Sentencia Contencioso-Administrativo 436/2026 Tribunal Supremo. Sala de lo Contencioso-Administrativo. Sección Segunda, Rec. 367/2024 de 14 de abril del 2026

PRIMERO.- Resolución impugnada y antecedentes relevantes

1.1.-Se impugna en el presente recurso contencioso-administrativo la resolución de la Junta Arbitral de 26 de febrero de 2024, por la que resolvió el conflicto planteado entre la Administración Tributaria del Estado (AEAT) y la Diputación Foral de Vizcaya (DFB) por extensión de efectos de las resoluciones 11/2017, de 21 de junio, dictada en el expediente acumulado de los conflictos 18/2012 y 27/2014; 13/2017, de 15 de noviembre, dictada en el conflicto 19/2012; y 35/2022, de 28 de julio de 2022, dictada en el conflicto 34/2015; por lo que se declara que las entregas de bienes que Saras Energía S.A. (en lo sucesivo Saras) realizó durante los ejercicios 2018, 2019, 2020 y 2021 en depósitos fiscales situados en el Territorio Histórico de Vizcaya, tanto dentro de los referidos depósitos como en su salida, se entienden localizadas en los respectivos depósitos fiscales; por tanto le corresponde a la DFB, en los ejercicios 2018, 2019, 2020 y 2021 por el Impuesto sobre el Valor Añadido (IVA), la proporción de volumen de operaciones correspondiente a esas entregas.

1.2.-Como antecedentes relevantes podemos destacar los siguientes hechos:

(i) Saras es una compañía con domicilio social y fiscal en Madrid, sujeta a la competencia inspectora de la AEAT, que se dedica al comercio al por mayor de productos petrolíferos.

(ii) Para su almacenamiento y entrega de los productos que comercializa, Saras tiene depósitos alquilados en diferentes puntos del territorio de régimen común y también en los Territorios Forales de Vizcaya y Navarra. Concretamente Exolum Corporation, S.A. (anteriormente denominada Compañía Logística de Hidrocarburos S.A. y en adelante Exolum) y de Estaciones de Servicio de Guipúzcoa, S.A. (en adelante Esergui) situados en Vizcaya. En ambos casos tienen suscrito un contrato con Saras por el que le prestan servicios de almacenamiento y logística mediante precio, contando para ello con sus propias plantillas de personal. En las instalaciones de esas entidades Saras recibe y almacena el carburante de su propiedad, en régimen suspensivo, hasta su salida a consumo, y desde estos depósitos fiscales lo entrega a los clientes, tanto dentro de ellos, como a la salida.

(iii) En los años 2017, 2018, 2019 y 2020, Saras tuvo un volumen de operaciones superior a 10 millones de euros, de modo que, en lo que respecta al IVA de los ejercicios 2018, 2019, 2020 y 2021, la entidad presentó autoliquidaciones del referido impuesto tanto en la AEAT como en la DFB.

(iv) El 4 de marzo de 2019, la DFB notificó requerimiento de obtención de información a Saras para determinar la correcta tributación en el IVA en cuanto al volumen de operaciones realizado en el Territorio Histórico de Vizcaya en los ejercicios 2015, 2016, 2017 y 2018. La actuación por parte de la DFB concluyó con un informe que fue remitido a la AEAT el 17 de julio de 2019, porque era la Administración tributaria que ostentaba la competencia inspectora sobre Saras, mediante el que le instó a revisar los porcentajes de tributación a las distintas Administraciones en concepto del IVA, relativos a esta entidad y a los períodos impositivos mencionados.

(v) El 22 de julio de 2020, la AEAT contestó a la solicitud indicando que iba a iniciar las actuaciones requeridas por los períodos no prescritos a la fecha de la referida solicitud. Más tarde, el 22 de marzo de 2021, la DFB realizó un nuevo requerimiento de obtención de información a Saras, en igual sentido que el anterior, respecto al IVA del ejercicio 2020, y elaboró otro informe que notificó a la AEAT el 12 de mayo de 2021, instándola a revisar los porcentajes de tributación de la compañía en ese ejercicio. El 3 de septiembre de 2021, la AEAT comunicó que iba a iniciar las actuaciones solicitadas respecto del IVA del ejercicio 2020.

