Sentencia Contencioso-Administrativo 110/2024 Tribunal Superior de Justicia de Andalucía . Sala de lo Contencioso-Administrativo, Rec. 622/2021 de 18 de enero del 2024

PRIMERO.- El presente recurso contencioso administrativo tiene por objeto la impugnación de la resolución dictada por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Andalucía con sede en Málaga de fecha 29 de abril de 2021, en tanto que desestimatoria de la reclamación económico administrativas seguida con el número NUM000 frente a la la liquidación girada por la Delegación de la AEAT en Málaga en relación con el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente al período impositivo 2014, de la que resulta un importe a ingresar de 51.949,26 euros.

El TEARA en la Resoluciónh impugnada, estimatoria en parte de la REA interpuesta en cuanto aquí interesa vino a expresar lo siguiente:

"TERCERO.- El artículo 33.4 de la Ley 35/2006, reguladora del IRPF dispone:

"Estarán exentas del Impuesto las ganancias patrimoniales que se pongan de

manifiesto:

b) Con ocasión de la transmisión de su vivienda habitual por mayores de 65 años o

por personas en situación de dependencia severa o de gran dependencia de

conformidad con la Ley de promoción de la autonomía personal y atención a las

personas en situación de dependencia."

El artículo 41 bis del Reglamento del IRPF, RD 439/2007, señala:

"1. A los efectos previstos en los artículos 7.t), 33.4.b), y 38 de la Ley del Impuesto

se considera vivienda habitual del contribuyente la edificación que constituya su

residencia durante un plazo continuado de, al menos, tres años.

No obstante, se entenderá que la vivienda tuvo el carácter de habitual cuando, a

pesar de no haber transcurrido dicho plazo, se produzca el fallecimiento del

contribuyente o concurran otras circunstancias que necesariamente exijan el cambio

de domicilio, tales como celebración de matrimonio, separación matrimonial,

traslado laboral, obtención del primer empleo, o cambio de empleo, u otras análogas

justificadas.

2. Para que la vivienda constituya la residencia habitual del contribuyente debe ser

habitada de manera efectiva y con carácter permanente por el propio contribuyente,

en un plazo de doce meses, contados a partir de la fecha de adquisición o

terminación de las obras.

No obstante, se entenderá que la vivienda no pierde el carácter de habitual cuando

se produzcan las siguientes circunstancias:

Cuando se produzca el fallecimiento del contribuyente o concurran otras

circunstancias que necesariamente impidan la ocupación de la vivienda, en los

términos previstos en el apartado 1 de este artículo.

Cuando éste disfrute de vivienda habitual por razón de cargo o empleo y la vivienda

adquirida no sea objeto de utilización, en cuyo caso el plazo antes indicado

comenzará a contarse a partir de la fecha del cese.

Cuando la vivienda hubiera sido habitada de manera efectiva y permanente por el

contribuyente en el plazo de doce meses, contados a partir de la fecha de

adquisición o terminación de las obras, el plazo de tres años previsto en el apartado

anterior se computará desde esta última fecha.

3. A los exclusivos efectos de la aplicación de las exenciones previstas en los

artículos 33.4. b) y 38 de la Ley del Impuesto, se entenderá que el contribuyente

está transmitiendo su vivienda habitual cuando, con arreglo a lo dispuesto en este

artículo, dicha edificación constituya su vivienda habitual en ese momento o hubiera

tenido tal consideración hasta cualquier día de los dos años anteriores a la fecha de

transmisión."

En el presente caso se trata de determinar si el interesado, que pretende gozar de

la exención de la ganancia patrimonial, ha probado el cumplimento de los requisitos

legal y reglamentariamente establecidos para poder gozar de la exención

pretendida, prueba que le corresponde en aplicación del artículo 105.1 de la Ley

General Tributaria.

El concepto de vivienda habitual, al efecto de aplicar los beneficios fiscales

regulados en el IRPF, únicamente puede recaer sobre una vivienda para cada

contribuyente; cualquier otra vivienda en la que igualmente también pudiera residir

no tendrá tal consideración. En este caso concreto, el interesado, aporta escritura

de compra del inmueble de DIRECCION000 del Rincón de la Victoria -

Málaga escalera DIRECCION004 (vivienda) y escalera DIRECCION005

(garaje), de 27/07/1983, en el que consta que los adquirentes (el recurrente y su

cónyuge) residen en Málaga, DIRECCION001, DIRECCION002. Este mismo

domicilio, que ha pasado a denominarse DIRECCION003, DIRECCION002,

7º B, es el que consta tanto en los DNI de ambos, como en la escritura de venta del

inmueble de DIRECCION000 del Rincón de la Victoria de 06/06/2014. De

hecho, llama la atención que en dicha escritura figuran como compradores dos

personas de nacionalidad francesa; el primero, no residente en España, señala

como domicilio en España a efectos de notificaciones el de DIRECCION000, DIRECCION006, del Rincón de la Victoria - Málaga mientras que el otro,

residente en España, es vecino del Rincón de la Victoria, con domicilio en DIRECCION000, DIRECCION006, es decir, la vivienda que adquiere en ese

acto. Por tanto, todo hace suponer que la citada vivienda estaba siendo arrendada

al que posteriormente adquiere la vivienda, por eso, existen consumos en la

vivienda transmitida.

Por tanto, el hecho de figurar empadronado en la vivienda transmitida desde 2001

hasta mediados de 2014 y las facturas de suministros (luz, agua, teléfono fijo, etc)

aportadas no constituyen prueba suficiente que permitan determinar que la vivienda

de DIRECCION000 del Rincón de la Victoria tenía la condición de vivienda

habitual del reclamante, al igual que tampoco es prueba suficiente las declaraciones

juradas de determinados vecinos

Se ha de concluir, por tanto, que dichos documentos no constituyen prueba que nos

permita tener por acreditado que el referido inmueble constituía su vivienda habitual.

Por consiguiente, la valoración conjunta de las pruebas indiciarias aportadas nos

obliga a desestimar las pretensiones del interesado en este punto, pues no hay

indicios suficientes que lleven a entender a este Tribunal que el inmueble

cuestionado hubiera constituido su vivienda habitual en el sentido exigido por la

normativa del I.R.P.F, por lo que no procede aplicar la exención de la ganancia

patrimonial por transmisión de la vivienda habitual por mayores de 65 años."

SEGUNDO. - La recurrente sostiene como motivos del recurso contencioso administrativo los siguientes:

"ÚNICA. - LOS MEDIOS DE PRUEBA APORTADOS EN EL

PROCEDIMIENTO ACREDITAN EL CARÁCTER HABITUAL DE LA

VIVIENDA.

Considera la resolución impugnada y, en consecuencia, la liquidación que

subyace, que, en el presente supuesto, no se ha probado de forma suficiente la

habitualidad de la vivienda que se transmitió y, en consecuencia, no resulta aplicable la

exención por transmisión de la vivienda habitual por mayores de 65 años, prevista en el

art. 33.4 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las

Personas Físicas (en adelante, LIRPF) .

