PRIMERO.- Resolución impugnada y antecedentes relevantes
1.1.- Es objeto del presente recurso de casación la sentencia de 2 de febrero de 2024 dictada por Sección Séptima de la Sala de lo Contencioso-administrativo de la Audiencia Nacional, que desestimó el recurso contencioso-administrativo núm. 116/2021 , formulado por Global Omnium Medioambiente, S.A. (en adelante Global) contra el acuerdo del Tribunal Económico Administrativo Central (TEAC) de 19 de noviembre de 2020, que rechazó la alzada frente a la resolución de 19 de julio de 2018 del Tribunal Económico Administrativo Regional de La Rioja (TEAR) que desestimó la reclamación económico-administrativa interpuesta contra el acuerdo de denegación de inscripción en el Registro Territorial de Impuestos Especiales dictado por la Oficina Gestora de Impuestos Especiales de Logroño de la Delegación de la Rioja de la Agencia Estatal de Administración Tributaria (AEAT).
1.2.- El acuerdo de la oficina gestora de Impuestos Especiales de la Delegación Especial de la AEAT de La Rioja, denegó la inscripción en el Registro Territorial de Impuestos Especiales de las instalaciones, de las que es titular la Global, por entender que las desarrolladas por la interesada no tenían la consideración de actividades industriales a los efectos de la aplicación del beneficio fiscal contenido en el artículo 98.1. f) de la Ley de Impuestos Especiales .
1.3.- La inscripción era una condición de la que dependía para poder acogerse eficazmente al beneficio de la reducción del 85% de la base imponible del Impuesto Especial sobre la Electricidad prevista en el artículo. 98.f) de la Ley de 38/1992, de 28 de diciembre de Impuestos Especiales (LIIEE).
1.4.- El objeto de la entidad era la gestión del ciclo integral del agua, y la actividad desarrollada en los distintos establecimientos para los que se pretendía la inscripción consistía en la depuración de aguas residuales, clasificada en el epígrafe 921.4 de las tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas (IAE).
1.5.- La Sala de instancia se remite a lo dicho en la sentencia de 26 de septiembre de 2022, RCA 915/2020 , frente a la que se dedujo recurso de casación, admitido por auto de 20 de julio de 2023, aunque advierte que los razonamientos no son plenamente coincidentes.
Afirma que las tarifas del IAE adolecen de cierta incoherencia «[e]n tanto que, sin justificación aparente, atribuyen consideración de actividad industrial a la captación, tratamiento y distribución de aguas en núcleos urbanos (epígrafe 161.1 de la Tarifa 1ª del IAE), sin dignarse a extenderla al tratamiento y depuración de aguas residuales, cuando se aprecia entre ambas evidentes similitudes (...) la incoherencia, en todo caso, vendría dada por atribuir a la primera actividad naturaleza industrial y no en cambio, por haberla negado a las de tratamiento y depuración de aguas residuales (...) Para desestimar el presente recurso es suficiente que el Tribunal contraste el concepto normativizado con la actividad en cuestión, que arroja la conclusión de que el servicio de alcantarillado, la evacuación y depuración de aguas residuales no constituyen una actividad industrial, al no tener por resultado la creación de un producto como entidad diferenciada de la materia tratada. [...]».
SEGUNDO.- Cuestión de interés casacional
2.1.- Por auto de 17 de mayo de 2025, se fijó como cuestión que presenta interés casacional objetivo para la formación de la jurisprudencia «[D]eterminar cómo ha de interpretarse el sintagma "actividad industrial" contenido en el artículo 98.1.f) de la ley 38/1992, de 28 de diciembre de impuestos especiales , a los efectos de poder disfrutar de la reducción en la base imponible del impuesto sobre la electricidad, bien a la luz de la directiva 2003/96 /ce del consejo de 27 de octubre de 2003 por la que se reestructura el régimen comunitario de imposición de los productos energéticos y de la electricidad o, por el contrario, atendiendo a la clasificación de actividades contenida en las tarifas del impuesto sobre actividades económicas. [...]».
2.2.- Se identificaron como normas jurídicas que, en principio, habrán de ser objeto de interpretación: el artículo 12 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria , en relación con los artículos 3.1 del Código Civil y 3.1 de la Ley.
