Sentencia Contencioso-Administrativo 111/2026 Tribunal Superior de Justicia de Comunidad Valenciana. Sala de lo Contencioso-Administrativo. Sección Tercera, Rec. 318/2025 de 11 de febrero del 2026

PRIMERO.- Objeto del recurso de apelación

1. Es objeto del presente recurso o la Resolución del TEAR de fecha 27 de febrero de 2025, que confirma el acuerdo por el que se resuelve el recurso de reposición interpuesto frente a la providencia de apremio por el concepto IRPF 2015 e importe de 7.782,9 euros, incluido el recargo de apremio.

2. La cuantía de este procedimiento es 7.782,90.- €.

SEGUNDO.- Motivos de impugnación.

3. Alega el actor en su demanda como motivo de impugnación: i) nulidad por ausencia de notificación válida en Derecho de la notificación de la liquidación de la que trae causa; ii) nulidad por indefensión porque acepta una notificación realizada sin diligencia de averiguación.

4. Sostiene que estuvo trabajando desde enero de 2018 hasta marzo 2021 para la empresa Rover Maritime SL en una obra situada en Gdansk (Polonia), y la eclosión de la pandemia le sorprende en dicho país, y que realizó desplazamiento desde el jueves 13 febrero a lunes 17 de febrero, último día hasta el 6 de agosto de 2020, por la situación de pandemia. En agosto pudo trasladarse en avión 4 días de agosto a Alicante donde reside su pareja, per o no a Valencia por las restricciones de movilidad. Que la AEAT revisa la renta de 2016 y en fecha 26/6/2020 concluye que se le deriva una cuota total de 6.485,75 euros.

5. Que la AEAT en tal situación de excepcionalidad realiza dos intentos de notificación únicamente en el domicilio fiscal del actor DIRECCION000, el día 29 y 30 de junio, con resultado Ausente. Se publica en el BOE para notificación por comparecencia. Pero no tuvo ningún conocimiento de actuación alguna.

6. La siguiente actuación fue el dictado de la providencia de apremio, que se intentó notificar en el domicilio fiscal, y se intentó en el domicilio de sus padres, y fue objeto de recepción. Se recurrió contra la providencia, pero fue rechazado.

7. Sobre el primer motivo de impugnación, se intentó notificar solo en el domicilio fiscal en situación de excepcionalidad, y no agotó la búsqueda de otro domicilio, como sí hizo al notificar la providencia de apremio, por lo que no pudo defenderse.

8. El acuerdo es de fecha 23 de junio 2020 y se intenta notificar el 29 y 30 de dicho mes, es decir tanto el acuerdo como el único intento de notificación (por dos veces) se realiza en plena restricción y prohibición de viajes no esenciales. Parece indudable que la administración debería de haber reforzado la obligación que tiene de agotar las vías razonables atendida la absoluta excepcionalidad de las circunstancias que acontecían en España y al menos en toda la UE.

9. La doctrina general sobre el agotamiento de búsqueda de domicilio antes de la edictal se materializó para respetar el derecho de defensa del contribuyente en situaciones en las que NO existían restricciones de derechos fundamentales como las que nos ocupan, o posibilidades de que los contribuyentes se vieran confinados en lugares que no eran sus domicilios fiscales. Por tanto, esta doctrina consideramos debe aplicarse necesaria y contundentemente en nuestro supuesto en el que se ha acreditado la situación personal de mi mandante en relación con la pandemia mundial y sus efectos y conexión con el inicio y notificación del procedimiento de revisión de la renta 2015.

10. Sobre el segundo motivo, afirma que no pudo estar por IMPOSIBILIDAD LEGAL en su domicilio en el periodo de la comprobación de la AEAT, en este contexto, ha de reputarse vulneradora del derecho de defensa la actuación de la administración tributaria - y posteriormente del TEAR al confirmar su validez- que se limitó a practicar la notificación de la liquidación en el domicilio fiscal y, con el resultado de "ausente", no realizó diligencia alguna y pasó a la ficción de publicar.

11. La administración nada hizo para garantizar que la liquidación llegara a efectivo conocimiento de mi mandante, pese al momento en que fue realizado, tal vez el más excepcional de la historia reciente.

TERCERO.- Motivos de oposición al recurso.

12. Por la Abogacía del Estado, en defensa del TEARCV, se opone que: la notificación se practicó correctamente y sin defectos, pues constan dos intentos infructuosos de notificación de la liquidación en su domicilio fiscal ( DIRECCION000 VALÈNCIA VALENCIA), a través del Servicio de Correos, en fechas 29/06/2020 12:37 y 30/06/2020 19:16, -fechas en las que se levantó el estado de alarma tras 99 días de emergencia nacional-; resultando en ambos casos ausente y sin recoger el certificado tras el aviso de llegada dejado por correos. En cualquier caso; no puede cuestionarse la liquidación practicada pues percibió durante el ejercicio 2015 la cantidad de 19.232,00 euros en concepto de indemnización por despido de la empresa Rover Maritime S.A., que declaró exenta de forma improcedente, ya que percibió en el ejercicio 2018, rendimientos del trabajo de su entidad empleadora Rover Maritime S.A.

CUARTO.- Valoración de la prueba. Decisión de la Sala.

13. El presente pleito versa sobre la validez de la notificación efectuada al recurrente en un periodo en el que se encontraba trabajando en el extranjero, habiendo sido notificado de la liquidación provisional del IRPF 2015 en su domicilio fiscal, de manera infructuosa, y luego publicado en el Tablón Único BOE tal notificación. Posteriormente, dictada la providencia de apremio, se intentó notificar en su domicilio fiscal, sin embargo al ser infructuosa, se notificó en el domicilio de sus progenitores, de manera efectiva.

14. En materia de notificaciones, es doctrina sostenida que la Administración debe desplegar la diligencia necesaria para averiguar el domicilio correcto del contribuyente, debiendo desplegar un comportamiento activo, incluso acudiendo a registros u otros medios válidos de averiguación ( STS de 27 de noviembre de 2014 -ECLI:ES:TS:2014:4922), y en este sentido, todos los elementos deben ser ponderados tendiendo siempre presente, de un lado, el principio antiformalista que rige en materia de notificaciones, y, en síntesis, viene a implicar que, en este ámbito, lo decisivo no es que se cumplan las formalidades legales, sino que el interesado haya tenido o haya podido tener conocimiento tempestivo del acto; y, de otro, el principio de buena fe que debe regir las relaciones entre la Administración y los administrados, lo que lleva de suyo: a) Que carece de trascendencia que la notificación sea defectuosa si consta que el interesado ha podido conocer la decisión que se le pretendía comunicar; b) si el interesado incumple con la carga de comunicar el domicilio o el cambio del mismo, en principio -y, reiteramos la precisión, siempre que la Administración haya demostrado la diligencia y buena fe que también le son exigibles-, debe sufrir las consecuencias perjudiciales de dicho incumplimiento; c) con carácter general, no cabe que el interesado alegue que la notificación se produjo en un lugar o con persona improcedente cuando recibió sin problemas y sin reparo alguno otras recogidas en el mismo sitio o por la misma persona.

15. La notificación es presupuesto de eficacia de los actos administrativos (art. 39.2 LPACAP), siendo su finalidad asegurar que el contenido del acto llegue a conocimiento de su destinatario, y que pueda el mismo reaccionar frente a él, por los medios oportunos.

16. La notificación edictal, conforme a la jurisprudencia constitucional, tiene carácter supletorio y excepcional, a modo de remedio último, no pudiendo condicionarse el derecho de defensa del ciudadano al cumplimiento, sin razón alguna bastante, de la carga de lectura diaria de los Boletines Oficiales ( STS de fecha 18 de octubre de 2022 -ECLI:ES:TS:2022:3794).

17. En la STS de 27 de julio de 2022 (ECLI:ES:TS:2022:3244) se dispone que:

«CUARTO.- Precedentes de la Sala.

Vamos a recoger una reseña relevante de lo que ha dicho esta Sala en relación con la interpretación de los preceptos aplicables a la notificación de las resoluciones administrativas -o en materia tributaria-, en particular respecto al intento de notificación por dos veces en el domicilio del interesado.

1) STS de la Sección Segunda de 12 de diciembre de 1997 (recurso de casación en interés de ley núm. 6561/1996) sobre el intento de entrega por dos veces y su procedimiento:

"SÉPTIMO.- (...) Podemos, pues, concluir que la normativa reguladora de la notificación, por correo certificado, con acuse de recibo, cuando intentada la entrega dos veces en el domicilio del sujeto pasivo, no se hubiese podido practicar, es en síntesis la siguiente: 1. En el procedimiento de notificación administrativa domiciliaria de actos de liquidación tributaria mediante carta certificada con aviso de recibo (acuse de recibo), la entrega debe intentarse en el domicilio del destinatario dos veces, como así exige el artículo 251.3 del Reglamento del Servicio de Correos, aprobado por Decreto 1.653/1964, de 14 de Mayo, y si no se hubiese podido practicar, por causas ajenas al Servicio de Correos, será preciso dejar constancia en la libreta de entrega del día y la hora de los dos intentos, indicando las causas concretas que han impedido la entrega, así como del día y hora de la entrega del Aviso de Llegada como correspondencia ordinaria. 2. Probados, inexcusablemente, los hechos anteriores mediante la adecuada certificación del Servicio de Correos, la notificación se hará con plena validez, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 59, apartado 4, de la Ley 30/1992, de 26 de Noviembre, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común, por medio de anuncio durante 15 días en el Tablón de Edictos del Ayuntamiento de su último domicilio, y en el Boletín Oficial del Estado, o de la Comunidad Autónoma, o de la Provincia, según sea la Administración de la que proceda el acto a notificar, y el ámbito territorial del órgano que lo dictó.".