No obstante, prevé el ordenamiento, como vivienda habitual del contribuyente,

la edificación que constituya su residencia habitual durante un plazo continuado de, al

menos, tres años. Por tanto, para que el inmueble constituya la residencia habitual del contribuyente debe ser habitada de manera efectiva y con carácter permanente por el propio contribuyente durante el mencionado periodo. En este sentido, indica el tenor literal del art. 41 bis del RIRPF lo siguiente: "1. A los efectos previstos en los artículos 7.t), 33.4.b), y 38 de la Ley del Impuesto se considera vivienda habitual del contribuyente la edificación que constituya su residencia durante un plazo continuado de, al menos, tres años. No obstante, se entenderá que la vivienda tuvo el carácter de habitual cuando, a pesar de no haber transcurrido dicho plazo, se produzca el fallecimiento del contribuyente o concurran otras circunstancias que necesariamente exijan el cambio de domicilio, tales como celebración de matrimonio, separación matrimonial, traslado laboral, obtención del primer empleo, o cambio de empleo, u otras análogas justificadas. 2. Para que la vivienda constituya la residencia habitual del contribuyente debe ser habitada de manera efectiva y con carácter permanente por el propio contribuyente, en un plazo de doce meses, contados a partir de la fecha de adquisición o terminación de las obras. No obstante, se entenderá que la vivienda no pierde el carácter de habitual cuando se produzcan las siguientes circunstancias: Cuando se produzca el fallecimiento del contribuyente o concurran otras circunstancias que necesariamente impidan la ocupación de la vivienda, en los términos previstos en el apartado 1 de este artículo. Cuando éste disfrute de vivienda habitual por razón de cargo o empleo y la vivienda adquirida no sea objeto de utilización, en cuyo caso el plazo antes indicado comenzará a contarse a partir de la fecha del cese.

Cuando la vivienda hubiera sido habitada de manera efectiva y permanente por el contribuyente en el plazo de doce meses, contados a partir de la fecha de adquisición o terminación de las obras, el plazo de tres años previsto en el apartado anterior se computará desde esta última fecha. 3. A los exclusivos efectos de la aplicación de las exenciones previstas en los artículos 33.4. b) y 38 de la Ley del Impuesto, se entenderá que el contribuyente está transmitiendo su vivienda habitual cuando, con arreglo a lo dispuesto en este artículo, dicha edificación constituya su vivienda habitual en ese momento o hubiera tenido tal consideración hasta cualquier día de los dos años anteriores a la fecha de transmisión". Así las cosas, este Tribunal al que respetuosamente nos dirigimos convendrá con los recurrentes que consta acreditado en el expediente el carácter habitual de la vivienda transmitida ya que se han aportado numerosas pruebas que inequívocamente justifican que el inmueble fue habitado de forma efectiva y con carácter permanente por mis mandantes durante un plazo superior a 3 años. Sin ánimos de ser reiterativos y sólo en los términos de estricta justicia se han aportado:

* Copia del Histórico del Padrón Municipal de Habitantes del Ayuntamiento de Málaga, en el que los recurrentes constan empadronados en la vivienda sita en el Rincón de la Victoria desde el 20 de noviembre de 2001 al 12 de junio de 2014 (Documento Número 4 del recurso de reposición).

* Copia del Histórico del Padrón Municipal de Habitantes del Ayuntamiento del Rincón de la Victoria que ratifica lo dispuesto en el párrafo anterior (Documento Número 5 del recurso de reposición).

* Copia de la factura emitida en 2008 por el notario D. Luis María Carreño Montejo a favor de Rubén (en adelante, quien suscribe, el vendedor o

esta parte) constando como domicilio el de DIRECCION000, Torre de Benagalbón, Rincón de la Victoria (en adelante, el domicilio o vivienda habitual) (Documento Número 6 del recurso de reposición). Copia del recibo de IBI y de la tasa de basuras ejercicio 2010 correspondientes al domicilio que fueron abonados en la sucursal de la entidad CAJAMAR localizada en el Rincón de la Victoria (Documento Número 7 del recurso de reposición).

* Copia de una factura de agua emitida por la mercantil Aquagest en el año 2011 en la que, quien suscribe, figura como titular y como domicilio, el de mi vivienda habitual (Documento Número 8 del recurso de reposición)..

* Copia de una factura emitida en el año 2011 en concepto de adquisición de teléfonos móviles en la que figuro como comprador y, como lugar de facturación, el de mi domicilio habitual (Documento Número 9 del recurso de reposición).

* Copia de diversos recibos de comunidad de mi vivienda habitual del ejercicio 2011 abonados en la sucursal 0209 de la mercantil UNICAJA sita en el Rincón de la Victoria (Documento Número 10 del recurso de reposición). https://www.oficinasbanco.topcredi.com/oficina-0209-unicaja-banco-rincon-dela-victoria-38734

* Copia de las facturas de electricidad emitidas por la entidad Endesa en el año 2011, constando, esta parte, como titular del contrato y como domicilio, el de mi vivienda habitual (Documento Número 11 del recurso de reposición). ? Copia del recibo de IBI y de la tasa de basuras ejercicio 2011 correspondientes al domicilio habitual que fueron abonados en la sucursal de la entidad UNICAJA localizada en el Rincón de la Victoria (Documento Número 12 del recurso de reposición).

* Copia de algunas facturas de telefonía emitidas por la mercantil Telefónica en el año 2011, constando, quien suscribe, como titular y como domicilio, el de mi domicilio habitual (Documento Número 13 del recurso de reposición).

* Copia de algunas facturas de agua emitida por la mercantil Aquagest en el año 2012 en las que quien suscribe figura como titular y como domicilio, el de mi vivienda habitual. Además, copia de recibos de pagos de dichas facturas abonados en la en la sucursal 0209 de la mercantil UNICAJA sita en el Rincón de la Victoria (Documento Número 14 del recurso de reposición).

* Copia de una factura de agua emitida por la mercantil Aquagest en el año 2012 en la que esta parte figura como titular y como domicilio, el de mi vivienda habitual (Documento Número 15 del recurso de reposición). ? Copia de diversos recibos en concepto de agua de mi vivienda habitual abonados en la sucursal 0209 de la mercantil UNICAJA sita en el Rincón de la Victoria (Documento Número 16 del recurso de reposición). ? Copia de factura emitida en el año 2012 en concepto de adquisición de teléfono en la que figuro como comprador y, como lugar de facturación, el de mi domicilio habitual (Documento Número 17 del recurso de reposición).

* Copia de diversos recibos de comunidad de mi vivienda habitual del ejercicio 2012 abonados en la sucursal 0209 de la mercantil UNICAJA sita en el Rincón de la Victoria (Documento Número 18 del recurso de reposición).

* Copia de las facturas de electricidad emitidas por la entidad Endesa en el año 2012, constando, esa parte como titular del contrato y como domicilio, el de mi vivienda habitual (Documento Número 19 del recurso de reposición).

* Copia del recibo de IBI y de la tasa de basuras ejercicio 2012 correspondientes al domicilio habitual que fueron abonados en la sucursal de la entidad UNICAJA localizada en el Rincón de la Victoria ((Documento Número 20 del recurso de reposición).

* Copia de una factura de agua emitida por la mercantil Hidralia en el año 2013 en la que, esta parte, figura como titular y como domicilio, el de mi vivienda habitual (Documento Número 21 del recurso de reposición)

. ? Copia de diversos recibos de en concepto de comunidad y de agua de mi vivienda habitual del ejercicio 2013 abonados en la sucursal 0209 de la mercantil UNICAJA sita en el Rincón de la Victoria ((Documento Número 22 del recurso de reposición).

* Copia de una factura emitida en el año 2013 en concepto de adquisición de lavadora en la que figuro como comprador y, como lugar de facturación, el de mi domicilio habitual (Documento Número 23 del recurso de reposición).

* Copia de diversas facturas de electricidad emitidas por la entidad Endesa en el año 2013, constando, esa parte, como titular del contrato y como domicilio, el de mi vivienda habitual (Documento Número 24 del recurso de reposición).

