Sentencia Contencioso-Administrativo 274/2025 Tribunal Superior de Justicia de Andalucía. Sala de lo Contencioso-Administrativo. Sección Tercera, Rec. 209/2021 de 19 de marzo del 2025

PRIMERO.- Objeto y pretensión.

Por la representación procesal de Everardo y Soledad se interpone recurso contencioso-administrativo contra las Resoluciones adoptadas por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Andalucía de fecha 20 de noviembre de 2020 en la que resuelve las reclamaciones contra los acuerdos de la AEAT, desestimatorios de recursos de reposición interpuestos contra acuerdo de liquidación NUM000 y acuerdo de resolución de procedimiento sancionador NUM001; y las reclamaciones contra los acuerdos de la AEAT desestimatorios de recursos de reposición interpuestos contra acuerdo de liquidación NUM002 y acuerdo de resolución de procedimiento sancionador NUM003.

En ambos casos por el concepto IRPF, ejercicios fiscales 2014 y 2015.

La parte recurrente suplica en su demanda que dicte sentencia por la que se se anule, case, revoque y deje sin efecto alguno las Resoluciones del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Andalucía de 20 de noviembre de 2020, desestimatorias de las reclamaciones núms. NUM004 y NUM005, interpuestas contra resoluciones desestimatorias, dictadas el 12 de diciembre de 2018, de sus Recursos de Reposición de 26 de septiembre de 2018, deducidos a su vez contra Acuerdos de Liquidación y de Imposición de Sanciones Tributarias de 21 de agosto de 2018; asimismo, se anule, case y deje sin - 21/22 - efecto alguno las resoluciones administrativas de las que traen causa las Resoluciones del TEARA recurridas en esta vía-contencioso-administrativa, anulando, casando y dejando a su vez sin efecto alguno los Acuerdos de Liquidación de Cuota Tributaria por IRPF 2014 y 2015 con sus intereses de demora, y los Acuerdos de Imposición de Sanciones Tributarias derivados de los mismos, ratificándose las declaraciones-autoliquidaciones formuladas por dichos tributos y ejercicios impositivos, con devolución de las cantidades ya pagadas como cuotas e intereses de demora liquidados por la Inspección, con los correspondientes intereses que legalmente procedan.

SEGUNDO.- Posición de la parte recurrente.

La parte actora manifiesta su disconformidad con las resoluciones del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Andalucía que desestimaron las reclamaciones económico-administrativas interpuestas contra los acuerdos de liquidación y sanción del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas de los ejercicios 2014 y 2015.

Esta parte alega, en primer lugar, que la Inspección de Hacienda no tuvo en cuenta los traspasos bancarios entre cuentas de los recurrentes, lo que duplicó indebidamente los ingresos en el cómputo de las ganancias no justificadas. Afirma que, contrariamente a lo sostenido por la resolución desestimatoria del recurso de reposición, dichos traspasos no fueron considerados en el acuerdo de liquidación, lo que considera un error sustancial.

En segundo lugar, cuestiona la decisión de la Inspección de no admitir la reducción de 5.400 euros correspondientes a obsequios y regalos familiares a sus hijos, argumentando que la Inspección no les dio la oportunidad de justificar tales ingresos durante el procedimiento de inspección. Considera inaceptable que se califiquen como ganancias patrimoniales injustificadas sin permitirles probar su origen.

En tercer lugar, muestra su desacuerdo con la no exención de los rendimientos de trabajo obtenidos por el Sr. Everardo en Puerto Rico, argumentando que cumplen los requisitos para la exención establecida en el artículo 7.p) de la Ley 35/2006 del IRPF. Considera falso e insultante que se les acuse de defraudación fiscal en Puerto Rico, a pesar de haber acreditado el cumplimiento de sus obligaciones fiscales en dicho país.

En cuarto lugar, sostiene que la Inspección no considera adecuadamente los gastos de la actividad con constancia bancaria, especialmente en lo relativo a las amortizaciones por inversiones en la Clínica Dental Herrera. Alega que la Inspección no comprende el mecanismo de las amortizaciones, que distribuyen los gastos a lo largo de varios ejercicios fiscales.

Por último, critica la comparación de ingresos ideales por facturación con ingresos reales por cobros, argumentando que son magnitudes diferentes y que los cobros pueden corresponder a facturas de ejercicios anteriores o a pagos a cuenta de procedimientos no concluidos.

La parte actora denuncia la utilización indebida del método de estimación indirecta por parte de la Inspección, alegando que se aplicó de forma injustificada e improcedente en el caso de sus mandantes. Considera que la Inspección realizó una investigación fallida y optó por un atajo injustificado al tomar las cuentas bancarias de los investigados y llegar a cifras de ingresos irreales.

