Sentencia Contencioso-Administrativo 422/2025 Tribunal Superior de Justicia de Murcia . Sala de lo Contencioso-Administrativo. Sección Segunda, Rec. 244/2023 de 09 de octubre del 2025

PRIMERO.- Dirige la actora el presente recurso contencioso-administrativo contra la Resolución del TEAR de Murcia, en sesión de 31 de mayo de 2023, por la cual se desestima la reclamación económico-administrativa efectuada frente al acuerdo de declaración de responsabilidad tributaria de carácter subsidiario Dependencia Regional de Recaudación de la Delegación Especial de Murcia de la Agencia Tributaria, incluido en el expediente n.º NUM000, en virtud de la reclamación NUM001 y acumuladas ( NUM002, NUM003, NUM004 Y NUM005), efectuadas contra el acuerdo de resolución del recurso de reposición 2022GRC34630067V RGE202046452022 tras la declaración de responsabilidad tributaria subsidiaria en virtud del artículo 43.1.a) LGT de D. Isaac por deudas de la mercantil MULTIGESTION Y VENTAS DEL SURESTE, SL, expediente NUM000.

La derivación de responsabilidad se hace al reclamante, en su condición de administrador de la sociedad,en base a lo dispuesto en el artículo 43.1.a) de la Ley General Tributaria, al entender la Oficina Gestora que dicho administrador regía la sociedad en el momento en que ésta cometió determinadas infracciones tributarias y participó en su comisión por no haber puesto la diligencia necesaria en el cumplimiento de las obligaciones.

Son objeto de derivación liquidaciones y sanciones tributarias impuestas a Multigestión y Ventas del Sureste S.L. por el impuesto de sociedades de los años 2013 y 2014.

La parte actora fundamenta su demanda en los hechos y argumentos de Derecho que resumidamente paso a enumerar:

1º) Vulneración del art. 43.1 a) de la Ley General Tributaria. No se ha justificado por parte de la Agencia Estatal de Administración Tributaria que concurra conducta negligente del Administrador a quien se deriva responsabilidad. El acuerdo de derivación de responsabilidad subsidiaria deviene de la derivación de las deudas contraídas con la AEAT por la mercantil Multigestión y Ventas del Sureste SL a su administrador, D. Isaac, una vez declarada como fallido el deudor principal, imputándole la responsabilidad por las sanciones tributarias impuestas, considerando la AEAT que el señor Isaac ha incurrido en negligencia en su función como administrador. Trascribe el precepto aplicable y cita la a resolución del TEAC de 22 de octubre de 2019, NUM006; NUM007 respecto a los requisitos que deben concurrir. Cuestiona que concurra conducta negligente en el Administrador. La AEAT basa el acuerdo de derivación subsidiaria de responsabilidad por sanciones impuestas a la Sociedad en la condición de Administrador del recurrente, configurando una presunción de culpabilidad en atención a su posición de garante en el cumplimiento de las obligaciones tributarias. Sin embargo, no se detalla qué conducta o negligencia es la que ha ocasionado el daño a la Administración, limitándose a citar principios generales establecidos en la normativa mercantil y al hecho de haberse cometido la infracción tributaria. Prueba de que no ha existido tal negligencia por parte de sus administradores es el hecho de que el concurso de acreedores de la mercantil MULTIGESTIÓN Y VENTAS DEL SURESTE, S.L fue declarado como fortuito por el Juzgado competente para el conocimiento del concurso, y que la propia administración concursal en su informe de calificación reconocía que no tenía constancia de la existencia de dolo o culpa grave por parte de la concursada en la producción de la situación de insolvencia que ha motivado la declaración del concurso, así como tampoco se incurrió en ninguna de las irregularidades a las que hacen referencia los artículos 164 y 165 de la Ley Concursal, que implicarían necesariamente la calificación del concurso como culpable, como pudieran ser la existencia de irregularidades en la contabilidad, alzamiento de bienes o incumplimiento del deber de solicitud del concurso, por lo que en definitiva, entiende que es un indicio suficiente como para acreditar que no ha existido negligencia por parte del señor Isaac en la gestión de la sociedad y que implique la derivación de responsabilidad de las deudas de la mercantil a él como persona física.