TERCERO.- Alegaciones de las partes
3.1.- Global sostiene que la sentencia de instancia infringe, entre otros, el artículo 98.1.f) LIIEE, el artículo 12 LGT , el artículo 3.1 de la Ley 21/1992, de Industria , y la Directiva 2003/96/CE , así como el artículo 120.3 CE en relación con el artículo 267 TFUE . El recurso se articula conforme a la cuestión de interés casacional fijada en el auto de admisión de 14 de mayo de 2025 , relativa a determinar cómo ha de interpretarse el sintagma actividad industrialcontenido en el artículo 98.1.f) de la LIIEE, bien atendiendo a la Directiva 2003/96/CE o bien a la clasificación del IAE.
Invoca la identidad del caso con el resuelto por la STS de 17 de abril de 2024, RC 8984/2022 , en el que se declaró que el concepto de actividad industrialdel artículo 98.1.f) LIIEE debe interpretarse conforme al artículo 3 de la Ley 21/1992, de Industria , y no según las Tarifas del IAE. Conforme a esa doctrina la reducción debe aplicarse a las empresas que «[r]ealizan una actividad industrial conforme a lo que la normativa administrativa (...) define jurídicamente dicha actividad [...]».
En consecuencia, procede la aplicación de la reducción del 85% de la base imponible del Impuesto Especial sobre la Electricidad a su actividad de evacuación, tratamiento y depuración de aguas residuales
Solicita la estimación del recurso de casación y la anulación de la sentencia de la Audiencia Nacional; con estimación del recurso contencioso administrativo y anulación de las resoluciones del TEAC y del TEAR de La Rioja.
3.2.- El abogado del Estado se allana en atención a lo dicho por esta Sala en la sentencia de 17 de abril de 2024 RC 8984/2022 .
CUARTO.- Valoración de la Sala
4.1.- El presente recurso se presenta en los mismos términos al resuelto por la STS de 17 de abril de 2024, RC 8984/2022 , al que debemos remitirnos por el principio de unidad de doctrina y seguridad jurídica.
Decíamos que la cuestión básica a dilucidar es si la actividad de la recurrente se considera actividad industrial a los efectos de la posibilidad de inscribirse en el Registro Territorial de Usuarios de energía eléctrica que generan el derecho a la reducción del 85 % del artículo 98.1. f) de la Ley 38/1992 .
4.2.- Explicábamos en el fundamento quinto de la sentencia a la que nos remitimos, que «[L]a recurrente tiene como actividad la de depuración de aguas residuales, está matriculada en el epígrafe 921.4 de las tarifas del IAE, "servicio de alcantarillado, evacuación y depuración de aguas residuales".
El Real Decreto Legislativo 1175/1990 establece las tarifas e instrucción sobre el IAE. En lo que ahora interesa, como se hace eco la sentencia de instancia, dentro de la Sección Primera, "Actividades Empresariales: ganaderas, mineras, industriales, comerciales y de servicios", se distingue División 1. Energía y agua; División 2. Extracción y transformación de minerales no energéticos y productos derivados. industria química; División 3. Industrias transformadoras de los metales. mecánica de precisión; División 4. Otras industrias manufactureras; y en la División 9. Otros servicios. La recurrente, ya se ha indicado, está matriculada en el Epígrafe 921.4.
La citada norma establece los epígrafes del IAE, se clasifican las actividades económicas y determina la obligación tributaria del contribuyente de IAE; su función es asociar el IAE a cada empresa o autónomo en relación con el tipo de actividad que realiza. Posee, pues, una naturaleza y carácter estrictamente fiscal.
Su preámbulo prevé que:
La Ley 39/1988, de 28 de diciembre, reguladora de las Haciendas Locales, crea y regula, en sus artículos 79 a 92 , el Impuesto sobre Actividades Económicas.
La cuota tributaria de dicho impuesto se determina a partir de las tarifas del mismo, las cuales, junto con la instrucción para su aplicación, aparecen reguladas en las bases contenidas en el artículo 86 de la citada Ley 39/1988, de 28 de diciembre .
El presente Real Decreto Legislativo tiene por objeto, pues, el desarrollo de las mencionadas bases y la consiguiente aprobación de las tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas, así como de la instrucción para la aplicación de aquéllas".
El Real Decreto Legislativo no define que debe entenderse por "actividad industrial", sino que describe y agrupa las distintas actividades empresariales.
La Ley 21/1992, de industria, establece en su art. 3 que "Se consideran industrias, a los efectos de la presente Ley, las actividades dirigidas a la obtención, reparación, mantenimiento, transformación o reutilización de productos industriales, el envasado y embalaje, así como el aprovechamiento, recuperación y eliminación de residuos o subproductos, cualquiera que sea la naturaleza de los recursos y procesos técnicos utilizados."