2) STS de la Sección Segunda de 11 de noviembre de 2009, (recurso de casación núm. 4370/2003 ), que determina la relevancia de la entrega del aviso de llegada como una de las garantías de la aplicación del procedimiento edictal, y así indica:

"CUARTO: El artículo 251, del Reglamento de Correos dispone en su apartado 3. "La entrega a domicilio se intentará dos veces consecutivas. Cuando esta reiterada gestión resulte infructuosa el Cartero devolverá el envío a la Oficina (se sobreentiende de Correos), con nota expresiva de la causa de la devolución, dejando al destinatario, cuando se trate de correspondencia certificada o asegurada, el aviso oportuno".

Va de suyo que la entrega de este aviso, denominado "Aviso de llegada", sólo se puede hacer siguiendo las normas de la correspondencia ordinaria, pues si hubiera sido posible su entrega en persona al destinatario, familiar, etc, el cartero habría lógicamente entregado la carta certificada.

Este Aviso de llegada, según el modelo oficial, contiene los siguientes datos fundamentales, nombre y apellidos o razón social del destinatario, su dirección (domicilio fiscal), indicación de que se trata de un certificado, y mención, de "No encontrarse en su domicilio a las ...horas del día... "(por supuesto se trata de la fecha del segundo intento de entrega, fallido), y mediante estampilla, la Oficina de Correos, días y horas en que el interesado puede recoger las cartas certificadas, y además otros datos que no interesan.

La cuestión crucial es que, en el supuesto previsto en el artículo 59.4 de la Ley 30/1992, de 26 de Noviembre, del doble intento fallido de entregar la carta certificada al destinatario en su domicilio no existe, ni puede existir, obviamente, constancia de dichos intentos de entrega de la notificación (carta certificada) por actos del destinatario o de las personas mencionadas en el artículo 59.2, segundo párrafo, de la Ley 30/1992, de 26 de Noviembre, siendo, por tanto, esencial la prueba del intento de entrega por dos veces, y de la recepción del Aviso de Llegada, que se ha entregado mediante su introducción en el buzón o casillero correspondiente, prueba que recae sobre el propio Servicio de Correos.

Transcurrido el plazo para recoger la carta certificada en la Oficina de Correos, sin que el destinatario lo haga, los artículos 279 y 283 del Reglamento de Correos disponen que la Oficina devolverá al remitente, como correspondencia caducada, la carta certificada de que se trate, indicando "en el reverso del sobre o cubierta del envío las causas de la devolución".

Estas circunstancias no contradicen lo dispuesto en el artículo 59.1 de la Ley 30/1992, de 26 de Noviembre, que dispone: "1. Las notificaciones se practicarán por cualquier medio que permita tener constancia de la recepción por el interesado o su representante, así como de la fecha, la identidad y el contenido del acto notificado", porque en el supuesto que estamos contemplando la notificación tiene que llevarse a cabo por el procedimiento edictal, trasladando lógicamente la constancia de los intentos de entrega, fallidos, y la entrega del Aviso de Llegada, que constituyen el presupuesto de hecho condicionante del procedimiento edictal, a la prueba que aporte la Administración Postal, y es aquí donde debe precisarse con todo rigor cuáles deben ser tales pruebas, para que la Administración tributaria pueda llevar a cabo la notificación por edictos y simultánea publicación en el Boletín Oficial correspondiente.".

3) STS de la Sección Segunda de 24 de octubre de 2011 (recurso de casación núm. 4327/2007 ), que precisó que si no hay constancia de que se ha dejado el preceptivo "aviso de llegada", la notificación no es válida, siendo la prueba de su entrega al destinatario un presupuesto de hecho condicionante de la posterior notificación edictal:

"OCTAVO.- (...) A la vista de la doctrina de este Tribunal contenida en la citada sentencia de 12 de diciembre de 1997, la recurrente estima que la sentencia recurrida ha infringido el artículo 42.2 del Real Decreto 1829/1999, de 3 de diciembre, aprobatorio del Reglamento por el que se regula la prestación de los servicios postales, desarrollo de la Ley 24/98, de 13 de julio, del servicio postal universal y liberalización de los servicios postales.

La infracción consiste en que, si no se ha dejado el preceptivo aviso de llegada tal como manda dicho precepto, la notificación no es válida, condición inexcusable para entender que concurren los requisitos para la práctica de la notificación edictal, como forma subsidiaria de la personal.

2. La doctrina constituida por la sentencia de este Tribunal Supremo de 12 de diciembre de 1997 (que la recurrente transcribe en lo que aquí interesa respecto a la práctica de la forma de notificación edictal como sustitutiva de la notificación personal) analiza de forma pormenorizada los requisitos que debe reunir la notificación por correo con acuse de recibo para poder acudir, si aquella resulta infructuosa, a la notificación por edictos.

La sentencia de referencia expresa que es requisito imprescindible conforme a la reglamentación postal, no ya solo que se expresen los dos intentos de notificación fallidos, sino además que el Servicio de Correos, deje constancia en el casillero del destinatario del aviso de llegada, de todo lo cual debe quedar constancia en la documentación extendida por el personal del operador del Servicio Postal Universal.

El artículo 42.2 del Real Decreto 1829/1999, de 3 de diciembre, que aprueba el Reglamento de prestación de los servicios postales, expresa, literalmente, que se consignará dicho extremo -con referencia a los intentos de notificación- en la oportuna documentación del empleado del operador postal y, en su caso, en el aviso de recibo que acompañe a la notificación el apartado 3 del mismo precepto exige la constancia del aviso de llegada y que la notificación hasta tal momento fallida se deposite en lista de notificaciones.

Así pues, no solo es esencial la demostración del intento de entrega por dos veces de las cartas certificadas, sino también la prueba de la entrega del "aviso de llegada" mediante su introducción en el buzón o casillero correspondiente, o por otro medio, pues del cumplimiento de ese requisito depende que el destinatario tenga conocimiento del intento de notificación y pueda acudir en plazo a la Oficina de Correos correspondiente a recoger el envío, trámite indispensable para que, en caso de no efectuarse tal recogida, el Servicio de Correos pueda devolver el certificado al remitente como correspondencia caducada.

La constancia de tales extremos es una condición inexcusable para entender que concurren los requisitos para la práctica de la notificación edictal, como forma subsidiaria de la personal. Al respecto ha de entenderse que la regulación de la Ley 30/1992 ha de integrarse con las precisiones exigidas por la reglamentación en que se regulan tales formas de notificación, en este caso la postal. La acreditación de los intentos de notificación fallidos debe por lo tanto entenderse que ha de efectuarse conforme a los requisitos exigidos en el citado artículo 42.2 y 42.3 Real Decreto 1829/1999 , pues la regulación de la Ley 30/1992 no es agotadora, sino que ha de entenderse completada por las normas reguladoras de los concretos servicios que efectúan la notificación, y en tal sentido hemos de aplicar las normas del operador postal universal, en cuanto a la práctica de las notificaciones de las resoluciones administrativas.

En tal sentido ha de partirse de la consideración, como expresaba la sentencia de este Tribunal Supremo de 12 de diciembre de 1997, de que la notificación edictal es una ficción legal, pues la realidad nos enseña que raramente tienen los contribuyentes conocimiento de las liquidaciones tributarias notificadas por este procedimiento; al contrario, cuando se enteran es cuando ya se ha iniciado el procedimiento sin que, por tanto, les quepa la posibilidad de impugnar la liquidación por muchos y graves que sean los errores jurídicos en que pudiera haber incurrido la Administración. Por ello, han de extremarse las garantías sobre acreditación de la forma en que se han producido los intentos de notificación fallidos y de la constancia del aviso de llegada y de la permanencia de la resolución en "lista de notificaciones", para permitir al destinatario tener conocimiento de tal intento de notificación, y la posibilidad de recepción de la misma por su comparencia personal en la oficina postal.".

4) STS de la Sección Segunda, de 17 de febrero de 2014 (recurso de casación núm. 3075/2010 ) que de forma exhaustiva examina las notificaciones tributarias, con singular referencia a la jurisprudencia del Tribunal Constitucional y de este Tribunal Supremo y a la incidencia desde la perspectiva del derecho a la tutela judicial efectiva. Nos remitimos a sus fundamentos de derecho cuarto, quinto y sexto.

