Sentencia Contencioso-Administrativo 875/2024 Tribunal Superior de Justicia de Andalucía. Sala de lo Contencioso-Administrativo. Sección Tercera, Rec. 511/2022 de 26 de septiembre del 2024

PRIMERO.- Constituye el objeto del presente recurso la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Andalucía (TEARA) de 17 de febrero de 2022 por la que se desestiman las reclamaciones interpuestas contra los acuerdos de liquidación de referencia NUM000, NUM001 y NUM002, dictados por la Oficina de Gestión Tributaria de la Administración de Algeciras de la Delegación de Cádiz de la Agencia Tributaria, en relación al IRPF correspondiente a los ejercicios 2016, 2017 y 2018.

En dicha resolución del TEARA se expresa que debe pronunciarse acerca de si queda acreditado que el reclamante, nacional del Reino Unido, es residente fiscal en España y, por tanto, debe tributar como tal o, por el contrario, debemos considerarlo como residente fiscal en Gibraltar, considerado "paraíso fiscal", para los ejercicios indicados, y concluye con que "este Tribunal entiende que el interesado no ha acreditado su permanencia en Gibraltar por el periodo de 183 días que exige la Ley, que las ausencias temporales de España tienen carácter esporádico y que, por tanto, el interesado tiene la condición de contribuyente del IRPF 2016, 2017 y 2018".

Alega el recurrente en su demanda, primeramente, que este motivo es totalmente erróneo y le causa indefensión, toda vez que lo que ha sostenido desde un principio es que tuvo su residencia en Reino Unido durante los ejercicios 2016, 2017 y 2018 como se ha acreditado con los certificados de residencia fiscal en Reino Unido emitidos conforme al Convenio firmado para Evitar la Doble Imposición entre España y Reino Unido, que no puede ser considerado paraíso fiscal, de modo que hubiese correspondido a la Administración -que ni siquiera entró a valorar o rebatir las numerosas pruebas que se han aportado al respecto- la carga de probar que la residencia de esta parte se encontraba en territorio español y no al revés.

Añade que, además, el criterio de permanencia de más de 183 días en España durante el año natural recogido en el artículo 9.1 de la LIRPF no se cumple: que, en concreto, en el ejercicio 2016 y parte de 2017 residió en DIRECCION000 Reino Unido, de acuerdo con la documentación aportada previamente, que ha sido validada en la resolución recurrida de 17 de febrero de 2022 en su fundamento de derecho quinto al que se remite, y, posteriormente, en el ejercicio 2017, procedió a la compra del inmueble que pasó a ser su residencia habitual, localizado en DIRECCION001, Reino Unido, aportando copia de la factura de la agencia que la asistió en la compra de dicho inmueble acreditativa de la compra realizada.

También aporta copia de los movimientos de la cuenta bancaria del Banco Santander UK con número de cuenta NUM003 de la que es titular, en los que se pueden observar gastos realizados en establecimientos de Reino Unido, así como copia del contrato de servicio de televisión, en la dirección DIRECCION000, Reino Unido, con la entidad "TV Licesing UK"; facturas de consumo de luz y gas, y agua, de la dirección DIRECCION000, Reino Unido que acredita que esta parte residía en dicho imnueble en el ejercicio 2016 y parte de 2017, y facturas de consumo de agua relativas al inmueble sito en la dirección DIRECCION001, Reino Unido; billetes de avión de distintos viajes realizados durante los ejercicios 2016, 2017 y 2018 en los que se puede observar que el aeropuerto de origen de todos los vuelos es el aeropuerto de Manchester, el más cercano al inmueble que fue la vivienda habitual de esta parte durante dichos los años 2016, 2017 y 2018; copias de justificantes de distintos gastos relativos a hoteles en los que le sitúan físicamente en Reino Unido, que prueban fehacientemente que no permaneció más de 183 días en territorio español en ninguno de los ejercicios que son de revisión en el presente procedimiento.

Alega igualmente que tampoco se cumple el criterio del núcleo de intereses económicos, toda vez que el centro de intereses económicos no puede entenderse radicado en España en dichos ejercicios ya que, el lugar donde se tuvo la principal fuente de renta, que no es otra que los rendimientos del trabajo, fue en Reino Unido, donde además se pagaron los impuestos correspondientes por las rentas obtenidas, y como prueba aporta las nóminas emitidas por la entidad Electromed UK Ltd sita en Reino Unido, entidad para la que trabajó desde el ejercicio 2015 como ingeniero en las que se recoge el rendimiento que esta parte percibió por el trabajo realizado como empleado de dicha entidad localizada en Reino Unido, así como el documento justificativo de las contribuciones realizadas en Reino Unido y los movimientos bancarios con los que se pueden apreciar los importes ingresados en la cuenta bancaria NUM003 del Banco Santander UK de la que es titular por el trabajo realizado para la entidad Electromed UK Ltd sita en Reino Unido.

