Sentencia Contencioso-Administrativo 1411/2024 Tribunal Supremo. Sala de lo Contencioso-Administrativo. Sección Segunda, Rec. 516/2023 de 23 de julio del 2024

PRIMERO.- Objeto del recurso.

El presente recurso contencioso-administrativo se interpone contra la resolución 9/2023, de 17 de febrero, dictada por la Junta Arbitral del Convenio Económico entre el Estado y la Comunidad Autónoma del País Vasco, en el conflicto 17/2013 planteado por la Diputación Foral de Bizkaia por la que se declara que la competencia para exaccionar el IVA del año 2006 de la obligada Promociones Ibaizabal XXI, S.L. corresponde a la Agencia Estatal de la Administración Tributaria ["AEAT"].

SEGUNDO.- Antecedentes del litigio.

La resolución de la Junta Arbitral del Concierto Económico de 17 de febrero de 2023, resolvió el conflicto 17/2013, planteado por la Diputación Foral de Bizkaia, en el sentido de "Declarar que la competencia para exaccionar el IVA del año 2006 de la obligada PROMOCIONES IBAIZABAL XXI, SL, corresponde a la AEAT".

Esta resolución reseña los siguientes antecedentes:

"[...] 1.- IBAIZABAL es una sociedad con domicilio fiscal en Bizkaia dedicada a la promoción de edificaciones que, desde su constitución, había declarado en exclusiva a la DFB.

2.- El 23 de abril de 2012 la DFB inició un procedimiento de comprobación restringida para determinar la procedencia de la devolución solicitada del año 2011. En el curso del referido procedimiento se constataron las siguientes circunstancias:

a.- Que, de la devolución solicitada, la cantidad de 667.019,52 euros correspondía a cuotas de IVA soportado generadas en el año 2006.

b.- Que el volumen de operaciones del año 2005 fue superior a 6.000.000 de euros, por lo que la obligada debería haber tributado en el año 2006 en proporción de volumen de operaciones.

c.- Que la proporción de volumen de operaciones realizada en territorio común en 2005 fue superior al 75%.

d.- Que todas las edificaciones promovidas en los años 2005 y 2006 se localizaron en Madrid.

3.- La DFB solicitó el 23 de julio de 2012 a la AEAT la comprobación de la deducibilidad de las cuotas soportadas en el año 2006, al entender que le correspondía la competencia inspectora.

4.- El 1 de agosto de 2012 la AEAT rechazó la solicitud porque la obligada no había presentado autoliquidación al Estado en relación con el IVA 2006, por lo que había prescrito el derecho a comprobar la deuda (en este caso, crédito) tributaria.

5.- El 6 de septiembre de 2012 la obligada presentó el modelo 390 del 2011 al Estado solicitando una devolución de 677.995,15 euros. Posteriormente, el 23 de noviembre de 2012 presentó la autoliquidación del cuarto trimestre del 2011 solicitando la devolución.

Estas eran las primeras autoliquidaciones que presentaba a la AEAT.

6.- El 11 de febrero de 2013 la AEAT inició un procedimiento de inspección en relación con el IVA 2011, en el curso de cual se incoó el 15 de abril de 2013 acta de disconformidad A02 72238005 denegando la devolución en base a las siguientes circunstancias:

a.- Que la obligada no presentó al Estado dentro del plazo de 4 años la autoliquidación relativa al IVA 2006, consignando la cuota de IVA soportado deducible cuya compensación pretendía.

b.- Tampoco dicha autoliquidación fue trasladada por la DFB dentro del plazo de prescripción.

c.- Que la falta de compensación del IVA soportado por insuficiencia de cuota dentro del plazo de caducidad de 4 años desde que fue consignada en una autoliquidación (la correspondiente al año 2006) abre el plazo de 4 años para obtener su devolución.

d.- Por tanto, la devolución solicitada al término del año 2011 está en plazo.

e.- La AEAT carece de competencia para comprobar el año 2011.

f.- Aunque, en principio, la cuota de IVA soportado hubiera debido ser deducible ante el Estado, la pérdida del derecho ante el mismo, no obsta para que la devolución deba ser efectuada por la Administración ante la que se haya ejercitado infructuosamente la compensación, esto es, la DFB.

7.- El 16 de abril de 2013 IBAIZABAL comunica a la DFB la resolución denegatoria del Estado.

8.- Mediante escrito de la DFB de 7 de junio de 2013, registrado ante la AEAT El 10 de junio de 2013 la DFB declara su incompetencia para comprobar la devolución solicitada por Promociones Ibaizabal S.L. respecto al ejercicio de 2006 y requiere de inhibición a la AEAT, requerimiento que es rechazado el 11 de julio de 2013.

9.- El 22 de julio de 2013 la DFB presenta conflicto ante la Junta Arbitral, que se ha tramitado bajo el número de expediente 17/2013 por el procedimiento ordinario.

La fundamentación jurídica de la resolución de la Junta Arbitral del Concierto Económico (RJACE), en la parte que recoge la postura de dicho órgano sobre el conflicto, es la siguiente:

"[...] 6.- Postura de la Junta Arbitral sobre la controversia

El Concierto Económico recoge las reglas de distribución de la competencia de exacción por IVA, recaudando o devolviendo, entre el Estado y El País Vasco.

Quien primero define dicha competencia es la obligada tributaria a través de su autoliquidación y su declaración sobre los puntos de conexión (domicilio fiscal, volumen de operaciones y proporción de volumen de operaciones).

Sin embargo, esta declaración no es inamovible para las Administraciones, que pueden modificarla a través de las comprobaciones oportunas.

En todo caso, el hecho de que una obligada haya errado en la presentación de su autoliquidación como consecuencia de un error en la valoración de los puntos de conexión, no modifica la distribución de la competencia de exacción, más allá de la posibilidad de que las Administraciones no puedan reclamarse los flujos financieros por virtud del instituto de la prescripción.

Lo contrario vulneraría la jurisprudencia sobre el no traslado de saldos de IVA por el simple error de la obligada en la determinación de los puntos de conexión.

Mucho más cuando el hecho de que la obligada haya incardinado su saldo de IVA soportado deducible generado en el año 2006 en la autoliquidación de dicho año, cierra el posible debate sobre el caso no resuelto jurisprudencialmente relativo al traslado a otra Administración de saldos de IVA soportado generados pero no deducidos en una declaración.

Por otra parte, resulta que las Administraciones en conflicto parecen aceptar que el volumen de operaciones de la obligada en el año 2005 superó 6.000.000 de euros, que en dicho año se localizó más del 75% de la proporción en territorio común, así como que prácticamente todas la operaciones del año 2006 se realizaron nuevamente en territorio común.

Como ya ha tenido ocasión de señalar esta Junta Arbitral, haciéndose eco de las Sentencias de la Audiencia Nacional de 27 de febrero de 1997 y 16 de marzo de 2000, la presentación de la autoliquidación del año 2006 ante la DFB, no existiendo mala fe, no la priva de efectos respecto de la AEAT, siempre que no concurra la prescripción.

Igualmente, la petición de devolución articulada en la autoliquidación del 2011 ante la DFB, que sigue la lógica de la errónea presentación de la autoliquidación del año 2006 ante la misma Administración, tampoco la priva de efectos.

Esto es, la compensación del saldo de IVA ante la DFB y su ulterior solicitud de devolución a la misma, una vez determinados o corregidos los puntos de conexión de manera correcta, debe producir efectos frente a la Administración que resulta competente de forma sobrevenida.

En conclusión, la solicitud de devolución articulada ante la DFB, en la medida que no se ha producido la prescripción del derecho a obtener la referida devolución por no haber transcurrido más de 4 años desde la imposibilidad de obtener la compensación por insuficiencia de cuota, produce efectos y debe entenderse planteada ante la AEAT, pues lo contrario determinaría que un simple error de la obligada en la definición de la Administración competente, corregido por la DFB dentro del plazo de prescripción, determinase la vulneración de la jurisprudencia sobre el no traslado de saldos a compensar entre Administraciones".

TERCERO.- La argumentación de la demandante, Administración General del Estado.

Alega que el derecho del obligado tributario a solicitar la devolución de las cuotas del IVA soportadas y declaradas a compensar en el ejercicio 2006 ante la DFB, exige que se haya presentado la autoliquidación en que se originó el exceso del IVA soportado consignando el resultado a compensar. Destaca que, en el presente caso, el obligado tributario no presentó ante la AEAT declaración alguna por el ejercicio 2006, por lo que estima que no puede pretender que nazca en ningún momento un período de devolución, pues dicho período tiene como momento de inicio el transcurso del plazo de cuatro años a partir de la presentación de la autoliquidación en que se originó el exceso de las cuotas del IVA soportado, consignando el resultado a compensar.

Señala que el obligado tributario dejó transcurrir el plazo de 4 años para ejercitar su derecho a la deducción mediante la presentación de una declaración-liquidación ante la AEAT desde que se soportaron las cuotas, y su derecho a la deducción y a la compensación caducó ( artículo 99 de la LIVA) y el posterior derecho a solicitar a la AEAT la devolución prescribió ( artículo 66 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.

