazo de diez días para que los legítimos interesados puedan examinarlo y, en su caso, formular las reclamaciones oportunas.

(..) "

Tratándose de máquinas recreativas, el hecho imponible de la Tasa sobre el Juego no se vincula a la organización o celebración de juegos de azar, sino que viene constituido por la autorización de la actividad y no por su efectiva realización. Este extremo es relevante en el asunto enjuiciado. Existió la posibilidad legal de baja temporal de las autorizaciones, lo que de facto sí que hubiese suspendido temporalmente la realización del hecho imponible. El artículo 1, apartados 4 y 5 del Decreto Legislativo 7-2020, de 18 de junio de la Región de Murcia, introduce las Disposiciones Adicionales 6ª y 7ª del Decreto Legislativo 1/2010, que preveían la bonificación del 100% de la cuota del segundo trimestre de 2020 y la posibilidad para el segundo semestre del ejercicio de 2020 de baja temporal de un 25% de las máquinas recreativas tipo B y C, periodo durante el cual no le serán exigibles los pagos trimestrales de la Tasa Fiscal sobre el juego correspondientes a dicho periodo, siempre que se mantengan en esta situación.

La actuación de la Administración en materia tributaria está sujeta al principio de legalidad, reserva de Ley tributaria establecida en el artículo 8 de la Ley General Tributaria, cuyo apartado d) dispone que se regularán en todo caso por Ley: d) "El establecimiento, modificación, supresión y prórroga de las exenciones, reducciones, bonificaciones, deducciones y demás beneficios o incentivos fiscales."Cuando el Legislador ha querido establecer una exención, bonificación, suspensión temporal o reducción de la cuota, lo ha establecido legalmente. La cuota de la Tasa fiscal sobre el Juego para máquinas recreativas tipo B) en la Región de Murcia se liquida en el Padrón anual publicado en el BORM durante el primer trimestre (6 de febrero en el año 2020), siendo su devengo el 1 de enero de cada año natural en atención a las autorizadas en años anteriores, y fraccionándose su pago en cuatro trimestres. Para el cuarto trimestre de 2020 existía la posibilidad de baja temporal de las máquinas recreativas tipo B (y C), pero no está establecida legalmente la posibilidad de una reducción proporcional vinculada a la posibilidad real de explotar la máquina recreativa.

No es de aplicación a esta Tasa el art. 5 del Decreto 3059/1966, de 1 de diciembre, por el que se aprueba el texto refundido de Tasas Fiscales, que dispone que "Procederá la devolución de las tasas que se hubieren exigido por la prestación de un servicio, la utilización del dominio público o el desarrollo de una actividad, cuando tal servicio no se preste, la utilización no se autorice o la actividad no se desarrolle por causas no imputables al sujeto pasivo",ya que el hecho imponible en nuestro caso no es ser beneficiario de un servicio, la utilización del dominio público o el desarrollo de una actividad, sino la concesión de autorización y la misma no se ve suspendida durante el cuarto trimestre de 2020.

Tampoco es aplicable lo dispuesto en el Decreto Legislativo 1/2004, de 9 de julio, por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley de Tasas, Precios Públicos y Contribuciones Especiales de la Comunidad Autónoma de la Región de Murcia, cuyo artículo 6 1. a) reconoce el derecho a la devolución total o parcial de un ingreso indebido efectuado a la Hacienda ..: "a) Cuando no se realice la actividad o no se preste el servicio que devenga la tasa, precio público o contribución especial, por causas no imputables al sujeto pasivo".Este precepto es aplicable a tributos cuyo hecho imponible está vinculado a la realización de la actividad o la prestación del servicio que determina el devengo de la tasa, precio público o contribución especial, pero la tasa sobre el juego para máquinas recreativas tipo B y C tiene como hecho imponible la autorización y no el desarrollo de actividad o la efectiva explotación de la máquina recreativa.

Es plenamente aplicable a nuestro caso la doctrina establecida por el Tribunal Supremo en STS n.º 124 y 125 de 2024, ambas de 26 de enero de 2024, recursos 6682/2022 y 7522/2022, que resuelven recursos de casación por interés casacional objetivo frente a Sentencias del TSJ de Castilla y León, sobre la misma materia objeto de este proceso, desestimando el recurso de casación y fijando doctrina casacional en estos términos: "La respuesta a dicha cuestión, conforme a lo que hemos razonado, debe ser que la suspensión o limitación transitoria de la actividad de un determinado sector ordenada por las Comunidades Autónomas, en este caso, a través del Acuerdo de la Junta de Castilla y León 78/2020, de 3 de noviembre, en aplicación del régimen de cogobernanza establecido por el Real Decreto 926/2020, de 25 de octubre, por el que se declaró nuevamente el estado de alarma para contener la propagación de infecciones causadas por el SARS-CoV-2, no permite considerar, a falta de una previsión legal en tal sentido adoptada por la CC. AA. gestora de la tasa, que deba reducirse proporcionalmente el importe de la Tasa Fiscal sobre el Juego durante el periodo en que estuvo vigente tal medida y, con base en ello, ordenar la devolución de ingresos indebidos del cuarto trimestre del ejercicio 2020. Todo ello sin perjuicio de que pueda reconducirse la cuestión al instituto de la responsabilidad patrimonial.".

El criterio del Tribunal Supremo para adoptar esta decisión no depende de que la realización de la actividad se viese únicamente limitada por restricciones de aforo, sino que también resuelve para el caso en que la actividad hubiese sido enteramente suspendida. Refiere la sentencia que de acuerdo con la cuestión de interés casacional, se resolverá sobre los supuestos de " suspensión o limitación de la actividad", y aunque constata que de la normativa aplicable en el territorio de Castilla y León no existió una imposibilidad real de explotación de las máquinas recreativas como consecuencia de las decisiones administrativas adoptadas a raíz de la pandemia en los establecimientos específicos de juego (salones de juego), sino limitaciones de acceso y aforo a los locales en las que estaban instaladas; esa no es la ratio decidendi del fallo.La razón de decidir de la sentencia es considerar que "[...] el hecho imponible de la tasa se vincula a la autorización que permite la explotación de la máquina y no a la explotación efectiva de la misma, de forma que la falta de resultado de la explotación por causas ajenas al titular, como es la suspensión o limitación de la actividad a consecuencia de la pandemia del COVID-19, no impide el nacimiento de la obligación tributaria principal de pago de la tasa[...]"; así como cuando dice "..que la normativa aplicable, ya reseñada, constituida por el Real Decreto-Ley 16/1977 y su reglamento de desarrollo, aprobado por Real Decreto 2221/1984, de 12 de diciembre, no contemplan reducciones proporcionales como consecuencia de periodos de inactividad que pudieran producirse a lo largo del año, incluso en supuestos, como el examinado, en que esa suspensión o limitación temporal de la actividad pudiera venir impuesta por una situación de crisis sanitaria.(...) Sin la intervención, en este caso, del legislador autonómico que establezca la oportuna bonificación o reducción proporcional de la tasa de juego, no resulta posible que, por vía de revisión judicial de la desestimación de una rectificación de autoliquidaciones, pueda conseguirse la reducción proporcional de cuotas por los días en que estuvo limitada -no imposibilitada- la actividad de la recurrente..."

En virtud de cuanto queda expuesto, siendo la resolución del TEARM recurrida contraria a la Jurisprudencia que se acaba de exponer (ciertamente posterior a la resolución del TEARM), no cabe sino estimar la demanda.

QUINTO.- A tenor de lo establecido en el artículo 139 de la Ley de Jurisdicción Contencioso-administrativa no procede hacer expresa imposición de costas procesales al apreciar que la cuestión jurídica discutida puede presentar dudas de Derecho, siendo una cuestión resuelta por el Tribunal Supremo después de presentada la demanda.

En atención a todo lo expuesto, Y POR LA AUTORIDAD QUE NOS CONFIERE LA CONSTITUCIÓN DE LA NACIÓN ESPAÑOLA,

PRIMERO.- Dirige la actora el presente recurso contencioso-administrativo contra la Resolución dictada por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de la Región de Murcia de fecha 31 de mayo de 2023, que estima en parte la reclamación n.º 30-00589-2023, interpuesta por la mercantil MULTITRONIC RECREATIVOS, S.L., contra la desestimación del recurso de reposición n.º IRR 130250 2022 000012 interpuesto contra el acuerdo desestimatorio de la solicitud de rectificación de declaración sobre liquidaciones de la Tasa Fiscal sobre el Juego correspondientes al cuarto trimestre del ejercicio 2020 n.º IDI 130250 2022 000059, dictada por el Servicio de Gestión de Tributación del Juego de la Agencia Tributaria de la Región de Murcia, por un importe de 8.334,38 euros, anulando el acto impugnado y acordando la retroacción de actuaciones.

El objeto del litigio es una solicitud de rectificación de autoliquidación/devolución de los ingresos indebidos presentada por la mercantil MULTITRONIC RECREATIVOS, S.L. en relación con el cuarto trimestre de 2020 de la Tasa Fiscal Sobre el Juego (máquinas recreativas y de azar, del tipo B), en atención a la inactividad con motivo de la situación de pandemia por el COVID-19.

El Servicio de Gestión de Tributación del Juego de la Agencia Tributaria de la Región de Murcia desestimó la solicitud de rectificación de liquidación y devolución de ingresos indebidos considerando que con fecha 3 de febrero de 2020 fue aprobado el Padrón provisional de la Tasa Fiscal sobre Juego, en la modalidad de máquinas recreativas y de azar, en el que figuraban a nombre de la recurrente las liquidaciones como titular de 31 máquinas tipo B para el cuarto ejercicio de 2020, siendo notificada mediante publicación en el BORM de 6 de febrero de 2020, con ofrecimiento de los recursos pertinentes contra las mismas en el plazo legalmente establecido, a contar desde el día siguiente al de la finalización del periodo de exposición pública a que se refiere el artículo 10, apartado cuatro, del Decreto Legislativo 1/2010, de 5 de noviembre, por el que se aprueba el Texto Refundido de las Disposiciones Legales vigentes en la Región de Murcia en materia de Tributos Cedidos, periodo de exposición pública que finalizó el 20 de febrero de 2020, siendo por tanto firmes dichas liquidaciones.