5) STS 2228/2016, de la Sección Cuarta, de 14 de octubre (RCA 2109/2015 ), sobre la interpretación del artículo 58.4, la notificación y la caducidad:

"TERCERO. (...) Nuestra decisión se ampara, como inmediatamente diremos, en la aplicación al caso del artículo 58.4 de la Ley 30/1992 y en la adecuada interpretación de dicho precepto cuando, como es el caso, a dos intentos infructuosos de comunicación de una resolución (efectuados en legal forma antes de transcurrir el plazo de caducidad) le sigue la expresa notificación al interesado de esa misma resolución, pero superado ya aquel plazo máximo para resolver.

Al respecto, no está de más distinguir entre intento de notificación a efectos de entender resuelto el procedimiento dentro del plazo y notificación a efectos de que el acto despliegue todos sus efectos. En la sentencia de la Sección Quinta de esta Sala de 7 de octubre de 2011 (dictada en el recurso núm. 40/2010) afirmamos lo siguiente:

La caducidad no debe vincularse en forma necesaria a la notificación del acto porque el acto de notificación es algo conceptualmente distinto de la resolución que se notifica y del procedimiento que la origina. Por eso determina el artículo 58.4 LRJPAC que el intento de notificación debidamente acreditado es suficiente a los solos efectos del cumplimiento del plazo máximo de duración de los procedimientos .

Y concluía dicha sentencia:

Por ello, si constan en el expediente dos intentos dentro del plazo máximo para resolver, la resolución ha de entenderse dictada dentro del plazo, aunque la notificación al interesado o destinatario exceda de dicho plazo máximo para resolver. Cosa diferente es, como indica la sentencia, que la eficacia del acto se despliegue a partir de la notificación y que sea precisamente entonces cuando para el interesado se abran los plazos para impugnarla en vía administrativa o judicial.

A nuestro juicio, el artículo 58.4 de la Ley 30/1992 solo puede interpretarse en los términos que resultan de su propia dicción literal: el intento de notificación efectuado en legal forma y debidamente acreditado es suficiente para "entender cumplida la obligación de notificar dentro del plazo máximo de duración de los procedimientos". Consideramos, además, que esa suficiencia concurre en todo caso (en el bien entendido de que aquellos intentos se realicen en debida forma), con independencia de que la resolución correspondiente se notifique o no, con posterioridad, al interesado.

Amparamos esta tesis en los siguientes argumentos:

1. El precepto en cuestión se refiere, cabalmente, al momento en que se tiene por cumplida la obligación de notificar en plazo, que se fija en la fecha del intento de notificación debidamente acreditado . Parece claro que si el legislador hubiera querido estar exclusivamente al momento concreto de la notificación (cuando, como es el caso, ésta tiene efectivamente lugar) así lo habría establecido expresamente.

2. Acoger como fecha relevante a efectos de caducidad solo la de la notificación de la resolución al interesado no solo supondría inaplicar aquel precepto, sino privarle de su finalidad, que no es otra que la de equiparar a la notificación ( a los solos efectos de respetar el plazo de duración del procedimiento) el intento válidamente efectuado y constatado en el expediente.

3. Esta es la tesis que se deriva de la jurisprudencia de esta Sala anterior y posterior a la sentencia del Pleno de 3 de diciembre de 2013: el intento de notificación es el determinante para entender cumplida la obligación de resolver en plazo, aunque una doctrina anterior a aquella sentencia se refería a la forma concreta de acreditar la realización de dicho intento (la constancia por la Administración del intento infructuoso, situado entonces como fecha determinante para cumplir aquella obligación).

4. La interpretación anterior se refiere, exclusivamente, al supuesto de hecho que el artículo 86.4 -debe entenderse 58.4- de la Ley 30/1992 contempla, esto es, para entender cumplido el deber de resolver los procedimientos en plazo. Distinto es el caso, como ya ha señalado esta Sala, de la eficacia del acto notificado, que se despliega a partir de la notificación, momento en el que empiezan a correr los plazos de impugnación en sede administrativa o en vía judicial.".

6) STS 423/2018, de la Sección Tercera, de 15 de marzo (RCA 1121/2017 ), que fija la interpretación del artículo 58.4 de la Ley 30/1992, en relación con el 59.2 del mismo texto legal, en orden a determinar los requisitos para que una notificación tenga eficacia interruptora de la caducidad, en términos análogos y reiterando la STS 2228/2016, de la Sección Cuarta, de 14 de octubre, que se ha recogido en el apartado anterior.

Y concluía:

"Pues bien, a tenor del reseñado precepto y la interpretación que del mismo realiza la sentencia antes transcrita, cabe concluir, a los efectos aquí debatidos, de entender cumplida la obligación de notificar, -en este caso, de entender resuelto el procedimiento dentro de plazo de caducidad- ha de estarse a la fecha del intento de notificación, siempre que éste sea regular y se atempere a las exigencias legales y reglamentarias en cuanto al lugar, día y hora procedentes.

Precepto, pues, que ha de interpretarse en relación con las exigencias legales y reglamentarias en cuanto a lo que se refiere a los demás aspectos de la notificación, que, de manera general, se regulan en el artículo 59 de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de Régimen Jurídico y Procedimiento Administrativo Común, bajo la rúbrica "práctica de la notificación".

No sería válido, pues, el intento de notificación realizado sin la observancia de las exigencias previstas en tales normas, como sería la tentativa de notificación en un domicilio inválido por ser manifiestamente irregular o erróneo.

Por otra parte, hemos de recordar el carácter eminentemente casuístico de las cuestiones que se suscitan en torno a la eficacia de las notificaciones, y que como hemos indicado de manera reiterada, habrán de ponderarse las distintas circunstancias concurrentes para determinar la validez de la notificación realizada."».

18. En este caso, los actos propios de la Administración que con la providencia de apremio logró la notificación efectiva, muestran que al tiempo de la propuesta de liquidación pudo haber desplegado una mayor diligencia en la notificación para que el obligado tributario pudiera conocer su contenido y formular alegaciones, de modo que al no efectuarlo lo situó en indefensión, de modo que procede estimar el recurso, y en consecuencia anular el acto impugnado, ordenando la devolución de la cantidad abonada más los intereses de demora correspondientes desde su abono hasta su devolución.

QUINTO.- Costas procesales

19. La estimación del recurso contencioso administrativo determina, en aplicación del artículo 139.1 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa, la imposición de las costas procesales a la parte demandada, que se cuantifican en una cantidad máxima de 1.500 euros por todos los conceptos.

Vistos los preceptos citados y demás de general y pertinente aplicación,

PRIMERO.- Objeto del recurso de apelación

1. Es objeto del presente recurso o la Resolución del TEAR de fecha 27 de febrero de 2025, que confirma el acuerdo por el que se resuelve el recurso de reposición interpuesto frente a la providencia de apremio por el concepto IRPF 2015 e importe de 7.782,9 euros, incluido el recargo de apremio.

2. La cuantía de este procedimiento es 7.782,90.- €.

SEGUNDO.- Motivos de impugnación.

3. Alega el actor en su demanda como motivo de impugnación: i) nulidad por ausencia de notificación válida en Derecho de la notificación de la liquidación de la que trae causa; ii) nulidad por indefensión porque acepta una notificación realizada sin diligencia de averiguación.

4. Sostiene que estuvo trabajando desde enero de 2018 hasta marzo 2021 para la empresa Rover Maritime SL en una obra situada en Gdansk (Polonia), y la eclosión de la pandemia le sorprende en dicho país, y que realizó desplazamiento desde el jueves 13 febrero a lunes 17 de febrero, último día hasta el 6 de agosto de 2020, por la situación de pandemia. En agosto pudo trasladarse en avión 4 días de agosto a Alicante donde reside su pareja, per o no a Valencia por las restricciones de movilidad. Que la AEAT revisa la renta de 2016 y en fecha 26/6/2020 concluye que se le deriva una cuota total de 6.485,75 euros.

5. Que la AEAT en tal situación de excepcionalidad realiza dos intentos de notificación únicamente en el domicilio fiscal del actor DIRECCION000, el día 29 y 30 de junio, con resultado Ausente. Se publica en el BOE para notificación por comparecencia. Pero no tuvo ningún conocimiento de actuación alguna.

6. La siguiente actuación fue el dictado de la providencia de apremio, que se intentó notificar en el domicilio fiscal, y se intentó en el domicilio de sus padres, y fue objeto de recepción. Se recurrió contra la providencia, pero fue rechazado.

7. Sobre el primer motivo de impugnación, se intentó notificar solo en el domicilio fiscal en situación de excepcionalidad, y no agotó la búsqueda de otro domicilio, como sí hizo al notificar la providencia de apremio, por lo que no pudo defenderse.

8. El acuerdo es de fecha 23 de junio 2020 y se intenta notificar el 29 y 30 de dicho mes, es decir tanto el acuerdo como el único intento de notificación (por dos veces) se realiza en plena restricción y prohibición de viajes no esenciales. Parece indudable que la administración debería de haber reforzado la obligación que tiene de agotar las vías razonables atendida la absoluta excepcionalidad de las circunstancias que acontecían en España y al menos en toda la UE.