Destaca que los derechos de compensación y devolución son complementarios del derecho a la deducción, para el reconocimiento o tramitación del derecho de devolución, previamente habrá de haber existido y estar reconocido el derecho a deducción y a compensación. Puesto que en el ejercicio 2006, momento del devengo, el obligado presentó la totalidad de sus autoliquidaciones en la DFB, es en esa Administración en la que se ejercitó el derecho a deducir v se generó el crédito fiscal derivado de la compensación y la existencia de excesos.

Para la AEAT no cabe hablar por tanto del ejercicio del derecho a la deducción, compensación o devolución en la AEAT. Y no existiendo ese derecho y no siendo cuantificable (al no constar declaraciones previas presentadas en la AEAT), es por lo que la Hacienda Foral es la competente para decidir sobre la devolución solicitada.

Insiste en que no es posible desvincular totalmente el derecho a la devolución del obligado de la presentación de la preceptiva declaración ante la Administración competente y en este caso, esa declaración correspondiente al ejercicio 2006 se presentó ante la DFB que, durante un periodo dilatado de tiempo, más de cinco años, a pesar de tratarse de una declaración con resultado a compensar, no hizo nada al respecto, no siendo hasta el 23 de abril de 2012, cuando inició un procedimiento de comprobación limitada, devolviendo los saldos de los ejercicios correspondientes, menos el 2006, privando de esa forma a la AEAT de la posibilidad de comprobar dicho ejercicio al estar ya prescrito su derecho sobre una obligación tributaria respecto a la que el sujeto pasivo no había presentado declaración alguna ante la AEAT.

Considera que el ejercicio de este derecho de deducción por parte del sujeto pasivo supone al mismo tiempo su consumación (al existir exceso de cuotas soportadas respecto a las devengadas en esas autoliquidaciones de 2006 presentadas ante la Hacienda Foral de Bizkaia en concreto), así como el nacimiento de un crédito fiscal (distinto del derecho a deducir) susceptible de compensarse con los saldos de declaraciones-liquidaciones posteriores. Por ello, dice la Administración estatal, la entidad optó por ejercer su derecho a compensar en las autoliquidaciones presentadas ante la DFB de los ejercicios 2007, 2008, 2009 y 2010. Sostiene que en ese momento, caducaría definitivamente el derecho de compensación ( artículo 100 LIVA) y comenzaría el plazo de 4 años para ejercer el último de los derechos, el de solicitud de devolución.

Lo cierto, prosigue la demanda, es que la DFB, la Administración ante la que se presentó la declaración, es la única que ha dispuesto de las declaraciones y ha tenido 4 años para determinar si el saldo declarado en el 2006 es el correcto, derecho que no ha ejercido y por lo tanto ha prescrito.

Añade que no sólo ha prescrito el derecho de la DFB a determinar si el importe solicitado a devolver que proviene del 2006 es correcto sino también, destaca la Abogacía del Estado en la demanda, el derecho a determinar que ella no era la Administración competente para la exacción del IVA 2006. Insiste en que la DFB ha tenido 4 años para determinar cuál era la Administración competente para la exacción del IVA 2006 y no lo ha hecho.

Por otro lado, considera que el contribuyente sí puede en el 2011 solicitar una devolución a la DFB mediante la presentación de escrito indicando que en el año 2006 generó un saldo a compensar por importe de 667.019,52€ , que dicho saldo no ha sido compensado en los cuatro años siguientes y que por ello solicita su devolución.

Ante dicho escrito, dice, lo cierto es que la DFB no podrá comprobar la corrección del saldo, (ya que ha tenido un plazo de 4 años y no lo ha hecho), pero tampoco podrá determinar que ese saldo corresponde a la AEAT (ya que ha tenido un plazo de 4 años y no lo ha hecho), únicamente podrá solicitar a la interesada la justificación documental a la que hace referencia la sentencia de esa Sala de 20 de septiembre de 2013.

Argumenta que la prescripción no solo juega para reclamar flujos entre Administraciones sino también para que una Administración, en este caso la DFB, determine si es o no competente respecto de un determinado tributo y ejercicio, plazo aquí consumido totalmente por la DFB, con la consecuencia de que, con posterioridad, no puede determinar ya si es competente o no .

Insiste la demandante, rebatiendo lo señalado por la RJACE, en que, respecto a la declaración presentada ante la DFB en el año 2006, aunque no existiera mala fe por parte de la obligada tributaria, lo cual puede eximir, en su caso, de sanción por la no presentación de la declaración, siempre que debiera hacerlo, no es menos cierto que la falta de presentación impide apreciar que dicha obligada haya declarado un saldo a compensar ante la AEAT, y como la AEAT no recibió declaración alguna con solicitud de compensación por el ejercicio 2006 ni directamente por parte del obligado tributario ni mediante su traslado por parte de la DFB cabe concluir que no nació ante la misma el derecho del obligado tributario a solicitar devolución alguna por el citado ejercicio.

Precisa que la AEAT en ningún momento ha negado el derecho del obligado tributario a la devolución solicitada ni, por tanto, si ha prescrito o no su derecho a la comprobación, que a juicio de la Abogacía del Estado son cuestiones ajenas totalmente a este litigio, sino que simplemente se limita a señalar que frente a la AEAT ha prescrito el derecho del obligado tributario a solicitar en el año 2011 devolución alguna por el IVA del ejercicio 2006 ya que, al contrario de lo afirmado por la DFB, el obligado tributario "[...] no ha cumplido con el requisito de dejar constancia del exceso de cuotas soportadas sobre las devengadas en el período en que se generaron, y una vez caducado su derecho a compensar esas cuotas ha solicitado la devolución del saldo a su favor".

CUARTO.- La argumentación de la demandada, Diputación Foral de Bizkaia.

Argumenta la Diputación Foral de Bizkaia que, especialmente tras la entrada en vigor de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (y de la Norma Foral 2/2005, de 10 de marzo, General Tributaria del Territorio Histórico de Bizkaia), ante el contribuyente, lo que prescribe es la potestad de la Administración para determinar la deuda tributaria mediante la liquidación y a exigir el pago de las deudas liquidadas, pero no la actividad de comprobación e investigación, incluida la relativa a la correcta distribución territorial de las cuotas de que se trate, la cual no se encuentra sujeta a plazo alguno (por todas, sentencia del Tribunal Supremo núm. 261/2022, de 1 de marzo).

Señala que entre Administraciones, lo que prescriben son los créditos interadministrativos derivados del ingreso, o de la devolución, en Administración incompetente, conforme a lo establecido en la normativa presupuestaria (en el artículo 23 del Texto Refundido de la Norma Foral 5/2006, de 29 de diciembre, General Presupuestaria, aprobado mediante Decreto Foral Normativo 5/2013, de 3 de diciembre, y en el artículo 15 de la Ley 47/2003, de 26 de noviembre, General Presupuestaria), los cuales comienzan a prescribir, no con el devengo del Impuesto de que se trate, sino con el ingreso, o con la devolución correspondiente (por todas, sentencia de 10 de febrero de 2022 - ECLI:ES:TS:2022:596).

Considera que no existe absolutamente ningún precepto en el ordenamiento tributario que permita defender la prescripción de la facultad de la Administración para comprobar la correcta distribución territorial de los derechos y de las obligaciones de los contribuyentes, tal y como propugna la AEAT. En relación con lo cual, destaca que el Abogado del Estado tampoco cita ningún precepto en defensa de su posición.

Afirma que, conforme a la jurisprudencia del Tribunal Supremo (por todas, Sentencia del Tribunal Supremo número 261/2022, de 1 de marzo), cómo, precisamente, por aplicación del artículo 106.4 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, debe entenderse:

a) Que la facultad de comprobación, entendida como la constatación de la veracidad de lo declarado, puede llevarse a cabo en todo momento, sin que se encuentre sujeta a ningún plazo, de forma que la Administración puede comprobar los datos declarados por los contribuyentes, configurando los elementos que condicionan las sucesivas declaraciones de los mismos, ya que lo que prescribe es la potestad de la Administración para determinar la deuda tributaria (y para exigirla), pero no la actividad de comprobación.

b) Y que, por lo tanto, la Administración tiene competencia para comprobar la procedencia y la cuantía de las cuotas soportadas tras la entrada en vigor de la citada Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, aun cuando correspondan a un ejercicio prescrito, de cara a establecer la posibilidad de compensarlas en un ejercicio no prescrito (a diferencia de lo que ocurre con las cuotas derivadas de ejercicios anteriores a la entrada en vigor de la repetida Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria).

En el ámbito foral, lo mismo cabe decir con respecto a los importes correspondientes a ejercicios anteriores o posteriores a la entrada en vigor de la Norma Foral 2/2005, de 10 de marzo, General Tributaria.