Añade que la propia AEAT, en el acuerdo de resolución del recurso de reposición pone de manifiesto que en ningún caso ha existido por parte del demandante un incumplimiento del deber de vigilancia exigible al administrador y, en definitiva, un comportamiento específico que fundamente la existencia de negligencia, expresando que "En cuanto a la deuda resultante de las actuaciones relativas al concepto tributario Impuesto sobre Sociedades 2013, durante su tramitación, el contribuyente fue requerido para que aportara una serie de facturas que justificaran la realización efectiva de determinadas compras y servicios, aportando cualquier medio de prueba de su realización (contrato de suministro, de prestación de servicio, albarán de transporte...), así como justificación del pago de las mismas. Los requerimientos fueron atendidos en parte por D. Isaac, como representante legal de la mercantil". Se presume la culpabilidad por el mero hecho de ser administrador, aun cuando se cumplimentaran los requerimientos de documentos, basándose únicamente en que la AEAT no considera suficiente la documentación aportada. Al contrario de lo sostenido por la Administración, cumplió con el deber de vigilancia exigible a un buen comerciante. Cita y trascribe en parte la Sentencia del TSJ Comunidad Valenciana (Contencioso), sec. 3ª, S 09-11-2011, n.º 1206/2011, rec. 663/2009.

2º) Vulneración del principio de culpabilidad. No cabe invertir la carga de la prueba, siendo exigible para derivar la responsabilidad por sanciones que se acredite por la Administración sancionadora la concurrencia de dolo o culpa. Cita y transcribe Jurisprudencia sobre la exigencia de dolo culpa en el ámbito del Derecho Administrativo sancionador.

SEGUNDO.-La Abogacía del Estado se opone a la demanda argumentando lo siguiente:

1º) Las deudas derivadas proceden de liquidaciones y sanciones derivadas del IS 2013 y 2014, y ello consecuencia de haber declarado en 2013 como gastos deducibles unas facturas que reflejaban unas compras o prestaciones de servicios cuya efectividad no pudo acreditar; los servicios de intermediación no eran reales ni la documentación justificativa amparaba el derecho a deducir; la entidad procedió al ejercicio de ese derecho, en contra de los principios que regulan el Impuesto en base a los cuales sólo pueden deducirse los gastos afectos a la actividad económica, esto es, que respondan a una operación real.

En particular, la regularización efectuada en el Impuesto sobre Sociedades 2013 se produce por no admitir como gasto deducible facturas recibidas de 3 empresas en las que se da la circunstancia de que el administrador de las mismas, también está como autorizado en las cuentas bancarias cuya titularidad ostenta el contribuyente Multigestión y ventas del sureste. A Isaac, como Administrador, le era exigible que la entidad administrada por él no dedujera como gasto el consignado en unas facturas que reflejan unas compras o prestaciones de servicios respecto a los que no se ha justificado indubitadamente su efectividad.

En segundo lugar, en relación a la sanción correspondiente a la regularización por el Impuesto sobre Sociedades 2014, el origen de la misma es la eliminación de la base imponible negativa de 2013 concurriendo negligencia en la actuación del administrador, pues de lo contrario, actuando de forma diligente, hubiera comprobado que la base imponible declarada en el ejercicio 2013 arrojaba un resultado positivo, al no proceder la aplicación de bases imponibles negativas pendientes de 2013 en el ejercicio 2014. Tratándose de conductas activas (y no por omisión), es necesaria la concurrencia de negligencia del administrador de la entidad para la realización de las mismas.

2º) La declaración del concurso como no culpable o la colaboración (parcial) con la AEAT que se invocan de contrario, tampoco eximen de la responsabilidad al administrador, tratándose de actuaciones posteriores en el tiempo que por tanto no influyen en la culpabilidad concurrente en el momento de elaborar y presentar las declaraciones tributarias por IS 2013 e IS 2014.

TERCERO.- Expuesto como antecede el objeto del litigio, todo el hilo argumentativo de la parte Actora gira en torno a la afirmación de que se ha establecido su responsabilidad subsidiaria como administrador por el mero hecho de serlo, sin concretar qué conducta u omisiones concretas son las que se imputan para integrar la falta de diligencia requerida para la derivación de responsabilidad tributaria establecida en el artículo 43.1 a) de la Ley General Tributaria. El argumento del escrito de demanda contradice la evidencia apreciable a la vista del contenido de la resolución administrativa recurrida. Así, en primer lugar, para justificar su actuación diligente se contiene en la demanda un párrafo entrecomillado del acuerdo resolutorio del recurso de reposición, conteniendo únicamente lo que entiende le beneficia, y omitiendo el resto del contenido del que se desprende la falta de diligencia del Administrador. Así, en demanda se entrecomilla lo siguiente: "En cuanto a la deuda resultante de las actuaciones relativas al concepto tributario Impuesto sobre Sociedades 2013, durante su tramitación, el contribuyente fue requerido para que aportara una serie de facturas que justificaran la realización efectiva de determinadas compras y servicios, aportando cualquier medio de prueba de su realización (contrato de suministro, de prestación de servicio, albarán de transporte...), así como justificación del pago de las mismas. Los requerimientos fueron atendidos en parte por D. Isaac, como representante legal de la mercantil". Parecería de ese entrecomillada que la AEAT está reconociendo que D. Isaac cumplimentó debidamente el requerimiento de documentación que se le había realizado, pero no es así. Todo lo contrario. El Acuerdo que resuelve el recurso de reposición sigue diciendo:

"No obstante, la justificación documental de las operaciones financieras objeto de controversia no fueron aportadas por lo que no fue admitida su deducibilidad. En este sentido se pronunció el TEAR, ante la reclamación económico-administrativa interpuesta contra la desestimación del recurso de reposición en el que se impugnaba la liquidación, por la sociedad MULTIGESTION Y VENTAS DEL SURESTE, SL:

"En este sentido, cabe señalar que el interesado se limita a alegar ante este Tribunal que ha sido aportada toda la documentación requerida, lo cual no se corresponde con la realidad pues únicamente se aportaron las facturas y los albaranes, sin haber aportado más documentación adicional a las facturas, la cual además fue requerida expresamente por la Oficina Gestora a los efectos de justificar la realización efectiva de las operaciones. A lo anterior se suma el hecho, que este Tribunal considera de especial transcendencia, de que tampoco han sido aportados los medios de pago de las facturas, a pesar de que fueron requeridos expresamente por la Oficina Gestora, lo cual conlleva que no se ha acreditado el pago de dichas facturas, circunstancia claramente relevante en el caso que nos ocupa, atendiendo a los importes ciertamente elevados de las facturas en cuestión y que no puede llevar más que a la conclusión de que dicho pago no se produjo. Circunstancia esta última, la falta de justificación del pago de las operaciones, que, en el escenario que concurre en el presente caso relativo a la escasa aportación de documentación adicional a las facturas, así como a la circunstancia señalada en la resolución relativa a que el administrador de las tres empresas que emiten las facturas también es autorizado en las cuentas bancarias titularidad del reclamante, en efecto no apoya la tesis de efectividad de los gastos consignados en las facturas"

De lo expuesto, destacan los siguientes hechos: en primer lugar, el administrador ha sido en todo momento conocedor de los procedimientos de gestión, participando en ellos como representante de la mercantil y, en segundo lugar, como tal administrador debió aportar la documentación justificativa que fue requerida, hecho que no acaeció, dando lugar a la liquidación y a la imposición de sanción. Este comportamiento del interesado se puede calificar, al menos de negligente, y más aun teniendo en cuenta el hecho señalado tanto por los órganos de gestión tributaria como el propio TEAR "la circunstancia señalada en la resolución relativa a que el administrador de las tres empresas que emiten las facturas también es autorizado en las cuentas bancarias titularidad del reclamante, en efecto no apoya la tesis de efectividad de los gastos consignados en las facturas", consintiendo como administrador estos comportamientos, no pudiendo ser ignorados por el mismo."

Como vemos, del verdadero contenido del Acuerdo que resuelve el recurso de reposición se desprende que D. Isaac fue requerido para aportar la justificación documental de determinados gastos deducidos en el impuesto de sociedades, singularmente para que aportase los contratos de suministro de prestación de servicio, justificantes de pago, albarán de transporte etc., es decir, documentos que acrediten la realidad del negocio jurídico. Se limitó a aportar facturas y albaranes, omitiendo la aportación del resto de documentos, dándose la circunstancia de que el administrador de las 3 empresas que emiten las facturas que se pretende deducir como gasto también figura como autorizado en las cuentas bancarias titularidad de Multigestión y Ventas del Sureste S.L..

De ahí que como afirma la Abogacía del Estado, en su condición de Administrador no solo le es imputable una conducta omisiva de falta de diligencia, sino también una conducta activa.

Por lo demás, la resolución del TEAR, tras exponer de forma profusa la normativa y jurisprudencia aplicable, respecto al caso concreto, viene a concretar e individualizar la conducta imputable al Administrador haciendo referencia a las REAS NUM008; NUM009 relativas a sanción por dejar de ingresar en el Impuesto sobre Sociedades 2013 considerando liquidación y sanción ajustadas a Derecho. Señala que en el fundamento de derecho séptimo, sobre la culpabilidad de la sanción impuesta tras regularización del Impuesto sobre Sociedades de 2013, dijo:

"(..)