Añade que el procedimiento por el que solicita la rectificación y posterior devolución de ingresos no resulta procedente por cuanto no estamos ante una autoliquidación que pueda ser objeto de rectificación, conforme a lo dispuesto en el artículo 120.3 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT), ni se dan los supuestos previstos en el artículo 221 de la citada Ley para que pueda ser considerado un ingreso indebido. Dado que la realización del hecho imponible se vincula a la autorización que permite la explotación de la máquina recreativa y no a la explotación efectiva, y habiéndose otorgado la preceptiva autorización para la explotación de las máquinas recreativas controvertidas, se ha realizado el hecho imponible del tributo en cuestión, por cuanto que la autorización confiere a su titular el derecho de explotación de las mismas, y ello a pesar de los periodos de inactividad que, por las razones sanitarias invocadas pudieran acontecer; debiendo, por tanto, ser confirmadas las liquidaciones impugnadas.

EL TEARM, cita las distintas Órdenes de la Consejería de Salud de la CARM adoptando medidas sanitarias en relación con el COVID-19 durante el cuarto trimestre de 2020, reconociendo que esas medidas limitaron la actividad empresarial de la mercantil reclamante durante el periodo referido y, en atención a los últimos pronunciamientos en la materia de distintos Tribunales de Justicia y del criterio del TEAC en materia de IAE, modifica su criterio anterior y sigue el criterio del TEAC para el impuesto de actividades económicas, conforme al cual en los casos en los que se demuestre que existió inactividad total se podrá reconocer el derecho a obtener la reducción proporcional de la cuota por el periodo afectado por el cese de actividad impuesto por las medidas sanitarias. Retrotrae actuaciones para que en el caso de que resulte acreditado que la paralización de la actividad fue total reduzca proporcionalmente la Tasa Fiscal sobre el juego.

La parte actora, CARM, fundamenta su demanda en los hechos y argumentos de Derecho que resumidamente pasamos a enumerar:

1º) Que el TEARM modifica su criterio anterior y sigue el criterio establecido en resoluciones del Tribunal Económico Administrativo Central (TEAC) de 18 de mayo de 2022. Sin embargo, ignora la sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León que se le aportó al enviarle la reclamación económico - administrativa y el expediente administrativo. El TEAC resolvió sobre el impuesto de actividades económicas (IAE) y no sobre la Tasa Fiscal sobre el Juego, aplicando lo dispuesto en la regla 14 apartado 4º del Anexo II del Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre, por el que se aprueban las Tarifas y la Instrucción del Impuesto sobre Actividades Económicas, que dice lo siguiente: "4. Paralización de industrias. Cuando en las industrias ocurra alguno de los casos de interdicción judicial, incendio, inundación, hundimiento, falta absoluta de caudal de aguas empleado como fuerza motriz o graves averías en el equipo industrial, los interesados darán parte a la Administración Gestora del impuesto, y en el caso de comprobarse plenamente la interdicción por más de treinta días, o el siniestro o paralización de la industria, podrán obtener la rebaja de la parte proporcional de la cuota, según el tiempo que la industria hubiera dejado de funcionar. No será de aplicación la reducción antes fijada a la industria cuya cuota esté regulada según el tiempo de funcionamiento".

2º) Con fecha 31 de mayo de 2023 el TEAC (reclamación número 00/06783/2022) resolvió un recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio, referido a las consecuencias en la tasa fiscal sobre los juegos de suerte, envite o azar, en la modalidad de máquinas recreativas y de azar, de los períodos de suspensión o limitación de la actividad que tuvieron lugar como consecuencia de la crisis sanitaria ocasionada por el COVID-19, considerando el TEAC que el hecho imponible concurre cuando las máquinas recreativas se encuentran debidamente autorizadas y no por la efectividad de su explotación. Sigue el TEAC el criterio de la STSJ de Valencia de 15 de febrero de 2023, que considera que no cabe la aplicación analógica de normas en materia tributaria y no puede aplicarse por analogía el criterio seguido para el IAE. El TEARM ha seguido un criterio contrario al del TEAC. El apartado 4 del artículo 242 LGT dispone que los criterios establecidos en las resoluciones de los recursos extraordinarios de alzada para la unificación de criterio serán vinculantes para los tribunales económico-administrativos, para los órganos económico-administrativos de las Comunidades Autónomas y de las Ciudades con Estatuto de Autonomía y para el resto de la Administración tributaria del Estado y de las Comunidades Autónomas y Ciudades con Estatuto de Autonomía.

En el mismo sentido se pronuncian otras dos resoluciones del TEAC de 31 de mayo de 2023, que resuelven las reclamaciones números 00/07856/2022 (recurso de alzada ordinario interpuesto por el Director de la Agencia Tributaria de Cataluña) y 00/08848/2022 (interpuesta contra la resolución dictada por la Agencia Tributaria de las Islas Baleares).

3º) El Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León en su Sentencia de 12 de julio de 2022 sigue el mismo criterio que el Tribunal Superior de Justicia de Valencia. No existe en el ámbito de la tasa fiscal del juego una norma similar a la del Impuesto sobre Actividades Económicas (regla 14 apartado 4º del Anexo II del Real Decreto Legislativo 1175/1990) que establezca la posibilidad de reducción proporcional de cuotas en caso de paralización de la actividad por causas ajenas al obligado tributario.

4º) En el ámbito de la Comunidad Autónoma de la Región de Murcia se adoptaron diversas medidas legislativas para intentar paliar los efectos derivados de la crisis sanitaria provocada por el Covid -19. A saber:

El Decreto- ley 2/2020, de 26 de marzo, de medidas urgentes en materia tributaria y de agilización de actuaciones administrativas debido a la crisis sanitaria ocasionada por el Covid-19, amplió en un período adicional de tres meses los plazos para la presentación y pago de las autoliquidaciones de los Tributos sobre el Juego, a excepción de aquellas cuyo devengo y exigibilidad de la cuota sea simultánea, que finalizaran durante el período comprendido entre la entrada en vigor del Real Decreto 463/2020, de 14 de marzo, por el que se declaraba el estado de alarma para la gestión de la situación de crisis sanitaria ocasionada por el Covid19, y el 30 de junio de 2020.

Así mismo amplió el plazo del primer pago fraccionado de la tasa fiscal de juego, modalidad máquinas recreativas y de azar, hasta el 20 de junio de 2020. Y exoneró el pago de las tasas comprendidas en el catálogo del Anexo I del Texto Refundido de la Ley de Tasas, Precios Públicos y Contribuciones Especiales, aprobado por Decreto Legislativo 1/2004, de 9 de julio, durante los tres meses siguientes a la entrada en vigor del Real Decreto 463/2020. Entre esas tasas se encuentra la T310 (Tasa por actuaciones administrativas sobre apuestas y juegos de suerte, envite o azar).

Por su parte el Decreto-Ley 7/2020, de 18 de junio, de medidas de dinamización y reactivación de la economía regional con motivo de la crisis sanitaria (COVID-19), bonificó el 100% de la cuota correspondiente al segundo trimestre de 2020 de la tasa fiscal sobre los juegos de suerte, envite o azar, relativa a máquinas recreativas y de azar, y posibilitó las bajas temporales de máquinas recreativas de tipo B y C en el segundo semestre del ejercicio 2020, aunque con el límite máximo del 25% de las autorizadas, sin que se tuviera que tributar por ellas en dicho período.

Por otra parte, la Ley 1/2021, de 23 de junio, de Presupuestos Generales de la Comunidad Autónoma de la Región de Murcia para el ejercicio 2021, mantuvo una reducción de las cuotas para las máquinas recreativas de los tipos B y C, en los ejercicios 2020, 2021, 2022 y 2023.

Además, permitió la baja temporal, con el máximo del 25%, de máquinas recreativas de tipo B y C en el ejercicio 2021, y con carácter retroactivo al 1 de enero de 2021. Si tenemos en cuenta que la Ley 1/2021 entró en vigor el 26 de junio de ese año, esa baja temporal suponía en la práctica para el período entre el 1 de enero y el de la baja, no anterior al 26 de junio de 2021, una bonificación del 100% de la cuota de la tasa fiscal para las máquinas dadas de baja puesto que en la realidad habían estado plenamente operativas.

En el ámbito estatal, el Real Decreto -ley 5/2021, de 12 de marzo, de medidas extraordinarias de apoyo a la solvencia empresarial en respuesta a la pandemia de la COVID -19, aprobó ayudas directas de carácter finalista a autónomos y empresas no financieras más afectados por la pandemia, incluidos en el Anexo I de la norma, y cuyo volumen de operaciones anual declarado o comprobado por la Administración, en el Impuesto sobre el Valor Añadido o tributo indirecto equivalente hubiera caído más del 30 % en el año 2020 respecto al año 2019. En el mencionado Anexo se encontraban las actividades de juegos de azar y apuestas. Esta legislación acredita la necesidad de disposición legal expresa para obtener beneficios fiscales y de otro tipo para los efectos de la crisis sanitaria provocada por el COVID-19. Además, es el legislador quien establece que concretos beneficios son aplicables y cuáles no. Por ejemplo, no tiene bonificación la cuota de cuarto trimestre 2020, si bien existió la posibilidad de baja temporal de máquinas para el segundo semestre de 2020, o la reducción de cuota cumpliendo unos requisitos determinados.