Considera que, incluso aun cuando en 2012 estuviera prescrita la potestad de la Hacienda Foral de Bizkaia y de la AEAT para determinar la deuda tributaria correspondiente al ejercicio 2006, lo que no se encontraba prescrito, en ningún caso, era el derecho de la referida AEAT a comprobar el volumen de operaciones de ese ejercicio, puesto que la facultad para comprobar no prescribe.

Y, en la medida en que tampoco había prescrito el derecho del obligado tributario a obtener la devolución (ni ante la Hacienda Foral de Bizkaia, ni ante la AEAT), y que, tal y como ha establecido el propio Tribunal Supremo, en supuestos como el planteado, debe otorgarse plena validez a las autoliquidaciones presentadas ante otra Administración (de cara al reconocimiento a los contribuyentes de su derecho a la devolución de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido soportadas), resulta evidente que dicha devolución debió ser efectuada por la Administración competente en el ejercicio en el que se generó (por la AEAT).

Concluye que, en definitiva, en el supuesto planteado, en contra de lo que afirma la AEAT, la prescripción afectó al derecho de la Administración para determinar la deuda mediante la oportuna liquidación, y para exigir el pago de las deudas liquidadas y autoliquidadas, en lo que respecta al ejercicio 2006, pero no a la potestad que tiene la referida Administración para efectuar las comprobaciones precisas en relación con los derechos (como el derecho a la devolución del contribuyente) que no estaban prescritos en aquel momento (en 2012), ni mucho menos para determinar la correcta distribución territorial de las cuotas soportadas por Promociones Ibaizabal XXI, S.L. en 2006. De modo que dichas comprobaciones podían, perfectamente, extenderse a hechos, actos, actividades, explotaciones y negocios que, acontecidos, realizados, desarrollados o formalizados en ejercicios o períodos prescritos, tuvieran que surtir efectos fiscales en ejercicios o períodos en los que la prescripción no se hubiese producido, siendo, precisamente, ésta, la situación que corresponde al presente caso, en el que, de lo que se trata, es de determinar el derecho a la devolución solicitada por el contribuyente en la autoliquidación presentada en el ejercicio 2011 (ejercicio no prescrito), y no de determinar la deuda tributaria de 2006.

Por último, en lo que respecta a los derechos que sí prescriben entre Administraciones, es decir, a los derechos de crédito interadministrativos derivados del ingreso, o de la devolución, de un determinado importe ante una Administración incompetente (los cuales prescriben conforme a lo estipulado en el artículo 23 del Texto Refundido de la Norma Foral 5/2006, de 29 de diciembre, General Presupuestaria, aprobado mediante Decreto Foral Normativo 5/2013, de 3 de diciembre, y en el artículo 15 de la Ley 47/2003, de 26 de noviembre, General Presupuestaria), considera que, conforme a la doctrina establecida al respecto tanto por el Tribunal Supremo como por la propia Junta Arbitral, debe entenderse que dichos créditos nacen en el momento en el que se ingresan o se devuelven efectivamente los importes correspondientes al contribuyente, y no cuando se devengan los impuestos de que se trate.

De modo que la prescripción entre Administraciones empieza a computar desde ese momento (desde que se ingresan o se devuelven los importes en cuestión, no desde el devengo del impuesto de que se trate), toda vez que nos encontramos ante una situación análoga a la del enriquecimiento sin causa del Derecho civil, que requiere que se produzca un enriquecimiento injustificado de una persona, con un correlativo empobrecimiento de la otra.

Sobre esta base, afirma, ha de tenerse en cuenta que, el 31 de julio de 2014, esta Hacienda Foral de Bizkaia procedió a devolver provisionalmente a Promociones Ibaizabal XXI, S.L. el importe correspondiente a las cuotas soportadas por ella en 2006, por aplicación de lo dispuesto en el artículo 15.2 del Reglamento de la Junta Arbitral prevista en el Concierto Económico con la Comunidad Autónoma del País Vasco, aprobado por el Real Decreto 1760/2007, de 28 de diciembre (página 262 del expediente).

Con lo que, en definitiva, concluye, incluso con independencia de que, tal y como defiende la AEAT, estuviera prescrito el derecho de Promociones Ibaizabal XXI, S.L. a reclamar ante ella la devolución de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido que soportó en 2006, lo que en ningún caso cabría considerar prescrito es el derecho de esta Hacienda Foral de Bizkaia a solicitar a la referida AEAT el importe que le devolvió a la entidad y que, realmente, correspondía a esta última (a la AEAT), ya que, tal y como han establecido reiteradamente el Tribunal Supremo y la Junta Arbitral, los créditos entre Administraciones nacen en el momento en el que se ingresan o devuelven efectivamente los importes correspondientes al contribuyente, de modo que la prescripción entre ellas (entre Administraciones) empieza a computar desde ese momento, toda vez que nos encontramos ante una situación análoga a la del enriquecimiento sin causa del Derecho civil, que requiere que se produzca un enriquecimiento injustificado de una persona, con un correlativo empobrecimiento de otra.

QUINTO.- Normativa aplicable.

El art. 27 de la Ley 2/2002, de 23 de mayo, por la que se aprueba el Concierto Económico con la Comunidad Autónoma del País Vasco, dispone lo siguiente, en la redacción aplicable:

"Artículo 27. Exacción del Impuesto

Uno. La exacción del Impuesto sobre el Valor Añadido se ajustará a las siguientes normas:

Primera. Los sujetos pasivos que operen exclusivamente en territorio vasco tributarán íntegramente a las correspondientes Diputaciones Forales, y los que operen exclusivamente en territorio común lo harán a la Administración del Estado.

Segunda. Cuando un sujeto pasivo opere en territorio común y vasco tributará a ambas Administraciones en proporción al volumen de operaciones efectuado en cada territorio, determinado de acuerdo con los puntos de conexión que se establecen en el artículo siguiente.

Tercera. Los sujetos pasivos cuyo volumen total de operaciones en el año anterior no hubiera excedido de 6 millones de euros tributarán, en todo caso, y cualquiera que sea el lugar donde efectúen sus operaciones a la Administración del Estado, cuando su domicilio fiscal esté situado en territorio común y a la Diputación Foral correspondiente cuando su domicilio fiscal esté situado en el País Vasco.

Dos. Se entenderá como volumen total de operaciones el importe de las contraprestaciones, excluido el Impuesto sobre el Valor Añadido y el recargo de equivalencia, en su caso, obtenido por el sujeto pasivo en las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en su actividad.

En el supuesto de inicio de la actividad, para el cómputo de la cifra de 6 millones de euros, se atenderá al volumen de operaciones realizado en el primer año natural.

Si el primer año de actividad no coincidiera con el año natural para el cómputo de la cifra anterior, las operaciones realizadas desde el inicio de las actividades se elevarán al año.

Tres. A los efectos de lo previsto en esta Sección, se entenderá que un sujeto pasivo opera en uno u otro territorio cuando, de acuerdo con los criterios establecidos en el artículo 28 , realice en ellos entregas de bienes o prestaciones de servicios.

Cuatro. La exacción del Impuesto correspondiente a las operaciones relacionadas con el tráfico intracomunitario de bienes se realizará, salvo los supuestos especificados en los apartados siguientes de este artículo, en los términos especificados en el apartado uno anterior.

Cinco. La exacción del Impuesto por las adquisiciones intracomunitarias de medios de transporte nuevos, efectuadas por particulares o por personas o entidades cuyas operaciones estén totalmente exentas o no sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido, corresponderá a la Administración del territorio común o vasco en el que dichos medios de transporte se matriculen definitivamente.

Seis. La exacción del Impuesto se exigirá por la Administración del Estado o por la Diputación Foral competente por razón del territorio, según que el sujeto pasivo esté domiciliado en territorio común o foral, en los siguientes supuestos:

a) Las adquisiciones intracomunitarias de bienes sujetas al Impuesto por opción o por haberse superado el límite cuantitativo establecido en la normativa reguladora del Impuesto, efectuadas por sujetos pasivos que realicen exclusivamente operaciones que no originan derecho a deducción total o parcial de aquél, o por personas jurídicas que no actúen como empresarios o profesionales.

b) Las adquisiciones intracomunitarias de bienes en régimen simplificado, régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca y régimen de recargo de equivalencia".

En lo relativo a la gestión del Impuesto sobre el Valor Añadido, el artículo 29 de la Ley del Concierto Económico con la Comunidad Autónoma del País Vasco, en la redacción aplicable, establece:

"Artículo 29. Gestión e inspección del Impuesto.

Uno. El resultado de las liquidaciones del Impuesto se imputará a las Administraciones competentes en proporción al volumen de las contraprestaciones, excluido el Impuesto sobre el Valor Añadido, correspondientes a las entregas de bienes y prestaciones de servicios gravadas y las exentas que originan derecho a la deducción que se hayan realizado en los territorios respectivos durante cada año natural.