También aporta copia de los reportes de servicios realizados durante los ejercicios 2016, 2017 y 2018 a distintos buques en calidad de ingeniero empleado de la compañía Electromed UK Ltd. , en los que se puede observar la fecha de los trabajos de reparación realizados, en buques que estaban sitos en Reino Unido en las distintas localidades donde se encontraban, y aunque también realiza trabajos para la entidad en Gibraltar, las funciones que realiza para la entidad son servicios de marketing online así como servicios de gerencia y coordinación, funciones pueden ser realizadas desde su residencia en Reino Unido no siendo necesaria su presencia física ni en Gibraltar ni en España, y como, además, durante los ejercicios 2016, 2017 y 2018 no tuvo ni cónyuge ni hijos residiendo en España tampoco sería de aplicación la presunción de residencia recogida en el artículo 9 de la LIRPF.

También alega que la Administración únicamente ha puesto de manifiesto indicios de que la residencia de esta parte se localizaba en España durante "el año 2015 en España", pero no en los ulteriores ejercicios aquí concernidos, y en relación con la argumentación de la Administración que considera como indicio de su residencia fiscal en España el consumo de electricidad y agua de un inmueble del que es titular en España, localizado en la DIRECCION002, La Línea de la Concepción, quiere aclarar que dicho inmueble tiene una superficie gráfica de 1.074 metros cuadrados, como se puede observar en la imagen siguiente obtenida de la sede del catastro, pero teniendo en cuenta que el jardín y la piscina ocupan la mitad de la superficie aproximadamente, es razonable que exista un elevado consumo de electricidad y agua para poder realizar el mantenimiento de los mismos, y en dicha casa se hospeda su familia y amigos cada vez que deciden ir a Cádiz de vacaciones, así como asociados de la empresa de Gibraltar para realizar desde allí sus funciones; que, por otra parte, en relación con que sea beneficiario de prestaciones sanitarias españolas, cabe destacar que no acudió ni una sola vez al médico en España durante los ejercicios 2016, 2017 y 2018 ya que, como se ha acreditado, permaneció en Reino Unido durante dichos ejercicios, y, sobre los vehículos que dispone en España, son utilizados por familiares durante las estancias que estos realizan en la residencia de la que es propietario, y en cuanto a las cuentas abiertas en el Banco Santander y Banco Popular, de acuerdo a la información de dichas cuentas se podrá corroborar que no realizó pagos recurrentes que le sitúen físicamente en España.

Por último, aporta los certificados de residencia fiscal emitidos por las autoridades fiscales del Reino Unido durante dichos ejercicios en los términos del Convenio para evitar la Doble Imposición suscrito entre España y el Reino Unido, acreditando dicha afirmación fehacientemente. así como las declaraciones de la renta presentadas en dicho país tributando por los rendimientos generados durante los ejercicios 2016, 2017 y 2018.

El Abogado del Estado, al contestar a la demanda, alega que si bien el TEARA yerra cuando indica que el recurrente alegó ser residente fiscal en Gibraltar, cuando siempre opuso frente a la AEAT ser residente en Reino Unido, sin embargo, este error no afecta a la corrección del acuerdo de liquidación, que es en definitiva lo que se impugna, dado que el TEARA se limita a confirmar dicho acto, y si se observa el acuerdo de liquidación, la AEAT requiere información al recurrente y las autoridades de Reino Unido y Gibraltar por existir puntos de conexión con ambos territorios, centrándose en sus fundamentos jurídicos en la alegada residencia en Reino Unido, no en Gibraltar, sin acudir a los criterios de atribución de la residencia fiscal respecto de paraísos fiscales (en los que es el interesado el que debe acreditar más de 183 días de estancia en el paraíso fiscal), sino a las reglas generales de determinación del domicilio fiscal, aplicando el art. 9 de la LIRPF y el Convenio entre el Reino de España y el Reino Unido de Gran Bretaña e Irlanda del Norte para evitar la doble imposición y prevenir la evasión fiscal en materia de impuestos sobre la renta y sobre el patrimonio y su Protocolo, hechos en Londres el 14 de marzo de 2013 (BOE, 22-mayo-2014).

Añade que conforme al art. 9.1 LIRPF:

"1. Se entenderá que el contribuyente tiene su residencia habitual en territorio español cuando se dé cualquiera de las siguientes circunstancias:

a) Que permanezca más de 183 días, durante el año natural, en territorio español (...)

b) Que radique en España el núcleo principal o la base de sus actividades o

intereses económicos, de forma directa o indirecta".