5º) Uno de los motivos que indicó el Servicio de Gestión y Tributación del Juego para desestimar la solicitud de devolución de ingresos indebidos y el recurso de reposición era que se había formulado como una rectificación de autoliquidación ( artículo 120.3 LGT) , cuando tal autoliquidación no existía, sino que nos encontrábamos ante una liquidación administrativa firme, por lo que tal devolución no podía admitirse ya que la obligada tributaria debía instar con carácter previo la revisión de la liquidación mediante el procedimiento de actos nulos de pleno derecho, el de revocación o el de rectificación de errores, o interponer el recurso extraordinario de revisión ( artículo 221.3 LGT) . Nos encontramos ante una liquidación firme, no susceptible en principio de devolución de ingresos indebidos.

SEGUNDO.-La Abogacía del Estado se allanó a la demanda en atención a la sentencia del Tribunal Supremo de 26 de enero de 2024 (rec. 6682/2022), que en un asunto similar resuelve en estos términos. "[..La suspensión o limitación transitoria de la actividad de un determinado sector ordenada por las Comunidades Autónomas, en este caso, a través del Acuerdo de la Junta de Castilla y León 78/2020, de 3 de noviembre, en aplicación del régimen de cogobernanza establecido por el Real Decreto 926/2020, de 25 de octubre, por el que se declaró nuevamente el estado de alarma para contener la propagación de infecciones causadas por el SARS-CoV-2, no permite considerar, a falta de una previsión legal en tal sentido adoptada por la CC. AA. gestora de la tasa, que deba reducirse proporcionalmente el importe de la Tasa Fiscal sobre el Juego durante el periodo en que estuvo vigente tal medida y, con base en ello, ordenar la devolución de ingresos indebidos del cuarto trimestre del ejercicio 2020".

TERCERO.-La parte interesada codemandada, MULTITRONIC RECREATIVOS, S.L., se opone a la demanda argumentando, expuesto resumidamente:

1º) Refiere la normativa aprobada en relación con el COVID-19 que afectó a los establecimientos en los que tiene instaladas máquinas recreativas tipo B y concluye que se vio imposibilitada de explotar las máquinas recreativas. De las 31 máquinas tipo B autorizadas, 19 se encontraban instaladas en salones de juegos y 12 en establecimientos de hostelería. Hubo un cese de la actividad decretado en los establecimientos de hostelería desde el 7 de noviembre al 8 de diciembre de 2020 (32 días), que implicó la imposibilidad de explotar las 12 máquinas instaladas en dichos establecimientos y otro cese de la actividad decretado en salones de juego desde el 7 de noviembre hasta el 1 de diciembre de 2020 (25 días), que cercenó la posibilidad de explotar las 19 máquinas instaladas en dichos establecimientos. Añade que no era posible la explotación online.

2º) Solicitó en vía administrativa tanto la rectificación de autoliquidaciones como la devolución de ingresos indebidos. El TEAR consideró procedente la vía de la solicitud de rectificación de autoliquidaciones de la tasa fiscal sobre el juego sobre la base de la suspensión de la actividad decretada por la Administración demandante durante un período del cuarto trimestre del año 2020, y ordena retrotraer las actuaciones, en aras de determinar si existió o no inactividad total (si se ejerció o no actividad online) durante los periodos reclamados, y caso de inactividad total se procediera a la devolución de las cantidades interesadas.

En ejecución de la Resolución del TEAR impugnada, la Administración demandante, tras comprobar que efectivamente la inactividad en los establecimientos de hostelería donde se encontraban instaladas las máquinas recreativas fue total durante el período de días reclamado (32 para los establecimientos de hostelería y restauración y 25 para los juego y apuestas), al no ser posible desarrollar la actividad online o por cualquier otro medio a que se refiere dicho acto impugnado, dictó el Acuerdo de ejecución de devolución de ingresos indebidos en cumplimiento del TEAR, de fecha 30 de noviembre de 2023, reconociendo el derecho a la devolución de ingresos indebidos por importe de 7.751,15 euros, más los intereses de demora asociados al mismo.

3º) La doctrina fijada por el Tribunal Supremo en sus Sentencias de 26 de enero de 2024, n.º 124/2024 (Rec. n.º 6682/2022) y n.º 125/2024 ( Rec. n.º 7522/2022) no es de aplicación al presente caso. En estas sentencias, si bien considera que no debe reducirse proporcionalmente el importe de la tasa fiscal sobre el juego, lo hace sobre la base de la inexistencia de previsión legal que permita la devolución de ingresos indebidos y de que en los casos enjuiciados (máquinas recreativas instaladas en establecimientos sitos de la Comunidad Autónoma de Castilla y León) no existió una imposibilidad real de explotación de las máquina recreativas, sino limitaciones de acceso y aforo a los locales en los que estas se encontraban instaladas.

Por el contrario, en la Región de Murcia, las medidas impuestas por las Órdenes de la Consejería de Salud supusieron el cese total de la actividad en los establecimientos de hostelería desde el 7 de noviembre al 8 de diciembre, lo que arroja un total 32 días en los que no se pudo explotar las máquinas instaladas en dichos establecimientos. Esto supuso de facto una retirada/suspensión temporal de las autorizaciones concedidas para explotar las máquinas, que no encuentra acogida alguna en la normativa reguladora de la tasa fiscal sobre el juego.

4º) El artículo 3 del Real Decreto-ley 16/1977, de 25 de febrero, por el que se regulan los aspectos penales, administrativos y fiscales de los juegos de suerte, envite o azar y apuestas, define el hecho imponible de la tasa fiscal sobre el juego en los siguientes términos: "(..)Primero. Hecho imponible.- Constituye el hecho imponible la autorización, celebración u organización de juegos de suerte, envite o azar, salvo que estuvieran sujetas al Impuesto sobre las actividades de juego, establecido en la Ley 11/2011, de regulación del juego.".Este precepto regula, en esencia, dos tipos de hecho imponible, la autorización para explotar legítimamente los juegos, de una parte, y la explotación de los juegos (celebración y organización), de otra.

En el caso de las máquinas recreativas, la autorización no agota el hecho imponible, sino que requiere, por un lado, el mantenimiento de la misma, y de otro, además, la posibilidad de explotación de las máquinas durante el periodo autorizado. Cita y trascribe en parte la Sentencia del Tribunal Constitucional, FJ 12º, Sentencia n.º 126/1987, de 16 de julio, considerando que en atención a la misma el hecho imponible no se agota con la autorización, sino que comprende también el mantenimiento de la autorización a lo largo del tiempo con la posibilidad de explotación de las máquinas o aparatos durante el mismo.

5º) Existe previsión legal que permite ordenar la devolución de la tasa fiscal sobre el juego en proporción al tiempo en que el sujeto pasivo no haya podido desarrollar la actividad por causas que no le sean imputables. El artículo 3 del Real Decreto-ley 16/1977, de 25 de febrero establece la aplicación supletoria de las normas que regulan la tasa fiscal sobre rifas, tómbolas, apuestas y combinaciones aleatorias.

La regulación de esta tasa fiscal se encuentra amparada en el Título I (bajo la rúbrica de "Disposiciones Comunes"), y en el Capítulo VI del Título II ("Tasas sobre rifas, tómbolas, apuestas y combinaciones aleatorias") del Decreto 3059/1966, de 1 de diciembre, por el que se aprueba el texto refundido de Tasas Fiscales. El artículo 5 de esta norma dispone que "Procederá la devolución de las tasas que se hubieren exigido por la prestación de un servicio, la utilización del dominio público o el desarrollo de una actividad, cuando tal servicio no se preste, la utilización no se autorice o la actividad no se desarrolle por causas no imputables al sujeto pasivo.".

También es aplicable lo dispuesto en el Decreto Legislativo 1/2004, de 9 de julio, por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley de Tasas, Precios Públicos y Contribuciones Especiales de la Comunidad Autónoma de la Región de Murcia, en cuyo artículo 6 contiene una previsión similar a la del precitado precepto para el caso de tasas, precios públicos y contribuciones especiales: "el reconocimiento del derecho a devolución total o parcial de un ingreso indebido efectuado a la Hacienda se realizará en la forma que reglamentariamente se establezca.... Cuando no se realice la actividad o no se preste el servicio que devenga la tasa, precio público o contribución especial, por causas no imputables al sujeto pasivo".

6º) La solicitud instada era la vía adecuada para reclamar las cantidades ingresadas indebidamente (rectificación de autoliquidaciones y devolución de ingresos indebidos). El TEARM acogió la tesis de la reclamante y sostiene esa tesis en Resoluciones de 8 de septiembre de 2022, reclamaciones n.º 30/00529/2022 y 30/00596/2022. Además, en la solicitud se instó tanto la rectificación de autoliquidaciones (120.3 LGT) como, propiamente, la devolución de ingresos indebidos del artículo 221.1 de la LGT, perfectamente incardinable en su apartado d) en relación con el artículo 5 del Decreto 3059/1966, de 1 de diciembre, por el que se aprueba el texto refundido de Tasas Fiscales y en el artículo 6 de la Ley de Tasas de la Región de Murcia que impide que se pueda entender inatacable las supuestas "liquidaciones" a que se refiere la demanda cuyo plazo para recurrir terminaba el 6 de marzo de 2020, puesto que el hecho que permite la devolución del ingreso indebido ocurre con posterioridad a dicha fecha (cuarto trimestre de 2020).

A mayor abundamiento, se ha de tener en cuenta que el artículo 219 de la LGT prevé la posibilidad de revocar los actos "cuando se estime que infringen manifiestamente la ley, cuando circunstancias sobrevenidas que afecten a una situación jurídica particular pongan de manifiesto la improcedencia del acto dictado, o cuando en la tramitación del procedimiento se haya producido indefensión a los interesados". Cita la Sentencia del Tribunal Supremo de 4 de marzo de 2022, rec. n.º 7052/2019.