Dos. Las proporciones provisionalmente aplicables durante cada año natural serán las determinadas en función de las operaciones del año precedente. La proporción provisional aplicable en los períodos de liquidación del primer año natural del ejercicio de la actividad será fijada por el sujeto pasivo según su previsión de las operaciones a realizar en cada territorio, sin perjuicio de la regularización final correspondiente.

No obstante lo previsto en el párrafo anterior, podrá aplicarse, previa comunicación a la Comisión de Coordinación y Evaluación Normativa prevista en la sección 2.ª del capítulo III del presente Concierto Económico, una proporción diferente en los siguientes supuestos:

a) Fusión, escisión y aportación de activos.

b) Inicio, cese, ampliación o reducción de actividad en territorio común o foral que implique una variación significativa de la proporción calculada según el criterio especificado en el primer párrafo de este apartado.

En todo caso, se considerará que la variación es significativa, cuando suponga la alteración de 15 o más puntos porcentuales en la proporción aplicable a cualquiera de los territorios.

Tres. En la última declaración-liquidación del Impuesto correspondiente a cada año natural, el sujeto pasivo calculará las proporciones definitivas según las operaciones realizadas en dicho período, y practicará la consiguiente regularización de las declaraciones efectuadas en los anteriores períodos de liquidación con cada una de las Administraciones.

Cuatro. Los sujetos pasivos presentarán las declaraciones-liquidaciones del Impuesto ante las Administraciones competentes para su exacción, en las que constarán, en todo caso, la proporción aplicable y las cuotas que resulten ante cada una de las Administraciones.

Cinco. Las devoluciones que procedan serán efectuadas por las respectivas Administraciones en la cuantía que a cada una le corresponda.

Seis. La inspección se realizará de acuerdo con los siguientes criterios:

a) La inspección de los sujetos pasivos que deban tributar exclusivamente a las Diputaciones Forales o, en su caso, a la Administración del Estado, se llevará a cabo por las inspecciones de los tributos de cada una de dichas Administraciones.

b) La inspección de los sujetos pasivos que deban tributar en proporción al volumen de sus operaciones realizadas en territorio común y vasco se realizará de acuerdo con las siguientes reglas:

Primera. Sujetos pasivos con domicilio fiscal en territorio común: la comprobación e investigación será realizada por los órganos de la Administración del Estado, que regularizarán la situación tributaria del sujeto pasivo frente a todas las Administraciones competentes, incluyendo la proporción de tributación que corresponda a las distintas Administraciones.

Segunda. Sujetos pasivos con domicilio fiscal en territorio vasco: la comprobación e investigación será realizada por los órganos competentes de la Administración Foral correspondiente al domicilio fiscal, sin perjuicio de la colaboración de la Administración del Estado, y surtirá efectos frente a todas las Administraciones competentes, incluyendo la proporción de tributación que corresponda a las mismas. En el caso de que el sujeto pasivo haya realizado en el ejercicio anterior en territorio común el 75 por 100 o más de sus operaciones, de acuerdo con los puntos de conexión establecidos, será competente la Administración del Estado sin perjuicio de la colaboración de las Diputaciones Forales.

Si como consecuencia de dichas actuaciones resultase una deuda a ingresar o una cantidad a devolver que corresponda a ambas Administraciones, el cobro o el pago correspondiente será efectuado por la Administración actuante, sin perjuicio de las compensaciones que entre aquéllas procedan. Los órganos de la inspección competente comunicarán los resultados de sus actuaciones al resto de las Administraciones afectadas.

Tercera. Lo establecido en las reglas anteriores se entenderá sin perjuicio de las facultades que corresponden a las Diputaciones Forales en el ámbito de sus respectivos territorios en materia de comprobación e investigación, sin que sus actuaciones puedan tener efectos económicos frente a los contribuyentes en relación con las liquidaciones definitivas practicadas como consecuencia de actuaciones de los órganos de las Administraciones competentes.

Cuarta. Las proporciones fijadas en las comprobaciones por la Administración competente surtirán efectos frente al sujeto pasivo en relación con las obligaciones liquidadas, sin perjuicio de las que con posterioridad a dichas comprobaciones se acuerden con carácter definitivo entre las Administraciones competentes.

Siete. Las declaraciones recapitulativas de entregas y adquisiciones intracomunitarias se presentarán ante la Administración tributaria que tenga atribuida la competencia para la comprobación e investigación de los sujetos pasivos".

SEXTO.- El juicio de la Sala.

A) El objeto del conflicto

La controversia que plantea el presente litigio, conflicto de competencia negativa entre la DFB y la AEAT, está delimitado en su planteamiento por la resolución de 7 de junio de 2013 del Director General de Hacienda de la Diputación Foral de Bizkaia, en el que declara la incompetencia de la Hacienda Foral de Bizkaia para la devolución de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido del ejercicio de 2006 de la entidad mercantil Promociones Ibaizabal XXI, S.L., por considerar competente a tal efecto a la AEAT, y el correspondiente requerimiento a la AEAT, que una vez puesto en conocimiento de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria fue rechazado mediante resolución de 11 de julio de 2013 del Delegado Especial de la AEAT en el País Vasco, formalizándose a continuacion el conflicto, el día 22 de julio de 2013, ante la Junta Arbitral del Concierto Económico con la Comunidad Autónoma del País Vasco (expediente 17/2013), conflicto que ha sido finalmente resuelto por la resolución de 17 de febrero de 2023, aquí recurrida.

B) El sistema del IVA. Líneas generales.

Es conveniente recordar algunos aspectos esenciales del sistema del IVA, por más que sean sobradamente conocidos. El modelo europeo de IVA adoptó el método de "deducción de impuesto a impuesto", por su mayor simplicidad respecto al método del "cálculo del valor añadido" por adición o sustracción. Dicho método consiste en que del impuesto devengado se deduce el soportado por el sujeto pasivo en la fase anterior del proceso de producción y distribución del bien o servicio. Esta operación se realiza en las autoliquidaciones periódicas, trimestrales o mensuales, que debe presentar el contribuyente, de las que resultará o bien una deuda tributaria a ingresar, si la anterior diferencia es positiva o bien una cantidad a compensar o a devolver, si es negativa. Esta última cantidad constituye un crédito tributario del contribuyente frente a la Administración.

Este sistema relega a un segundo plazo el carácter instantáneo del IVA, ya que el devengo del impuesto y el nacimiento del derecho a deducir pierden en cierto modo su individualidad para integrarse en una cuenta cuyo saldo será el que constituya la deuda o el crédito frente a la Hacienda Pública. Contablemente las cuentas del Plan General de Contabilidad, aprobado por Real Decreto 1514/2007, de 16 de noviembre, en las que se refleja dicho saldo son respectivamente la 4750 ("Hacienda Pública, acreedora del IVA" y la 4700 ("Hacienda Pública, deudora del IVA"). Por eso el IVA pertenece a una categoría especial de impuestos, que son aquellos instantáneos pero de liquidación periódica; por ejemplo, a efectos de la determinación de la cuantía umbral del delito de defraudación tributaria ( art. 305.2 del Código Penal) .

La deuda o el crédito tributario se ostenta por el contribuyente frente a la Hacienda Pública titular de la potestad recaudatoria y gestora del IVA. La normativa comunitaria armonizadora de este impuesto contempla únicamente a los Estados miembros de la Unión Europea como titulares de dicha potestad y no concibe el traslado del derecho a deducir el IVA soportado de uno a otro Estado: únicamente son deducibles las cuotas soportadas en el Estado frente al que se ejercita el derecho a la deducción. Frente a otro Estado es posible obtener la devolución bajo determinadas condiciones, que en el caso de España se especifican en el artículo 119 LIVA.

C) Las normas del Concierto sobre el IVA.

El Concierto contempla únicamente el reparto entre las Administraciones competentes del poder tributario sobre el IVA correspondiente a un mismo período liquidatorio, es decir, el reparto que podemos denominar "sincrónico" frente al reparto en períodos sucesivos al que, por contraposición al anterior, podemos denominar "diacrónico".

Las normas básicas del Concierto Económico ( CE) sobre el reparto "sincrónico" son las contenidas en los apartados Uno y Cinco del artículo 29. Recordemos de nuevo el texto de dichos apartados:

"Uno. El resultado de las liquidaciones del Impuesto se imputará a las Administraciones competentes en proporción al volumen de las contraprestaciones, excluido el Impuesto sobre el Valor Añadido, correspondientes a las entregas de bienes y prestaciones de servicios gravadas y las exentas que originan derecho a la deducción que se hayan realizado en los territorios respectivos durante cada año natural".

"Cinco. Las devoluciones que procedan serán efectuadas por las respectivas Administraciones en la cuantía que a cada una le corresponda".