(vi) El 1 de junio de 2022, la Inspección de la AEAT emitió un informe Sobre ingreso en administración no competente común/foral,concepto IVA, en el que recogía el análisis, desarrollo y resultado de las actuaciones inspectoras de comprobación e investigación, iniciadas el 16 de marzo de 2022 y de carácter parcial, limitadas exclusivamente a la comprobación de la proporción del volumen de operaciones realizado en los territorios común y forales respecto del total de operaciones declaradas. Las actuaciones finalizaron con la firma de actas en conformidad y concluyeron que todas las entregas de bienes que llevó a cabo Saras durante los ejercicios 2018 a 2021 debían entenderse efectuadas en territorio común; concretamente en las oficinas de la compañía en Madrid. En opinión de la AEAT, en los referidos ejercicios, Saras había de tributar única y exclusivamente ante la Administración de territorio común, sin que le correspondiera ningún porcentaje a la DFB, ni a ningún otro territorio foral.

(vii) El 21 de octubre de 2022 el obligado tributario comunicó mediante escrito a la DFB que, en virtud del procedimiento de comprobación e inspección que finalizó mediante la suscripción del acta en conformidad, de 27 de junio de 2022, todas las operaciones que realizó la entidad durante los ejercicios 2018, 2019, 2020 y 2021, se encontraban ubicadas en territorio común y que, por tanto, le correspondía a la AEAT en exclusiva la exacción de dicho impuesto.

(viii) El 19 de diciembre de 2022, la DFB notificó requerimiento de inhibición a la AEAT, al considerar que le correspondía a la DFB la competencia para la exacción del IVA de los ejercicios 2018 a 2021 de Saras, en proporción a las entregas que realizó durante dichos ejercicios en depósitos fiscales situados en el Territorio Histórico de Vizcaya, tanto dentro de los referidos depósitos como a las salidas.

(ix) La AEAT no contestó al requerimiento de inhibición notificado por la DFB, rechazándolo tácitamente al no contestar en el plazo de 1 mes que otorga el artículo 13.1 del Reglamento de la Junta Arbitral prevista en el Concierto Económico con la Comunidad Autónoma del País Vasco, aprobado por Real Decreto 1760/2007, de 28 de diciembre.

(x) El 17 de febrero de 2023 la DFB planteó conflicto ante la Junta Arbitral del Concierto Económico y solicitó que se sustanciara conforme al procedimiento de extensión de efectos regulado en el artículo 68.Tres del Concierto Económico, al haber diversos conflictos (los acumulados 18/2012 y 27/2014, conflicto 19/2012, y conflicto 34/2015), que guardan identidad de razón con el presente y que han sido finalizados por resolución firme (la resolución 11/2017, de 21 de junio, resolución 13/2017, de 15 de noviembre, y resolución 35/2022, de 28 de julio).

(xi) En el plazo de 10 días conferido al efecto, la AEAT alegó que no existía identidad de razón entre los conflictos alegados y el enjuiciado, procediendo a efectuar un análisis exhaustivo de los hechos que afectan a cada supuesto en cuestión y de las pruebas obtenidas por las Administraciones en cada caso, ya que en este conflicto el vendedor no disponía en Vizcaya de un mínimo de medios personales y materiales que permitieran entender que se generaba valor añadido en sede del depósito fiscal.

(xii) La decisión de la Junta Arbitral, a través de la extensión de efectos, consideró que se encontraba ante supuestos similares a otros que ya fueron resueltos por la Junta Arbitral y por sentencias del Tribunal Supremo, y aunque se referían al Convenio Económico, eran idénticos a los previstos en el Concierto Económico. Identificó como resoluciones sobre las que se pidió la extensión de efectos la DFB: la 11/2017, de 21 de junio, dictada en el expediente acumulado de los conflictos 18/2012 y 27/2014; la 13/2017, de 15 de noviembre, dictada en el conflicto 19/2012; y la 35/2022, de 28 de julio de 2022, dictada en el conflicto 34/2015.

Afirmó, tras el examen de las STS 9 de febrero de 2016; 13 de diciembre de 2016; y 31 de enero de 2017, que se trataba de depósitos establesque tienen personal e infraestructura mínima suficiente para atender a las funciones de distribución por lo que, en los ejercicios controvertidos, las entregas se realizaron desde esos depósitos fiscales localizados en el territorio foral, correspondiendo a la DFB en la proporción del volumen de operaciones correspondientes a esas entregas.