9. La doctrina general sobre el agotamiento de búsqueda de domicilio antes de la edictal se materializó para respetar el derecho de defensa del contribuyente en situaciones en las que NO existían restricciones de derechos fundamentales como las que nos ocupan, o posibilidades de que los contribuyentes se vieran confinados en lugares que no eran sus domicilios fiscales. Por tanto, esta doctrina consideramos debe aplicarse necesaria y contundentemente en nuestro supuesto en el que se ha acreditado la situación personal de mi mandante en relación con la pandemia mundial y sus efectos y conexión con el inicio y notificación del procedimiento de revisión de la renta 2015.

10. Sobre el segundo motivo, afirma que no pudo estar por IMPOSIBILIDAD LEGAL en su domicilio en el periodo de la comprobación de la AEAT, en este contexto, ha de reputarse vulneradora del derecho de defensa la actuación de la administración tributaria - y posteriormente del TEAR al confirmar su validez- que se limitó a practicar la notificación de la liquidación en el domicilio fiscal y, con el resultado de "ausente", no realizó diligencia alguna y pasó a la ficción de publicar.

11. La administración nada hizo para garantizar que la liquidación llegara a efectivo conocimiento de mi mandante, pese al momento en que fue realizado, tal vez el más excepcional de la historia reciente.

TERCERO.- Motivos de oposición al recurso.

12. Por la Abogacía del Estado, en defensa del TEARCV, se opone que: la notificación se practicó correctamente y sin defectos, pues constan dos intentos infructuosos de notificación de la liquidación en su domicilio fiscal ( DIRECCION000 VALÈNCIA VALENCIA), a través del Servicio de Correos, en fechas 29/06/2020 12:37 y 30/06/2020 19:16, -fechas en las que se levantó el estado de alarma tras 99 días de emergencia nacional-; resultando en ambos casos ausente y sin recoger el certificado tras el aviso de llegada dejado por correos. En cualquier caso; no puede cuestionarse la liquidación practicada pues percibió durante el ejercicio 2015 la cantidad de 19.232,00 euros en concepto de indemnización por despido de la empresa Rover Maritime S.A., que declaró exenta de forma improcedente, ya que percibió en el ejercicio 2018, rendimientos del trabajo de su entidad empleadora Rover Maritime S.A.

CUARTO.- Valoración de la prueba. Decisión de la Sala.

13. El presente pleito versa sobre la validez de la notificación efectuada al recurrente en un periodo en el que se encontraba trabajando en el extranjero, habiendo sido notificado de la liquidación provisional del IRPF 2015 en su domicilio fiscal, de manera infructuosa, y luego publicado en el Tablón Único BOE tal notificación. Posteriormente, dictada la providencia de apremio, se intentó notificar en su domicilio fiscal, sin embargo al ser infructuosa, se notificó en el domicilio de sus progenitores, de manera efectiva.

14. En materia de notificaciones, es doctrina sostenida que la Administración debe desplegar la diligencia necesaria para averiguar el domicilio correcto del contribuyente, debiendo desplegar un comportamiento activo, incluso acudiendo a registros u otros medios válidos de averiguación ( STS de 27 de noviembre de 2014 -ECLI:ES:TS:2014:4922), y en este sentido, todos los elementos deben ser ponderados tendiendo siempre presente, de un lado, el principio antiformalista que rige en materia de notificaciones, y, en síntesis, viene a implicar que, en este ámbito, lo decisivo no es que se cumplan las formalidades legales, sino que el interesado haya tenido o haya podido tener conocimiento tempestivo del acto; y, de otro, el principio de buena fe que debe regir las relaciones entre la Administración y los administrados, lo que lleva de suyo: a) Que carece de trascendencia que la notificación sea defectuosa si consta que el interesado ha podido conocer la decisión que se le pretendía comunicar; b) si el interesado incumple con la carga de comunicar el domicilio o el cambio del mismo, en principio -y, reiteramos la precisión, siempre que la Administración haya demostrado la diligencia y buena fe que también le son exigibles-, debe sufrir las consecuencias perjudiciales de dicho incumplimiento; c) con carácter general, no cabe que el interesado alegue que la notificación se produjo en un lugar o con persona improcedente cuando recibió sin problemas y sin reparo alguno otras recogidas en el mismo sitio o por la misma persona.

15. La notificación es presupuesto de eficacia de los actos administrativos (art. 39.2 LPACAP), siendo su finalidad asegurar que el contenido del acto llegue a conocimiento de su destinatario, y que pueda el mismo reaccionar frente a él, por los medios oportunos.

16. La notificación edictal, conforme a la jurisprudencia constitucional, tiene carácter supletorio y excepcional, a modo de remedio último, no pudiendo condicionarse el derecho de defensa del ciudadano al cumplimiento, sin razón alguna bastante, de la carga de lectura diaria de los Boletines Oficiales ( STS de fecha 18 de octubre de 2022 -ECLI:ES:TS:2022:3794).

17. En la STS de 27 de julio de 2022 (ECLI:ES:TS:2022:3244) se dispone que:

«CUARTO.- Precedentes de la Sala.

Vamos a recoger una reseña relevante de lo que ha dicho esta Sala en relación con la interpretación de los preceptos aplicables a la notificación de las resoluciones administrativas -o en materia tributaria-, en particular respecto al intento de notificación por dos veces en el domicilio del interesado.

1) STS de la Sección Segunda de 12 de diciembre de 1997 (recurso de casación en interés de ley núm. 6561/1996) sobre el intento de entrega por dos veces y su procedimiento:

"SÉPTIMO.- (...) Podemos, pues, concluir que la normativa reguladora de la notificación, por correo certificado, con acuse de recibo, cuando intentada la entrega dos veces en el domicilio del sujeto pasivo, no se hubiese podido practicar, es en síntesis la siguiente: 1. En el procedimiento de notificación administrativa domiciliaria de actos de liquidación tributaria mediante carta certificada con aviso de recibo (acuse de recibo), la entrega debe intentarse en el domicilio del destinatario dos veces, como así exige el artículo 251.3 del Reglamento del Servicio de Correos, aprobado por Decreto 1.653/1964, de 14 de Mayo, y si no se hubiese podido practicar, por causas ajenas al Servicio de Correos, será preciso dejar constancia en la libreta de entrega del día y la hora de los dos intentos, indicando las causas concretas que han impedido la entrega, así como del día y hora de la entrega del Aviso de Llegada como correspondencia ordinaria. 2. Probados, inexcusablemente, los hechos anteriores mediante la adecuada certificación del Servicio de Correos, la notificación se hará con plena validez, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 59, apartado 4, de la Ley 30/1992, de 26 de Noviembre, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común, por medio de anuncio durante 15 días en el Tablón de Edictos del Ayuntamiento de su último domicilio, y en el Boletín Oficial del Estado, o de la Comunidad Autónoma, o de la Provincia, según sea la Administración de la que proceda el acto a notificar, y el ámbito territorial del órgano que lo dictó.".

2) STS de la Sección Segunda de 11 de noviembre de 2009, (recurso de casación núm. 4370/2003 ), que determina la relevancia de la entrega del aviso de llegada como una de las garantías de la aplicación del procedimiento edictal, y así indica:

"CUARTO: El artículo 251, del Reglamento de Correos dispone en su apartado 3. "La entrega a domicilio se intentará dos veces consecutivas. Cuando esta reiterada gestión resulte infructuosa el Cartero devolverá el envío a la Oficina (se sobreentiende de Correos), con nota expresiva de la causa de la devolución, dejando al destinatario, cuando se trate de correspondencia certificada o asegurada, el aviso oportuno".

Va de suyo que la entrega de este aviso, denominado "Aviso de llegada", sólo se puede hacer siguiendo las normas de la correspondencia ordinaria, pues si hubiera sido posible su entrega en persona al destinatario, familiar, etc, el cartero habría lógicamente entregado la carta certificada.

Este Aviso de llegada, según el modelo oficial, contiene los siguientes datos fundamentales, nombre y apellidos o razón social del destinatario, su dirección (domicilio fiscal), indicación de que se trata de un certificado, y mención, de "No encontrarse en su domicilio a las ...horas del día... "(por supuesto se trata de la fecha del segundo intento de entrega, fallido), y mediante estampilla, la Oficina de Correos, días y horas en que el interesado puede recoger las cartas certificadas, y además otros datos que no interesan.

La cuestión crucial es que, en el supuesto previsto en el artículo 59.4 de la Ley 30/1992, de 26 de Noviembre, del doble intento fallido de entregar la carta certificada al destinatario en su domicilio no existe, ni puede existir, obviamente, constancia de dichos intentos de entrega de la notificación (carta certificada) por actos del destinatario o de las personas mencionadas en el artículo 59.2, segundo párrafo, de la Ley 30/1992, de 26 de Noviembre, siendo, por tanto, esencial la prueba del intento de entrega por dos veces, y de la recepción del Aviso de Llegada, que se ha entregado mediante su introducción en el buzón o casillero correspondiente, prueba que recae sobre el propio Servicio de Correos.

Transcurrido el plazo para recoger la carta certificada en la Oficina de Correos, sin que el destinatario lo haga, los artículos 279 y 283 del Reglamento de Correos disponen que la Oficina devolverá al remitente, como correspondencia caducada, la carta certificada de que se trate, indicando "en el reverso del sobre o cubierta del envío las causas de la devolución".