El sistema de reparto que resulta de estos preceptos, sobre cuya descripción se extiende la resolución recurrida, se basa en la distribución de las cuotas liquidadas o de las cantidades a devolver en proporción a la cifra relativa de negocios ( art. 27.Uno. Segunda del CE) , con total separación entre las Administraciones competentes. Hay que advertir que la jurisprudencia elaborada por este Tribunal Supremo acerca de la incomunicabilidad de los saldos de IVA que cita la resolución de la Junta Arbitral recurrida ( STS de 10 de junio de 2010, rec. cas. 529/2009), se ha conformado a propósito de situaciones de cambio de domicilio. El problema que ahora nos ocupa no es, directamente, un conflicto acerca de la incomunicabilidad de saldos pendientes de IVA, sino de la distribución de competencias de gestión e inspección, que se encuentra regulado en el artículo 29.Seis.b) CE, en particular la regla segunda, respecto a los sujetos que deban tributar en proporción al volumen de sus operaciones realizadas en territorio común y vasco, que se realizará con arreglo a las reglas que establece, disponiendo la referida regla segunda:

"Segunda. Sujetos pasivos con domicilio fiscal en territorio vasco: la comprobación e investigación será realizada por los órganos competentes de la Administración Foral correspondiente al domicilio fiscal, sin perjuicio de la colaboración de la Administración del Estado, y surtirá efectos frente a todas las Administraciones competentes, incluyendo la proporción de tributación que corresponda a las mismas. En el caso de que el sujeto pasivo haya realizado en el ejercicio anterior en territorio común el 75 por ciento o más de sus operaciones, de acuerdo con los puntos de conexión establecidos, será competente la Administración del Estado sin perjuicio de la colaboración de las Diputaciones Forales.

Si como consecuencia de dichas actuaciones resultase una deuda a ingresar o una cantidad a devolver que corresponda a ambas Administraciones, el cobro o el pago correspondiente será efectuado por la Administración actuante, sin perjuicio de las compensaciones que entre aquéllas procedan. Los órganos de la inspección competente comunicarán los resultados de sus actuaciones al resto de las Administraciones afectadas".

Aunque con referencia a lo que hemos denominado reparto "sincrónico", la incomunicación de los saldos del IVA entre Administraciones resulta, por lo demás, claramente del apartado Cinco del artículo 29 antes transcrito.

No cabe duda, por otra parte, de que, admitir el traslado de los saldos del IVA supondría una disminución de la recaudación por este impuesto para una Administración y paralelamente un enriquecimiento de la otra administración, que desplaza hacia aquella un pasivo fiscal que recaía sobre ésta, distorsiones patrimoniales que no son conformes con el principio de reparto equitativo de los recursos fiscales en el que se funda el Concierto Económico. No obstante, hay que reiterar que, como se ha dicho anteriormente, el problema que ahora nos ocupa no es, directamente, un conflicto acerca de la incomunicabilidad de saldos pendientes de IVA, sino de la distribución de competencias de gestión e inspección en el marco de una situación no prevista por el CE. Sobre ello se volverá más adelante.

D) Jurisprudencia sobre la compensación y devolución de cuotas de IVA.

Aunque es perfectamente conocida y reseñada por las partes, así como por la resolución de la Junta Arbitral, conviene reseñar la jurisprudencia de este Tribunal Supremo sobre la compensación y devolución de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido.

Debemos partir de la doctrina establecida por la Sala desde la STS de 4 de julio de 2007 (ES:TS:2007:7585, RC 96/2002) en relación con el derecho del contribuyente a la compensación de las cuotas del IVA en aquellos supuestos en los que -habiendo transcurrido cuatro años desde la fecha de la presentación de la declaración que originó el exceso de las cuotas a compensar- no se había procedido a llevar a cabo la compensación, ni se había optado por la devolución; más en concreto, la cuestión suscitada que se planteaba consistía en decidir "si el sujeto pasivo pierde el derecho a recuperar esas cuotas o si la Administración tiene la obligación de devolvérselas".

Doctrina que sería seguida por la STS de 24 de noviembre de 2010 (ES: TS:2010:6878, RC 546/2006) y STS 23 de diciembre de 2010 (ES:TS: 2010:7147 (RJ 2010, 8001), RC 82/2007), y otras posteriores. En la primera de las citadas se puso de manifiesto lo siguiente:

"Para resolver esta cuestión debe acudirse a la Sexta Directiva que, según se ha dicho, consagra como principio esencial del IVA el de la neutralidad, el cual se materializa en la deducción del IVA soportado.

La naturaleza del Impuesto en cuestión es la de un impuesto indirecto que recae sobre el consumo; su finalidad es la de gravar el consumo de bienes y servicios realizado por los últimos destinatarios de los mismos, cualquiera que sea su naturaleza o personalidad; recae sobre la renta gastada y no sobre la producida o distribuida por los empresarios o profesionales que la generan, siendo éstos los que inicialmente soportan el Impuesto en sus adquisiciones de bienes, resarciéndose del mismo mediante el mecanismo de la repercusión y deducción en la correspondiente declaración.

Con la finalidad de garantizar esa neutralidad, el art. 18.4 de la Directiva señalada establece, como hemos dicho, que cuando la cuantía de las deducciones autorizadas supere la de las cuotas devengadas durante un periodo impositivo, los Estados miembros podrán trasladar el excedente al periodo impositivo siguiente o bien proceder a la devolución.

La norma señalada, dada la finalidad que con ella se persigue, ofrece a los sujetos pasivos la posibilidad de compensar en un plazo de cinco años, actualmente de cuatro, el exceso de cuotas soportadas sobre las repercutidas no deducido en periodos anteriores y no solicitar la "devolución" en dichos años, pero, en ningún caso, les puede privar de que, con carácter alternativo a la compensación que no han podido efectuar, les sea reconocida la posibilidad de obtener la devolución de las cuotas para las que no hayan obtenido la compensación.

Las posibilidades de compensación o devolución han de operar de modo alternativo. Pero aunque el sujeto pasivo del impuesto opte por compensar durante los cinco años (ahora cuatro) siguientes a aquel periodo en que se produjo el exceso de impuesto soportado sobre el devengado, debe poder optar por la devolución del saldo diferencial que quede por compensar.

El sujeto pasivo tiene un crédito contra la Hacienda Pública que se abstrae de su causa y que debe poder cobrar aun después de concluir el plazo de caducidad.

La pérdida por el sujeto pasivo del derecho a resarcirse totalmente del IVA que soportó supondría desvirtuar el espíritu y la finalidad del Impuesto. Por todo ello, entendemos, de acuerdo con el criterio mantenido por la sentencia recurrida, que no hay caducidad del derecho a recuperar los excesos no deducidos, aunque sí pérdida del derecho a compensar en periodos posteriores al plazo establecido, de forma que cuando no exista posibilidad para el sujeto pasivo de ejercitar la "compensación" por transcurso del plazo fijado, la Administración debe "devolver" al sujeto pasivo el exceso de cuota no deducido.

Así pues, en la declaración en que se cumplen cinco años (cuatro años desde el 1 de enero de 2000), cuando ya no es posible "optar" por insuficiencia de cuotas devengadas, desde luego que se puede pedir la devolución. Por eso la sentencia recurrida había entendido que procede la devolución de cuotas soportadas declaradas a compensar y no compensadas, aunque hubieran transcurrido más de cinco años.

Caducado el derecho a deducir, o sea, a restar mediante compensación, la neutralidad del IVA sólo se respeta y garantiza cuando se considere que empieza entonces un periodo de devolución, precisamente porque la compensación no fue posible, y que se extiende al plazo señalado para la prescripción de este derecho, después del cual ya no cabe su ejercicio. Por cualquiera de los procedimientos que se establecen (compensación y/o devolución) se debe poder lograr el objetivo de la neutralidad del IVA.

El derecho a la recuperación no sólo no ha caducado (aunque haya caducado la forma de hacerlo efectivo por deducción continuada y, en su caso, por compensación), sino que nunca se ha ejercido, de modo que no es, en puridad, la devolución (como alternativa de la compensación) lo que se debe producir, sino que es la recuperación no conseguida del derecho del administrado que debe satisfacer la Administración en el tiempo de prescripción.

Como ha puesto de relieve la doctrina, se podría haber establecido en la Ley que si a los cinco años (ahora cuatro) de optar por la compensación no se hubiera podido recuperar todo el IVA soportado, atendiendo a las fechas en que se soportó, la Administración iniciaría de oficio el expediente de devolución; se habría garantizado así la neutralidad como principio esencial del impuesto. Pero lo cierto es que no se ha regulado de esta forma, tal vez por el principio "coste- beneficio" pro Fisco. Pero aún siendo así, resulta difícilmente admisible (y menos si se invoca la autonomía de las regulaciones nacionales) negar el derecho a la devolución del IVA soportado, que realiza el principio esencial del impuesto. En vez de expediente de oficio, habrá que promover un expediente de devolución a instancia de parte.

No arbitrar algún medio para recuperar el crédito frente a la Hacienda Pública generaría un enriquecimiento injusto para la Administración pues nada obstaba para que, una vez practicada la comprobación administrativa y observada la pertinencia del crédito, se ofreciera al sujeto pasivo la posibilidad de recuperarlo por la vía de la devolución".