Añade que también es de aplicación el artículo 115.2 de la Ley 39/2015, de 1 de octubre, del Procedimiento Administrativo Común de las Administraciones Públicas, que estipula "El error o la ausencia de la calificación del recurso por parte del recurrente no será obstáculo para su tramitación, siempre que se deduzca su verdadero carácter". Cita la Sentencia del Tribunal Supremo n.º 724/2023, de 30 de mayo, rec. n.º 1602/2022.

CUARTO.- Expuesto como antecede el objeto de litigio y los distintos motivos de impugnación, estamos ante una cuestión eminentemente jurídica. No existe discrepancia sobre los hechos. Hubo medidas para establecimientos de hostelería que supusieron que desde el 7 de noviembre al 8 de diciembre de 2020 (32 días), no fuese posible explotar las 12 máquinas instaladas por la demandante en dichos establecimientos y otro cese de la actividad decretado en salones de juego, desde el 7 de noviembre hasta el 1 de diciembre de 2020 (25 días), que imposibilitó explotar las 19 máquinas instaladas en dichos establecimientos. Se trató de medidas sanitarias adoptadas por la Consejería de Salud de la Comunidad Autónoma de la Región de Murcia. En atención a las mismas, la mercantil MULTITRONIC RECREATIVOS, S.L. no pudo explotar las máquinas recreativas tipo B) por las cuales se le había practicado la liquidación correspondiente de la Tasa Fiscal sobre el Juego, la cual había sido abonada. No obstante, la citada mercantil, durante ese período, estaba autorizada para la explotación de las máquinas recreativas tipo B). No solicitó la baja temporal de esa autorización, aun cuando esta posibilidad se concede en el Decreto-Ley 7/2020, de 18 de junio, de medidas de dinamización y reactivación de la economía regional con motivo de la crisis sanitaria (COVID-19), que bonificó el 100% de la cuota correspondiente al segundo trimestre de 2020 de la tasa fiscal sobre los juegos de suerte, envite o azar, relativa a máquinas recreativas y de azar, y posibilitó las bajas temporales de máquinas recreativas de tipo B y C en el segundo semestre del ejercicio 2020, aunque con el límite máximo del 25% de las autorizadas, sin que se tuviera que tributar por ellas en dicho período.

Nos dice la mercantil codemandada MULTITRONIC RECREATIVOS, S.L., que en esos 32 y 25 días del 4T de 2020 quedó suspendido el hecho imponible en atención a la normativa que coactivamente le impedía el desarrollo de la actividad. No es así. El hecho imponible, la autorización que determina el devengo, siguió estando vigente, por más que la actividad de explotación, que no constituye el hecho imponible, no pudiera realizarse. El hecho imponible aparece definido en el Real Decreto Ley 16/1977, de 25 de febrero, en cuyo artículo 3 establece que "constituirá el hecho imponible la autorización, celebración u organización de juegos de suerte, envite o azar",añadiendo el apartado segundo que "serán sujetos pasivos de la tasa los organizadores y las Empresas cuyas actividades incluyan la celebración de juegos de suerte, envite o azar"y en el quinto, sobre el devengo, que "la tasa se devengará con carácter general por la autorización y, en su defecto, organización o celebración del juego".

La normativa aplicable en el ámbito de la CARM se contiene en el Decreto Legislativo 1/2010, de 5 de noviembre, por el que se aprueba el Texto Refundido de las disposiciones legales vigentes en la Región de Murcia en materia de tributos cedidos, cuyo art. 10 se dedica a los tributos sobre el juego (Tipos tributarios, cuotas fijas, devengo, gestión y recaudación). El art. 10.3 regula el devengo, señalando que "1. Tratándose de máquinas recreativas y de azar, de los tipos B y C, respectivamente, la Tasa será exigible por años naturales, devengándose el uno de enero de cada año en cuanto a las autorizadas en años anteriores.2. En el primer año, el devengo coincidirá con la autorización, abonándose en su entera cuantía según los importes fijados en los apartados anteriores de este artículo, salvo que aquella se otorgue después del treinta de junio, en cuyo caso se abonará solamente el 50% de la Tasa.3. El devengo de la Tasa Fiscal para las máquinas tipo «B» en situación de Baja Temporal será el 1 de enero.(...)

Al regular la gestión y recaudación, el artículo 10.4 dispone lo siguiente:

4. Gestión y recaudación.

a) Máquinas recreativas y de azar.

1. El ingreso de la Tasa Fiscal sobre el Juego (...)

2. La tasa se gestionará a partir del padrón de la misma que se formará anualmente, y estará constituido por el censo comprensivo de máquinas tipo "B" o recreativas con premio, máquinas "B" en situación de baja temporal y tipo "C" o de azar, autorizadas en años anteriores, sujetos pasivos y cuotas exigibles. En este caso, el ingreso de las cuotas trimestrales se realizará por el sujeto pasivo mediante el abono del documento de pago expedido por la Administración.

3. Cuando se trate de máquinas de nueva autorización sin sustitución, el sujeto pasivo, previamente a la obtención de la autorización de explotación e inclusión en el padrón, practicará, en el impreso habilitado al efecto por la Administración, la declaración de alta en el mismo y la autoliquidación de la tasa, e ingresará el importe de los trimestres ya vencidos y/o corriente en cualquiera de las entidades colaboradoras autorizadas, abonándose los restantes según el procedimiento establecido en el párrafo anterior.

4. Las restantes variaciones que se produzcan en la situación de las máquinas, una vez adoptadas las resoluciones oportunas, conllevarán la modificación del padrón, si bien tendrán efectividad en el período impositivo siguiente a aquel en que tuvieren lugar.

5. El padrón de la tasa será aprobado mediante Resolución de la Dirección General de Tributos antes del 28 de febrero de ese ejercicio, y se expondrá al público por un plazo de diez días para que los legítimos interesados puedan examinarlo y, en su caso, formular las reclamaciones oportunas.

(..) "

Tratándose de máquinas recreativas, el hecho imponible de la Tasa sobre el Juego no se vincula a la organización o celebración de juegos de azar, sino que viene constituido por la autorización de la actividad y no por su efectiva realización. Este extremo es relevante en el asunto enjuiciado. Existió la posibilidad legal de baja temporal de las autorizaciones, lo que de facto sí que hubiese suspendido temporalmente la realización del hecho imponible. El artículo 1, apartados 4 y 5 del Decreto Legislativo 7-2020, de 18 de junio de la Región de Murcia, introduce las Disposiciones Adicionales 6ª y 7ª del Decreto Legislativo 1/2010, que preveían la bonificación del 100% de la cuota del segundo trimestre de 2020 y la posibilidad para el segundo semestre del ejercicio de 2020 de baja temporal de un 25% de las máquinas recreativas tipo B y C, periodo durante el cual no le serán exigibles los pagos trimestrales de la Tasa Fiscal sobre el juego correspondientes a dicho periodo, siempre que se mantengan en esta situación.

La actuación de la Administración en materia tributaria está sujeta al principio de legalidad, reserva de Ley tributaria establecida en el artículo 8 de la Ley General Tributaria, cuyo apartado d) dispone que se regularán en todo caso por Ley: d) "El establecimiento, modificación, supresión y prórroga de las exenciones, reducciones, bonificaciones, deducciones y demás beneficios o incentivos fiscales."Cuando el Legislador ha querido establecer una exención, bonificación, suspensión temporal o reducción de la cuota, lo ha establecido legalmente. La cuota de la Tasa fiscal sobre el Juego para máquinas recreativas tipo B) en la Región de Murcia se liquida en el Padrón anual publicado en el BORM durante el primer trimestre (6 de febrero en el año 2020), siendo su devengo el 1 de enero de cada año natural en atención a las autorizadas en años anteriores, y fraccionándose su pago en cuatro trimestres. Para el cuarto trimestre de 2020 existía la posibilidad de baja temporal de las máquinas recreativas tipo B (y C), pero no está establecida legalmente la posibilidad de una reducción proporcional vinculada a la posibilidad real de explotar la máquina recreativa.

No es de aplicación a esta Tasa el art. 5 del Decreto 3059/1966, de 1 de diciembre, por el que se aprueba el texto refundido de Tasas Fiscales, que dispone que "Procederá la devolución de las tasas que se hubieren exigido por la prestación de un servicio, la utilización del dominio público o el desarrollo de una actividad, cuando tal servicio no se preste, la utilización no se autorice o la actividad no se desarrolle por causas no imputables al sujeto pasivo",ya que el hecho imponible en nuestro caso no es ser beneficiario de un servicio, la utilización del dominio público o el desarrollo de una actividad, sino la concesión de autorización y la misma no se ve suspendida durante el cuarto trimestre de 2020.

Tampoco es aplicable lo dispuesto en el Decreto Legislativo 1/2004, de 9 de julio, por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley de Tasas, Precios Públicos y Contribuciones Especiales de la Comunidad Autónoma de la Región de Murcia, cuyo artículo 6 1. a) reconoce el derecho a la devolución total o parcial de un ingreso indebido efectuado a la Hacienda ..: "a) Cuando no se realice la actividad o no se preste el servicio que devenga la tasa, precio público o contribución especial, por causas no imputables al sujeto pasivo".Este precepto es aplicable a tributos cuyo hecho imponible está vinculado a la realización de la actividad o la prestación del servicio que determina el devengo de la tasa, precio público o contribución especial, pero la tasa sobre el juego para máquinas recreativas tipo B y C tiene como hecho imponible la autorización y no el desarrollo de actividad o la efectiva explotación de la máquina recreativa.