Conforme a su Exposición de Motivos "Esta Ley tiene los siguientes objetivos: a) Establecer las normas básicas de ordenación de las actividades industriales por las Administraciones Públicas. b) Fijar los medios y procedimientos para coordinar las competencias en materia de industria de dichas Administraciones, y c) Regular la actuación de la Administración del Estado en relación con el sector industrial".
No resulta controvertido que la recurrente es una industria conforme a la disposición transcrita, integrada en el sector industrial y desarrolla, por ende, una actividad industrial.
La cuestión, pues, se reduce a determinar el sentido y alcance que el legislador ha dado a la expresión "actividad industrial" en el art. 98.1.f de la LIE. Ciertamente, aunque no pocas veces la realidad lo desmienta, ha de partirse de que el legislador utiliza términos, conceptos y expresiones que son (deben ser, al menos) determinados para hacer el conjunto normativo racional, completo y coherente. El ámbito de referencia que establece la Directiva y que ha de servir de contexto y de pauta al legislador nacional es amplísimo, cualquier empresa de elevado consumo energético, definiendo la propia Directiva su alcance, "Se entenderá por "empresa de elevado consumo energético" la entidad empresarial, contemplada en el artículo 11, cuyas compras de productos energéticos y de electricidad representen al menos el 3,0 % del valor de la producción o en la que el impuesto energético nacional devengado represente al menos el 0,5 % del valor añadido", autorizando a los Estados miembros "en el marco de esta definición", a establecer las restricciones, "entre otras cosas a las definiciones de los conceptos de valor de venta, proceso y sector".
Cuando el legislador utiliza la expresión "actividades industriales", en principio no parece que introduzca una indeterminación legislativa, en tanto que la expresión o sintagma está presente en las fuentes formales del derecho, puesto que como se ha indicado lo que se entiende por actividades industriales se recoge en el art. 3 de la LI vista. No definiéndose en el Real Decreto Legislativo 1175/1990 .
La ambigüedad e imprecisión parece descubrirse, porque al establecer que son actividades industriales en la LI se hace a los efectos de la esta ley, porque en el texto se contiene otras actividades que no poseen los caracteres propios que identifican la actividad industrial, y porque, sobre todo, en la descripción y distinción de las tarifas del IAE se comprende una actividad industrial que, aunque no se defina, excluye, por encontrarse en una división distinta, la que realiza la recurrente.
Todo lo cual hace surgir la duda; al perfilarse las actividades industriales de forma distinta en los textos normativos vistos y con los matices vistos, se crea la incertidumbre de cuál es su significado jurídico a los efectos de la reducción de la base imponible en el impuesto que nos ocupa. Lo cual debe salvarse o aclararse en virtud de los instrumentos que legalmente se disponen el efecto, arts. 12 de la LGT y 3 del CC .
Establece el apartado 2 del art. 12 que "En tanto no se definan por la normativa tributaria, los términos empleados en sus normas se entenderán conforme a su sentido jurídico, técnico o usual, según proceda".
No se cuestiona, así lo avala una inveterada jurisprudencia, que cuando se utiliza nociones ajenas al ámbito estrictamente fiscal, las normas remiten a su sentido jurídico técnico o usual, lo que obliga a acudir al sector que disciplina la institución o materia de la que se trate; por tanto, sin perjuicio del carácter autónomo del Derecho tributario de suerte que los tributos se rigen por sus normas propias y las nociones autónomas en ellas presentes, en ausencia de estas ha de acudirse a la normativa general o particular que la discipline y que el legislador fiscal utiliza sin caracterizarlas.
En el caso que nos ocupa, el legislador de la LIE no define ni delimita qué ha de entenderse por "actividades industriales". En el marco jurídico en el que nos movemos y en su contexto, representado por la Directiva, el art. 12 conduce a la aplicación de la LI, y por ende considerar que el legislador fiscal no ha introducido indeterminación o ambigüedad alguna, sino que ha utilizado una noción de "actividades industriales" dentro del conjunto normativo de forma coherente y completa, en referencia a la concreta disciplina que regula la materia. Esto es, el legislador conscientemente, partiendo de la delimitación de empresas de elevado consumo eléctrico, restringe la reducción a las empresas que realizan "actividades industriales".
Ahora bien, esto es así siempre y cuando el sintagma "actividades industriales" no constituya una noción autónoma propia del impuesto que nos ocupa. Al efecto, resulta evidente que, aunque no lo defina, el IAE delimita lo que son actividades industriales, y no contempla entre ellas la actividad que realiza la parte recurrente.