Como continuación, más reciente, de esta línea jurisprudencial debemos hacer referencia a la STS de 20 de septiembre de 2013 (ES:TS:2013:4832, RC 4348/2012) que, en su Fundamento Jurídico Sexto, sintetiza la anterior doctrina:

"Como se ha visto, nuestra jurisprudencia ha admitido, en aras de garantizar el principio de neutralidad, la procedencia de la devolución de las cuotas soportadas una vez transcurrido, incluso, el plazo de caducidad de cuatro años que la LIVA (RCL 1992, 2786y RCL 1993, 401) establece para compensar el exceso no deducido en un determinado período de liquidación. Ciertamente, tal como recuerda el Tribunal de Justicia de la Unión Europea en sentencia de 25 de octubre de 2001 (Asunto C-78/00 ), el Derecho comunitario exige que las legislaciones nacionales de los Estados miembros permitan al sujeto pasivo resarcirse totalmente de las cuotas soportadas y no deducidas, quedando así salvaguardada la neutralidad del impuesto. En coherencia con tal axioma, este Tribunal Supremo ha reiterado que el vencimiento del plazo de caducidad previsto en el artículo 100 LIVA sin que se haya procedido a la compensación de las cuotas no deducidas en ningún caso impide, per se, su recuperación mediante la técnica de la devolución, pues lo contrario acarrearía en última instancia un enriquecimiento injusto para la Administración tributaria.

La sujeción normativa de la compensación de cuotas soportadas y no deducidas a un plazo de caducidad no debe enervar la posibilidad de instar su devolución, aun más allá de tal lapso temporal, y ello porque la solución contraria haría recaer sobre el empresario o profesional parte de la carga tributaria, perdiendo el Impuesto sobre el Valor Añadido su pretendido carácter neutral".

Por último, en la reciente STS 459/2021, de 30 de marzo (ES:TS:2021:1250, RC 5263/2019), y partiendo del artículo 119 de la LIVA, se recoge la doctrina establecida por el Tribunal de Justicia de la Unión Europea en las SSTJUE de 21 de junio de 2012 (C-294/11 (TJCE 2012, 150) y de 21 de marzo de 2018 (C-533/16), señalando la primera de las citadas "que la posibilidad de ejercer el derecho a deducir el IVA sin limitación temporal sería contraria al principio de seguridad jurídica, de suerte que no puede cuestionarse indefinidamente la situación fiscal del sujeto pasivo, en lo que se refiere a sus derechos y obligaciones en relación con la Administración tributaria".

En concreto, en sus parágrafos 29 y siguientes, señala:

"29 Por otra parte, la posibilidad de presentar una solicitud de devolución del excedente del impuesto sobre el valor añadido sin ninguna limitación temporal sería contraria al principio de seguridad jurídica, que exige que la situación fiscal del sujeto pasivo, en lo que se refiere a sus derechos y obligaciones en relación con la administración fiscal, no se pueda poner en discusión de forma indefinida (véase la sentencia de 21 de enero de 2010, Alstom Power Hydro, C- 472/08 , Rec. p. I-623, apartado 16 y la jurisprudencia citada).

30 Ahora bien, la fijación de un plazo indicativo, es decir, un plazo que no esté previsto bajo sanción de caducidad, para la presentación de una solicitud de devolución del IVA en virtud del artículo 2, puesto en relación con el artículo 3, de la Octava Directiva IVA (LCEur 2006, 3252y LCEur 2007, 2230) es contraria, bien al objetivo de armonización perseguido por la Octava Directiva IVA, bien, en su caso, a la jurisprudencia mencionada en el anterior apartado.

31 En efecto, si se hubiera de interpretar el plazo de seis meses previsto en el artículo 7, apartado 1, párrafo primero, última frase, de la Octava Directiva IVA como un plazo indicativo, la consecuencia de ello sería que los Estados miembros estarían autorizados para aplicar su propia normativa en materia de prescripción de derechos, más rigurosa en su caso, de modo que en ese último supuesto serían los plazos derivados de esa normativa nacional los que en definitiva determinarían el período del que disponen los sujetos pasivos para presentar una solicitud de devolución del IVA. Ahora bien, los plazos en materia de prescripción extintiva de derechos no están armonizados en la Unión y por tanto pueden variar de un Estado miembro a otro. Tal interpretación sería contraria por tanto al objetivo pretendido por la Octava Directiva IVA de "poner fin a las divergencias entre las disposiciones actualmente vigentes en los Estados miembros".

32 Por otro lado, si el artículo 7, apartado 1, párrafo primero, de la Octava Directiva IVA sólo hubiera previsto un plazo indicativo y los Estados miembros, en lugar de aplicar su normativa nacional más rigurosa en materia de prescripción, se remitieran únicamente al plazo previsto por ese artículo de la Octava Directiva IVA, la posibilidad de presentar una solicitud de devolución del IVA no estaría sometida a ninguna limitación temporal. Ese resultado sería inconciliable con la jurisprudencia mencionada en el apartado 29 de la presente sentencia, aplicable a los supuestos de devolución previstos por la Octava Directiva IVA.

33 Por último, y a mayor abundamiento es preciso observar que, al adoptar el artículo 15, apartado 1, primera frase, de la Directiva 2008/9, los Estados miembros ampliaron ese plazo en tres meses. Como alega en sustancia la Comisión, de ello puede deducirse que los propios Estados miembros partieron del principio de que el plazo discutido era un plazo de caducidad, toda vez que la ampliación de un plazo sólo es necesaria en general si su terminación causa la extinción del derecho que habría debido ejercerse antes de que ese plazo finalizara. La misma conclusión puede deducirse con mayor razón del hecho de que el artículo 1 de la Directiva 2010/66 (LCEur 2010, 1375) haya ampliado de nuevo, excepcionalmente y sólo para las solicitudes de devolución relativas a períodos del año 2009, el plazo para su presentación hasta el 31 de marzo de 2011, con objeto de subsanar los problemas técnicos surgidos durante el año 2010 en la recepción por las autoridades competentes de las solicitudes de devolución relativas al ejercicio 2009.

34 Por cuanto se ha expuesto, procede responder a la cuestión planteada que el plazo de seis meses previsto en el artículo 7, apartado 1, párrafo primero, última frase, de la Octava Directiva IVA , para la presentación de una solicitud de devolución del IVA es un plazo de caducidad".

En síntesis, el obligado tributario tiene (i) el derecho de compensar las cuotas deducibles soportadas de IVA devengadas en el periodo de liquidación o dentro del plazo de 4 años, y, (ii) si no ejerce dicho derecho -produciéndose entonces la caducidad del derecho a la compensación-, está facultado para solicitar la devolución de dichas cuotas dentro del plazo de prescripción de 4 años. Es obvio que se trata de un derecho de opción del obligado tributario, de cuya elección se deducirán unas determinadas consecuencias. Se tratan, pues, de dos derechos autónomos: (a) el derecho a la compensación del saldo pendiente, y (b) el derecho diferente a obtener la devolución, con un nuevo plazo de 4 años de prescripción, que debe ser ejercitado mediante petición expresa por parte del interesado, sin que la Administración tenga la obligación de practicarla de oficio.

E) Prescripción del derecho a liquidar y derecho a la devolución del IVA.

Por ultimo, respecto a los efectos de la prescripción de la acción para liquidar y el derecho a la devolución del IVA, hay que recordar, con las SSTS de 17 de marzo de 2008 (rec. cas. 4447/2003) y de 20 de septiembre de 2013 (recurso casación en unificación de doctrina 4348/2012), que la prescripción de un ejercicio en el que se han acreditado cantidades a compensar o créditos de impuesto para ejercicios futuros, impide a la Administración modificar las cuantías que, procedentes del primero, pueden ser trasladadas a estos otros. Por consiguiente, la Administración debería limitarse en sus actuaciones a solicitar al interesado la justificación documental a que hemos hecho referencia.

F) Antecedentes y objeto del conflicto. Precisiones.

En su escritos ante la Junta Arbitral, la DFB solicitó que se estimase el conflicto con declaración de que la competencia para "la comprobación e investigación del Impuesto sobre el Valor Añadido del ejercicio de 2006 de la entidad Promociones Ibaizabal XXI, S.L. corresponde a la Agencia Estatal de la Administración Tributaria", a lo que se opuso la AEAT por considerar que la misma no ha de efectuar la devolución de las cuotas de IVA del año 2006 de la sociedad Promociones Ibaizabal XXI, S.L. (NIF:B95220075) debido a que ha prescrito el derecho del obligado tributario a solicitar la citada devolución a la AEAT. La resolución de la Junta Arbitral resuelve en términos más genéricos mediante la fórmula "Declarar que la competencia para exaccionar el IVA del año 2006 de la obligada PROMOCIONES IBAIZABAL XXI, SL, corresponde a la AEAT". La mercantil Promociones Ibaizabal XXI S.L. no ha formulado alegaciones en el expediente ni se ha personado en el presente recurso contencioso-administrativo

Conviene reseñar los antecedentes del litigio algo más extensamente que lo que lo hace la resolución de la Junta Arbitral, porque la secuencia de fechas y administraciones intervinientes en cada uno de los hitos relevantes es esclarecedora.