Es plenamente aplicable a nuestro caso la doctrina establecida por el Tribunal Supremo en STS n.º 124 y 125 de 2024, ambas de 26 de enero de 2024, recursos 6682/2022 y 7522/2022, que resuelven recursos de casación por interés casacional objetivo frente a Sentencias del TSJ de Castilla y León, sobre la misma materia objeto de este proceso, desestimando el recurso de casación y fijando doctrina casacional en estos términos: "La respuesta a dicha cuestión, conforme a lo que hemos razonado, debe ser que la suspensión o limitación transitoria de la actividad de un determinado sector ordenada por las Comunidades Autónomas, en este caso, a través del Acuerdo de la Junta de Castilla y León 78/2020, de 3 de noviembre, en aplicación del régimen de cogobernanza establecido por el Real Decreto 926/2020, de 25 de octubre, por el que se declaró nuevamente el estado de alarma para contener la propagación de infecciones causadas por el SARS-CoV-2, no permite considerar, a falta de una previsión legal en tal sentido adoptada por la CC. AA. gestora de la tasa, que deba reducirse proporcionalmente el importe de la Tasa Fiscal sobre el Juego durante el periodo en que estuvo vigente tal medida y, con base en ello, ordenar la devolución de ingresos indebidos del cuarto trimestre del ejercicio 2020. Todo ello sin perjuicio de que pueda reconducirse la cuestión al instituto de la responsabilidad patrimonial.".

El criterio del Tribunal Supremo para adoptar esta decisión no depende de que la realización de la actividad se viese únicamente limitada por restricciones de aforo, sino que también resuelve para el caso en que la actividad hubiese sido enteramente suspendida. Refiere la sentencia que de acuerdo con la cuestión de interés casacional, se resolverá sobre los supuestos de " suspensión o limitación de la actividad", y aunque constata que de la normativa aplicable en el territorio de Castilla y León no existió una imposibilidad real de explotación de las máquinas recreativas como consecuencia de las decisiones administrativas adoptadas a raíz de la pandemia en los establecimientos específicos de juego (salones de juego), sino limitaciones de acceso y aforo a los locales en las que estaban instaladas; esa no es la ratio decidendi del fallo.La razón de decidir de la sentencia es considerar que "[...] el hecho imponible de la tasa se vincula a la autorización que permite la explotación de la máquina y no a la explotación efectiva de la misma, de forma que la falta de resultado de la explotación por causas ajenas al titular, como es la suspensión o limitación de la actividad a consecuencia de la pandemia del COVID-19, no impide el nacimiento de la obligación tributaria principal de pago de la tasa[...]"; así como cuando dice "..que la normativa aplicable, ya reseñada, constituida por el Real Decreto-Ley 16/1977 y su reglamento de desarrollo, aprobado por Real Decreto 2221/1984, de 12 de diciembre, no contemplan reducciones proporcionales como consecuencia de periodos de inactividad que pudieran producirse a lo largo del año, incluso en supuestos, como el examinado, en que esa suspensión o limitación temporal de la actividad pudiera venir impuesta por una situación de crisis sanitaria.(...) Sin la intervención, en este caso, del legislador autonómico que establezca la oportuna bonificación o reducción proporcional de la tasa de juego, no resulta posible que, por vía de revisión judicial de la desestimación de una rectificación de autoliquidaciones, pueda conseguirse la reducción proporcional de cuotas por los días en que estuvo limitada -no imposibilitada- la actividad de la recurrente..."

En virtud de cuanto queda expuesto, siendo la resolución del TEARM recurrida contraria a la Jurisprudencia que se acaba de exponer (ciertamente posterior a la resolución del TEARM), no cabe sino estimar la demanda.

QUINTO.- A tenor de lo establecido en el artículo 139 de la Ley de Jurisdicción Contencioso-administrativa no procede hacer expresa imposición de costas procesales al apreciar que la cuestión jurídica discutida puede presentar dudas de Derecho, siendo una cuestión resuelta por el Tribunal Supremo después de presentada la demanda.

En atención a todo lo expuesto, Y POR LA AUTORIDAD QUE NOS CONFIERE LA CONSTITUCIÓN DE LA NACIÓN ESPAÑOLA,

PRIMERO.- Dirige la actora el presente recurso contencioso-administrativo contra la Resolución dictada por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de la Región de Murcia de fecha 31 de mayo de 2023, que estima en parte la reclamación n.º 30-00589-2023, interpuesta por la mercantil MULTITRONIC RECREATIVOS, S.L., contra la desestimación del recurso de reposición n.º IRR 130250 2022 000012 interpuesto contra el acuerdo desestimatorio de la solicitud de rectificación de declaración sobre liquidaciones de la Tasa Fiscal sobre el Juego correspondientes al cuarto trimestre del ejercicio 2020 n.º IDI 130250 2022 000059, dictada por el Servicio de Gestión de Tributación del Juego de la Agencia Tributaria de la Región de Murcia, por un importe de 8.334,38 euros, anulando el acto impugnado y acordando la retroacción de actuaciones.

El objeto del litigio es una solicitud de rectificación de autoliquidación/devolución de los ingresos indebidos presentada por la mercantil MULTITRONIC RECREATIVOS, S.L. en relación con el cuarto trimestre de 2020 de la Tasa Fiscal Sobre el Juego (máquinas recreativas y de azar, del tipo B), en atención a la inactividad con motivo de la situación de pandemia por el COVID-19.

El Servicio de Gestión de Tributación del Juego de la Agencia Tributaria de la Región de Murcia desestimó la solicitud de rectificación de liquidación y devolución de ingresos indebidos considerando que con fecha 3 de febrero de 2020 fue aprobado el Padrón provisional de la Tasa Fiscal sobre Juego, en la modalidad de máquinas recreativas y de azar, en el que figuraban a nombre de la recurrente las liquidaciones como titular de 31 máquinas tipo B para el cuarto ejercicio de 2020, siendo notificada mediante publicación en el BORM de 6 de febrero de 2020, con ofrecimiento de los recursos pertinentes contra las mismas en el plazo legalmente establecido, a contar desde el día siguiente al de la finalización del periodo de exposición pública a que se refiere el artículo 10, apartado cuatro, del Decreto Legislativo 1/2010, de 5 de noviembre, por el que se aprueba el Texto Refundido de las Disposiciones Legales vigentes en la Región de Murcia en materia de Tributos Cedidos, periodo de exposición pública que finalizó el 20 de febrero de 2020, siendo por tanto firmes dichas liquidaciones.

Añade que el procedimiento por el que solicita la rectificación y posterior devolución de ingresos no resulta procedente por cuanto no estamos ante una autoliquidación que pueda ser objeto de rectificación, conforme a lo dispuesto en el artículo 120.3 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT), ni se dan los supuestos previstos en el artículo 221 de la citada Ley para que pueda ser considerado un ingreso indebido. Dado que la realización del hecho imponible se vincula a la autorización que permite la explotación de la máquina recreativa y no a la explotación efectiva, y habiéndose otorgado la preceptiva autorización para la explotación de las máquinas recreativas controvertidas, se ha realizado el hecho imponible del tributo en cuestión, por cuanto que la autorización confiere a su titular el derecho de explotación de las mismas, y ello a pesar de los periodos de inactividad que, por las razones sanitarias invocadas pudieran acontecer; debiendo, por tanto, ser confirmadas las liquidaciones impugnadas.

EL TEARM, cita las distintas Órdenes de la Consejería de Salud de la CARM adoptando medidas sanitarias en relación con el COVID-19 durante el cuarto trimestre de 2020, reconociendo que esas medidas limitaron la actividad empresarial de la mercantil reclamante durante el periodo referido y, en atención a los últimos pronunciamientos en la materia de distintos Tribunales de Justicia y del criterio del TEAC en materia de IAE, modifica su criterio anterior y sigue el criterio del TEAC para el impuesto de actividades económicas, conforme al cual en los casos en los que se demuestre que existió inactividad total se podrá reconocer el derecho a obtener la reducción proporcional de la cuota por el periodo afectado por el cese de actividad impuesto por las medidas sanitarias. Retrotrae actuaciones para que en el caso de que resulte acreditado que la paralización de la actividad fue total reduzca proporcionalmente la Tasa Fiscal sobre el juego.

La parte actora, CARM, fundamenta su demanda en los hechos y argumentos de Derecho que resumidamente pasamos a enumerar:

1º) Que el TEARM modifica su criterio anterior y sigue el criterio establecido en resoluciones del Tribunal Económico Administrativo Central (TEAC) de 18 de mayo de 2022. Sin embargo, ignora la sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León que se le aportó al enviarle la reclamación económico - administrativa y el expediente administrativo. El TEAC resolvió sobre el impuesto de actividades económicas (IAE) y no sobre la Tasa Fiscal sobre el Juego, aplicando lo dispuesto en la regla 14 apartado 4º del Anexo II del Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre, por el que se aprueban las Tarifas y la Instrucción del Impuesto sobre Actividades Económicas, que dice lo siguiente: "4. Paralización de industrias. Cuando en las industrias ocurra alguno de los casos de interdicción judicial, incendio, inundación, hundimiento, falta absoluta de caudal de aguas empleado como fuerza motriz o graves averías en el equipo industrial, los interesados darán parte a la Administración Gestora del impuesto, y en el caso de comprobarse plenamente la interdicción por más de treinta días, o el siniestro o paralización de la industria, podrán obtener la rebaja de la parte proporcional de la cuota, según el tiempo que la industria hubiera dejado de funcionar. No será de aplicación la reducción antes fijada a la industria cuya cuota esté regulada según el tiempo de funcionamiento".