* Copia del recibo de IBI y de la tasa de basuras ejercicio 2011 correspondientes al domicilio que fueron abonados en la sucursal de la entidad UNICAJA localizada en el Rincón de la Victoria (Documento Número 25 del recurso de reposición). ? Copia de una factura emitida en el ejercicio 2013 que acredita que se procedió a la revisión de la instalación de gas de la vivienda transmitida, constando, quien suscribe como receptor de la factura y como domicilio, el de mi domicilio habitual (Documento Número 26 del recurso de reposición).

* Copia de una factura de agua emitida por la mercantil Hidralia en el año 2014 en la que, esta parte, figura como titular y como domicilio, el de mi vivienda habitual (Documento Número 27 del recurso de reposición).

* Copia de la póliza de seguro de hogar del ejercicio 2014 de mi domicilio habitual en la que los recurrentes aparecen como titulares (Documento Número 28 del recurso de reposición). ? Copia de diversos recibos en concepto de agua de mi vivienda habitual del ejercicio 2014 abonados en la sucursal 0209 de la mercantil UNICAJA sita en el Rincón de la Victoria (Documento Número 29 del recurso de reposición).

* Copia de una factura de electricidad emitida por la mercantil Endesa en el año 2014 en la que, quien suscribe, figura como titular y como domicilio, el de mi vivienda habitual (Documento Número 30 del recurso de reposición).

* Declaraciones juradas de los vecinos que acreditan que el inmueble controvertido constituía la vivienda habitual de los recurrentes. Por el contrario, a pesar de que se ha probado, con creces, el carácter habitual de la vivienda y por tanto la preceptiva aplicación de la exención prevista en el art. 33.4 de la LIRPF: - La AEAT, en la liquidación impugnada, indicó, como principal prueba, para negar la habitualidad de la vivienda que los demandantes: "Figura (n) de alta en contrato de suministro NUM001 con consumos de energía eléctrica continuados y elevados en el inmueble con referencia catastral NUM002, sito en DIRECCION003 de Málaga. Estos consumos se cargan a cuenta corriente con número

NUM003 abierta en sucursal de BBVA de Avda CARLOS HAYA 74 de Málaga." No obstante, los recurrentes, en vía de recurso de reposición alegaron que dicho indicio carecía de fundamento alguno ya que la cuenta bancaria se abrió el día 10 de febrero de 2014 y por tanto era materialmente imposible cargar aquellos recibos en la cuenta indicada, aportando para ello, como documento número 3 del recurso de reposición que obra en el expediente, copia del contrato de apertura de la cuenta corriente.

- Además, en dicho recurso de reposición fueron aportados como documento 4 a 30 las pruebas anteriormente descritas que, sin animo de ser reiterativos, resultaban irrefutables y demostraban el carácter habitual de la vivienda. Sin embargo, la AEAT sin mayor motivación consideró que [el subrayado y la negrita es nuestra]: "Respecto a la consideración de vivienda habitual del inmueble transmitido, el contribuyente aporta una serie de justificantes y facturas de distintos suministros como luz y agua, facturas de haber efectuado algunas compras donde consta la dirección del inmueble transmitido, etc, de los ejercicios 2011, 2012, 2013 y 2014, certificado de empadronamiento histórico del Ayuntamiento de Málaga, histórico del Padrón municipal de habitantes del Ayuntamiento del Rincón de la Victoria, recibos IBI y basura de varios ejercicios, recibos de comunidad abonados. Indica que muchos de estos recibos están domiciliados en una cuenta bancaria en el Rincón de la Victoria. Una vez comprobada toda esta documentación no queda acreditado suficientemente que fuera su residencia habitual, el hecho de que se posea una cuenta bancaria en un lugar determinado y allí se carguen los recibos correspondientes, no implica que se reside en ese lugar. Tampoco que en unas facturas de compra de bienes aparezca el domicilio del inmueble en cuestión, es una prueba de la residencia." Esto es, una incongruencia absolutamente manifiesta porque:

(i) Se consideró en la liquidación, como un indicio racional, el cargo del recibo de la luz, en una cuenta abierta en una sucursal cerca del lugar de otra vivienda (de la que, en el momento de la venta de la vivienda controvertida, no eran ni propietarios). Por el contrario, a pesar de que, como se ha explicado, era un indicio infundado, ya que la cuenta bancaria no existía el momento de los supuestos cargos, los recurrentes, en fase de revisión, entre otras pruebas, acreditaron que los consumos de luz de su vivienda habitual, se cargaban en una oficina situada en el Rincón de la Victoria, cerca de ésta última. Sin embargo, en este caso, y en contra de su propio criterio, no se consideró una prueba relevante para determinar el carácter habitual del inmueble. (ii) No menos destacable es la nefasta valoración que la Administración realiza de las pruebas aportadas, entre otras, del certificado histórico de empadronamiento, que lo considera como insuficiente para acreditar la residencia habitual. Por el contrario, el art. 53.1 del Reglamento de Población y Demarcación Territorial de las Entidades Locales dispone que "El padrón municipal es el registro administrativo donde constan los vecinos de un municipio. Sus datos constituyen prueba de la residencia en el municipio y del domicilio habitual en el mismo. Las certificaciones que de dichos datos se expidan tendrán carácter de documento público y fehaciente para todos los efectos administrativos". A la vista de estos contundentes preceptos, para apartarse de lo que resulte de los certificados de empadronamiento, habrá de aportarse la prueba oportuna, de manera que el empadronamiento significa una presunción de habitualidad en la permanencia en la vivienda por más tiempo en el período impositivo.

Por tanto, la aportación del certificado histórico de empadronamiento, de acuerdo con la sentencia del TSJ de Cataluña de 19 de mayo de 2005, entre otras, siempre que no haya sido desvirtuado por otra prueba (en el presente caso no ha podido ser desvirtuado a pesar de los múltiples intentos), ha de estimarse suficientes a los fines pretendidos y exigidos a efectos de admitir como residencia habitual la vivienda enajenada. - Por último, el TEAR, como así consta en el expediente administrativo, sin perjuicio de extralimitarse de sus funciones meramente revisoras, con el fin de no estimar la totalidad de las pretensiones de los recurrentes, añade una nueva motivación y considera - sin que previamente así lo hubiera indicado la AEAT - que no puede admitirse que la residencia en la vivienda cuestionada porque: "llama la atención que en dicha escritura figuran como compradores dos personas de nacionalidad francesa; el primero, no residente en España, señala como domicilio en España a efectos de notificaciones el de DIRECCION000, DIRECCION006, del Rincón de la Victoria - Málaga mientras que el otro, residente en España, es vecino del Rincón de la Victoria, con domicilio en DIRECCION000, DIRECCION006, es decir, la vivienda que adquiere en ese acto. Por tanto, todo hace suponer que la citada vivienda estaba siendo arrendada al que posteriormente adquiere la vivienda, por eso, existen consumos en la vivienda transmitida" De ello se concluye lo siguiente: (i) Presume que la vivienda se encuentra arrendada por el simple hecho que los compradores del inmueble indican como domicilio a efectos de notificaciones, el de la vivienda cuestionada. No obstante, no consta en la declaración de IRPF presentada rendimientos inmobiliarios declarados por lo

que indirectamente y sin prueba en contrario se desoye lo establecido en el art. 108 de la LGT, en concreto: a) Su apartado segundo que establece que "Para que las presunciones no establecidas por las normas sean admisibles como medio de prueba, es indispensable que entre el hecho demostrado y aquel que se trate de deducir haya un enlace preciso y directo según las reglas del criterio humano". Esto es, de acuerdo con la sentencia de 28 octubre 2011 del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, Sevilla (Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección 2ª), para aplicar la prueba de indicios en materia tributaria, es imperativo que el indicio del que parte la presunción haya quedado acreditado con certeza mediante una prueba, cosa que no se ha hecho. b) Su apartado cuarto que indica que "los datos y elementos de hecho consignados en las autoliquidaciones, declaraciones, comunicaciones y demás documentos presentados por los obligados tributarios se presumen ciertos (...)." En este sentido, no constan declarados, en el presente supuesto, porque no se han obtenidos, rendimientos en concepto de capital inmobiliarios. Por el contrario, la Administración, sin prueba en contrario, ya que debería de haber requerido al susodicho comprador para ello, afirma que estuvo habitando la vivienda en régimen de alquiler, con carácter previo a su adquisición. Los recurrentes, a diferencia de la Administración, sí que han hecho esa labor de indagación y aportan, para evitar cualquier género de dudas, como Anexo I, copia de la declaración jurada del adquirente de la vivienda por la que se afirma que:

(i) Que con fecha 6 de junio de 2014 procedió a la compra del inmueble sito en DIRECCION000 del Rincón de la Victoria. (ii) Que nunca ha vivido, antes de la fecha de compra, en esa vivienda. (iii) Que nunca ha alquilado esa vivienda. Por tanto, no existe, salvo mejor criterio de este Tribunal al que respetuosamente nos dirigimos, duda alguna de que el inmueble transmitido constituía la vivienda habitual de los recurrentes, siendo aplicable, por ende, la exención prevista en el art. 33.4 de la LIRPF. Todo lo anterior ha de conllevar la estimación del presente recurso, la anulación de la resolución impugnada y en última instancia la liquidación que se ha dictado en ejecución de esta última por importe de 10.882,50 más los correspondientes intereses de demora. ? Copia de una factura de agua emitida por la mercantil Hidralia en el año 2014 en la que, esta parte, figura como titular y como domicilio, el de mi vivienda habitual (Documento Número 27 del recurso de reposición). ? Copia de la póliza de seguro de hogar del ejercicio 2014 de mi domicilio habitual en la que los recurrentes aparecen como titulares (Documento Número 28 del recurso de reposición). ? Copia de diversos recibos en concepto de agua de mi vivienda habitual del ejercicio 2014 abonados en la sucursal 0209 de la mercantil UNICAJA sita en el Rincón de la Victoria (Documento Número 29 del recurso de reposición). ? Copia de una factura de electricidad emitida por la mercantil Endesa en el año 2014 en la que, quien suscribe, figura como titular y como domicilio, el de mi vivienda habitual (Documento Número 30 del recurso de reposición). ? Declaraciones juradas de los vecinos que acreditan que el inmueble controvertido constituía la vivienda habitual de los recurrentes. Por el contrario, a pesar de que se ha probado, con creces, el carácter habitual de la vivienda y por tanto la preceptiva aplicación de la exención prevista en el art. 33.4 de la LIRPF: - La AEAT, en la liquidación impugnada, indicó, como principal prueba, para negar la habitualidad de la vivienda que los demandantes: "Figura (n) de alta en contrato de suministro NUM001 con consumos de energía eléctrica continuados y elevados en el inmueble con referencia catastral NUM002, sito en DIRECCION003 de Málaga. Estos consumos se cargan a cuenta corriente con número

NUM003 abierta en sucursal de BBVA de Avda CARLOS HAYA 74 de Málaga." No obstante, los recurrentes, en vía de recurso de reposición alegaron que dicho indicio carecía de fundamento alguno ya que la cuenta bancaria se abrió el día 10 de febrero de 2014 y por tanto era materialmente imposible cargar aquellos recibos en la cuenta indicada, aportando para ello, como documento número 3 del recurso de reposición que obra en el expediente, copia del contrato de apertura de la cuenta corriente. - Además, en dicho recurso de reposición fueron aportados como documento 4 a 30 las pruebas anteriormente descritas que, sin animo de ser reiterativos, resultaban irrefutables y demostraban el carácter habitual de la vivienda. Sin embargo, la AEAT sin mayor motivación consideró que [el subrayado y la negrita es nuestra]: "Respecto a la consideración de vivienda habitual del inmueble transmitido, el contribuyente aporta una serie de justificantes y facturas de distintos suministros como luz y agua, facturas de haber efectuado algunas compras donde consta la dirección del inmueble transmitido, etc, de los ejercicios 2011, 2012, 2013 y 2014, certificado de empadronamiento histórico del Ayuntamiento de Málaga, histórico del Padrón municipal de habitantes del Ayuntamiento del Rincón de la Victoria, recibos IBI y basura de varios ejercicios, recibos de comunidad abonados. Indica que muchos de estos recibos están domiciliados en una cuenta bancaria en el Rincón de la Victoria. Una vez comprobada toda esta documentación no queda acreditado suficientemente que fuera su residencia habitual, el hecho de que se posea una cuenta bancaria en un lugar determinado y allí se carguen los recibos correspondientes, no implica que se reside en ese lugar. Tampoco que en unas facturas de compra de bienes aparezca el domicilio del inmueble en cuestión, es una prueba de la residencia." Esto es, una incongruencia absolutamente manifiesta porque:

(i) Se consideró en la liquidación, como un indicio racional, el cargo del recibo de la luz, en una cuenta abierta en una sucursal cerca del lugar de otra vivienda (de la que, en el momento de la venta de la vivienda controvertida, no eran ni propietarios). Por el contrario, a pesar de que, como se ha explicado, era un indicio infundado, ya que la cuenta bancaria no existía el momento de los supuestos cargos, los recurrentes, en fase de revisión, entre otras pruebas, acreditaron que los consumos de luz de su vivienda habitual, se cargaban en una oficina situada en el Rincón de la Victoria, cerca de ésta última. Sin embargo, en este caso, y en contra de su propio criterio, no se consideró una prueba relevante para determinar el carácter habitual del inmueble. (ii) No menos destacable es la nefasta valoración que la Administración realiza de las pruebas aportadas, entre otras, del certificado histórico de empadronamiento, que lo considera como insuficiente para acreditar la residencia habitual. Por el contrario, el art. 53.1 del Reglamento de Población y Demarcación Territorial de las Entidades Locales dispone que "El padrón municipal es el registro administrativo donde constan los vecinos de un municipio. Sus datos constituyen prueba de la residencia en el municipio y del domicilio habitual en el mismo. Las certificaciones que de dichos datos se expidan tendrán carácter de documento público y fehaciente para todos los efectos administrativos". A la vista de estos contundentes preceptos, para apartarse de lo que resulte de los certificados de empadronamiento, habrá de aportarse la prueba oportuna, de manera que el empadronamiento significa una presunción de habitualidad en la permanencia en la vivienda por más tiempo en el período impositivo.