Acordó «[D]eclarar la extensión de los efectos de las Resoluciones de esta Junta Arbitral 11/2017, de 21 de junio, dictada en el expediente acumulado de los conflictos 18/2012 y 27/2014, 13/2017, de 15 de noviembre, dictada en el conflicto 19/2012, y la 35/2022, de 28 de julio de 2022, dictada en el conflicto 34/2015, a este conflicto, y en consecuencia, declarar que las entregas de bienes que SARAS ENERGÍA realizó durante los ejercicios 2018, 2019, 2020 y 2021 en depósitos fiscales situados en el Territorio Histórico de Bizkaia, tanto dentro de los referidos depósitos como a la salida de los mismos, se entienden localizadas en los respectivos depósitos fiscales, correspondiendo por tanto a la DFB, en los ejercicios 2018, 2019, 2020 y 2021 por el IVA, la proporción de volumen de operaciones correspondiente a dichas entregas. [...]».

SEGUNDO.- Alegaciones de las partes

2.1.-La Abogacía del Estado, en su escrito de demanda advierte que Saras tiene su domicilio social y fiscal en Madrid y carece de cualquier medio personal o material en Vizcaya, extremo reconocido expresamente por la propia entidad al manifestar que Saras no tiene personal propio que preste servicio físicamente en este territorio foral. Esta entidad no dispone de depósitos fiscales propios, sino que utiliza instalaciones de Exolum y Esergui en régimen de arrendamiento, donde el producto se almacena de forma indiferenciada junto al de otros operadores. La actividad comercializadora, incluida la negociación de precios y la gestión con clientes, se realiza íntegramente desde las oficinas de Madrid.

Sostiene que la Junta Arbitral tramitó indebidamente el conflicto mediante el procedimiento especial de extensión de efectos previsto en el artículo 68.Tres del Concierto Económico, al considerar que existía identidad de razón con resoluciones firmes anteriores. La identidad de razónun concepto jurídico indeterminado que exige coincidencia en la ratio decidendiy no una mera similitud superficial. Afirma que las resoluciones invocadas por la Diputación Foral no son trasladables al caso, pues en ellas existía una infraestructura mínima en territorio foral, mientras que Saras carece absolutamente de medios en Vizcaya. Añade que la propia Junta Arbitral ha dictado resoluciones anteriores (como las 7/2021 y 16/2022) que contradicen el criterio seguido en la resolución impugnada, lo que evidencia la improcedencia de la extensión de efectos.

En cuanto al fondo, afirma que las entregas de bienes deben entenderse realizadas en territorio común, conforme al artículo 28.Uno.A) 1º del Concierto Económico, que vincula la localización al lugar donde se realiza la puesta a disposición del adquirente o, en caso de transporte, al lugar donde se inicie la expedición.

Subraya que la jurisprudencia ha establecido que estos criterios deben interpretarse atendiendo al lugar donde se genera el valor añadido, citando especialmente las sentencias 609/2018, de 16 de abril, y 97/2019, de 31 de enero, en las que se afirma que la solución concreta dependerá, obviamente, de las particulares circunstancias de cada caso.

La única actividad generadora de valor añadido de Saras es la comercialización, realizada exclusivamente en Madrid, mientras que el almacenamiento en Vizcaya no aporta valor añadido alguno atribuible a la empresa, al ser una actividad prestada íntegramente por terceros y sin intervención de Saras.

La conclusión es que las entregas deben considerarse realizadas en territorio común y que la resolución de la Junta Arbitral vulnera los criterios de conexión del Concierto Económico.

Solicita la anulación de la resolución impugnada, y la declaración de que las operaciones de Saras en los ejercicios 2018 a 2021, se entienden realizadas exclusivamente en territorio común, con la imposición de costas a la parte demandada.

2.2.-La Diputación Foral de Vizcaya, se opone y sostiene que el objeto del conflicto se limita a determinar el territorio en el que deben localizarse, a efectos del IVA, las entregas de hidrocarburos efectuadas por Saras desde depósitos fiscales situados en Vizcaya.

Afirma que los antecedentes recogidos en la resolución 20/2024 son correctos y no han sido discutidos por la AEAT. La Diputación subraya que la AEAT, durante la tramitación del conflicto, no entró en el fondo de la cuestión y se limitó a defender que el procedimiento debía ser ordinario, pese a que su propio informe inspector concluía que todas las entregas debían entenderse realizadas en Madrid.