Reconoce que la AEAT no tiene argumentos suficientes para acreditar de forma fehaciente la permanencia personal en España por más de 183 días, y hubo de acudirse al criterio subsidiario del Art. 9.1.b) LIRPF, lo que resulta acorde con el Convenio de Doble Imposición con Reino Unido, que dispone en su art. 4:

Artículo 4. Residente.

1. A los efectos del presente Convenio, la expresión «residente de un Estado

contratante» significa toda persona que, en virtud de la legislación de ese Estado, esté sujeta a imposición en el mismo por razón de su domicilio, residencia, sede de dirección, lugar de constitución o cualquier otro criterio de naturaleza análoga, incluyendo también a ese Estado y a sus subdivisiones políticas o sus entidades locales. Esta expresión no incluye, sin embargo, a las personas que estén sujetas a imposición en ese Estado exclusivamente por la renta o por las ganancias de capital que obtengan de fuentes situadas en el citado Estado, o por el patrimonio situado en el mismo. la expresión «residente de un Estado contratante» incluye los planes de pensiones constituidos en ese Estado.

2. Cuando en virtud de las disposiciones del apartado 1 una persona física sea residente de ambos Estados contratantes, su situación se resolverá de la siguiente manera:

a) se la considerará residente exclusivamente del Estado donde tenga una vivienda permanente a su disposición; si tuviera una vivienda permanente a su disposición en ambos Estados, se la considerará residente exclusivamente del Estado con el que mantenga relaciones personales y económicas más estrechas (centro de intereses vitales);

b) si no pudiera determinarse el Estado en el que dicha persona tiene el centro de sus intereses vitales, o si no tuviera una vivienda permanente a su disposición en ninguno de los Estados, se la considerará residente exclusivamente del Estado donde viva habitualmente;

c) si viviera habitualmente en ambos Estados, o no lo hiciera en ninguno de ellos, se la considerará residente exclusivamente del Estado del que sea nacional;

d) si fuera nacional de ambos Estados, o no lo fuera de ninguno de ellos, las autoridades competentes de los Estados contratantes resolverán el caso de común acuerdo. (...)

Añade que el recurrente aportó un certificado fiscal de la autoridad del Reino Unido que indicaba -en la traducción aportada por el propio recurrente-, que "esto no es un certificado de residencia para el propósito de reclamar beneficios bajo cualquier acuerdo de doble imposición con el Reino Unido. Confirmo que, según HM Revenue y Customs, el conocimiento y creencia de que Sñr Cipriano de DIRECCION001 del 1 de enero de 2017 al 1 de enero de 2019, fue residente del Reino Unido a efectos fiscales", por lo que ante esta situación, al autoridad fiscal española debe comprobar las circunstancias de hecho que permiten atribuir la residencia fiscal en uno u otro estado, de acuerdo con lo dispuesto en el citado convenio; que el recurrente tiene en propiedad dos inmuebles en la provincia de Cádiz, y aporta contrato de arrendamiento y factura de agencia inmobiliaria por la compra de un piso en Reino Unido, sin aportar título de propiedad, que, en consecuencia, con un criterio laxo, favorable al recurrente, teniendo la consideración de residente para ambos países e inmuebles a su disposición en los dos, se han de analizar las relaciones personales y económicas más estrechas (centro de intereses vitales), y de ello resulta su residencia fiscal en España, siendo las pruebas que permiten esta conclusión las siguientes:

1.- La dirección que le consta al contribuyente en el suministro de información el situado en DIRECCION003, Puerto de la Duquesa, que coincide con un inmueble propiedad del contribuyente en España y que constituyó su domicilio fiscal desde 2005 hasta 2015, fecha en que lo modifica y lo cambia a otro inmueble también de su propiedad situado en La Línea de la Concepción, DIRECCION002, en la zona de Santa Margarita.

2.- Los consumos energéticos de este último inmueble, que son regulares y denotan su ocupación. Así, en 2017: 575 kwh en febrero, 664 kwh en abril, 925 kwh en junio, 101 kwh en agosto, 683 kwh en octubre, 534 kwh en diciembre. Suman un total de 3.482 kwh al año, según información facilitada por la compañía suministradora de electricidad mediante el modelo 159, declaración de consumos energéticos. Y por el contrario, sólo se ha aportado información sobre consumo anual en Reino Unido de 590.

3.- Sus rendimientos proceden del grupo Electromed (además de pensiones de Reino Unido percibidas de la entidad Paymaster 1836 LTD Pension Accounts Services), que tiene sede en Gibraltar, donde presta servicios. La cercanía con Cádiz le permite realizar tal actividad.