2º) Con fecha 31 de mayo de 2023 el TEAC (reclamación número 00/06783/2022) resolvió un recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio, referido a las consecuencias en la tasa fiscal sobre los juegos de suerte, envite o azar, en la modalidad de máquinas recreativas y de azar, de los períodos de suspensión o limitación de la actividad que tuvieron lugar como consecuencia de la crisis sanitaria ocasionada por el COVID-19, considerando el TEAC que el hecho imponible concurre cuando las máquinas recreativas se encuentran debidamente autorizadas y no por la efectividad de su explotación. Sigue el TEAC el criterio de la STSJ de Valencia de 15 de febrero de 2023, que considera que no cabe la aplicación analógica de normas en materia tributaria y no puede aplicarse por analogía el criterio seguido para el IAE. El TEARM ha seguido un criterio contrario al del TEAC. El apartado 4 del artículo 242 LGT dispone que los criterios establecidos en las resoluciones de los recursos extraordinarios de alzada para la unificación de criterio serán vinculantes para los tribunales económico-administrativos, para los órganos económico-administrativos de las Comunidades Autónomas y de las Ciudades con Estatuto de Autonomía y para el resto de la Administración tributaria del Estado y de las Comunidades Autónomas y Ciudades con Estatuto de Autonomía.

En el mismo sentido se pronuncian otras dos resoluciones del TEAC de 31 de mayo de 2023, que resuelven las reclamaciones números 00/07856/2022 (recurso de alzada ordinario interpuesto por el Director de la Agencia Tributaria de Cataluña) y 00/08848/2022 (interpuesta contra la resolución dictada por la Agencia Tributaria de las Islas Baleares).

3º) El Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León en su Sentencia de 12 de julio de 2022 sigue el mismo criterio que el Tribunal Superior de Justicia de Valencia. No existe en el ámbito de la tasa fiscal del juego una norma similar a la del Impuesto sobre Actividades Económicas (regla 14 apartado 4º del Anexo II del Real Decreto Legislativo 1175/1990) que establezca la posibilidad de reducción proporcional de cuotas en caso de paralización de la actividad por causas ajenas al obligado tributario.

4º) En el ámbito de la Comunidad Autónoma de la Región de Murcia se adoptaron diversas medidas legislativas para intentar paliar los efectos derivados de la crisis sanitaria provocada por el Covid -19. A saber:

El Decreto- ley 2/2020, de 26 de marzo, de medidas urgentes en materia tributaria y de agilización de actuaciones administrativas debido a la crisis sanitaria ocasionada por el Covid-19, amplió en un período adicional de tres meses los plazos para la presentación y pago de las autoliquidaciones de los Tributos sobre el Juego, a excepción de aquellas cuyo devengo y exigibilidad de la cuota sea simultánea, que finalizaran durante el período comprendido entre la entrada en vigor del Real Decreto 463/2020, de 14 de marzo, por el que se declaraba el estado de alarma para la gestión de la situación de crisis sanitaria ocasionada por el Covid19, y el 30 de junio de 2020.

Así mismo amplió el plazo del primer pago fraccionado de la tasa fiscal de juego, modalidad máquinas recreativas y de azar, hasta el 20 de junio de 2020. Y exoneró el pago de las tasas comprendidas en el catálogo del Anexo I del Texto Refundido de la Ley de Tasas, Precios Públicos y Contribuciones Especiales, aprobado por Decreto Legislativo 1/2004, de 9 de julio, durante los tres meses siguientes a la entrada en vigor del Real Decreto 463/2020. Entre esas tasas se encuentra la T310 (Tasa por actuaciones administrativas sobre apuestas y juegos de suerte, envite o azar).

Por su parte el Decreto-Ley 7/2020, de 18 de junio, de medidas de dinamización y reactivación de la economía regional con motivo de la crisis sanitaria (COVID-19), bonificó el 100% de la cuota correspondiente al segundo trimestre de 2020 de la tasa fiscal sobre los juegos de suerte, envite o azar, relativa a máquinas recreativas y de azar, y posibilitó las bajas temporales de máquinas recreativas de tipo B y C en el segundo semestre del ejercicio 2020, aunque con el límite máximo del 25% de las autorizadas, sin que se tuviera que tributar por ellas en dicho período.

Por otra parte, la Ley 1/2021, de 23 de junio, de Presupuestos Generales de la Comunidad Autónoma de la Región de Murcia para el ejercicio 2021, mantuvo una reducción de las cuotas para las máquinas recreativas de los tipos B y C, en los ejercicios 2020, 2021, 2022 y 2023.

Además, permitió la baja temporal, con el máximo del 25%, de máquinas recreativas de tipo B y C en el ejercicio 2021, y con carácter retroactivo al 1 de enero de 2021. Si tenemos en cuenta que la Ley 1/2021 entró en vigor el 26 de junio de ese año, esa baja temporal suponía en la práctica para el período entre el 1 de enero y el de la baja, no anterior al 26 de junio de 2021, una bonificación del 100% de la cuota de la tasa fiscal para las máquinas dadas de baja puesto que en la realidad habían estado plenamente operativas.

En el ámbito estatal, el Real Decreto -ley 5/2021, de 12 de marzo, de medidas extraordinarias de apoyo a la solvencia empresarial en respuesta a la pandemia de la COVID -19, aprobó ayudas directas de carácter finalista a autónomos y empresas no financieras más afectados por la pandemia, incluidos en el Anexo I de la norma, y cuyo volumen de operaciones anual declarado o comprobado por la Administración, en el Impuesto sobre el Valor Añadido o tributo indirecto equivalente hubiera caído más del 30 % en el año 2020 respecto al año 2019. En el mencionado Anexo se encontraban las actividades de juegos de azar y apuestas. Esta legislación acredita la necesidad de disposición legal expresa para obtener beneficios fiscales y de otro tipo para los efectos de la crisis sanitaria provocada por el COVID-19. Además, es el legislador quien establece que concretos beneficios son aplicables y cuáles no. Por ejemplo, no tiene bonificación la cuota de cuarto trimestre 2020, si bien existió la posibilidad de baja temporal de máquinas para el segundo semestre de 2020, o la reducción de cuota cumpliendo unos requisitos determinados.

5º) Uno de los motivos que indicó el Servicio de Gestión y Tributación del Juego para desestimar la solicitud de devolución de ingresos indebidos y el recurso de reposición era que se había formulado como una rectificación de autoliquidación ( artículo 120.3 LGT) , cuando tal autoliquidación no existía, sino que nos encontrábamos ante una liquidación administrativa firme, por lo que tal devolución no podía admitirse ya que la obligada tributaria debía instar con carácter previo la revisión de la liquidación mediante el procedimiento de actos nulos de pleno derecho, el de revocación o el de rectificación de errores, o interponer el recurso extraordinario de revisión ( artículo 221.3 LGT) . Nos encontramos ante una liquidación firme, no susceptible en principio de devolución de ingresos indebidos.

SEGUNDO.-La Abogacía del Estado se allanó a la demanda en atención a la sentencia del Tribunal Supremo de 26 de enero de 2024 (rec. 6682/2022), que en un asunto similar resuelve en estos términos. "[..La suspensión o limitación transitoria de la actividad de un determinado sector ordenada por las Comunidades Autónomas, en este caso, a través del Acuerdo de la Junta de Castilla y León 78/2020, de 3 de noviembre, en aplicación del régimen de cogobernanza establecido por el Real Decreto 926/2020, de 25 de octubre, por el que se declaró nuevamente el estado de alarma para contener la propagación de infecciones causadas por el SARS-CoV-2, no permite considerar, a falta de una previsión legal en tal sentido adoptada por la CC. AA. gestora de la tasa, que deba reducirse proporcionalmente el importe de la Tasa Fiscal sobre el Juego durante el periodo en que estuvo vigente tal medida y, con base en ello, ordenar la devolución de ingresos indebidos del cuarto trimestre del ejercicio 2020".

TERCERO.-La parte interesada codemandada, MULTITRONIC RECREATIVOS, S.L., se opone a la demanda argumentando, expuesto resumidamente:

1º) Refiere la normativa aprobada en relación con el COVID-19 que afectó a los establecimientos en los que tiene instaladas máquinas recreativas tipo B y concluye que se vio imposibilitada de explotar las máquinas recreativas. De las 31 máquinas tipo B autorizadas, 19 se encontraban instaladas en salones de juegos y 12 en establecimientos de hostelería. Hubo un cese de la actividad decretado en los establecimientos de hostelería desde el 7 de noviembre al 8 de diciembre de 2020 (32 días), que implicó la imposibilidad de explotar las 12 máquinas instaladas en dichos establecimientos y otro cese de la actividad decretado en salones de juego desde el 7 de noviembre hasta el 1 de diciembre de 2020 (25 días), que cercenó la posibilidad de explotar las 19 máquinas instaladas en dichos establecimientos. Añade que no era posible la explotación online.

2º) Solicitó en vía administrativa tanto la rectificación de autoliquidaciones como la devolución de ingresos indebidos. El TEAR consideró procedente la vía de la solicitud de rectificación de autoliquidaciones de la tasa fiscal sobre el juego sobre la base de la suspensión de la actividad decretada por la Administración demandante durante un período del cuarto trimestre del año 2020, y ordena retrotraer las actuaciones, en aras de determinar si existió o no inactividad total (si se ejerció o no actividad online) durante los periodos reclamados, y caso de inactividad total se procediera a la devolución de las cantidades interesadas.

En ejecución de la Resolución del TEAR impugnada, la Administración demandante, tras comprobar que efectivamente la inactividad en los establecimientos de hostelería donde se encontraban instaladas las máquinas recreativas fue total durante el período de días reclamado (32 para los establecimientos de hostelería y restauración y 25 para los juego y apuestas), al no ser posible desarrollar la actividad online o por cualquier otro medio a que se refiere dicho acto impugnado, dictó el Acuerdo de ejecución de devolución de ingresos indebidos en cumplimiento del TEAR, de fecha 30 de noviembre de 2023, reconociendo el derecho a la devolución de ingresos indebidos por importe de 7.751,15 euros, más los intereses de demora asociados al mismo.