En el presente caso, a juicio de este Tribunal, la conducta del interesado pone de manifiesto su culpabilidad, de manera que le era exigible otra conducta al no concurrir causas de exclusión de la responsabilidad. La conducta que le era exigible a la entidad era no deducir el gasto consignado en unas facturas que reflejaban unas compras o prestaciones de servicios respecto a los que no ha justificado indubitadamente su efectividad, y el haber actuado así ha implicado que haya realizado un menor ingreso a la Hacienda Pública en el ejercicio, sin que su conducta esté amparada en una interpretación razonable de la norma, por lo que será sancionable. Siendo que los servicios de intermediación no eran reales ni la documentación justificativa amparaba el derecho a deducir, la entidad procedió al ejercicio de ese derecho, en contra de los principios que regulan el Impuesto en base a los cuales sólo pueden deducirse los gastos afectos a la actividad económica, esto es, que respondan a una operación real.

Por todo lo cual, cabe confirmar el acuerdo impugnado. Por lo que este Tribunal entiende que concurre en la interesada, cuando menos, negligencia, entendiendo que ésta no exige como elemento determinante para su apreciación un claro ánimo de defraudar, sino un cierto menoscabo de la norma, un descuido en el correcto cumplimiento de las obligaciones tributarios, una lasitud en la apreciación de los deberes impuestos por las normas aplicables al caso controvertido, en definitiva, que se ha incumplido con el deber general de cuidado en el cumplimiento de las obligaciones tributarias.

No apreciándose, por otra parte, la concurrencia de ninguna otra de las causas de exclusión de responsabilidad previstas en el 179.2 de la Ley 58/2003, General Tributaria, este Tribunal considera que, junto a la acción tipificada en la norma, concurre igualmente una conducta del obligado tributario que fue negligente, al observarse, cuando menos, una actitud irreflexiva o una omisión de la atención debida."

Y añade:

"La regularización efectuada en el Impuesto sobre Sociedades 2013 se produce por no admitir como gasto deducible facturas recibidas de SANA FOOD, ALJOAGRO y AGROBERCA 2012. Superando su importe los 2.500 euros no se han justificado los servicios facturados y sus pagos y "se da la circunstancia de que el administrador de las 3 empresas que emiten las facturas anteriores Sana Food, Aljoagro y Agroberca 2012, también está como autorizado en las cuentas bancarias cuya titularidad ostenta el contribuyente Multigestión y ventas del sureste."

En su condición de administrador de MULTIGESTIÓN Y VENTAS DEL SURESTE SL a Isaac le era exigible que la entidad administrada por él no dedujera como gasto el consignado en unas facturas que reflejan unas compras o prestaciones de servicios respecto a los que no se ha justificado indubitadamente su efectividad, al haber actuado así ha implicado un menor ingreso de la sociedad a la Hacienda Pública, sin que tal conducta esté amparada en una interpretación razonable de la norma. Permitió tal registro de gasto por lo que no realizó actos de su incumbencia para el cumplimiento de obligaciones y deberes tributarios.

En relación a la sanción correspondiente a la regularización por el Impuesto sobre Sociedades 2014 el origen de la misma es la eliminación de la base imponible negativa de 2013 se entiende que no actuó de forma diligente la entidad MULTIGESTIÓN Y VENTAS DEL SURESTE SL " de lo contrario y actuando de forma diligente hubiera comprobado que la base imponible declarada en el ejercicio 2013 tuvo un resultado positivo de 264.277,71 euros, entendiéndose que existe culpabilidad del contribuyente, aunque lo sea en el grado más leve de simple negligencia." Concurre en la mencionada sanción impuesta el grado de culpabilidad necesario para la exigencia de responsabilidad sobre Isaac quien, en su condición de administrador, debió propiciar la declaración del resultado positivo de MULTIGESTIÓN Y VENTAS DEL SURESTE SL de 264.277,71 euros sin que correspondiera la aplicación de bases imponibles negativas pendientes de 2013 en el ejercicio 2014".

Del contenido trascrito se desprende que el TEAR y antes el Órgano de recaudación, han individualizado y concretado la conducta del Administrador que justifica la declaración de responsabilidad tributaria subsidiaria al amparo del artículo 43 1 a) Ley General Tributaria. El Administrador es el responsable de las declaraciones tributarias que originan la liquidación y sanción tributarias, concurriendo en su actuación todos los requisitos legalmente exigidos para que pueda derivarse la responsabilidad con carácter subsidiario.