Estas circunstancias no contradicen lo dispuesto en el artículo 59.1 de la Ley 30/1992, de 26 de Noviembre, que dispone: "1. Las notificaciones se practicarán por cualquier medio que permita tener constancia de la recepción por el interesado o su representante, así como de la fecha, la identidad y el contenido del acto notificado", porque en el supuesto que estamos contemplando la notificación tiene que llevarse a cabo por el procedimiento edictal, trasladando lógicamente la constancia de los intentos de entrega, fallidos, y la entrega del Aviso de Llegada, que constituyen el presupuesto de hecho condicionante del procedimiento edictal, a la prueba que aporte la Administración Postal, y es aquí donde debe precisarse con todo rigor cuáles deben ser tales pruebas, para que la Administración tributaria pueda llevar a cabo la notificación por edictos y simultánea publicación en el Boletín Oficial correspondiente.".

3) STS de la Sección Segunda de 24 de octubre de 2011 (recurso de casación núm. 4327/2007 ), que precisó que si no hay constancia de que se ha dejado el preceptivo "aviso de llegada", la notificación no es válida, siendo la prueba de su entrega al destinatario un presupuesto de hecho condicionante de la posterior notificación edictal:

"OCTAVO.- (...) A la vista de la doctrina de este Tribunal contenida en la citada sentencia de 12 de diciembre de 1997, la recurrente estima que la sentencia recurrida ha infringido el artículo 42.2 del Real Decreto 1829/1999, de 3 de diciembre, aprobatorio del Reglamento por el que se regula la prestación de los servicios postales, desarrollo de la Ley 24/98, de 13 de julio, del servicio postal universal y liberalización de los servicios postales.

La infracción consiste en que, si no se ha dejado el preceptivo aviso de llegada tal como manda dicho precepto, la notificación no es válida, condición inexcusable para entender que concurren los requisitos para la práctica de la notificación edictal, como forma subsidiaria de la personal.

2. La doctrina constituida por la sentencia de este Tribunal Supremo de 12 de diciembre de 1997 (que la recurrente transcribe en lo que aquí interesa respecto a la práctica de la forma de notificación edictal como sustitutiva de la notificación personal) analiza de forma pormenorizada los requisitos que debe reunir la notificación por correo con acuse de recibo para poder acudir, si aquella resulta infructuosa, a la notificación por edictos.

La sentencia de referencia expresa que es requisito imprescindible conforme a la reglamentación postal, no ya solo que se expresen los dos intentos de notificación fallidos, sino además que el Servicio de Correos, deje constancia en el casillero del destinatario del aviso de llegada, de todo lo cual debe quedar constancia en la documentación extendida por el personal del operador del Servicio Postal Universal.

El artículo 42.2 del Real Decreto 1829/1999, de 3 de diciembre, que aprueba el Reglamento de prestación de los servicios postales, expresa, literalmente, que se consignará dicho extremo -con referencia a los intentos de notificación- en la oportuna documentación del empleado del operador postal y, en su caso, en el aviso de recibo que acompañe a la notificación el apartado 3 del mismo precepto exige la constancia del aviso de llegada y que la notificación hasta tal momento fallida se deposite en lista de notificaciones.

Así pues, no solo es esencial la demostración del intento de entrega por dos veces de las cartas certificadas, sino también la prueba de la entrega del "aviso de llegada" mediante su introducción en el buzón o casillero correspondiente, o por otro medio, pues del cumplimiento de ese requisito depende que el destinatario tenga conocimiento del intento de notificación y pueda acudir en plazo a la Oficina de Correos correspondiente a recoger el envío, trámite indispensable para que, en caso de no efectuarse tal recogida, el Servicio de Correos pueda devolver el certificado al remitente como correspondencia caducada.

La constancia de tales extremos es una condición inexcusable para entender que concurren los requisitos para la práctica de la notificación edictal, como forma subsidiaria de la personal. Al respecto ha de entenderse que la regulación de la Ley 30/1992 ha de integrarse con las precisiones exigidas por la reglamentación en que se regulan tales formas de notificación, en este caso la postal. La acreditación de los intentos de notificación fallidos debe por lo tanto entenderse que ha de efectuarse conforme a los requisitos exigidos en el citado artículo 42.2 y 42.3 Real Decreto 1829/1999 , pues la regulación de la Ley 30/1992 no es agotadora, sino que ha de entenderse completada por las normas reguladoras de los concretos servicios que efectúan la notificación, y en tal sentido hemos de aplicar las normas del operador postal universal, en cuanto a la práctica de las notificaciones de las resoluciones administrativas.

En tal sentido ha de partirse de la consideración, como expresaba la sentencia de este Tribunal Supremo de 12 de diciembre de 1997, de que la notificación edictal es una ficción legal, pues la realidad nos enseña que raramente tienen los contribuyentes conocimiento de las liquidaciones tributarias notificadas por este procedimiento; al contrario, cuando se enteran es cuando ya se ha iniciado el procedimiento sin que, por tanto, les quepa la posibilidad de impugnar la liquidación por muchos y graves que sean los errores jurídicos en que pudiera haber incurrido la Administración. Por ello, han de extremarse las garantías sobre acreditación de la forma en que se han producido los intentos de notificación fallidos y de la constancia del aviso de llegada y de la permanencia de la resolución en "lista de notificaciones", para permitir al destinatario tener conocimiento de tal intento de notificación, y la posibilidad de recepción de la misma por su comparencia personal en la oficina postal.".

4) STS de la Sección Segunda, de 17 de febrero de 2014 (recurso de casación núm. 3075/2010 ) que de forma exhaustiva examina las notificaciones tributarias, con singular referencia a la jurisprudencia del Tribunal Constitucional y de este Tribunal Supremo y a la incidencia desde la perspectiva del derecho a la tutela judicial efectiva. Nos remitimos a sus fundamentos de derecho cuarto, quinto y sexto.

5) STS 2228/2016, de la Sección Cuarta, de 14 de octubre (RCA 2109/2015 ), sobre la interpretación del artículo 58.4, la notificación y la caducidad:

"TERCERO. (...) Nuestra decisión se ampara, como inmediatamente diremos, en la aplicación al caso del artículo 58.4 de la Ley 30/1992 y en la adecuada interpretación de dicho precepto cuando, como es el caso, a dos intentos infructuosos de comunicación de una resolución (efectuados en legal forma antes de transcurrir el plazo de caducidad) le sigue la expresa notificación al interesado de esa misma resolución, pero superado ya aquel plazo máximo para resolver.

Al respecto, no está de más distinguir entre intento de notificación a efectos de entender resuelto el procedimiento dentro del plazo y notificación a efectos de que el acto despliegue todos sus efectos. En la sentencia de la Sección Quinta de esta Sala de 7 de octubre de 2011 (dictada en el recurso núm. 40/2010) afirmamos lo siguiente:

La caducidad no debe vincularse en forma necesaria a la notificación del acto porque el acto de notificación es algo conceptualmente distinto de la resolución que se notifica y del procedimiento que la origina. Por eso determina el artículo 58.4 LRJPAC que el intento de notificación debidamente acreditado es suficiente a los solos efectos del cumplimiento del plazo máximo de duración de los procedimientos .

Y concluía dicha sentencia:

Por ello, si constan en el expediente dos intentos dentro del plazo máximo para resolver, la resolución ha de entenderse dictada dentro del plazo, aunque la notificación al interesado o destinatario exceda de dicho plazo máximo para resolver. Cosa diferente es, como indica la sentencia, que la eficacia del acto se despliegue a partir de la notificación y que sea precisamente entonces cuando para el interesado se abran los plazos para impugnarla en vía administrativa o judicial.

A nuestro juicio, el artículo 58.4 de la Ley 30/1992 solo puede interpretarse en los términos que resultan de su propia dicción literal: el intento de notificación efectuado en legal forma y debidamente acreditado es suficiente para "entender cumplida la obligación de notificar dentro del plazo máximo de duración de los procedimientos". Consideramos, además, que esa suficiencia concurre en todo caso (en el bien entendido de que aquellos intentos se realicen en debida forma), con independencia de que la resolución correspondiente se notifique o no, con posterioridad, al interesado.

Amparamos esta tesis en los siguientes argumentos:

1. El precepto en cuestión se refiere, cabalmente, al momento en que se tiene por cumplida la obligación de notificar en plazo, que se fija en la fecha del intento de notificación debidamente acreditado . Parece claro que si el legislador hubiera querido estar exclusivamente al momento concreto de la notificación (cuando, como es el caso, ésta tiene efectivamente lugar) así lo habría establecido expresamente.

2. Acoger como fecha relevante a efectos de caducidad solo la de la notificación de la resolución al interesado no solo supondría inaplicar aquel precepto, sino privarle de su finalidad, que no es otra que la de equiparar a la notificación ( a los solos efectos de respetar el plazo de duración del procedimiento) el intento válidamente efectuado y constatado en el expediente.

3. Esta es la tesis que se deriva de la jurisprudencia de esta Sala anterior y posterior a la sentencia del Pleno de 3 de diciembre de 2013: el intento de notificación es el determinante para entender cumplida la obligación de resolver en plazo, aunque una doctrina anterior a aquella sentencia se refería a la forma concreta de acreditar la realización de dicho intento (la constancia por la Administración del intento infructuoso, situado entonces como fecha determinante para cumplir aquella obligación).