3º) La doctrina fijada por el Tribunal Supremo en sus Sentencias de 26 de enero de 2024, n.º 124/2024 (Rec. n.º 6682/2022) y n.º 125/2024 ( Rec. n.º 7522/2022) no es de aplicación al presente caso. En estas sentencias, si bien considera que no debe reducirse proporcionalmente el importe de la tasa fiscal sobre el juego, lo hace sobre la base de la inexistencia de previsión legal que permita la devolución de ingresos indebidos y de que en los casos enjuiciados (máquinas recreativas instaladas en establecimientos sitos de la Comunidad Autónoma de Castilla y León) no existió una imposibilidad real de explotación de las máquina recreativas, sino limitaciones de acceso y aforo a los locales en los que estas se encontraban instaladas.

Por el contrario, en la Región de Murcia, las medidas impuestas por las Órdenes de la Consejería de Salud supusieron el cese total de la actividad en los establecimientos de hostelería desde el 7 de noviembre al 8 de diciembre, lo que arroja un total 32 días en los que no se pudo explotar las máquinas instaladas en dichos establecimientos. Esto supuso de facto una retirada/suspensión temporal de las autorizaciones concedidas para explotar las máquinas, que no encuentra acogida alguna en la normativa reguladora de la tasa fiscal sobre el juego.

4º) El artículo 3 del Real Decreto-ley 16/1977, de 25 de febrero, por el que se regulan los aspectos penales, administrativos y fiscales de los juegos de suerte, envite o azar y apuestas, define el hecho imponible de la tasa fiscal sobre el juego en los siguientes términos: "(..)Primero. Hecho imponible.- Constituye el hecho imponible la autorización, celebración u organización de juegos de suerte, envite o azar, salvo que estuvieran sujetas al Impuesto sobre las actividades de juego, establecido en la Ley 11/2011, de regulación del juego.".Este precepto regula, en esencia, dos tipos de hecho imponible, la autorización para explotar legítimamente los juegos, de una parte, y la explotación de los juegos (celebración y organización), de otra.

En el caso de las máquinas recreativas, la autorización no agota el hecho imponible, sino que requiere, por un lado, el mantenimiento de la misma, y de otro, además, la posibilidad de explotación de las máquinas durante el periodo autorizado. Cita y trascribe en parte la Sentencia del Tribunal Constitucional, FJ 12º, Sentencia n.º 126/1987, de 16 de julio, considerando que en atención a la misma el hecho imponible no se agota con la autorización, sino que comprende también el mantenimiento de la autorización a lo largo del tiempo con la posibilidad de explotación de las máquinas o aparatos durante el mismo.

5º) Existe previsión legal que permite ordenar la devolución de la tasa fiscal sobre el juego en proporción al tiempo en que el sujeto pasivo no haya podido desarrollar la actividad por causas que no le sean imputables. El artículo 3 del Real Decreto-ley 16/1977, de 25 de febrero establece la aplicación supletoria de las normas que regulan la tasa fiscal sobre rifas, tómbolas, apuestas y combinaciones aleatorias.

La regulación de esta tasa fiscal se encuentra amparada en el Título I (bajo la rúbrica de "Disposiciones Comunes"), y en el Capítulo VI del Título II ("Tasas sobre rifas, tómbolas, apuestas y combinaciones aleatorias") del Decreto 3059/1966, de 1 de diciembre, por el que se aprueba el texto refundido de Tasas Fiscales. El artículo 5 de esta norma dispone que "Procederá la devolución de las tasas que se hubieren exigido por la prestación de un servicio, la utilización del dominio público o el desarrollo de una actividad, cuando tal servicio no se preste, la utilización no se autorice o la actividad no se desarrolle por causas no imputables al sujeto pasivo.".

También es aplicable lo dispuesto en el Decreto Legislativo 1/2004, de 9 de julio, por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley de Tasas, Precios Públicos y Contribuciones Especiales de la Comunidad Autónoma de la Región de Murcia, en cuyo artículo 6 contiene una previsión similar a la del precitado precepto para el caso de tasas, precios públicos y contribuciones especiales: "el reconocimiento del derecho a devolución total o parcial de un ingreso indebido efectuado a la Hacienda se realizará en la forma que reglamentariamente se establezca.... Cuando no se realice la actividad o no se preste el servicio que devenga la tasa, precio público o contribución especial, por causas no imputables al sujeto pasivo".

6º) La solicitud instada era la vía adecuada para reclamar las cantidades ingresadas indebidamente (rectificación de autoliquidaciones y devolución de ingresos indebidos). El TEARM acogió la tesis de la reclamante y sostiene esa tesis en Resoluciones de 8 de septiembre de 2022, reclamaciones n.º 30/00529/2022 y 30/00596/2022. Además, en la solicitud se instó tanto la rectificación de autoliquidaciones (120.3 LGT) como, propiamente, la devolución de ingresos indebidos del artículo 221.1 de la LGT, perfectamente incardinable en su apartado d) en relación con el artículo 5 del Decreto 3059/1966, de 1 de diciembre, por el que se aprueba el texto refundido de Tasas Fiscales y en el artículo 6 de la Ley de Tasas de la Región de Murcia que impide que se pueda entender inatacable las supuestas "liquidaciones" a que se refiere la demanda cuyo plazo para recurrir terminaba el 6 de marzo de 2020, puesto que el hecho que permite la devolución del ingreso indebido ocurre con posterioridad a dicha fecha (cuarto trimestre de 2020).

A mayor abundamiento, se ha de tener en cuenta que el artículo 219 de la LGT prevé la posibilidad de revocar los actos "cuando se estime que infringen manifiestamente la ley, cuando circunstancias sobrevenidas que afecten a una situación jurídica particular pongan de manifiesto la improcedencia del acto dictado, o cuando en la tramitación del procedimiento se haya producido indefensión a los interesados". Cita la Sentencia del Tribunal Supremo de 4 de marzo de 2022, rec. n.º 7052/2019.

Añade que también es de aplicación el artículo 115.2 de la Ley 39/2015, de 1 de octubre, del Procedimiento Administrativo Común de las Administraciones Públicas, que estipula "El error o la ausencia de la calificación del recurso por parte del recurrente no será obstáculo para su tramitación, siempre que se deduzca su verdadero carácter". Cita la Sentencia del Tribunal Supremo n.º 724/2023, de 30 de mayo, rec. n.º 1602/2022.

CUARTO.- Expuesto como antecede el objeto de litigio y los distintos motivos de impugnación, estamos ante una cuestión eminentemente jurídica. No existe discrepancia sobre los hechos. Hubo medidas para establecimientos de hostelería que supusieron que desde el 7 de noviembre al 8 de diciembre de 2020 (32 días), no fuese posible explotar las 12 máquinas instaladas por la demandante en dichos establecimientos y otro cese de la actividad decretado en salones de juego, desde el 7 de noviembre hasta el 1 de diciembre de 2020 (25 días), que imposibilitó explotar las 19 máquinas instaladas en dichos establecimientos. Se trató de medidas sanitarias adoptadas por la Consejería de Salud de la Comunidad Autónoma de la Región de Murcia. En atención a las mismas, la mercantil MULTITRONIC RECREATIVOS, S.L. no pudo explotar las máquinas recreativas tipo B) por las cuales se le había practicado la liquidación correspondiente de la Tasa Fiscal sobre el Juego, la cual había sido abonada. No obstante, la citada mercantil, durante ese período, estaba autorizada para la explotación de las máquinas recreativas tipo B). No solicitó la baja temporal de esa autorización, aun cuando esta posibilidad se concede en el Decreto-Ley 7/2020, de 18 de junio, de medidas de dinamización y reactivación de la economía regional con motivo de la crisis sanitaria (COVID-19), que bonificó el 100% de la cuota correspondiente al segundo trimestre de 2020 de la tasa fiscal sobre los juegos de suerte, envite o azar, relativa a máquinas recreativas y de azar, y posibilitó las bajas temporales de máquinas recreativas de tipo B y C en el segundo semestre del ejercicio 2020, aunque con el límite máximo del 25% de las autorizadas, sin que se tuviera que tributar por ellas en dicho período.

Nos dice la mercantil codemandada MULTITRONIC RECREATIVOS, S.L., que en esos 32 y 25 días del 4T de 2020 quedó suspendido el hecho imponible en atención a la normativa que coactivamente le impedía el desarrollo de la actividad. No es así. El hecho imponible, la autorización que determina el devengo, siguió estando vigente, por más que la actividad de explotación, que no constituye el hecho imponible, no pudiera realizarse. El hecho imponible aparece definido en el Real Decreto Ley 16/1977, de 25 de febrero, en cuyo artículo 3 establece que "constituirá el hecho imponible la autorización, celebración u organización de juegos de suerte, envite o azar",añadiendo el apartado segundo que "serán sujetos pasivos de la tasa los organizadores y las Empresas cuyas actividades incluyan la celebración de juegos de suerte, envite o azar"y en el quinto, sobre el devengo, que "la tasa se devengará con carácter general por la autorización y, en su defecto, organización o celebración del juego".

La normativa aplicable en el ámbito de la CARM se contiene en el Decreto Legislativo 1/2010, de 5 de noviembre, por el que se aprueba el Texto Refundido de las disposiciones legales vigentes en la Región de Murcia en materia de tributos cedidos, cuyo art. 10 se dedica a los tributos sobre el juego (Tipos tributarios, cuotas fijas, devengo, gestión y recaudación). El art. 10.3 regula el devengo, señalando que "1. Tratándose de máquinas recreativas y de azar, de los tipos B y C, respectivamente, la Tasa será exigible por años naturales, devengándose el uno de enero de cada año en cuanto a las autorizadas en años anteriores.2. En el primer año, el devengo coincidirá con la autorización, abonándose en su entera cuantía según los importes fijados en los apartados anteriores de este artículo, salvo que aquella se otorgue después del treinta de junio, en cuyo caso se abonará solamente el 50% de la Tasa.3. El devengo de la Tasa Fiscal para las máquinas tipo «B» en situación de Baja Temporal será el 1 de enero.(...)