Por tanto, la aportación del certificado histórico de empadronamiento, de acuerdo con la sentencia del TSJ de Cataluña de 19 de mayo de 2005, entre otras, siempre que no haya sido desvirtuado por otra prueba (en el presente caso no ha podido ser desvirtuado a pesar de los múltiples intentos), ha de estimarse suficientes a los fines pretendidos y exigidos a efectos de admitir como residencia habitual la vivienda enajenada. - Por último, el TEAR, como así consta en el expediente administrativo, sin perjuicio de extralimitarse de sus funciones meramente revisoras, con el fin de no estimar la totalidad de las pretensiones de los recurrentes, añade una nueva motivación y considera - sin que previamente así lo hubiera indicado la AEAT - que no puede admitirse que la residencia en la vivienda cuestionada porque: "llama la atención que en dicha escritura figuran como compradores dos personas de nacionalidad francesa; el primero, no residente en España, señala como domicilio en España a efectos de notificaciones el de DIRECCION000, DIRECCION006, del Rincón de la Victoria - Málaga mientras que el otro, residente en España, es vecino del Rincón de la Victoria, con domicilio en DIRECCION000, DIRECCION006, es decir, la vivienda que adquiere en ese acto. Por tanto, todo hace suponer que la citada vivienda estaba siendo arrendada al que posteriormente adquiere la vivienda, por eso, existen consumos en la vivienda transmitida" De ello se concluye lo siguiente: (i) Presume que la vivienda se encuentra arrendada por el simple hecho que los compradores del inmueble indican como domicilio a efectos de notificaciones, el de la vivienda cuestionada. No obstante, no consta en la declaración de IRPF presentada rendimientos inmobiliarios declarados por lo

que indirectamente y sin prueba en contrario se desoye lo establecido en el art. 108 de la LGT, en concreto: a) Su apartado segundo que establece que "Para que las presunciones no establecidas por las normas sean admisibles como medio de prueba, es indispensable que entre el hecho demostrado y aquel que se trate de deducir haya un enlace preciso y directo según las reglas del criterio humano". Esto es, de acuerdo con la sentencia de 28 octubre 2011 del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, Sevilla (Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección 2ª), para aplicar la prueba de indicios en materia tributaria, es imperativo que el indicio del que parte la presunción haya quedado acreditado con certeza mediante una prueba, cosa que no se ha hecho. b) Su apartado cuarto que indica que "los datos y elementos de hecho consignados en las autoliquidaciones, declaraciones, comunicaciones y demás documentos presentados por los obligados tributarios se presumen ciertos (...)." En este sentido, no constan declarados, en el presente supuesto, porque no se han obtenidos, rendimientos en concepto de capital inmobiliarios. Por el contrario, la Administración, sin prueba en contrario, ya que debería de haber requerido al susodicho comprador para ello, afirma que estuvo habitando la vivienda en régimen de alquiler, con carácter previo a su adquisición. Los recurrentes, a diferencia de la Administración, sí que han hecho esa labor de indagación y aportan, para evitar cualquier género de dudas, como Anexo I, copia de la declaración jurada del adquirente de la vivienda por la que se afirma que:

(i) Que con fecha 6 de junio de 2014 procedió a la compra del inmueble sito en DIRECCION000 del Rincón de la Victoria. (ii) Que nunca ha vivido, antes de la fecha de compra, en esa vivienda. (iii) Que nunca ha alquilado esa vivienda. Por tanto, no existe, salvo mejor criterio de este Tribunal al que respetuosamente nos dirigimos, duda alguna de que el inmueble transmitido constituía la vivienda habitual de los recurrentes, siendo aplicable, por ende, la exención prevista en el art. 33.4 de la LIRPF. Todo lo anterior ha de conllevar la estimación del presente recurso, la anulación de la resolución impugnada y en última instancia la liquidación que se ha dictado en ejecución de esta última por importe de 10.882,50 más los correspondientes intereses de demora."

TERCERO.- La Administración demandada se opone a la estimación del recurso y defiende la corrección de la resolución de TEARA impugnada en base a sus propios fundamentos, y sostiene la ausencia de prueba bastante por parte de la recurrente de la realidad de la habitualidad de la ocupación de la vivienda transmitida que es prueba que incumbe al interesado.

Segun esta parte:

"H. En el presente caso y al respecto, debe quedar claro lo siguiente: ( La carga de la prueba sobre los requisitos para ser acreedor de la exención y, en concreto, la condición de vivienda habitual del inmueble y, en su caso, la reinversión corresponde en todo caso al recurrente: el artículo 105º L.G.T. expone que "quien haga valer su derecho deberá probar los hechos normalmente constitutivos del mismo", refrendándose ello en la jurisprudencia ( SS.T.S. 16º noviembre 1977

30º septiembre 1988, 25º enero 1995, 1º octubre 1997: la prueba de la existencia del hecho imponible y su trascendencia económica corresponde a la Administración, mientras que la carga de las exenciones, bonificaciones, deducciones y demás corresponde al obligado tributario. ( EN ESTE CASO, el recurrente se queja de que la Administración no ha tenido en cuenta las pruebas que ha presentado, PERO LO CIERTO ES QUE tal prueba desarrollada por el recurrente NO ES tan sólida como pretende y ES CONTRARRESTADA POR CIERTOS HECHOS que invitan a pensar que la vivienda habitual de los recurrente no era la que venden ( DIRECCION000, Rincón de la Victoria) sino otra que poseían (en la DIRECCION003 de Málaga), siendo que la primera constituiría una segunda vivienda de veraneo. Así:

i. Efectivamente, el recurrente aporta el empadronamiento histórico en la vivienda, así como determinadas facturas de suministros a su nombre y las declaraciones juradas de vecinos en Rincón de la Victoria.

ii. PERO en la propia escritura de 06/06/2014 de venta del inmueble del Rincón de la Victoria (es decir, la propia de la operación de la se obtiene la renta que pretende deducir) consta como domicilio de los vendedores (los recurrentes) el de la DIRECCION003 en Málaga.

iii. El mismo domicilio en Málaga que ya constaba por cierto en la escritura de 1983 en la que adquirieron el inmueble del Rincón de la Victoria (aparecía el nombre antiguo de la DIRECCION003: DIRECCION001, pero con las mismas señas de DIRECCION002] y piso [ DIRECCION002])

iv. Pero es que también en el D.N.I. de ambos cónyuges vendedores aparece como domicilio el de la DIRECCION003 en Málaga

v. A todo ello debe sumarse que en el domicilio de la DIRECCION003 en Málaga (que no consta arrendado), la Administración comprueba la existencia de "continuados y elevados" consumos de energía eléctrica en los tres años anteriores a la venta (e incluso antes: del 2010 al 2014), que se cargan además cuenta de titularidad de su titularidad en una sucursal bancaria de la misma DIRECCION003 de Málaga.

vi. A mayor abundamiento, el argumento que añade el T.E.A.R. para la mejor comprensión de los hechos (existencia de suministros en el inmueble del Rincón de la Victoria, fundamento tercero): De hecho, llama la atención que en dicha escritura [la de venta, del 2014] figuran como compradores dos personas de nacionalidad francesa; el primero, no residente en España, señala como domicilio en España a efectos de notificaciones el de DIRECCION000, DIRECCION006, del Rincón de la Victoria - Málaga mientras que el otro, residente en España, es vecino del Rincón de la Victoria, con domicilio en DIRECCION000, DIRECCION006, es decir, la vivienda que adquiere en ese acto. Por tanto, todo hace suponer que la citada vivienda estaba siendo arrendada al que posteriormente adquiere la vivienda, por eso, existen consumos en la vivienda transmitida. ( El recurrente alega que la norma que regula la exención no requiere que durante los tres años sea titular de la vivienda, sino simplemente que resida en ella. Ello no es exactamente así; el precepto que recoge las condiciones para considerar un inmueble vivienda habitual no menciona la propiedad, PERO EN CUANTO QUE REGULA LAS CONDICIONES PARA TENER DERECHO A UN BENEFICIO TRIBUTARIO POR ENAJENACIÓN de vivienda habitual, es claro que presupone la titularidad de la misma, ya que en otro caso no se daría el supuesto de hecho regulado por la norma ("nadie da lo que no tiene").

( No se acreditan circunstancias análogas a las que menciona la norma para justificar un período inferior a tres años manteniendo la exención. ( Por otro lado, tampoco se acredita la reinversión de las cantidades obtenidas, según se expone en la resolución de la oficina técnica.