Los argumentos de la AEAT ya han sido analizados y desestimados en múltiples resoluciones de la Junta Arbitral y del Tribunal Supremo en casos idénticos, en los que se ha considerado que el punto de conexión aplicable es el depósito fiscal donde se produce la entrega material, dado que estos depósitos añaden valor al proceso de comercialización mediante operaciones de control, adición de trazadores, marcadores y otros elementos técnicos, además de su relevancia logística.

Defiende que la Junta Arbitral aplicó correctamente el artículo 68.Tres del Concierto Económico, pues la extensión de efectos debe referirse exclusivamente a resoluciones firmes de la propia Junta Arbitral, y no a sentencias del Tribunal Supremo, que solo fueron citadas como refuerzo argumental. Las resoluciones 11/2017, 13/2017 y 35/2022 resuelven supuestos exactamente iguales al de Saras, por lo que existe plena identidad de razón. Añade que las diferencias alegadas por la AEAT respecto de las sentencias del Tribunal Supremo son irrelevantes o inexistentes y que, en cualquier caso, incluso aplicando dicha jurisprudencia la conclusión sería la misma, pues el criterio del Tribunal Supremo solo desplaza el punto de conexión cuando la localización física de los bienes es esporádica y accidental,lo que no ocurre en este caso.

Aun en el supuesto de que no procediera la extensión de efectos, la consecuencia no podría ser estimar la pretensión de la AEAT, sino retrotraer las actuaciones para que el conflicto se tramitara por el procedimiento ordinario. Subsidiariamente, defiende que, conforme a la jurisprudencia del Tribunal Supremo y a las resoluciones de la Junta Arbitral, las entregas deben localizarse en Vizcaya, pues los depósitos fiscales utilizados por Saras añaden un valor relevante al proceso de comercialización, tal como se detalla en el informe técnico aportado por la Hacienda Foral.

TERCERO.- Valoración de la Sala sobre los términos de la contienda

3.1.-Las cuestiones a debate son dos y están íntimamente conectadas.

El primer problema hay que valorar si procedía la extensión de efectos por los criterios de identidad y, en consecuencia, si la decisión en este supuesto fue ajustada a derecho por razones de fondo. Solo tras una respuesta positiva podríamos entrar en el fondo de la contienda.

Debemos tener presente que este recurso se ha formulado en términos análogos al resuelto por esta Sala en la STS de 15 de diciembre 2025, RCA 371/2024; también coincidente con el RCA 368/2024, deliberado en la misma fecha, y con sentencia de 8 de abril de 2024, con la única diferencia de las partes intervinientes pero, tanto la resolución que se remite a los mismos antecedentes para proceder por la vía de la extensión de efectos, como las pretensiones de las partes, discurren por el mismo camino.

Por razones de seguridad jurídica nuestra decisión debe ser coincidente tanto con la expresada en esta sentencia, como con la dictada en el recurso 368/2024.

En todos los procedimientos que hemos visto la Junta Arbitral, para la extensión de efectos, tuvo en cuenta la resolución 11/2017, de 21 de junio, dictada en el expediente acumulado de los conflictos 18/2012 y 27/2014, 13/2017, de 15 de noviembre, dictada en el conflicto 19/2012, y la 35/2022, de 28 de julio de 2022, dictada en el conflicto 34/2015. Por estas razones concluyó que las entregas de bienes que Saras realizó durante los ejercicios 2018, 2019, 2020 y 2021 en depósitos fiscales situados en el Territorio Histórico de Vizcaya, tanto dentro de los referidos depósitos como a su salida, se entendían localizadas en los depósitos fiscales, correspondiendo por tanto a la DFB, en los ejercicios 2018, 2019, 2020 y 2021 por el IVA, la proporción de volumen de operaciones correspondiente a esas entregas.

3.2.-Como advertimos, la primera cuestion a debatir es si concurrían los presupuestos para que la Junta Arbitral acudiera al procedimiento especial de extensión de efectos previsto en el artículo 68 Tres del Concierto Económico.

Dijimos en FJ 5º la STS de 15 de diciembre de 2025, a la nos remitimos que «[E]l artículo 68 del Concierto, que fue introducido por el artículo único en los términos del Anexo de la Ley 10/2017, de 28 de diciembre , que reguló por primera vez el procedimiento especial de extensión de efectos.