4. La interpretación anterior se refiere, exclusivamente, al supuesto de hecho que el artículo 86.4 -debe entenderse 58.4- de la Ley 30/1992 contempla, esto es, para entender cumplido el deber de resolver los procedimientos en plazo. Distinto es el caso, como ya ha señalado esta Sala, de la eficacia del acto notificado, que se despliega a partir de la notificación, momento en el que empiezan a correr los plazos de impugnación en sede administrativa o en vía judicial.".

6) STS 423/2018, de la Sección Tercera, de 15 de marzo (RCA 1121/2017 ), que fija la interpretación del artículo 58.4 de la Ley 30/1992, en relación con el 59.2 del mismo texto legal, en orden a determinar los requisitos para que una notificación tenga eficacia interruptora de la caducidad, en términos análogos y reiterando la STS 2228/2016, de la Sección Cuarta, de 14 de octubre, que se ha recogido en el apartado anterior.

Y concluía:

"Pues bien, a tenor del reseñado precepto y la interpretación que del mismo realiza la sentencia antes transcrita, cabe concluir, a los efectos aquí debatidos, de entender cumplida la obligación de notificar, -en este caso, de entender resuelto el procedimiento dentro de plazo de caducidad- ha de estarse a la fecha del intento de notificación, siempre que éste sea regular y se atempere a las exigencias legales y reglamentarias en cuanto al lugar, día y hora procedentes.

Precepto, pues, que ha de interpretarse en relación con las exigencias legales y reglamentarias en cuanto a lo que se refiere a los demás aspectos de la notificación, que, de manera general, se regulan en el artículo 59 de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de Régimen Jurídico y Procedimiento Administrativo Común, bajo la rúbrica "práctica de la notificación".

No sería válido, pues, el intento de notificación realizado sin la observancia de las exigencias previstas en tales normas, como sería la tentativa de notificación en un domicilio inválido por ser manifiestamente irregular o erróneo.

Por otra parte, hemos de recordar el carácter eminentemente casuístico de las cuestiones que se suscitan en torno a la eficacia de las notificaciones, y que como hemos indicado de manera reiterada, habrán de ponderarse las distintas circunstancias concurrentes para determinar la validez de la notificación realizada."».

18. En este caso, los actos propios de la Administración que con la providencia de apremio logró la notificación efectiva, muestran que al tiempo de la propuesta de liquidación pudo haber desplegado una mayor diligencia en la notificación para que el obligado tributario pudiera conocer su contenido y formular alegaciones, de modo que al no efectuarlo lo situó en indefensión, de modo que procede estimar el recurso, y en consecuencia anular el acto impugnado, ordenando la devolución de la cantidad abonada más los intereses de demora correspondientes desde su abono hasta su devolución.

QUINTO.- Costas procesales

19. La estimación del recurso contencioso administrativo determina, en aplicación del artículo 139.1 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa, la imposición de las costas procesales a la parte demandada, que se cuantifican en una cantidad máxima de 1.500 euros por todos los conceptos.

Vistos los preceptos citados y demás de general y pertinente aplicación,

PRIMERO.- Objeto del recurso de apelación

1. Es objeto del presente recurso o la Resolución del TEAR de fecha 27 de febrero de 2025, que confirma el acuerdo por el que se resuelve el recurso de reposición interpuesto frente a la providencia de apremio por el concepto IRPF 2015 e importe de 7.782,9 euros, incluido el recargo de apremio.

2. La cuantía de este procedimiento es 7.782,90.- €.

SEGUNDO.- Motivos de impugnación.

3. Alega el actor en su demanda como motivo de impugnación: i) nulidad por ausencia de notificación válida en Derecho de la notificación de la liquidación de la que trae causa; ii) nulidad por indefensión porque acepta una notificación realizada sin diligencia de averiguación.

4. Sostiene que estuvo trabajando desde enero de 2018 hasta marzo 2021 para la empresa Rover Maritime SL en una obra situada en Gdansk (Polonia), y la eclosión de la pandemia le sorprende en dicho país, y que realizó desplazamiento desde el jueves 13 febrero a lunes 17 de febrero, último día hasta el 6 de agosto de 2020, por la situación de pandemia. En agosto pudo trasladarse en avión 4 días de agosto a Alicante donde reside su pareja, per o no a Valencia por las restricciones de movilidad. Que la AEAT revisa la renta de 2016 y en fecha 26/6/2020 concluye que se le deriva una cuota total de 6.485,75 euros.

5. Que la AEAT en tal situación de excepcionalidad realiza dos intentos de notificación únicamente en el domicilio fiscal del actor DIRECCION000, el día 29 y 30 de junio, con resultado Ausente. Se publica en el BOE para notificación por comparecencia. Pero no tuvo ningún conocimiento de actuación alguna.

6. La siguiente actuación fue el dictado de la providencia de apremio, que se intentó notificar en el domicilio fiscal, y se intentó en el domicilio de sus padres, y fue objeto de recepción. Se recurrió contra la providencia, pero fue rechazado.

7. Sobre el primer motivo de impugnación, se intentó notificar solo en el domicilio fiscal en situación de excepcionalidad, y no agotó la búsqueda de otro domicilio, como sí hizo al notificar la providencia de apremio, por lo que no pudo defenderse.

8. El acuerdo es de fecha 23 de junio 2020 y se intenta notificar el 29 y 30 de dicho mes, es decir tanto el acuerdo como el único intento de notificación (por dos veces) se realiza en plena restricción y prohibición de viajes no esenciales. Parece indudable que la administración debería de haber reforzado la obligación que tiene de agotar las vías razonables atendida la absoluta excepcionalidad de las circunstancias que acontecían en España y al menos en toda la UE.

9. La doctrina general sobre el agotamiento de búsqueda de domicilio antes de la edictal se materializó para respetar el derecho de defensa del contribuyente en situaciones en las que NO existían restricciones de derechos fundamentales como las que nos ocupan, o posibilidades de que los contribuyentes se vieran confinados en lugares que no eran sus domicilios fiscales. Por tanto, esta doctrina consideramos debe aplicarse necesaria y contundentemente en nuestro supuesto en el que se ha acreditado la situación personal de mi mandante en relación con la pandemia mundial y sus efectos y conexión con el inicio y notificación del procedimiento de revisión de la renta 2015.

10. Sobre el segundo motivo, afirma que no pudo estar por IMPOSIBILIDAD LEGAL en su domicilio en el periodo de la comprobación de la AEAT, en este contexto, ha de reputarse vulneradora del derecho de defensa la actuación de la administración tributaria - y posteriormente del TEAR al confirmar su validez- que se limitó a practicar la notificación de la liquidación en el domicilio fiscal y, con el resultado de "ausente", no realizó diligencia alguna y pasó a la ficción de publicar.

11. La administración nada hizo para garantizar que la liquidación llegara a efectivo conocimiento de mi mandante, pese al momento en que fue realizado, tal vez el más excepcional de la historia reciente.

TERCERO.- Motivos de oposición al recurso.

12. Por la Abogacía del Estado, en defensa del TEARCV, se opone que: la notificación se practicó correctamente y sin defectos, pues constan dos intentos infructuosos de notificación de la liquidación en su domicilio fiscal ( DIRECCION000 VALÈNCIA VALENCIA), a través del Servicio de Correos, en fechas 29/06/2020 12:37 y 30/06/2020 19:16, -fechas en las que se levantó el estado de alarma tras 99 días de emergencia nacional-; resultando en ambos casos ausente y sin recoger el certificado tras el aviso de llegada dejado por correos. En cualquier caso; no puede cuestionarse la liquidación practicada pues percibió durante el ejercicio 2015 la cantidad de 19.232,00 euros en concepto de indemnización por despido de la empresa Rover Maritime S.A., que declaró exenta de forma improcedente, ya que percibió en el ejercicio 2018, rendimientos del trabajo de su entidad empleadora Rover Maritime S.A.

CUARTO.- Valoración de la prueba. Decisión de la Sala.

13. El presente pleito versa sobre la validez de la notificación efectuada al recurrente en un periodo en el que se encontraba trabajando en el extranjero, habiendo sido notificado de la liquidación provisional del IRPF 2015 en su domicilio fiscal, de manera infructuosa, y luego publicado en el Tablón Único BOE tal notificación. Posteriormente, dictada la providencia de apremio, se intentó notificar en su domicilio fiscal, sin embargo al ser infructuosa, se notificó en el domicilio de sus progenitores, de manera efectiva.