En este sentido, mantiene que la Inspección concluyó que "existe una cierta similitud entre los ingresos declarados, los facturados y los cobrados" por sus mandantes, lo que, a su juicio, evidencia la improcedencia de la estimación indirecta. Considera que la Inspección, "aferrándose a los gastos declarados, optó finalmente por un atajo injustificado e injustificable, consistente en tomar las cuentas bancarias de los investigados y llegar a unas cifras de ingresos irreales sobre las que basar unas Actas de Inspección con un jugoso bonus para el actuario".

Critica que la Inspección no tuvo en cuenta algunos traspasos entre cuentas, la alegación sobre regalos a los hijos de los inspeccionados, la exención de algunas rentas obtenidas en Puerto Rico, ni que algunos ingresos provienen de cobros de facturas de ejercicios anteriores. Considera que la Inspección se olvidó de computar entre gastos reales las inversiones sujetas a amortización, comparó dos magnitudes distintas y calificó el resultado como ganancia patrimonial no justificada.

En definitiva, denuncia la actuación de la Inspección, que considera improcedente, y solicita la anulación de las resoluciones del TEARA, así como de los acuerdos de liquidación y sanción, con la ratificación de las autoliquidaciones de sus mandantes y la devolución de las cantidades ya pagadas.

TERCERO.- Posición de la Administración.

La Administración demandada se alza frente a la pretensión del actor, con base en los siguientes argumentos:

.- En relación con esta argumentación, reiterativa de la expuesta en vía administrati-va, cabe contestar en el mismo sentido: que estos traspasos ya fueron descontados en las cuentas destino donde se recibió el ingreso de manera que no procede volver a des-contarlo de nuevo. De ahí que conste 0 en las casillas del ejercicio 2014 y 2015; la Ins-pección no lo descontó de la cuenta origen sino de la receptora del traspaso. Esta actua-ción resulta además coherente con las alegaciones formuladas por los recurrentes cuando indicaron que esta cuenta venía a recoger las transferencias de los clientes con independencia del lugar donde se recibían los servicios.

.- Respecto de la no aceptación por la Inspección descontar 5.400 euros de los ingresos derivados en las cuentas corrientes de los hijos de los recurrentes durante el ejercicio 2014, indica que existe una evidente confusión entre el patrimonio personal y profesional, como los propios recurrentes alegaron ante la Inspección cuando se produce un descubierto o se necesitan fondos para cubrir pagos de una cuenta, se sacan de otra, también de las cuentas que son titularidad de sus hijos. Ello derivado de la citada confusión de ingresos y gastos personales y profesionales en sus cuentas corrientes. Por lo tanto, a la hora de analizar las cuentas titularidad de los hijos, ante esta con-fusión, se procedió a regularizar (considerar como ingresos de su actividad profesional), la cantidad de 5.400 euros ante la falta de prueba de que efectivamente corresponden a obsequios o regalos de navidad. A este respecto procede estar a las argumentaciones expuestas por la Inspección en el acuerdo de regularización de las que cabe destacar que se aceptaron como no ingresos todos aquellos que no correspondían a los recurrentes después de las alegaciones y pruebas presentas de contrario. Dado que no se han presentado nuevas pruebas o formulado nuevas alegaciones debemos reiteramos en lo anteriormente expuesto.

.- Sobre la aplicación de la exención del art. 7. p) LIRPF a los rendimientos obtenidos por el recurrente, el sr. Everardo, en Puerto Rico. En primer lugar, llama la atención que no consta prueba de que efectivamente estos ingresos procedan de una actividad profesional desarrollada en Puerto Rico. Así, la documentación aportada de las sociedades extranjeras, no acredita ningún hecho en relación a lo percibido por el obligado, ni pone de manifiesto ningún nexo con el mismo ya que no se aportó en el curso de las actuaciones ninguna prueba ni de la realización personal de tales trabajos, ni de su vinculación laboral. De hecho, los recurrentes han cambiado de criterio, ya que en el curso del procedimiento inspector se declaró por los recurrentes que estos ingresos procedían de la venta de bienes de los padres del sr. Everardo ya fallecido. En cualquier caso, no se ha acreditado por los recurrentes el cumplimiento de los requisitos del citado art. 7 p) IRPF. En concreto no se justifica del último de ellos: existencia de beneficio o utilidad de la entidad destinataria no residente de los servicios prestados en el caso de vinculación con la sociedad en el que generalmente preste sus servicios el trabajador.