La Exposición de Motivos de la Ley 10/2017 es muy escueta, se limita a decir que "(...) En relación con la Junta Arbitral prevista en artículo 65 del Concierto Económico, se regula un procedimiento abreviado mediante el que se sustanciarán las cuestiones previstas en la letra b ) del artículo 64 y en el artículo 47 Ter.Tres del Concierto. Asimismo, se habilita la posibilidad de resolver conflictos mediante un procedimiento de extensión de efectos y se regula el incidente de ejecución".

El artículo 68 fue objeto de nueva redacción operada mediante el artículo único en los términos del Anexo de la Ley 1/2022, de 8 de febrero , por la que se modifica la Ley 12/2002, de 23 de mayo, por la que se aprueba el Concierto Económico con la Comunidad Autónoma del País Vasco.

Nuevamente el Preámbulo de la Ley tan solo dice que "(...)se introducen algunos ajustes en el artículo 68 relativo a los procedimientos especiales, en particular respecto a la extensión de efectos regulada en el apartado tres de este artículo, con objeto de que dicho procedimiento especial sea más operativo".

La reforma operada por la Ley 1/2022 afectó fundamentalmente a la legitimación activa para la solicitud de la extensión de efectos que se amplió y al plazo para la solicitud de la extensión de efectos.

Debemos destacar que el funcionamiento de la Junta Arbitral está regulado en el Reglamento de la Junta Arbitral que se aprobó mediante Real Decreto 1760/2007, de 28 de diciembre, habiendo sido previamente acordado su texto por la Comisión Mixta del Concierto Económico de 30 de julio de 2007, según dispone el artículo 62.d ) del Concierto.

Posteriormente, el Reglamento fue objeto de modificación mediante el Real Decreto 335/2014, de 9 de mayo, cuyo contenido fue asimismo acordado por la Comisión Mixta del Concierto Económico.

Por último, el Decreto 392/2022, de 24 de mayo, modificó el Reglamento de la Junta Arbitral prevista en el Concierto Económico con la Comunidad Autónoma del País Vasco, incorporando un nuevo capítulo V, comprensivo de los artículos 20 a 22 , que regula el procedimiento especial de extensión de efectos de la resolución firme, el procedimiento abreviado y el incidente de ejecución, previstos en el artículo 68 del Concierto, que fue introducido como ya hemos dicho por la Ley 10/2017, de 28 de diciembre (...) En el ámbito administrativo en Legislador ha introducido en el artículo 68.3 de la Ley 12/2002 un procedimiento al que también ha llamado "procedimiento de extensión de efectos" de resoluciones de la Junta Arbitral, condicionado a que la cuestión "guarde identidad de razón con otra que ya hubiera sido resuelta por medio de resolución firme de la Junta Arbitral".

Por su parte, el artículo 22 del Real Decreto 353/2006, de 24 de marzo , por el que se aprueba el Reglamento de la Junta Arbitral prevista en el Convenio Económico entre el Estado y la Comunidad Foral de Navarra (-en la redacción dada por el Real Decreto 1126/2023, de 19 de diciembre-) también ha establecido el procedimiento de extensión de efectos de la resolución firme de la Junta Arbitral de Navarra que será aplicable cuando «exista una situación jurídica idéntica a la de otro resuelto por medio de una resolución firme [...]».

3.3.-En ambas normas, navarra y vasca, la extensión de efectos de la resolución firmese configura como un procedimiento especial. Esta naturaleza lo convierte en una excepción al procedimiento que se sustancia por los cauces ordinarios regulado en el artículo 14 del Real Decreto 353/2006, en el caso de la Comunidad Foral de Navarra, y en el artículo 13 del Real Decreto 1760/2007, en el caso de la Comunidad Autónoma del País Vasco.

Pese a la semejanza que guarda con la extensión de efectosprevista en el ámbito de la jurisdicción contencioso-administrativa, la finalidad de una y otra no coinciden exactamente. La extensión de efectos regulada en la ley jurisdiccional ni siquiera constituye un procedimiento especial, sino un incidente de ejecución de sentencias firmes, respecto del cual la exposición de motivos de la LJCA destaca la cautela con la que es objeto de regulación, y la finalidad que persigue, ahorrar la reiteración de múltiples procesos innecesarios contra los llamados actos en masa. Esta finalidad no coincide con la buscada por la extensión de efectos regulada en las leyes que aprobaron los Conciertos Económicos con las Comunidades Autónomas de Navarra y País Vasco. Tampoco se considera que esta regulación sea la respuesta legislativa a la resistencia de las Administraciones públicas a ajustar sus pronunciamientos a los precedentes judiciales, como ha entendido esta Sala respecto de la regulación del artículo 110 LJCA, entre otras en la STS de 11 de octubre de 2016 RCA 3997/2015, pues la extensión de efectos prevista en los Conciertos económicos son procedimientos especiales que se tramitan en el seno de conflictos que enfrentan a Administraciones Públicas y que son resueltos por una Junta Arbitral.