I. Por todo ello, no se ha probado por el recurrente que se reúnan todas las condiciones legales para entender que se trata de vivienda habitual.

J. En cuanto a la motivación, la resolución del T.E.A.R. da respuesta POR REMISIÓN A LA RESOLUCIÓN ADMINISTRATIVA a las alegaciones del reclamante de manera no sólo razonada, sino extensa, deteniéndose en las pruebas aportadas por el mismo.

K. En lo demás, procede la remisión a los términos de la resolución."

CUARTO.- La cuestión que se somete a la consideración de la Sala en la presente litis es estrictamente jurídica, a saber, si en el ejercicio de 2014 por el IRPF la parte recurrente tenía derecho como mayor de 65 años a la exención , artículo 33.4 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre del IRPF, por la transmisión que hizo de la que dice ser su vivienda habitual, respecto al inmueble sito en el Rincon de la Victoria. .

Pues bien, según dispone el artículo 12.2 Ley 58/2003,de 17 de diciembre, General Tributaria en tanto no se definan por la normativa tributaria los términos empleados en sus normas se entenderán conforme a su sentido jurídico, técnico o usual.

Tanto la doctrina como la jurisprudencia entienden que la definición de vivienda habitual contenida en la ley en el artículo relativo a la deducción por adquisición de vivienda habitual es aplicable al resto de beneficios contemplados en la misma ley y relativos a la transmisión de la vivienda habitual (...)

Planteado en estos términos el debate se impone la transcripción de los preceptos que regulan esa exención . Los artículos 33 (regula la exención ) 68 ((concepto de vivienda habitual ) de la Ley 35/2006 de 28 de noviembre del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y el artículo 41 bis (concepto de vivienda habitual ) y 54 (regula la exención ) del Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto.

El artículo 33 en su apartado 4 de la Ley 35/2006, dispone que "Estarán exentas del Impuesto las ganancias patrimoniales que se pongan de manifiesto:.....b) Con ocasión de la transmisión de su vivienda habitual por mayores de 65 años o por personas en situación de dependencia severa o de gran dependencia de conformidad con la Ley de promoción de la autonomía personal y atención a las personas en situación de dependencia".

El artículo 68, bajo la rúbrica de deducciones consagra: 1. Deducción por inversión en vivienda habitual ........3º Se entenderá por vivienda habitual aquella en la que el contribuyente resida durante un plazo continuado de tres años . No obstante, se entenderá que la vivienda tuvo aquel carácter cuando, a pesar de no haber transcurrido dicho plazo, se produzca el fallecimiento del contribuyente o concurran circunstancias que necesariamente exijan el cambio de vivienda , tales como separación matrimonial, traslado laboral, obtención de primer empleo o de empleo más ventajoso u otras análogas.

Por su parte el artículo 41 bis del Real Decreto 439/2007 establece el concepto vivienda habitual a efectos de determinadas exenciones, manifestando que

1. A los efectos previstos en los artículos 7.t), 33.4.b), y 38 de la Ley del Impuesto se considera vivienda habitual del contribuyente la edificación que constituya su residencia durante un plazo continuado de, al menos, tres años . No obstante, se entenderá que la vivienda tuvo el carácter de habitual cuando, a pesar de no haber transcurrido dicho plazo, se produzca el fallecimiento del contribuyente o concurran otras circunstancias que necesariamente exijan el cambio de domicilio, tales como celebración de matrimonio, separación matrimonial, traslado laboral, obtención del primer empleo, o cambio de empleo, u otras análogas justificadas.

2. Para que la vivienda constituya la residencia habitual del contribuyente debe ser habitada de manera efectiva y con carácter permanente por el propio contribuyente, en un plazo de doce meses, contados a partir de la fecha de adquisición o terminación de las obras.

3. A los exclusivos efectos de la aplicación de las exenciones previstas en los artículos 33.4. b) y 38 de la Ley del Impuesto, se entenderá que el contribuyente está transmitiendo su vivienda habitual cuando, con arreglo a lo dispuesto en este artículo, dicha edificación constituya su vivienda habitual en ese momento o hubiera tenido tal consideración hasta cualquier día de los dos años anteriores a la fecha de transmisión .

Así mismo el artículo 54 da el concepto de vivienda habitual, en los siguientes términos:

1. Con carácter general se considera vivienda habitual del contribuyente la edificación que constituya su residencia durante un plazo continuado de, al menos, tres años .

No obstante, se entenderá que la vivienda tuvo el carácter de habitual cuando, a pesar de no haber transcurrido dicho plazo, se produzca el fallecimiento del contribuyente o concurran otras circunstancias que necesariamente exijan el cambio de domicilio, tales como celebración de matrimonio, separación matrimonial, traslado laboral, obtención del primer empleo, o cambio de empleo, u otras análogas justificadas.

2. Para que la vivienda constituya la residencia habitual del contribuyente debe ser habitada de manera efectiva y con carácter permanente por el propio contribuyente, en un plazo de doce meses, contados a partir de la fecha de adquisición o terminación de las obras.

No obstante, se entenderá que la vivienda no pierde el carácter de habitual cuando se produzcan las siguientes circunstancias:

Cuando se produzca el fallecimiento del contribuyente o concurran otras circunstancias que necesariamente impidan la ocupación de la vivienda , en los términos previstos en el apartado 1 de este artículo.

Cuando éste disfrute de vivienda habitual por razón de cargo o empleo y la vivienda adquirida no sea objeto de utilización, en cuyo caso el plazo antes indicado comenzará a contarse a partir de la fecha del cese. (......)

4. A los exclusivos efectos de la aplicación de las exenciones previstas en los artículos 33.4.b) y 38 de la Ley del Impuesto, se entenderá que el contribuyente está transmitiendo su vivienda habitual cuando, con arreglo a lo dispuesto en este artículo, dicha edificación constituya su vivienda habitual en ese momento o hubiera tenido tal consideración hasta cualquier día de los dos años anteriores a la fecha de transmisión .

QUINTO- De su transcripción es claro, a criterio de la Sala, que de acuerdo con la letra b) del apartado 4 del artículo 33 de la LIRPF, estarán exentas las ganancias patrimoniales que se pongan de manifiesto " con ocasión de la transmisión de su vivienda habitual por mayores de 65 años ". Por su parte el artículo 68 en su apartado 1. 3º establece que " se entenderá vivienda habitual aquella en la que el contribuyente resida durante un plazo continuado de tres años ". Aún más, el concepto de vivienda habitual se recoge en la disposición adicional vigésima tercera de la LIRPF y, en su desarrollo, en el artículo 41 bis del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo, en adelante RIRPF, que dispone lo siguiente: "1. A los efectos previstos en los artículos 7.t), 33.4.b), y 38 de la Ley del Impuesto se considera vivienda habitual del contribuyente la edificación que constituya su residencia durante un plazo continuado de, al menos, tres años . No obstante, se entenderá que la vivienda tuvo el carácter de habitual cuando, a pesar de no haber transcurrido dicho plazo, se produzca el fallecimiento del contribuyente o concurran otras circunstancias que necesariamente exijan el cambio de domicilio, tales como celebración de matrimonio, separación matrimonial, traslado laboral, obtención del primer empleo, o cambio de empleo, u otras análogas justificadas. (...) 3. A los exclusivos efectos de la aplicación de las exenciones previstas en los artículos 33.4. b) y 38 de la Ley del Impuesto, se entenderá que el contribuyente está transmitiendo su vivienda habitual cuando, con arreglo a lo dispuesto en este artículo, dicha edificación constituya su vivienda habitual en ese momento o hubiera tenido tal consideración hasta cualquier día de los dos años anteriores a la fecha de transmisión ."