CUARTO.- Sobre el fondo.

Del escrito de demanda de la parte recurrente se deducen los siguientes motivos de impugnación, que igualmente se resolverán en el presente fundamento jurídico.

a)Indefensión. El recurrente alude al término «indefensión» aunque no queda claro si lo hace como recurso de la visceralidad que empaña su escrito de demanda o como un alegación propiamente dicha para combatir la actuación administrativa. En cualquier caso, analizados los actos de que se compone el expediente administrativo, ninguna indefensión se aprecia desde un punto de vista formal o sustantivo, pues la parte recurrente ha tenido la oportunidad de alegar y probar cualesquiera circunstancias haya tenido a bien. El hecho de que se hayan estimado parte de sus alegaciones contra las actas de disconformidad no puede conducir a considerar una eventual indefensión, porque precisamente esta circunstancia constituye una prueba evidente de que la AEAT y el propio sistema garantizan su derecho de defensa, y de que los funcionarios de la Administración tributaria -a quienes descalifica, dicho sea de paso, de un modo inaceptable- no pretenden obtener un resultado para recibir un «jugoso bonus» (sic.) sino la aplicación de la normativa tributaria, con la que la parte recurrente puede no concordar.

b)Aduce la parte recurrente que la AEAT no tiene en cuenta los traspasos efectuados desde la cuenta NUM006 a otras cuentas de las que es cotitular, de modo que se duplican tales ingresos en el cómputo de las "ganancias no justificadas" que hace la Inspección Regional. Igualmente, dice que los traspasos alegados provienen de la cuenta NUM006, pero en los Acuerdos de Liquidación, en la columna de traspasos desde esa cuenta figuran la cantidad 0,00 para 2014 y la misma cantidad para 2015, por lo que es falso que se hayan tenido en cuenta y se hayan descontado, por tanto, de la liquidación efectuada a ambos cónyuges recurrentes.

Ante esta alegación, la Administración, tanto en fase administrativa como judicial, insiste en que dichos importes ya fueron tenidos en cuenta en el acuerdo de liquidación a efectos de minorar los ingresos en las cuentas de destino, de modo que ya fueron descontados en la determinación de las ganancias regularizadas. Este motivo ofrecido por la administración tributaria en la resolución del recurso de reposición vacía de contenido la alegación de la parte recurrente que insiste en que los traspasos provienen de la cuenta NUM006, y en el acuerdo de liquidación, en la columna de traspasos de la cuenta, figura la cantidad 0,00 para 2014 y 2015. Es, justamente, lo que le indica la Administración, en que tales importes ya fueron tenidos en cuenta para minorar los ingresos de las cuentas de destino, por lo que ninguna virtualidad tiene la impugnación del recurrente. A mayor abundamiento, si nos atenemos a lo manifestado por la parte recurrente en vía administrativa al indicar que decidieron destinar la cuenta acabada en NUM006, inicialmente de titularidad de la clínica de Lucena, a recoger las transferencias de clientes que pagan por esta vía, pero de todas las clínicas.

En suma, se desestima también este motivo de impugnación.

c)Sostiene la parte recurrente que no admite la AEAT la reducción de 5400 euros de ingresos habidos en las cuentas de sus hijos durante 2014, que suponen provenientes de actividades profesionales no declaradas, y que en realidad provienen de obsequios y regalos familiares por aniversarios, onomásticas, Reyes, Navidad, superación de estudios o por fiestas señaladas del calendario.

Sin embargo, tampoco se puede estimar esta alegación, que debe reducirse a una cuestión de naturaleza probatoria, en la medida en que beneficia a la parte recurrente, en los términos del artículo 105 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria. La parte recurrente insiste en que las actuaciones inspectoras se han desarrollado en todo momento sobre su actividad profesional, sus libros de facturas emitidas y recibidas, sus agendas de citas, sus ingresos, gastos, cobros y pagos, pero en ningún momento sobre sus movimientos bancarios, y, por tanto, sobre el origen de determinadas entradas en las cuentas bancarias de sus hijos durante 2014 y 2015. No obstante, partiendo de que los propios recurrentes sostuvieron en vía administrativa la «confusión» que hay entre cuentas a fin de asumir las obligaciones que pudieran surgir, incluida la de los hijos, en la medida en que la alegación de la parte recurrente constituye una situación de hecho que pudiera beneficiarle, la letra del artículo 105 LGT le obliga a evidenciar los hechos alegados, lo que no acontece, como pone igualmente de relieve la Administración.