4.- Es beneficiario de prestaciones sanitarias españolas como residente en España. Para ello cumplimentó el modelo S1 para reclamar el derecho a recibir prestaciones sanitarias, modelo que pueden solicitar aquellas personas que no viven en el país donde están aseguradas. Esta información es facilitada por la Seguridad Social respecto del censo de extranjeros que se declararon como residentes en España a efectos de la Seguridad Social (asistencia sanitaria), figurando que el Sr. Cipriano consta de alta desde 18/06/2012.

5.- Es propietario de vehículos matriculados en España, siendo el domicilio informado a la Dirección General de Tráfico el de su propiedad antes citado en Manilva. En el año 2018 da de alta dos vehículos en España, matrículas NUM004 y NUM005, y da de baja otro vehículo matrícula NUM006 que había adquirido en 2004. En todos los casos señala como domicilio el de Santa Margarita en La Línea de la Concepción, DIRECCION002.

Añade que las pruebas aportadas sobre su residencia en Gibraltar acreditan que el recurrente tiene a su disposición un piso en Reino Unido que ocupa cuando visita su lugar de origen, y aunque los viajes a Reino Unido son frecuentes, no suponen una estancia continuada al no poder deducirse de los movimientos bancarios aportados que se trate de pagos realizados en establecimientos ingleses. Gran parte de ellos son pagos por transferencia, cobros bancarios, etc. Desde Reino Unido efectúa ciertos vuelos a otros países o ciudades (siete en tres años). Se aportan facturas de hoteles y alquiler de coche en Reino Unido que evidencian una naturaleza vacacional de las visitas a este país; y en cuanto a los partes de trabajo que se aportan por labores realizadas en buques en puertos ingleses, se ha de tener en cuenta que Electromed es una empresa británica con sede en Gibraltar. Como señala su propia página web, llevan prestando servicios de asesoramiento e ingeniería desde hace 30 años en Gibraltar, y, por tanto, el trabajo fundamental del Sr. Arturo se desarrolla en el puerto de Gibraltar, debiendo desplazarse también a otros puertos británicos para prestar servicios (se han aportado 127 partes de trabajo por los servicios exteriores durante tres años), de modo que considerando que la sede de la empresa se encuentra en Gibraltar, que la residencia del Sr. Arturo en España está próxima, que el número de jornadas laborales a lo largo del año son aproximadamente 250 (es decir, 750 en tres años, y sólo se aportan partes de trabajos en Reino Unido de 127 días), no cabe más que concluir su actividad fundamental se encontraba en el puerto de Gibraltar, sirva de ejemplo los partes de 2018: febrero (1, 5, 7, 10, 12 y 20), abril (3,6,27), mayo (1, 9, 26), junio (25), agosto (7), octubre (9), noviembre (11 y 14).

Hasta aquí las alegaciones de las partes.

Pues bien, admitiéndose que el recurrente ha de tener la consideración de residente de ambos países al contar con una vivienda permanente a su disposición dentro del territorio de uno y otro Estado, se ha de entender que no puede considerarse como manifiesto y evidente el que tenga "relaciones personales y económicas más estrechas (centro de intereses vitales)" en España que en el Reino Unido. No es objeto de controversia que el recurrente no tiene cónyuge e hijos que le vinculen a España de una manera más estrecha (relaciones personales) que la propia realidad de su residencia, ni puede considerarse tampoco de modo nítido que sus relaciones económicas sean más estrechas en España prestando servicios profesionales para una empresa británica.

Por tanto, en estos casos, como refiere el propio artículo 4 del aludido Convenio, en los que no pueda determinarse con la claridad suficiente el Estado en el que dicha persona tiene el "centro de sus intereses vitales" conceptuado en los referidos términos, "se la considerará residente exclusivamente del Estado donde viva habitualmente", y, como decimos, no obstante tener una vivienda permanente a su disposición el recurrente en territorio de ambos Estados, dicha habitualidad, demostrada con los alegatos del Abogado del Estado con respecto a datos y extremos ya expuestos con motivo de la liquidación, es verdaderamente predicable de España. Ya se le dijo, y no ha quedado desvirtuado, que resulta complicado pensar que la residencia habitual se encuentra en Reino Unido, y no en España, desde donde ha de acudir a su lugar de trabajo habitual, "tal y como hacen a diario miles de trabajadores, que prestan servicios en empresas de Gibraltar pero residen en España, pues se hace difícil ir a trabajar a Gibraltar y pernoctar en Reino Unido".

El recurso, pues, no puede ser estimado.

SEGUNDO.- Procede, de conformidad con el artículo 139.1 de la Ley de la Jurisdicción, la condena del recurrente al pago de las costas, si bien la Sala, haciendo uso de la facultad que le otorga el apartado 3 del mismo precepto, señala que la cifra máxima que por todo concepto podrá incluirse en la tasación de costas alcanza la suma seiscientos euros (600 euros), más el IVA si procediera.

Vistos los artículos citados y demás pertinentes y de general y pertinente aplicación.