1.- La entidad "Promociones Ibaizabal XXI, S.L." es una sociedad con domicilio social y fiscal en Bizkaia.

La actividad principal de la sociedad desde su constitución ha sido la de urbanización de terrenos, construcción de edificaciones y la promoción y venta de las mismas (Epígrafe 833.2 del Impuesto sobre Actividades Económicas).

Desde su constitución en el año 2003, su importe neto de cifra de negocios ha sido inferior a seis (o siete) millones de euros en todos los años excepto en el año 2005, y ha tributado en exclusiva, tanto en el Impuesto sobre Sociedades como en el Impuesto sobre el Valor Añadido, ante la DFB.

2.- Desde el ejercicio 2005 presentó ante la DFB declaraciones del IVA con resultado a compensar y en la declaración del 4° trimestre de 2011 solicitó a la DFB la totalidad del saldo existente a su favor. La sociedad arrastraba desde el 2005 una cuotas negativas respecto a las cuales había optado por compensar con cuotas positivas de ejercicios posteriores No obstante, al no generarse éstas, el 31 de enero de 2012 presentó ante la Hacienda Foral de Bizkaia, en la autoliquidación correspondiente al año 2011, solicitud de devolución de 1.518.633,05 euros, ascendiendo el importe correspondiente a los años 2005-2010, ambos inclusive, a 1.501.164,15 euros, con el siguiente desglose por ejercicios:

.El 23 de abril de 2012 la DFB inició un procedimiento de comprobación limitada respecto al IVA del año 2011, que finalizó el 12 de julio de 2012 con la devolución de los saldos del IVA solicitados correspondientes a todos los ejercicios excepto 2006 (667.019,52 euros) debido a que, en el curso del procedimiento citado, la DFB comprobó que en el año 2005 el importe neto de la cifra de negocios de la entidad había superado los seis millones de euros y en consecuencia, en 2006 debió tributar en cifra relativa ante ambas Administraciones, en proporción al volumen de operaciones realizado en cada territorio.

Por otra parte, la DFB también verificó que en 2005 la entidad realizó más del 75% de sus operaciones en territorio común, por lo que la competencia inspectora en el año 2006 correspondía a la AEAT.

3.- El 19 de julio de 2012 la DFB solicitó a la AEAT la realización de actuaciones de comprobación del IVA del año 2006 del obligado tributario, con el objeto de determinar los porcentajes de tributación correspondientes a cada Administración en dicho ejercicio.

El 1 de agosto de 2012 la Delegación Especial de la AEAT en el País Vasco rechazó la petición porque, por una parte, el obligado tributario no había presentado declaración alguna del IVA del año 2006 ante la AEAT y, por otra parte, el derecho de la AEAT a determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación del año 2006 estaba prescrito por el transcurso del plazo de cuatro años fijados por el artículo 66 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en adelante LGT.

4.- El obligado tributario solicitó a la AEAT la devolución del IVA del año 2006 mediante la presentación de una declaración resumen anual (modelo 390) del año 2011 el día 6 de septiembre de 2012 y una declaración trimestral (modelo 303) por el cuarto trimestre del año 2011 el día 23 de noviembre de 2012. En ambas declaraciones el único dato consignado es el IVA procedente del año 2006 en la casilla "cuotas a compensar procedentes de ejercicios anteriores". Estas son las primeras declaraciones que el obligado tributario había presentado ante la AEAT.

5.- El 11 de febrero de 2013 la Delegación Especial de la AEAT en el País Vasco inició un procedimiento de comprobación e investigación relativo al IVA del año 2011, que finalizó con incoación de un acta de disconformidad de fecha 15 de abril de 2013 mediante la que la AEAT se declara incompetente para efectuar la devolución solicitada haciéndose expresa mención a que no se ha entrado en ninguna cuestión de fondo ya que las actuaciones se han limitado al estudio y determinación de la Administración competente para tramitar y resolver la solicitud de devolución.

6.- El 16 de abril de 2013 el obligado presentó un escrito ante la DFB comunicando a esta Administración que la AEAT le había denegado la devolución del IVA argumentando que el ejercicio estaba prescrito y que consideraba que la competencia de esta devolución le correspondía a dicha Hacienda Foral.

7.- Mediante escrito de la DFB de fecha 7 de junio de 2013, registrado de entrada en la AEAT el 10 de junio, se declaró la incompetencia de aquélla a favor de la AEAT para efectuar la devolución del IVA del año 2006 solicitado por el obligado tributario.

8.- Por medio de escrito notificado a la DFB el 11 de julio de 2013, la AEAT rechazó la declaración de incompetencia recibida al considerar que "no es competente para efectuar la devolución de las cuotas de IVA del año 2006 de la sociedad "Promociones Ibaizabal XXI, S.L." (NIF: B95220075) debido a que ha prescrito el derecho del obligado tributario a solicitar la citada devolución a la AEAT".

9.- El día 22 de julio de 2013 la DFB presenta conflicto ante la Junta Arbitral ["JA"], y el día 31 de julio de 2014 la Hacienda Foral de Bizkaia procedió a devolver provisionalmente a Promociones Ibaizabal XXI, S.L. el importe correspondiente a las cuotas soportadas por ella en 2006.

10.- El conflicto, registrado con el número 17/2016, fue tramitado con intervención de la AEAT, con el núm. 17/2013 y que concluye casi diez años después, el 17 de febrero de 2023, con la resolución de la Junta, cuya parte dispositiva acuerda:

"1°- Declarar que la competencia para exaccionar el IVA del año 2006 de la obligada PROMOCIONES IBAIZABAL XXI, SL, corresponde a la AEAT".

Frente a dicha resolución, se interpuso el presente recurso contencioso administrativo.

Pues bien, volviendo a las precisiones del objeto del conflicto, no son relevantes para el objeto del conflicto, ni corresponde hacer pronunciamiento alguno respecto a los efectos que supone para el obligado tributario la presentación de autoliquidación de IVA en la Hacienda Foral de Bizkaia que, en principio podría no ser competente, por corresponder a la AEAT con relación al ejercicio de 2006, dado el volumen de operaciones y el porcentaje de operaciones, superior al 75%, de las realizadas en territorio común. Recordemos que la obligada tributaria, Promociones Ibaizabal XXI, S.L. presentó solicitó a la AEAT la devolución del IVA del año 2006 mediante la presentación de una declaración resumen anual (modelo 390) del año 2011 el día 6 de septiembre de 2012 y una declaración trimestral (modelo 303) por el cuarto trimestre del año 2011, el día 23 de noviembre de 2012. Ambas declaraciones fueron las únicas presentadas ante la AEAT, y todas las demás, anteriormente, se habían presentado ante la DFB. El procedimiento de comprobación e investigación relativo al IVA del año 2011 iniciado por la Delegación Especial de la AEAT en el País Vasco, finalizó con incoación de un acta de disconformidad de fecha 15 de abril de 2013 mediante la que la AEAT se declara incompetente para efectuar la devolución solicitada haciéndose expresa mención a que no se ha entrado en ninguna cuestión de fondo ya que las actuaciones se han limitado al estudio y determinación de la Administración competente para tramitar y resolver la solicitud de devolución.

Esa resolución, de la que las partes no hacen mención de que haya sido objeto de impugnación, fue seguida de la presentación de un escrito, en fecha 16 de abril de 2013, en que Promociones Ibaizabal XXI, S.L. comunicó a la DFB que la AEAT le había denegado la devolución del IVA argumentando que el ejercicio estaba prescrito y que consideraba que la competencia de esta devolución le correspondía a dicha Hacienda Foral, que, sin perjuicio del planteamiento del conflicto que es objeto del presente litigio, devolvió a Promociones Ibaizabal XXI, S.L., el IVA del ejercicio de 2006 cuya devolución solicitó mediante la presentación de una declaración resumen anual (modelo 390) del año 2011 el día 6 de septiembre de 2012 y una declaración trimestral (modelo 303) por el cuarto trimestre del año 2011 el día 23 de noviembre de 2012. La DFB efectuó la referida devolución, mediante liquidación provisional por importe de 667.019,52 euros, en la que hace constar que se efectúa la devolución "con independencia de las compensaciones que pudieran proceder entre la AEAT y la DFB" (págs. 261 y 262 del expediente). Por su parte, la mercantil Promociones Ibaizabal XXI, S.L. no ha efectuado alegaciones en el conflicto ni se ha personado en el presente recurso contencioso-administrativo, pese a ser oportunamente emplazada. Su incomparecencia en el procedimiento es reveladora de la auténtica dimensión e intereses en juego entre las Administraciones en conflicto. Pero esos intereses, a los efectos de este conflicto, no son los que traslucen en buena parte de las alegaciones de las partes, respecto a eventuales compensaciones que correspondan entre una y otra y su exigibilidad.