SEXTO.- En atención a la normativa invocada, aplicamos al caso concreto lo preceptuado en el art. 33.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, son ganancias y pérdidas patrimoniales las variaciones en el valor del patrimonio del contribuyente que se pongan de manifiesto con ocasión de cualquier alteración en la composición de aquél, salvo que por esta Ley se califiquen como rendimientos, disponiendo el art. 33.4. b) de dicha Ley que estarán exentas del Impuesto las ganancias patrimoniales que se pongan de manifiesto:... b) Con ocasión de la transmisión de su vivienda habitual por mayores de 65 años o por personas en situación de dependencia severa o de gran dependencia de conformidad con la Ley de promoción de la autonomía personal y atención a las personas en situación de dependencia.

Consecuentemente, para que resulte aplicable dicha exención es preciso un presupuesto subjetivo que el transmitente sea mayor de 65 años , y otro objetivo que el objeto de la transmisión sea su vivienda habitual , habitualidad a la que se refiere el artículo 54.1 del Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ya transcrito, y muy especialmente en cuanto es aplicable, a criterio de la Sala, al supuesto de autos básicamente el apartado 4 de dicho precepto cuando establece:

4. A los exclusivos efectos de la aplicación de las exenciones previstas en los arts. 33.4. b ) y 38 de la Ley del Impuesto , se entenderá que el contribuyente está transmitiendo su vivienda habitual cuando, con arreglo a lo dispuesto en este artículo, dicha edificación constituya su vivienda habitual en ese momento o hubiera tenido tal consideración hasta cualquier día de los dos años anteriores a la fecha de transmisión .

Quedaría incompleta la anterior prospección de la normativa que regula la exención de análisis si no añadiéramos que el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo, que constituye el Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y modifica el Reglamento de Planes y Fondos de Pensiones, aprobado por Real Decreto 304/2004, de 20 de febrero, en su Exposición de Motivos manifiesta "Por lo que respecta a las ganancias y pérdidas patrimoniales, para la aplicación de la exención por transmisión de la vivienda habitual por mayores de sesenta y cinco años o personas en situación de dependencia severa o gran dependencia, así como para la exención por reinversión en vivienda habitual, se permite considerar como vivienda habitual aquélla que reúna tal condición en el momento de la venta o hubiera tenido tal consideración hasta cualquier día de los dos años anteriores a la fecha de transmisión . De esta forma, se permite que el contribuyente pueda dejar de residir

efectivamente en dicha vivienda disponiendo de un plazo adicional para su venta sin la pérdida de la correspondiente exención ", señalando su artículo 54.4 que " A los exclusivos efectos de la aplicación de las exenciones previstas en los arts. 33.4. b) y 38 de la Ley del Impuesto, se entenderá que el contribuyente está transmitiendo su vivienda habitual cuando, con arreglo a lo dispuesto en este artículo, dicha edificación constituya su vivienda habitual en ese momento o hubiera tenido tal consideración hasta cualquier día de los dos años anteriores a la fecha de transmisión ".

SEPTIMO .- Por tanto, visto la normativa objeto de aplicación, la cuestión fundamental, y tomando como referencia la fecha de transmisión de la vivienda , es valorar, para que la ganancia patrimonial derivada de la misma esté exenta, si el inmueble tuvo la condición de vivienda habitual hasta cualquier día de los dos años anteriores a la fecha de transmisión.

Lo cierto es que nos encontramos, indudablemente, ante una cuestión de prueba.

En efecto, como puntualiza la STS 8 noviembre 2004 (casación 2327/1999) "En relación con la carga de la prueba en el Derecho tributario se han sostenido dos criterios.

Uno de ellos es el que propugna el principio inquisitivo, de manera que pesa sobre la Administración la función de acreditar toda la verdad material, incluso aquello que resulte favorable para el obligado tributario. Esta concepción parte de que la Administración, en su labor de aplicar el sistema tributario, no actúa en defensa de un interés propio, sino del general. Y éste no es otro que el conseguir la efectiva realización del deber de contribuir establecido en el artículo 31 de la Constitución. No puede afirmarse con propiedad que existan hechos que favorezcan a la Administración, sino que ésta debe conseguir la efectividad de los principios constitucionales acreditando tanto la realización del hecho imponible como los presupuestos de hecho de eventuales beneficios fiscales.

Sin embargo, en nuestro Derecho ha regido y rige la otra concepción que puede denominarse clásica regida por el principio dispositivo y plasmada en el artículo 114 de la LGT/1963 (también en el artículo 105.1 LGT/2003), según la cual cada parte tiene la carga de probar aquellas circunstancias que le favorecen; esto es, la Administración la realización del hecho imponible y de los elementos de cuantificación de la obligación, y el obligado tributario las circunstancias determinantes de los supuestos de no sujeción, exenciones y bonificaciones o beneficios fiscales. Si bien es verdad que nuestra jurisprudencia ha matizado, en ciertas situaciones, el rigor el principio establecido en el mencionado artículo 114 LGT/1963, desplazando la carga de la prueba hacia la Administración por disponer de los medios necesarios que no están al alcance de los sujetos pasivos (Cfr. SSTS de 25 de septiembre de 1992 y 14 de diciembre de 1999)".

En definitiva, y como quiera que la Administración tributaria, por medio de los procedimientos específicos que para ello le legitiman, y particularmente el procedimiento de las actuaciones de comprobación e investigación inspectoras, ha formado prueba de los hechos normalmente constitutivos del nacimiento de la obligación tributaria, la carga probatoria que se deriva del artículo 114 de la Ley General Tributaria se desplaza hacia quien aspira a acreditar que tales hechos son reveladores de otra relación distinta, cualesquiera sean las consecuencias tributarias que se deriven.