14. En materia de notificaciones, es doctrina sostenida que la Administración debe desplegar la diligencia necesaria para averiguar el domicilio correcto del contribuyente, debiendo desplegar un comportamiento activo, incluso acudiendo a registros u otros medios válidos de averiguación ( STS de 27 de noviembre de 2014 -ECLI:ES:TS:2014:4922), y en este sentido, todos los elementos deben ser ponderados tendiendo siempre presente, de un lado, el principio antiformalista que rige en materia de notificaciones, y, en síntesis, viene a implicar que, en este ámbito, lo decisivo no es que se cumplan las formalidades legales, sino que el interesado haya tenido o haya podido tener conocimiento tempestivo del acto; y, de otro, el principio de buena fe que debe regir las relaciones entre la Administración y los administrados, lo que lleva de suyo: a) Que carece de trascendencia que la notificación sea defectuosa si consta que el interesado ha podido conocer la decisión que se le pretendía comunicar; b) si el interesado incumple con la carga de comunicar el domicilio o el cambio del mismo, en principio -y, reiteramos la precisión, siempre que la Administración haya demostrado la diligencia y buena fe que también le son exigibles-, debe sufrir las consecuencias perjudiciales de dicho incumplimiento; c) con carácter general, no cabe que el interesado alegue que la notificación se produjo en un lugar o con persona improcedente cuando recibió sin problemas y sin reparo alguno otras recogidas en el mismo sitio o por la misma persona.

15. La notificación es presupuesto de eficacia de los actos administrativos (art. 39.2 LPACAP), siendo su finalidad asegurar que el contenido del acto llegue a conocimiento de su destinatario, y que pueda el mismo reaccionar frente a él, por los medios oportunos.

16. La notificación edictal, conforme a la jurisprudencia constitucional, tiene carácter supletorio y excepcional, a modo de remedio último, no pudiendo condicionarse el derecho de defensa del ciudadano al cumplimiento, sin razón alguna bastante, de la carga de lectura diaria de los Boletines Oficiales ( STS de fecha 18 de octubre de 2022 -ECLI:ES:TS:2022:3794).

17. En la STS de 27 de julio de 2022 (ECLI:ES:TS:2022:3244) se dispone que:

«CUARTO.- Precedentes de la Sala.

Vamos a recoger una reseña relevante de lo que ha dicho esta Sala en relación con la interpretación de los preceptos aplicables a la notificación de las resoluciones administrativas -o en materia tributaria-, en particular respecto al intento de notificación por dos veces en el domicilio del interesado.

1) STS de la Sección Segunda de 12 de diciembre de 1997 (recurso de casación en interés de ley núm. 6561/1996) sobre el intento de entrega por dos veces y su procedimiento:

"SÉPTIMO.- (...) Podemos, pues, concluir que la normativa reguladora de la notificación, por correo certificado, con acuse de recibo, cuando intentada la entrega dos veces en el domicilio del sujeto pasivo, no se hubiese podido practicar, es en síntesis la siguiente: 1. En el procedimiento de notificación administrativa domiciliaria de actos de liquidación tributaria mediante carta certificada con aviso de recibo (acuse de recibo), la entrega debe intentarse en el domicilio del destinatario dos veces, como así exige el artículo 251.3 del Reglamento del Servicio de Correos, aprobado por Decreto 1.653/1964, de 14 de Mayo, y si no se hubiese podido practicar, por causas ajenas al Servicio de Correos, será preciso dejar constancia en la libreta de entrega del día y la hora de los dos intentos, indicando las causas concretas que han impedido la entrega, así como del día y hora de la entrega del Aviso de Llegada como correspondencia ordinaria. 2. Probados, inexcusablemente, los hechos anteriores mediante la adecuada certificación del Servicio de Correos, la notificación se hará con plena validez, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 59, apartado 4, de la Ley 30/1992, de 26 de Noviembre, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común, por medio de anuncio durante 15 días en el Tablón de Edictos del Ayuntamiento de su último domicilio, y en el Boletín Oficial del Estado, o de la Comunidad Autónoma, o de la Provincia, según sea la Administración de la que proceda el acto a notificar, y el ámbito territorial del órgano que lo dictó.".

2) STS de la Sección Segunda de 11 de noviembre de 2009, (recurso de casación núm. 4370/2003 ), que determina la relevancia de la entrega del aviso de llegada como una de las garantías de la aplicación del procedimiento edictal, y así indica:

"CUARTO: El artículo 251, del Reglamento de Correos dispone en su apartado 3. "La entrega a domicilio se intentará dos veces consecutivas. Cuando esta reiterada gestión resulte infructuosa el Cartero devolverá el envío a la Oficina (se sobreentiende de Correos), con nota expresiva de la causa de la devolución, dejando al destinatario, cuando se trate de correspondencia certificada o asegurada, el aviso oportuno".

Va de suyo que la entrega de este aviso, denominado "Aviso de llegada", sólo se puede hacer siguiendo las normas de la correspondencia ordinaria, pues si hubiera sido posible su entrega en persona al destinatario, familiar, etc, el cartero habría lógicamente entregado la carta certificada.

Este Aviso de llegada, según el modelo oficial, contiene los siguientes datos fundamentales, nombre y apellidos o razón social del destinatario, su dirección (domicilio fiscal), indicación de que se trata de un certificado, y mención, de "No encontrarse en su domicilio a las ...horas del día... "(por supuesto se trata de la fecha del segundo intento de entrega, fallido), y mediante estampilla, la Oficina de Correos, días y horas en que el interesado puede recoger las cartas certificadas, y además otros datos que no interesan.

La cuestión crucial es que, en el supuesto previsto en el artículo 59.4 de la Ley 30/1992, de 26 de Noviembre, del doble intento fallido de entregar la carta certificada al destinatario en su domicilio no existe, ni puede existir, obviamente, constancia de dichos intentos de entrega de la notificación (carta certificada) por actos del destinatario o de las personas mencionadas en el artículo 59.2, segundo párrafo, de la Ley 30/1992, de 26 de Noviembre, siendo, por tanto, esencial la prueba del intento de entrega por dos veces, y de la recepción del Aviso de Llegada, que se ha entregado mediante su introducción en el buzón o casillero correspondiente, prueba que recae sobre el propio Servicio de Correos.

Transcurrido el plazo para recoger la carta certificada en la Oficina de Correos, sin que el destinatario lo haga, los artículos 279 y 283 del Reglamento de Correos disponen que la Oficina devolverá al remitente, como correspondencia caducada, la carta certificada de que se trate, indicando "en el reverso del sobre o cubierta del envío las causas de la devolución".

Estas circunstancias no contradicen lo dispuesto en el artículo 59.1 de la Ley 30/1992, de 26 de Noviembre, que dispone: "1. Las notificaciones se practicarán por cualquier medio que permita tener constancia de la recepción por el interesado o su representante, así como de la fecha, la identidad y el contenido del acto notificado", porque en el supuesto que estamos contemplando la notificación tiene que llevarse a cabo por el procedimiento edictal, trasladando lógicamente la constancia de los intentos de entrega, fallidos, y la entrega del Aviso de Llegada, que constituyen el presupuesto de hecho condicionante del procedimiento edictal, a la prueba que aporte la Administración Postal, y es aquí donde debe precisarse con todo rigor cuáles deben ser tales pruebas, para que la Administración tributaria pueda llevar a cabo la notificación por edictos y simultánea publicación en el Boletín Oficial correspondiente.".

3) STS de la Sección Segunda de 24 de octubre de 2011 (recurso de casación núm. 4327/2007 ), que precisó que si no hay constancia de que se ha dejado el preceptivo "aviso de llegada", la notificación no es válida, siendo la prueba de su entrega al destinatario un presupuesto de hecho condicionante de la posterior notificación edictal:

"OCTAVO.- (...) A la vista de la doctrina de este Tribunal contenida en la citada sentencia de 12 de diciembre de 1997, la recurrente estima que la sentencia recurrida ha infringido el artículo 42.2 del Real Decreto 1829/1999, de 3 de diciembre, aprobatorio del Reglamento por el que se regula la prestación de los servicios postales, desarrollo de la Ley 24/98, de 13 de julio, del servicio postal universal y liberalización de los servicios postales.

La infracción consiste en que, si no se ha dejado el preceptivo aviso de llegada tal como manda dicho precepto, la notificación no es válida, condición inexcusable para entender que concurren los requisitos para la práctica de la notificación edictal, como forma subsidiaria de la personal.

2. La doctrina constituida por la sentencia de este Tribunal Supremo de 12 de diciembre de 1997 (que la recurrente transcribe en lo que aquí interesa respecto a la práctica de la forma de notificación edictal como sustitutiva de la notificación personal) analiza de forma pormenorizada los requisitos que debe reunir la notificación por correo con acuse de recibo para poder acudir, si aquella resulta infructuosa, a la notificación por edictos.

La sentencia de referencia expresa que es requisito imprescindible conforme a la reglamentación postal, no ya solo que se expresen los dos intentos de notificación fallidos, sino además que el Servicio de Correos, deje constancia en el casillero del destinatario del aviso de llegada, de todo lo cual debe quedar constancia en la documentación extendida por el personal del operador del Servicio Postal Universal.

El artículo 42.2 del Real Decreto 1829/1999, de 3 de diciembre, que aprueba el Reglamento de prestación de los servicios postales, expresa, literalmente, que se consignará dicho extremo -con referencia a los intentos de notificación- en la oportuna documentación del empleado del operador postal y, en su caso, en el aviso de recibo que acompañe a la notificación el apartado 3 del mismo precepto exige la constancia del aviso de llegada y que la notificación hasta tal momento fallida se deposite en lista de notificaciones.