d)Sobre la aplicación de la exención del art. 7.p) de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas a los rendimientos por el recurrente, el Sr. Everardo, en Puerto Rico, debe desestimarse igualmente. Este precepto se desarrolla por el artículo 6 del Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, a cuyo tenor:

«1. Estarán exentos del Impuesto, de acuerdo con lo previsto en el artículo 7.p) de la Ley del Impuesto , los rendimientos del trabajo percibidos por trabajos efectivamente realizados en el extranjero, cuando concurran los siguientes requisitos:

1.º Que dichos trabajos se realicen para una empresa o entidad no residente en España o un establecimiento permanente radicado en el extranjero. En particular, cuando la entidad destinataria de los trabajos esté vinculada con la entidad empleadora del trabajador o con aquella en la que preste sus servicios, se entenderán que los trabajos se han realizado para la entidad no residente cuando de acuerdo con lo previsto en el apartado 5 del artículo 16 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades pueda considerarse que se ha prestado un servicio intragrupo a la entidad no residente porque el citado servicio produzca o pueda producir una ventaja o utilidad a la entidad destinataria.

2.º Que en el territorio en que se realicen los trabajos se aplique un impuesto de naturaleza idéntica o análoga a la de este Impuesto y no se trate de un país o territorio calificado reglamentariamente como paraíso fiscal. Se considerará cumplido este requisito cuando el país o territorio en el que se realicen los trabajos tenga suscrito con España un convenio para evitar la doble imposición internacional que contenga cláusula de intercambio de información.

2. La exención tendrá un límite máximo de 60.100 euros anuales. Para el cálculo de la retribución correspondiente a los trabajos realizados en el extranjero, deberán tomarse en consideración los días que efectivamente el trabajador ha estado desplazado en el extranjero, así como las retribuciones específicas correspondientes a los servicios prestados en el extranjero.

Para el cálculo del importe de los rendimientos devengados cada día por los trabajos realizados en el extranjero, al margen de las retribuciones específicas correspondientes a los citados trabajos, se aplicará un criterio de reparto proporcional teniendo en cuenta el número total de días del año.

3. Esta exención será incompatible, para los contribuyentes destinados en el extranjero, con el régimen de excesos excluidos de tributación previsto en el artículo 9.A.3.b) de este Reglamento, cualquiera que sea su importe. El contribuyente podrá optar por la aplicación del régimen de excesos en sustitución de esta exención.»

Pues bien, tampoco se puede estimar este motivo de impugnación. Esta también es una cuestión de naturaleza probatoria, y tal y como expone la Administración tributaria, no hay documento que evidencie que el Sr. Everardo cobró de las sociedades que indica en la demanda tales importes derivados de su trabajo. Pero es que a mayor abundamiento, en la nota de la diligencia nº6, de 25 de julio de 2017 se hace constar que los importes percibidos proceden de la venta en Puerto Rico de bienes procedentes de la herencia de sus padres. Nuevamente nos encontramos ante una cuestión de naturaleza probatoria que la parte recurrente no ha podido evidenciar con elementos de prueba.

Se desestima este motivo.

e)Finalmente, hace la parte recurrente una disertación relativa al mecanismo de amortizaciones fiscales y al método de estimación indirecta sin explicar de modo concreto la incidencia que tiene en la actividad administrativa combatida. Son alegaciones de naturaleza teórica o de extrema vaguedad que no combate de modo singular ninguno de los aspectos de la actividad tributaria, o que lo hace para reiterar los motivos que han sido ya esgrimidos y analizados en esta sentencia, por lo que en lo que toca a su solución nos remitimos a los anteriores apartados. En cualquier caso, subráyese la necesidad de indicar los capítulos concretos del acta o liquidación, pormenorizadamente, a los que afectan los motivos invocados por la parte recurrente, a fin de examinar la incidencia que su alegación tiene de modo concreto en la actividad administrativa combatida, que es al fin y al cabo la que debe controlarse. A mayor abundamiento, no consta que la determinación de la base imponible se haya obtenido a través del método de estimación indirecta, por lo que ningún comentario merece de esta Sala, en la medida en que ha de resolver las cuestiones controvertidas que se produzcan en relación con la actuación administrativa que se combate.

Todo ello conduce a la desestimación íntegra del recurso contencioso-administrativo.

QUINTO.- Costas.

En virtud de la letra del artículo 139.1 de la Ley 29/1998, de 13 de julio, reguladora de la jurisdicción contencioso-administrativa, se imponen las costas a la parte recurrente, limitadas a 1500 euros más el IVA que fuera procedente.

Vistos los preceptos legales citados, y demás de general y pertinente aplicación, por la autoridad que nos confiere la Constitución Española,