En tal sentido la STS 13 octubre 2011 (casación 2283/20008) afirma que, según doctrina dimanante de la Sala de lo Contencioso-Administrativo, el artículo 114 de la LGT "...es un "precepto que de igual modo obliga al contribuyente como a la Administración", de manera que es a la Inspección de Tributos a la que corresponde probar "los hechos en que descansa la liquidación impugnada", "sin que pueda desplazarse la carga de la prueba al que niega tales hechos", "convirtiendo aquella en una probatio diabolica referida a hechos negativos" [ Sentencia de 18 de febrero de 2000 (rec. cas. núm. 3537/1995), FD Tercero]; pero cuando la liquidación tributaria se funda en las actuaciones inspectoras practicadas, que constan debidamente documentadas, es al contribuyente a quien incumbe desvirtuar las conclusiones alcanzadas por la Administración [ Sentencias de 15 de febrero de 2003 (rec. cas. núm. 1302/1998), FD Séptimo; de 5 de julio de 2007 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 251/2002), FD Cuarto; de 26 de octubre de 2007 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 88/2003), FD Quinto; de 12 de noviembre de 2008 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 370/2004), FD Cuarto.1]. En este sentido, hemos señalado que "[e]n los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho (sea la Administración o los obligados tributarios) deberá probar los hechos constitutivos del mismo. Con ello, la LGT respeta el criterio general del Ordenamiento sobre la carga de la prueba, sin que el carácter imperativo de las normas procedimentales tributarias ni la presunción de legalidad y validez de los actos tributarios afecten al referido principio general.- En Derecho Tributario, la carga de la prueba tiene una referencia específica en el art. 114 LGT que impone a cada parte la prueba del hecho constitutivo de su pretensión, en términos afines a las tradicionales doctrinas civilistas". Y, tratándose "de un procedimiento administrativo inquisitivo, impulsado de oficio, ni la prueba ni carga de la prueba pueden tener la misma significación que en un proceso dispositivo. Comenzando por el hecho de que la Administración deberá averiguar los hechos relevantes para la aplicación del tributo, incluidos, en su caso, los que pudieran favorecer al particular, aún no alegados por éste. Y en pro de esa finalidad se imponen al sujeto pasivo del tributo, e incluso a terceros, deberes de suministrar, comunicar o declarar datos a la Administración, cuando no de acreditarlos, así como se establecen presunciones que invierten la carga de la prueba dispensando al ente público de la acreditación de los hechos presuntos.- La jurisprudencia es abundantísima sobre la carga de la prueba en el procedimiento de gestión tributaria, haciéndose eco e insistiendo en el principio general del art. 114 LGT y entendiendo que ello supone normalmente que la Administración ha de probar la existencia del hecho imponible y de los elementos que sirvan para cuantificarlos y el particular los hechos que le beneficien como los constitutivos de exenciones y beneficios fiscales, los no sujetos, etc. " [ Sentencia de 23 de enero de 2008 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 95/2003), FD Cuarto; en sentido similar, Sentencias de 17 de septiembre de 2009 (rec. cas. núm. 6603 / 2003), FD Cuarto; y de 16 de octubre de 2008 (rec. cas. núm. 9223/2004), FD Quinto]. Así, hemos dicho que, en virtud del citado art. 114 LGT, correspondía al sujeto pasivo probar la efectividad y necesidad de los gastos cuya deducción se pretende [ Sentencias de 19 de diciembre de 2003 (rec. cas. núm. 7409/1998), FD Sexto; de 9 de octubre de 2008 (rec. cas. núm. 1113/2005), FD Cuarto. 1; de 16 de octubre de 2008, cit., FD Quinto; de 15 de diciembre de 2008 (rec. cas. núm. 2397/2005), FD Tercero. 3; y de 15 de mayo de 2009 (rec. cas. núm. 1428/2005), FD Cuarto.1]. De igual forma, hemos mantenido la obligación del sujeto sometido a comprobación de probar su residencia fuera de España cuando la Administración lo ha considerado residente en nuestro territorio ( Sentencia de 16 de junio de 2011 (rec. cas. núm. 4029 / 2008), FD Tercero)", en argumentación que se reputa asimismo extrapolable a la carga de la prueba de la efectividad y vinculación directa o indirecta con el ejercicio de la actividad profesional a los efectos de la deducción aquí cuestionada.

OCTAVO.- Aplicando tales consideraciones al caso de autos, la Sala, tras valorar en conciencia la prueba practicada, comparte con la Administración que la actora no ha acreditado suficientemente la ocupación efectiva del inmueble como vivienda habitual, hasta cualquier día de los dos años anteriores a la fecha de transmisión ; y ello es así por las siguientes razones:

Partimos de la base que no cabe duda de que el certificado del padrón es un documento público que en sí mismo puede constituir prueba suficiente de la residencia y domicilio habitual en una determinada vivienda, salvo que existan pruebas de las que pueda deducirse lo contrario. Y ello porque el padrón municipal, tal como se recoge en el artículo 16 de la Ley 7/1985, de 2 de abril, reguladora de las Bases de Régimen Local, es el registro administrativo donde constan los vecinos de un municipio, y sus datos constituyen prueba de residencia en el municipio y del domicilio habitual en el mismo. Y en el supuesto analizado existe certificado de empadronamiento del actor en la DIRECCION000 del Rincón de la Victoria. Lo cual nos obliga a examinar otras pruebas que se han aportado por ambas partes sobre este extremo concreto. Pues bien, a fin de analizar las pruebas aportadas para acreditar cual era la residencia habitual de una persona, es preciso manifestar que la efectiva residencia en una vivienda va dejando huellas a través de diversos documentos como son cartas bancarias, cartilla de la Seguridad Social, domiciliaciones bancarias, recibos de pago de luz, agua, gas y teléfono de la vivienda..., pruebas estas que permiten dejar constancia del paso por una vivienda. Y en este caso de las pruebas aportadas por el recurrente difícilmente puede entenderse que son suficientes como para entender que dicha vivienda era la residencia habitual del causante, dado que la "huella" del paso por una vivienda no está suficientemente acreditado por el actor. Al contrario, las pruebas aportadas no poseen entidad suficiente para verificar que ha sido su vivienda habitual; pues exclusivamente presetan, por un lado, diferentes documentosde recibos que como propietarios están obligados a pagar, lo mismo en la vivienda del mRincón de la Victoria que en la de Málaga, documentos todos ellos, que bajo ningún concepto dan prueba plena de que el actor residiera habitualmente en dicha vivienda; pues como hemos expuesto y reiteramos, es preciso manifestar que la efectiva residencia en una vivienda va dejando huellas a través de otros diversos documentos como son cartas bancarias, cartilla de la Seguridad Social, domiciliaciones bancarias, .... pruebas estas que sí permiten dejar constancia del paso por una vivienda.

Por otro lado, tampoco es posible tomar en consideración las simples declaraciones de los vecinos; pues a las mismas no se les puede atribuir más valor que el de meras declaraciones, que al no estar apoyadas en pruebas objetivas carecen de valor a los efectos examinados. Pero es más, la declaración de los vecinos no han sido ratificadas a presencia judicial.

Por último, la exención referida se vincula por los preceptos citados a la residencia habitual de manera efectiva que en la vivienda, sin que se vincule expresamente a la comunicación de la residencia fiscal en la declaración del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, por lo que corresponde al recurrente probar que la vivienda indicada constituye la residencia habitual de manera efectiva, de acuerdo con lo dispuesto en el art. 105.1 de la Ley General Tributaria.

Se constata documentación contradictoria y llama la atención que en la escritura notarial de venta no se haya hecho constar que la vivienda constituia el domicilio habitual de los recurrentes y sin embargo uno de los compradores , de nacionalidad fracesa, manifiesta ser vecino del Rincon de la Victoria y tener su domicilio en la vivienda que adquiere. Es por ello que en el presente procedimiento no se han despejado clara y definitivamente las dudas generadas por la Administración demandada.

Diremos finalmente que tampoco se comprende que se proponga como testigo al adquirente que tiene su domicilio fuera de España ( Juan Ignacio) y no a aquél que dice ser vecino de la localidad y vivienda transmitida ( Ángel Jesús).

Por tanto, esta Sala concluye que los actores no han aportado elementos de prueba concluyentes que permitan acreditar que efectivamente reunían los requisitos previstos en el artículo 33.4b) de la Ley 35/2006; pruebas de las que sí se disponen cuando es cierta la residencia en una vivienda, pues, como ya se ha expuesto, la efectiva residencia en un domicilio va dejando huellas (no solo las presentadas) a través de diversos documentos que permiten dejar constancia del paso por una vivienda. Pruebas incontestables que no se han aportado en el caso examinado.

Lo anteriormente expuesto, lleva desestimar la pretensión actora y, en consecuencia, el presente recurso contencioso-administrativo, confirmando la resolución administrativa impugnada por resultar ajustada a derecho.

NOVENO.- Según lo codificado en el art. 139.1 de LJCA , en su redacción dada por la Ley 37/2011 de Medidas de Agilización Procesal, las costas procesales se impondrán a aquella de las partes que vea íntegramente desestimadas salvo que el caso presente serias dudas de hecho o de derecho y en este caso la Sala no va a imponer las costas porque se han generado dudas acerca del requisito de la residencia habitual de los recurrentes en la vivienda transmitida, en aplicación de la facultad prevista en el artículo 139. 41 in fine de LJCA.

Vistos los preceptos legales y demás de general y pertinente aplicación,