La finalidad común que concurre en ambas extensiones (jurisdiccional y arbitral) está en garantizar una respuesta igual como solución a conflictos idénticos. Pero ello exige una rigurosa labor de verificación de la identidad de razón a que se refiere el artículo 68 Tres del Concierto Económico. Lo contrario obliga a sustanciar el conflicto por los cauces ordinarios, o como dice el artículo 68 Tres, a decidir la continuación del procedimiento arbitral conforme a las reglas generales. Esta decisión es acorde con el derecho a un proceso con todas las garantías ( art. 24 CE, y art. 3.2 de la Ley Orgánica 5/2024, de 11 de noviembre, del Derecho de Defensa), en el marco del que debe analizarse el cumplimiento de los presupuestos necesarios para tramitar un procedimiento que se configura como especial, frente al ordinario. Además, la decisión de continuar el procedimiento arbitral conforme a las reglas generales converge con el derecho a un proceso sin límites en la cognición, esto es, a un proceso ordinario de cognición plena en el que la Junta Arbitral pueda analizar la prueba aportada por las partes y resolver con arreglo a esa valoración. Esta tarea constituye una actividad propia del procedimiento ordinario, que no se puede trasladar a un proceso especial de extensión de efectos, en el que, el órgano llamado a resolver debe limitarse a verificar la concurrencia de la identidad de razón que exige la norma.

3.4.-Otra singularidad que podemos destacar, aunque común a todos los procedimientos regulados en el Concierto Económico, es que el proceso especial de extensión de efectos es un procedimiento que se tramita en el seno de conflictos que enfrenta, no a particulares y Administraciones Públicas, sino a Administraciones Públicas, principalmente en conflictos de competencia, cuya solución viene encomendada, no a un órgano judicial, sino a una Junta Arbitral que en el caso del País Vasco debe cumplir las funciones que le atribuye el artículo 66 del Concierto Económico. Entre ellas, está el resolver las discrepancias y conflictos entre la Administración del Estado y las Diputaciones Forales o entre estas últimas y la Administración de cualquier otra comunidad autónoma en relación con la aplicación de los puntos de conexión de los tributos concertados y la determinación de la proporción correspondiente a cada Administración en los supuestos de tributación conjunta por el Impuesto sobre Sociedades o por el IVA; así como la interpretación y aplicación del Concierto a casos concretos o respecto a la domiciliación de contribuyentes.

Como hemos tenido ocasión de señalar, entre otras, en la STS de 10 de febrero de 2023, RCA 323/2022, la Junta Arbitral es un órgano especial o sui generis,cuya génesis y regulación posee un carácter paccionado -el órgano existe y funciona de acuerdo con lo que le atribuya la ley, que a su vez tiene un origen pactado-. A lo que podemos añadir, que la Junta Arbitral desarrolla una función cuasi-judicial, con un cometido principal de velar y mantener el equilibrio derivado de los acuerdos materializados en los Conciertos económicos, y en donde los conflictos que debe resolver, dirimiendo la competencia en relación con la aplicación de los puntos de conexión de los tributos concertados, no está exenta de límites. Estos límites, y los presupuestos de actuación, derivan de la propia normativa. En el caso del procedimiento de extensión de efectos de resoluciones firmes, la concurrencia de una identidad de razón adquiere especial relevancia.

CUARTO.- Sobre los presupuestos necesarios para la aplicación del procedimiento de extensión de efectos

4.1.-Siguiendo la literalidad del artículo 68 Tres del Concierto Económico con el País Vasco, y del art. 21 del Real Decreto 1760/2007, por el que se aprueba el Reglamento de la Junta Arbitral prevista en el Concierto Económico, este procedimiento especial está llamado a cumplir el objetivo de extender los efectos de una resolución firme de la Junta Arbitral a una cuestión que guarde identidad de razón con la que haya sido resuelta en aquella.