G) Resolución de la controversia.

La cuestión, como bien planteaba el escrito iniciador del conflicto de competencia (negativa) de 19 de julio de 2013, conforme a la resolución de 7 de junio de 2013 del Director General de Hacienda de la Diputación Foral de Bizkaia, es si la competencia para la comprobación e investigación del Impuesto sobre el Valor Añadido del ejercicio de 2006 de la entidad Promociones Ibaizabal XXI, S.L., no corresponde a la DFB como sostiene el escrito que plantea el conflicto, sino a la AEAT. Por ello, la respuesta de la Junta Arbitral, sobre a quien corresponde la "exacción" es una respuesta excesivamente genérica.

Y decimos que es genérica porque el problema que plantea el presente conflicto de competencia no puede resolverse desde la exclusiva aplicación de las normas de la Ley 2/2002 de 23 de mayo, por la que se aprueba el Concierto Económico con la Comunidad Autónoma del País Vasco, y sus previsiones sobre la exacción del impuesto, y la gestión e inspección del Impuesto sobre el Valor Añadido, que son normas que regulan las situaciones de desenvolvimiento normal del ejercicio de sus competencias por cada una de las Administración, estatal y foral.

Este es el núcleo de la cuestión, aquí no se está debatiendo una teórica distribución de competencias sobre la base de la aplicación de los puntos de conexión respecto al IVA, sino, una situación concreta en la que se solicita la devolución de unas cuotas de IVA soportadas, y que no han podido ser compensadas en los ejercicios siguientes, solicitud de devolución que se plantea ante la Administración fiscal foral ante la que se han presentado todas y cada una de las declaraciones tributarias relevantes por el obligado tributario. La DFB no reclama la actuación de la AEAT, a la que reputa competente respecto al IVA de 2006, hasta el 19 de julio de 2012, momento en que ya se ha producido la prescripción del derecho a liquidar respecto al ejercicio de 2006 en que se han acreditado las cantidades de IVA soportado a compensar en ejercicios futuros, y que en 2011 son objeto de solicitud de devolución ante la DFB. En esta situación, la AEAT quedaría impedida de ejercitar con plenitud las competencias que le pudieran corresponder en orden a la comprobación de las cantidades a devolver procedentes del IVA soportado en 2006, dada la prescripción de la acción para liquidar respecto al mismo, lo que determina que la AEAT debería limitar sus actuaciones, en cuanto al derecho a la devolución, a solicitar al interesado la justificación documental a que hemos hecho referencia.

En efecto, no hay controversia en que desde su constitución en el año 2003, el importe neto de la cifra de negocios de la entidad mercantil Promociones Ibaizabal XXI, S.L. ha sido inferior a seis (o siete, a partir del año 2007) millones de euros en todos los años excepto en el año 2005, por lo que ha tributado en exclusiva, tanto en el Impuesto sobre Sociedades como en el Impuesto sobre el Valor Añadido, ante la DFB. Tampoco de que en ese ejercicio de 2005 su volumen de operaciones fue superior a seis millones de euros, que en dicho año se localizó más del 75% de la proporción en territorio común, así como que prácticamente todas la operaciones del año 2006 se realizaron nuevamente en territorio común. En una dinámica normal de la gestión de inspección del IVA, la Hacienda Foral de Bizkaia, ante la que se presentaron por Promociones Ibaizabal XXI, S.L. todas las liquidaciones por IVA y por Impuesto de Sociedades desde 2003 en adelante, hasta la del año 2011 inclusive, esa Hacienda Foral de Bizkaia, decimos, ha dispuesto de todos los datos y elementos necesarios para plantear la incompetencia que suscitó en su acuerdo de 7 de junio de 2014 cuyo rechazo ha dado lugar al conflicto. Sin embargo, no es hasta el día 19 de julio de 2012 que la DFB solicitó a la AEAT la realización de actuaciones de comprobación del IVA del año 2006 del obligado tributario, con el objeto de determinar los porcentajes de tributación correspondientes a cada Administración en dicho ejercicio, con las consecuencias que ello tuviera. En ese momento, ya se ha dicho, se había producido la prescripción del derecho de la AEAT a liquidar respecto al ejercicio en que se había generado ese crédito, pues como hemos dicho en reiterada jurisprudencia, entre otras en la SSTS de 17 de marzo de 2008 y de 20 de septiembre de 2013, la prescripción de un ejercicio en el que se han acreditado cantidades a compensar o créditos de impuesto para ejercicios futuros, impide a la Administración modificar las cuantías que, procedentes del primero, pueden ser trasladadas a estos otros. Por consiguiente, la Administración debería limitarse en sus actuaciones a solicitar al interesado la justificación documental correspondiente.

Las normas reguladoras del Concierto (Ley 12/2022, de 23 de mayo del CE, en adelante, LCE) sobre la exacción, gestión e inspección de los distintos tributos, también del Impuesto sobre el Valor Añadido, establecen determinados principios de carácter general del sistema tributario de los Territorios Forales, entre los que es relevante destacar ahora los de coordinación, armonización y colaboración con el Estado, de acuerdo con las normas del Concierto (art. 2.Uno. tercero de la LCE). En cuanto al principio de colaboración, el artículo 4.Tres, establece que "El Estado y los Territorios Históricos, en el ejercicio de las funciones que les competen en orden a la gestión, inspección y recaudación de sus tributos, se facilitarán mutuamente, en tiempo y forma adecuados, cuantos datos y antecedentes estimen precisos para su mejor exacción". El cumplimiento sustantivo de este deber de colaboración de las Diputaciones Forales y del Estado también se reitera en el artículo 29.Seis b), regla segunda, de la LCE, aun cuando la competencia para la inspección corresponda a la Administración del Estado en los casos en que el sujeto pasivo con domicilio fiscal en territorio vasco, realice el 75% de sus operaciones en territorio común. Por otra parte, las consecuencias procedimentales de este principio impregnan, más allá de la LCE, y a modo de soft law, las conclusiones de los grupos de trabajo de expertos sobre cambios de domicilio, ingresos en administración no competente, control tributario, actas únicas y tramas de IVA, del que ambas partes son perfectamente conocedoras, pues las citan en sus escritos. Estas "conclusiones", por más que no resuelvan directamente la situación que nos ocupa, sí recogen criterios procedimentales y reglas de actuación de las Administraciones implicadas, respecto a situaciones no lejanas de las que nos ocupa, que son reflejo de la fuerza expansiva de estos principios de coordinación y colaboración. Especialmente oportuna es la cita de las conclusiones del grupo de trabajo sobre remesas de ingresos en Administración no competente, en que se "pretende sistematizar un procesamiento para estos casos, acordando unas reglas de coordinación y favoreciendo una buena interlocución entre unidades administrativas de las diferentes Administraciones (AEAT-Diputaciones Forales)", reglas que "son claves para el proceso de resolución de supuestos de ingresos tributarios en Administración no competente se desarrolle de forma ágil y satisfactoria, tanto para las Administraciones como para el propio obligado tributario". Sin ser aplicables al caso, estas conclusiones inciden en que la articulación del principio de colaboración mutua del art. 4 LCE requiere, más aún, exige, que esas actuaciones de comunicación que sirven al mismo se produzcan de manera oportuna en el tiempo, esto es, como dispone el art. 4.Tres LCE "en tiempo y forma adecuados", permitiendo el ejercicio pleno de sus potestades por la Administración que sea competente. En las circunstancias de este caso, la demora en el cumplimiento de las actuaciones de comunicación de la Diputación Foral de Bizkaia a la AEAT, han afectado a la integridad sustancial de las facultades de comprobación e inspección que corresponderían a la Administración del Estado, que podría resultar competente, por lo que la comprobación e investigación del Impuesto sobre el Valor Añadido del ejercicio de 2006 de la entidad Promociones Ibaizabal XXI S.L., único objeto de este conflicto, debe corresponder a la Hacienda Foral de Bizkaia.

H) Resolución de las pretensiones.

En consecuencia, hemos de estimar el recurso contencioso-administrativo y anular la resolución 9/2023, de 17 de febrero, dictada por la Junta Arbitral del Convenio Económico entre el Estado y la Comunidad Autónoma del País Vasco, en el conflicto 17/2013 planteado por la Diputación Foral de Bizkaia, que anulamos, y en su lugar, y de conformidad con el objeto delimitado por el planteamiento del conflicto, declaramos que la competencia para comprobar e investigar el IVA del año 2006 de la obligada Promociones Ibaizabal XXI, S.L. corresponde a la Hacienda Foral de Bizkaia.

SÉPTIMO.- Las costas.

De conformidad con lo dispuesto en el artículo 139.1 de la LJCA, tras la reforma por Ley 37/2011, atendidas las dificultades jurídicas que la cuestión plantea suscita, no ha lugar a hacer especial pronunciamiento sobre las costas, por lo que cada parte soportará las causadas a su instancia y las comunes por mitad