Ambas partes litigantes exponen de forma correcta la normativa aplicable. El artículo 43.1 letra a) LGT dispone que:

"1.Serán responsables subsidiarios de la deuda tributaria las siguientes personas o entidades: a) Sin perjuicio de lo dispuesto en el párrafo a) del apartado 1 del artículo 42 de esta ley, los administradores de hecho o de derecho de las personas jurídicas que, habiendo éstas cometido infracciones tributarias, no hubiesen realizado los actos necesarios que sean de su incumbencia para el cumplimiento de las obligaciones y deberes tributarios, hubiesen consentido el incumplimiento por quienes de ellos dependan o hubiesen adoptado acuerdos que posibilitasen las infracciones. Su responsabilidad también se extenderá a las sanciones".

De este precepto resulta que deben darse los siguientes requisitos para que pueda declararse la responsabilidad subsidiaria del administrador:

a) La declaración de fallido del deudor principal y, en su caso, de los

responsables solidarios, si hubieran sido declarados.

b) Comisión de una infracción tributaria por la sociedad administrada.

c) Condición de administrador de hecho o de derecho al tiempo de

cometerse la infracción

d) Una conducta en el administrador que se relacione con el propio presupuesto de la infracción reveladora de no haber puesto toda la diligencia necesaria en el cumplimiento de la obligación tributaria.

Cuestiona la parte Actora la concurrencia del requisito del apartado d), a lo que ya hemos dado respuesta con lo anteriormente expuesto. El acuerdo de derivación de responsabilidad no es una sanción propiamente dicha, aunque sí que participa de la naturaleza jurídica de las sanciones en la medida que permite derivar la sanción impuesta a la persona jurídica, lo que requiere individualizar dolo o culpa en el infractor, en este caso, individualizando en el Administrador al que se deriva la deuda una conducta que se relacione con el presupuesto de la infracción tributaria y que sea reveladora de que se ha omitido toda la diligencia necesaria en el cumplimiento de la obligación tributaria. Este requisito concurre en nuestro caso. Tanto el Acuerdo que resuelve el recurso de reposición como la resolución del TEAR que resuelve la reclamación económico - administrativa frente al mismo, exponen de forma clara la conducta imputable al Administrador y su falta de diligencia, cuando menos por culpa in vigilando. La falta de diligencia del Administrador está relacionada con los presupuestos necesarios para la comisión de la infracción y es reveladora de que, cuando menos, si no obedeció a malicia o intención de defraudar, sí que supuso, en todo caso, no obrar con la diligencia necesaria en el cumplimiento de las obligaciones tributarias.

Por último, no es óbice para cuanto queda expuesto que la empresa fuese declarada en concurso de acreedores de carácter fortuito o no culpable. El presupuesto/s de hecho y de derecho necesario para que un concurso de acreedores se declare de carácter fortuito o no culpable atiende fundamentalmente a la actuación del órgano de administración en la medida que cause o agrave el estado de insolvencia de la entidad concursada, siendo diferente al presupuesto que exige la declaración de responsabilidad tributaria subsidiaria. La responsabilidad tributaria subsidiaria del art. 43.1 a LGT se basa únicamente en la apreciación de falta de diligencia en el cumplimiento de obligaciones tributarias, siendo algo que no se analiza de forma específica cuándo se hace la declaración del carácter el concurso de acreedores ex artículo 164. 1 de la Ley 22/2003 de 9 de julio, Concursal. Conforme ese precepto de la Ley Concursal, en la redacción vigente cuando se cometen las infracciones tributarias derivadas al Administrador, la calificación del concurso de acreedores como culpable requiere apreciar una conducta dolosa o gravemente culposade los administradores, a diferencia de la derivación de responsabilidad tributaria con carácter subsidiario, para la que basta culpa leve por falta de diligencia en el cumplimiento de las obligaciones tributarias.

Procede, en consecuencia, desestimar la demanda.

QUINTO.- En aplicación del artículo 139 de la Ley de jurisdicción contencioso-administrativa, procede hacer expresa imposición de las costas procesales a la parte Actora al no apreciarse motivos para apartarse del criterio general del vencimiento establecido en dicho precepto legal, si bien limitadas a mil euros (1000 euros) por todos los conceptos, excluido IVA si fuese el caso, en aplicación del artículo 139.4 del texto legal referido y atendida la naturaleza y complejidad del asunto, así como la actividad procesal desplegada.

En atención a todo lo expuesto, Y POR LA AUTORIDAD QUE NOS CONFIERE LA CONSTITUCIÓN DE LA NACIÓN ESPAÑOLA,