Así pues, no solo es esencial la demostración del intento de entrega por dos veces de las cartas certificadas, sino también la prueba de la entrega del "aviso de llegada" mediante su introducción en el buzón o casillero correspondiente, o por otro medio, pues del cumplimiento de ese requisito depende que el destinatario tenga conocimiento del intento de notificación y pueda acudir en plazo a la Oficina de Correos correspondiente a recoger el envío, trámite indispensable para que, en caso de no efectuarse tal recogida, el Servicio de Correos pueda devolver el certificado al remitente como correspondencia caducada.

La constancia de tales extremos es una condición inexcusable para entender que concurren los requisitos para la práctica de la notificación edictal, como forma subsidiaria de la personal. Al respecto ha de entenderse que la regulación de la Ley 30/1992 ha de integrarse con las precisiones exigidas por la reglamentación en que se regulan tales formas de notificación, en este caso la postal. La acreditación de los intentos de notificación fallidos debe por lo tanto entenderse que ha de efectuarse conforme a los requisitos exigidos en el citado artículo 42.2 y 42.3 Real Decreto 1829/1999 , pues la regulación de la Ley 30/1992 no es agotadora, sino que ha de entenderse completada por las normas reguladoras de los concretos servicios que efectúan la notificación, y en tal sentido hemos de aplicar las normas del operador postal universal, en cuanto a la práctica de las notificaciones de las resoluciones administrativas.

En tal sentido ha de partirse de la consideración, como expresaba la sentencia de este Tribunal Supremo de 12 de diciembre de 1997, de que la notificación edictal es una ficción legal, pues la realidad nos enseña que raramente tienen los contribuyentes conocimiento de las liquidaciones tributarias notificadas por este procedimiento; al contrario, cuando se enteran es cuando ya se ha iniciado el procedimiento sin que, por tanto, les quepa la posibilidad de impugnar la liquidación por muchos y graves que sean los errores jurídicos en que pudiera haber incurrido la Administración. Por ello, han de extremarse las garantías sobre acreditación de la forma en que se han producido los intentos de notificación fallidos y de la constancia del aviso de llegada y de la permanencia de la resolución en "lista de notificaciones", para permitir al destinatario tener conocimiento de tal intento de notificación, y la posibilidad de recepción de la misma por su comparencia personal en la oficina postal.".

4) STS de la Sección Segunda, de 17 de febrero de 2014 (recurso de casación núm. 3075/2010 ) que de forma exhaustiva examina las notificaciones tributarias, con singular referencia a la jurisprudencia del Tribunal Constitucional y de este Tribunal Supremo y a la incidencia desde la perspectiva del derecho a la tutela judicial efectiva. Nos remitimos a sus fundamentos de derecho cuarto, quinto y sexto.

5) STS 2228/2016, de la Sección Cuarta, de 14 de octubre (RCA 2109/2015 ), sobre la interpretación del artículo 58.4, la notificación y la caducidad:

"TERCERO. (...) Nuestra decisión se ampara, como inmediatamente diremos, en la aplicación al caso del artículo 58.4 de la Ley 30/1992 y en la adecuada interpretación de dicho precepto cuando, como es el caso, a dos intentos infructuosos de comunicación de una resolución (efectuados en legal forma antes de transcurrir el plazo de caducidad) le sigue la expresa notificación al interesado de esa misma resolución, pero superado ya aquel plazo máximo para resolver.

Al respecto, no está de más distinguir entre intento de notificación a efectos de entender resuelto el procedimiento dentro del plazo y notificación a efectos de que el acto despliegue todos sus efectos. En la sentencia de la Sección Quinta de esta Sala de 7 de octubre de 2011 (dictada en el recurso núm. 40/2010) afirmamos lo siguiente:

La caducidad no debe vincularse en forma necesaria a la notificación del acto porque el acto de notificación es algo conceptualmente distinto de la resolución que se notifica y del procedimiento que la origina. Por eso determina el artículo 58.4 LRJPAC que el intento de notificación debidamente acreditado es suficiente a los solos efectos del cumplimiento del plazo máximo de duración de los procedimientos .

Y concluía dicha sentencia:

Por ello, si constan en el expediente dos intentos dentro del plazo máximo para resolver, la resolución ha de entenderse dictada dentro del plazo, aunque la notificación al interesado o destinatario exceda de dicho plazo máximo para resolver. Cosa diferente es, como indica la sentencia, que la eficacia del acto se despliegue a partir de la notificación y que sea precisamente entonces cuando para el interesado se abran los plazos para impugnarla en vía administrativa o judicial.

A nuestro juicio, el artículo 58.4 de la Ley 30/1992 solo puede interpretarse en los términos que resultan de su propia dicción literal: el intento de notificación efectuado en legal forma y debidamente acreditado es suficiente para "entender cumplida la obligación de notificar dentro del plazo máximo de duración de los procedimientos". Consideramos, además, que esa suficiencia concurre en todo caso (en el bien entendido de que aquellos intentos se realicen en debida forma), con independencia de que la resolución correspondiente se notifique o no, con posterioridad, al interesado.

Amparamos esta tesis en los siguientes argumentos:

1. El precepto en cuestión se refiere, cabalmente, al momento en que se tiene por cumplida la obligación de notificar en plazo, que se fija en la fecha del intento de notificación debidamente acreditado . Parece claro que si el legislador hubiera querido estar exclusivamente al momento concreto de la notificación (cuando, como es el caso, ésta tiene efectivamente lugar) así lo habría establecido expresamente.

2. Acoger como fecha relevante a efectos de caducidad solo la de la notificación de la resolución al interesado no solo supondría inaplicar aquel precepto, sino privarle de su finalidad, que no es otra que la de equiparar a la notificación ( a los solos efectos de respetar el plazo de duración del procedimiento) el intento válidamente efectuado y constatado en el expediente.

3. Esta es la tesis que se deriva de la jurisprudencia de esta Sala anterior y posterior a la sentencia del Pleno de 3 de diciembre de 2013: el intento de notificación es el determinante para entender cumplida la obligación de resolver en plazo, aunque una doctrina anterior a aquella sentencia se refería a la forma concreta de acreditar la realización de dicho intento (la constancia por la Administración del intento infructuoso, situado entonces como fecha determinante para cumplir aquella obligación).

4. La interpretación anterior se refiere, exclusivamente, al supuesto de hecho que el artículo 86.4 -debe entenderse 58.4- de la Ley 30/1992 contempla, esto es, para entender cumplido el deber de resolver los procedimientos en plazo. Distinto es el caso, como ya ha señalado esta Sala, de la eficacia del acto notificado, que se despliega a partir de la notificación, momento en el que empiezan a correr los plazos de impugnación en sede administrativa o en vía judicial.".

6) STS 423/2018, de la Sección Tercera, de 15 de marzo (RCA 1121/2017 ), que fija la interpretación del artículo 58.4 de la Ley 30/1992, en relación con el 59.2 del mismo texto legal, en orden a determinar los requisitos para que una notificación tenga eficacia interruptora de la caducidad, en términos análogos y reiterando la STS 2228/2016, de la Sección Cuarta, de 14 de octubre, que se ha recogido en el apartado anterior.

Y concluía:

"Pues bien, a tenor del reseñado precepto y la interpretación que del mismo realiza la sentencia antes transcrita, cabe concluir, a los efectos aquí debatidos, de entender cumplida la obligación de notificar, -en este caso, de entender resuelto el procedimiento dentro de plazo de caducidad- ha de estarse a la fecha del intento de notificación, siempre que éste sea regular y se atempere a las exigencias legales y reglamentarias en cuanto al lugar, día y hora procedentes.

Precepto, pues, que ha de interpretarse en relación con las exigencias legales y reglamentarias en cuanto a lo que se refiere a los demás aspectos de la notificación, que, de manera general, se regulan en el artículo 59 de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de Régimen Jurídico y Procedimiento Administrativo Común, bajo la rúbrica "práctica de la notificación".

No sería válido, pues, el intento de notificación realizado sin la observancia de las exigencias previstas en tales normas, como sería la tentativa de notificación en un domicilio inválido por ser manifiestamente irregular o erróneo.

Por otra parte, hemos de recordar el carácter eminentemente casuístico de las cuestiones que se suscitan en torno a la eficacia de las notificaciones, y que como hemos indicado de manera reiterada, habrán de ponderarse las distintas circunstancias concurrentes para determinar la validez de la notificación realizada."».

18. En este caso, los actos propios de la Administración que con la providencia de apremio logró la notificación efectiva, muestran que al tiempo de la propuesta de liquidación pudo haber desplegado una mayor diligencia en la notificación para que el obligado tributario pudiera conocer su contenido y formular alegaciones, de modo que al no efectuarlo lo situó en indefensión, de modo que procede estimar el recurso, y en consecuencia anular el acto impugnado, ordenando la devolución de la cantidad abonada más los intereses de demora correspondientes desde su abono hasta su devolución.

QUINTO.- Costas procesales

19. La estimación del recurso contencioso administrativo determina, en aplicación del artículo 139.1 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa, la imposición de las costas procesales a la parte demandada, que se cuantifican en una cantidad máxima de 1.500 euros por todos los conceptos.

Vistos los preceptos citados y demás de general y pertinente aplicación,