Llegados este punto, el presupuesto principal que atrae la aplicación de este procedimiento es la existencia de una identidad de razón,término que aparentemente difiere del de situación jurídica idénticaque emplea el artículo 22 del Reglamento que regula la Junta Arbitral prevista en el Concierto Económico con la Comunidad Foral de Navarra. Y decimos que la diferencia es tan solo aparente, porque para apreciar que entre dos situaciones concurre una identidad de razónque permite que la examinada sea resuelta en los mismos términos, esto es, mediante la extensión de los efectos de la resolución firme, se requiere que concurran presupuestos fácticos sustancialmente equiparables, así como identidad del marco jurídico. Lo que, en definitiva, significa que las situaciones o supuestos a los que se pretende extender una determinada solución jurídica deben ser idénticos en sus presupuestos esenciales.

Por tanto, ambos procedimientos, el del artículo 21 del Real Decreto 1760/2007, y el del artículo 22 del Real Decreto 353/2006, deben ser interpretados con arreglo al mismo criterio, el que se recogió en la STS 6079/2025, de 15 de diciembre de 2025, RCA 371/2024, «[e]l procedimiento de extensión de efectos en la vía administrativa tiene como único objeto constatar que la situación del solicitante de la extensión de efectos es idéntica a la resuelta en la resolución administrativa previa cuya extensión de efectos es reclamada, identidad de situación que debe predicarse respecto de los hechos, los fundamentos y las pretensiones que deben ser sustancialmente iguales.

En consecuencia, la identidad de razón o situación jurídica idéntica que posibilita la extensión de efectos de la resolución firme de la Junta Arbitral se refiere a la identidad objetiva de hechos, fundamentos y pretensiones que componen la llamada triple identidad que debe concurrir entre la resolución administrativa firme cuya extensión de efectos se solicite y la situación a la que se pretende extender los efectos [...]»

4.2.-En el presente caso, en el fundamento de derecho tercero de la resolución impugnada se refleja la posición de la Junta Arbitral a la hora de resolver el conflicto a que se refiere este proceso judicial. En un primer apartado indica de forma genérica «[n]os encontramos ante supuestos similares a otros que ya han sido resueltos por esta Junta Arbitral [...]».

Aunque hemos dicho que la Junta Arbitral no declaró la extensión de efectos de pronunciamientos adoptados por esta Sala recaídos en conflictos sobre la localización de entregas de carburantes u otras cuestiones análogas a las que constituyen la controversia de fondo -lo que no podía hacer-, lo cierto es que la expresión que se recoge bajo el mismo fundamento de la resolución impugnada «[habremos de llegar a la misma solución a la que ha llegado el Tribunal Supremo [...]»,pone de manifiesto que el análisis que realizó la Junta Arbitral fue respecto a las situaciones examinadas por sentencias de esta Sala.

Frente a esta forma de proceder, hemos de reiterar que la Junta Arbitral lo que tiene que examinar a la hora de comprobar si existe la identidad de razón que exige el artículo 68 Tres del Concierto Económico, no es la identidad de las circunstancias entre la operativa de Saras en Vizcaya y aquéllas que, sobre la base de las sentencias de esta Sala, o de acuerdos de otras Juntas Arbitrales, considere relevantes para establecer el punto de conexión o para determinar donde se genera el valor añadido -en el territorio común o en el territorio foral-, sino la identidad de las circunstancias entre la operativa de Saras y las que sirvieron de base a las resoluciones de la propia Junta Arbitral cuyos efectos extiende al presente conflicto, esto es, las que sirvieron de base a las resoluciones 11/2017, de 21 de junio; 13/2017, de 15 de noviembre; y la 35/2022, de 28 de julio de 2022.

Y esto no lo ha hecho la Junta Arbitral, que en su resolución omitió un análisis completo y riguroso sobre la identidad de las circunstancias que rodean la operativa de Saras en Vizcaya, y las que sirvieron de base a las resoluciones cuyos efectos extendió.

4.3.-La resolución impugnada, después de citar las resoluciones respecto de las cuales se solicitó la extensión de efectos, señala que el supuesto hecho analizado en ellas se refiere a ventas de carburantes cuyas entregas salen de depósitos fiscales pertenecientes a terceros ubicados en territorio foral, sin que las entidades comercializadoras dispongan de personal propio en territorio histórico de Vizcaya; para concluir, sin un análisis mayor, que la DFB es competente para llevar a cabo la exacción del IVA correspondiente a las entregas efectuadas por comercializadores de hidrocarburos de estos depósitos fiscales.