Al regular la gestión y recaudación, el artículo 10.4 dispone lo siguiente:

4. Gestión y recaudación.

a) Máquinas recreativas y de azar.

1. El ingreso de la Tasa Fiscal sobre el Juego (...)

2. La tasa se gestionará a partir del padrón de la misma que se formará anualmente, y estará constituido por el censo comprensivo de máquinas tipo "B" o recreativas con premio, máquinas "B" en situación de baja temporal y tipo "C" o de azar, autorizadas en años anteriores, sujetos pasivos y cuotas exigibles. En este caso, el ingreso de las cuotas trimestrales se realizará por el sujeto pasivo mediante el abono del documento de pago expedido por la Administración.

3. Cuando se trate de máquinas de nueva autorización sin sustitución, el sujeto pasivo, previamente a la obtención de la autorización de explotación e inclusión en el padrón, practicará, en el impreso habilitado al efecto por la Administración, la declaración de alta en el mismo y la autoliquidación de la tasa, e ingresará el importe de los trimestres ya vencidos y/o corriente en cualquiera de las entidades colaboradoras autorizadas, abonándose los restantes según el procedimiento establecido en el párrafo anterior.

4. Las restantes variaciones que se produzcan en la situación de las máquinas, una vez adoptadas las resoluciones oportunas, conllevarán la modificación del padrón, si bien tendrán efectividad en el período impositivo siguiente a aquel en que tuvieren lugar.

5. El padrón de la tasa será aprobado mediante Resolución de la Dirección General de Tributos antes del 28 de febrero de ese ejercicio, y se expondrá al público por un plazo de diez días para que los legítimos interesados puedan examinarlo y, en su caso, formular las reclamaciones oportunas.

(..) "

Tratándose de máquinas recreativas, el hecho imponible de la Tasa sobre el Juego no se vincula a la organización o celebración de juegos de azar, sino que viene constituido por la autorización de la actividad y no por su efectiva realización. Este extremo es relevante en el asunto enjuiciado. Existió la posibilidad legal de baja temporal de las autorizaciones, lo que de facto sí que hubiese suspendido temporalmente la realización del hecho imponible. El artículo 1, apartados 4 y 5 del Decreto Legislativo 7-2020, de 18 de junio de la Región de Murcia, introduce las Disposiciones Adicionales 6ª y 7ª del Decreto Legislativo 1/2010, que preveían la bonificación del 100% de la cuota del segundo trimestre de 2020 y la posibilidad para el segundo semestre del ejercicio de 2020 de baja temporal de un 25% de las máquinas recreativas tipo B y C, periodo durante el cual no le serán exigibles los pagos trimestrales de la Tasa Fiscal sobre el juego correspondientes a dicho periodo, siempre que se mantengan en esta situación.

La actuación de la Administración en materia tributaria está sujeta al principio de legalidad, reserva de Ley tributaria establecida en el artículo 8 de la Ley General Tributaria, cuyo apartado d) dispone que se regularán en todo caso por Ley: d) "El establecimiento, modificación, supresión y prórroga de las exenciones, reducciones, bonificaciones, deducciones y demás beneficios o incentivos fiscales."Cuando el Legislador ha querido establecer una exención, bonificación, suspensión temporal o reducción de la cuota, lo ha establecido legalmente. La cuota de la Tasa fiscal sobre el Juego para máquinas recreativas tipo B) en la Región de Murcia se liquida en el Padrón anual publicado en el BORM durante el primer trimestre (6 de febrero en el año 2020), siendo su devengo el 1 de enero de cada año natural en atención a las autorizadas en años anteriores, y fraccionándose su pago en cuatro trimestres. Para el cuarto trimestre de 2020 existía la posibilidad de baja temporal de las máquinas recreativas tipo B (y C), pero no está establecida legalmente la posibilidad de una reducción proporcional vinculada a la posibilidad real de explotar la máquina recreativa.

No es de aplicación a esta Tasa el art. 5 del Decreto 3059/1966, de 1 de diciembre, por el que se aprueba el texto refundido de Tasas Fiscales, que dispone que "Procederá la devolución de las tasas que se hubieren exigido por la prestación de un servicio, la utilización del dominio público o el desarrollo de una actividad, cuando tal servicio no se preste, la utilización no se autorice o la actividad no se desarrolle por causas no imputables al sujeto pasivo",ya que el hecho imponible en nuestro caso no es ser beneficiario de un servicio, la utilización del dominio público o el desarrollo de una actividad, sino la concesión de autorización y la misma no se ve suspendida durante el cuarto trimestre de 2020.

Tampoco es aplicable lo dispuesto en el Decreto Legislativo 1/2004, de 9 de julio, por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley de Tasas, Precios Públicos y Contribuciones Especiales de la Comunidad Autónoma de la Región de Murcia, cuyo artículo 6 1. a) reconoce el derecho a la devolución total o parcial de un ingreso indebido efectuado a la Hacienda ..: "a) Cuando no se realice la actividad o no se preste el servicio que devenga la tasa, precio público o contribución especial, por causas no imputables al sujeto pasivo".Este precepto es aplicable a tributos cuyo hecho imponible está vinculado a la realización de la actividad o la prestación del servicio que determina el devengo de la tasa, precio público o contribución especial, pero la tasa sobre el juego para máquinas recreativas tipo B y C tiene como hecho imponible la autorización y no el desarrollo de actividad o la efectiva explotación de la máquina recreativa.

Es plenamente aplicable a nuestro caso la doctrina establecida por el Tribunal Supremo en STS n.º 124 y 125 de 2024, ambas de 26 de enero de 2024, recursos 6682/2022 y 7522/2022, que resuelven recursos de casación por interés casacional objetivo frente a Sentencias del TSJ de Castilla y León, sobre la misma materia objeto de este proceso, desestimando el recurso de casación y fijando doctrina casacional en estos términos: "La respuesta a dicha cuestión, conforme a lo que hemos razonado, debe ser que la suspensión o limitación transitoria de la actividad de un determinado sector ordenada por las Comunidades Autónomas, en este caso, a través del Acuerdo de la Junta de Castilla y León 78/2020, de 3 de noviembre, en aplicación del régimen de cogobernanza establecido por el Real Decreto 926/2020, de 25 de octubre, por el que se declaró nuevamente el estado de alarma para contener la propagación de infecciones causadas por el SARS-CoV-2, no permite considerar, a falta de una previsión legal en tal sentido adoptada por la CC. AA. gestora de la tasa, que deba reducirse proporcionalmente el importe de la Tasa Fiscal sobre el Juego durante el periodo en que estuvo vigente tal medida y, con base en ello, ordenar la devolución de ingresos indebidos del cuarto trimestre del ejercicio 2020. Todo ello sin perjuicio de que pueda reconducirse la cuestión al instituto de la responsabilidad patrimonial.".

El criterio del Tribunal Supremo para adoptar esta decisión no depende de que la realización de la actividad se viese únicamente limitada por restricciones de aforo, sino que también resuelve para el caso en que la actividad hubiese sido enteramente suspendida. Refiere la sentencia que de acuerdo con la cuestión de interés casacional, se resolverá sobre los supuestos de " suspensión o limitación de la actividad", y aunque constata que de la normativa aplicable en el territorio de Castilla y León no existió una imposibilidad real de explotación de las máquinas recreativas como consecuencia de las decisiones administrativas adoptadas a raíz de la pandemia en los establecimientos específicos de juego (salones de juego), sino limitaciones de acceso y aforo a los locales en las que estaban instaladas; esa no es la ratio decidendi del fallo.La razón de decidir de la sentencia es considerar que "[...] el hecho imponible de la tasa se vincula a la autorización que permite la explotación de la máquina y no a la explotación efectiva de la misma, de forma que la falta de resultado de la explotación por causas ajenas al titular, como es la suspensión o limitación de la actividad a consecuencia de la pandemia del COVID-19, no impide el nacimiento de la obligación tributaria principal de pago de la tasa[...]"; así como cuando dice "..que la normativa aplicable, ya reseñada, constituida por el Real Decreto-Ley 16/1977 y su reglamento de desarrollo, aprobado por Real Decreto 2221/1984, de 12 de diciembre, no contemplan reducciones proporcionales como consecuencia de periodos de inactividad que pudieran producirse a lo largo del año, incluso en supuestos, como el examinado, en que esa suspensión o limitación temporal de la actividad pudiera venir impuesta por una situación de crisis sanitaria.(...) Sin la intervención, en este caso, del legislador autonómico que establezca la oportuna bonificación o reducción proporcional de la tasa de juego, no resulta posible que, por vía de revisión judicial de la desestimación de una rectificación de autoliquidaciones, pueda conseguirse la reducción proporcional de cuotas por los días en que estuvo limitada -no imposibilitada- la actividad de la recurrente..."

En virtud de cuanto queda expuesto, siendo la resolución del TEARM recurrida contraria a la Jurisprudencia que se acaba de exponer (ciertamente posterior a la resolución del TEARM), no cabe sino estimar la demanda.

QUINTO.- A tenor de lo establecido en el artículo 139 de la Ley de Jurisdicción Contencioso-administrativa no procede hacer expresa imposición de costas procesales al apreciar que la cuestión jurídica discutida puede presentar dudas de Derecho, siendo una cuestión resuelta por el Tribunal Supremo después de presentada la demanda.

En atención a todo lo expuesto, Y POR LA AUTORIDAD QUE NOS CONFIERE LA CONSTITUCIÓN DE LA NACIÓN ESPAÑOLA,