A la cuestión de sí es posible trasladar al impuesto especial que nos ocupa la delimitación que se hace a efectos de IAE de actividades industriales, la respuesta debe ser negativa. No existe un significado concreto añadido por el legislador tributario de "actividades industriales", esto es, no existe una significación autónoma y uniforme en el ámbito tributario de lo que ha de entenderse como actividades industriales, por tanto susceptible de interpretarse y aplicarse en un único sentido cualquiera que sea el amplio marco jurídico en el que se desenvuelve la totalidad de la materia tributaria. En el IAE, el término que nos ocupa, tiene un marco muy concreto y delimitado de aplicación, no lo define como tal como concepto autónomo separándose del concepto general administrativo, sino que simplemente describe dentro de las actividades empresariales qué actividades industriales como grupo separado cabe a los efectos de asignarle un epígrafe concreto. Si a lo anterior unimos que estamos ante una materia presidida, con todo rigor, por el principio de legalidad y también por el de seguridad jurídica que en el campo en el que nos movemos se manifiesta en el derecho a saber con precisión por parte del contribuyente cuál es la carga tributaria que le corresponde, cuando el legislador ha utilizado la expresión vista, razonable y teleológicamente cabe entender que la reducción alcanza a todas las empresas que dentro de los límites marcado por la Directiva, realizan una actividad industrial conforme a lo que la normativa administrativa y, también usualmente, se encuentra dentro del ámbito de aplicación de la norma que define jurídicamente dicha actividad.
Dicho lo anterior hemos de responder a la cuestión de interés casacional fijando como doctrina que el sintagma «actividad industrial» contenido en el artículo 98.1.f) de la Ley 38/1992, de 28 de diciembre de Impuestos Especiales , a los efectos de poder disfrutar de la reducción en la base imponible del Impuesto sobre la Electricidad, debe interpretarse a la luz de la Directiva 2003/96/CE del Consejo de 27 de octubre de 2003 por la que se reestructura el régimen comunitario de imposición de los productos energéticos y de la electricidad en atención al contexto y finalidad buscada, restringiendo la reducción de la base imponible el legislador nacional a la actividad industrial que se define en la norma administrativa a propósito y con carácter general, art. 3 de la 21/1992, de Industria. [...]».
QUINTO.- Sobre el allanamiento
5.1.- Ha sido presentado escrito de allanamiento por la parte recurrida en este recurso porque conoce los precedentes de esta Sala a los que quiere aquietarse. Conforme a lo dispuesto en el artículo 75.2 de la LJCA , debemos tener por allanada a esa parte, con terminación del recurso mediante sentencia estimatoria, en armonía con la jurisprudencia sobre la materia, que hemos reflejado más arriba.
No hay inconveniente para reconocer el allanamiento, como acto de voluntad, fuera del cauce procesal del recurso contencioso-administrativo para el que está pensado conforme al artículo 75 de la LJCA , para extenderlo al recurso de casación a pesar de la expresa previsión legal. Se trata de trasladar a este recurso extraordinario el reconocimiento de que la parte que se allana admite la justeza de las pretensiones esgrimidas de contrario, máxime cuando han sido respaldadas por doctrina jurisprudencial de esta Sala.
5.2.- Debe añadirse que, dadas las peculiaridades del allanamiento en este asunto, como lo son, de una parte, el motivo que lo inspira -la jurisprudencia reciente y adversa a los intereses de la parte aquí recurrida que se allana- (este implícito); y, de otra, la falta de formalización de oposición al recurso como momento procesal adecuado para ejercer la pretensión casacional de defensa de la sentencia a quo, la Sala ha considerado innecesario abrir el trámite de audiencia previsto en el artículo 75.2 de la LJCA , dado el carácter condicionado de dicho trámite en la propia enunciación legal.
5.3.- En consecuencia, procede haber lugar al recurso de casación, a la anulación de la sentencia y a la liquidación enjuiciada en el proceso, toda vez que la sentencia de instancia que en este recurso se impugna no se aparta de la jurisprudencia a la que nos hemos referido.
SEXTO.-Pronunciamiento sobre costas.
En virtud de lo dispuesto en el artículo 93.4 LJCA , aplicable en principio, como regla general, al allanamiento, al no apreciarse mala fe o temeridad en ninguna de las partes, no procede declaración de condena al pago de las costas causadas en este recurso de casación. Respecto de las generadas en la instancia, cada parte abonará las suyas y las comunes por mitad.