En definitiva, la Junta Arbitral no justificó, partiendo de hechos concretos y comparables, que el actual caso reproduzca sustancialmente la misma configuración fáctica y jurídica de los precedentes firmes, limitándose a reproducir la ratiogeneral de esos casos.

4.4.-Como ya hicimos en de la STS de 15 de diciembre de 2025, podemos concluir que la resolución de la Junta Arbitral no efectúa un análisis en profundidad sobre la identidad objetiva de los hechos. Únicamente identifica dos hechos que considera suficientes para extender los efectos de unas resoluciones previas: (i) las ventas de carburantes cuyas entregas salen de depósitos fiscales pertenecientes a terceros están ubicados en territorio foral, y, (ii) que la entidad comercializadora no dispone de personal propio en el territorio histórico de Vizcaya.

La ausencia de un análisis pormenorizado de esa identidad objetiva vicia el presupuesto habilitante del artículo 68 Tres del Concierto Económico, y frustra la finalidad garantista del instituto, que exige evitar extensiones automáticas allí donde no se ha acreditado una verdadera identidad en la realidad controvertida. En ausencia de esa constatación debe garantizarse el derecho al procedimiento debido de las partes, incluido el derecho a utilizar los medios de prueba para acreditar los hechos, fase de prueba que queda excluida en el procedimiento de extensión de efectos.

4.5.-Aunque las analogías entre los supuestos de hecho sobre los que resolvió la Junta Arbitral en las precedentes resoluciones, y el presente caso, son analizadas ampliamente en el escrito de contestación, esta labor está reservada a la Junta Arbitral. Ni siquiera se podría encomendar a esta Sala, que tampoco podría entrar a resolver sobre el fondo de conflicto una vez determinada la improcedencia del procedimiento de extensión de efectos.

4.6.-Como no ha quedado constatada la identidad exigida por la norma, no se puede dar por buena la tramitación del procedimiento especial de extensión de efectos, debiendo tramitarse el procedimiento conforme a las reglas generales, como también exige el artículo 68 Tres del Concierto económico.

4.7.-De todo lo expuesto se pueden extraer las siguientes conclusiones:

(i) El procedimiento especial de extensión de efectos de la resolución firme,previsto en el artículo 68 Tres del Concierto Económico con el País Vasco, y en el artículo 21 del Real Decreto 1760/2007, tiene carácter excepcional, y como tal, exige un análisis riguroso y completo de la identidad objetiva de hechos, fundamentos y pretensiones que debe concurrir entre la resolución administrativa firme cuya extensión se solicite y la situación a la que se pretenden extender sus efectos.

(ii) El procedimiento especial de extensión de efectos tiene como único objeto verificar la identidad de razón que exigen los indicados preceptos.

(iii) La decisión de la Junta Arbitral tiene que ofrecer un examen completo de la resolución firme cuya extensión se pretende, así como de las circunstancias en que se funda la apreciación de identidad de razón. Cuando se limita a identificar rasgos parciales comunes y omite el análisis de la totalidad de los presupuestos de hecho determinantes, incurre en un déficit de motivación que impide acudir al procedimiento especial de extensión, y obliga a tramitar el conflicto por las reglas generales.

(iv) La decisión de continuar el procedimiento arbitral conforme a las reglas generales concilia con el derecho a un proceso sin límites en la cognición, esto es, a un proceso ordinario de cognición plena en el que la Junta Arbitral pueda analizar la prueba aportada por las partes y resolver con arreglo a esa valoración.

(v) La identidad de razón tiene que ser sustancial y ha de ser constatada por la Junta Arbitral. Un déficit de motivación en su resolución no puede ser suplida por las Administraciones en conflicto a través de sus escritos de alegaciones.

(vi) El análisis de la identidad es una labor reservada a la Junta Arbitral. No le corresponde a este tribunal asumir esa función, ni cabe entrar a resolver sobre el fondo una vez determinada la improcedencia del procedimiento especial de extensión de efectos.

QUINTO.- Pronunciamiento sobre costas.

En cuanto a las costas y conforme a lo dispuesto en el artículo 139 LJCA, al estimarse parcialmente la demanda no procede hacer imposición de las costas a ninguna de las partes.