Sentencia Contencioso-Administrativo 398/2023 Tribunal Superior de Justicia de Asturias . Sala de lo Contencioso-Administrativo, Rec. 14/2022 de 12 de abril del 2023

PRIMERO.- La parte actora interpone recurso contencioso-administrativo contra la resolución del TEARA de 29 de octubre de 2021, por la que se desestima la reclamación económico-administrativa número NUM000 interpuesta contra el acuerdo del Ente Público de Servicios Tributarios del Principado de Asturias, por el que se gira liquidación número NUM001, relativa al Impuesto de Transmisiones Patrimoniales Onerosas.

La demanda se fundamenta en los siguientes hechos:

El 14 marzo de 2018 Solvia publica en su Web de Oportunidades el anuncio de venta de un piso con las siguientes características:

Datos Generales - NUM007

Precio 68,100 €

Precio Venta anterior

105,093 €

Descuento 35,2%

Tipo Piso Fecha Alta 17/10/2017

Vivienda

Dormitorios 2 Baños 2 Superficie

Localización

Delegación Centro Provincia

Población Lugo De Llanera Dirección

Asturias

AV AVENIDA000

Área Asturias CP 33424

Detalles de la propiedad

Piso situado en Lugo de llanera. Cuenta con una superficie de 100m2 distribuido en 2 dormitorios y 2 baños. Dispone de trastero. Se encuentra ubicado al lado del parque municipal.

Al pie de dicho anuncio se indica lo siguiente:

Los precios de venta publicados en esta Web no incluyen ningún gasto ni impuesto. Dichos precios son reflejo de la tarifa y de la disponibilidad de Inmuebles en la fecha de impresión 19/03/2018 La información suministrada ha sido preparada con la máxima rigurosidad. No obstante, los detalles son meramente informativos y en modo alguno vinculantes.

La recurrente, a través de dicha Web realiza el 2 de abril de 2018 una Oferta de Compra por dicho piso por importe de 58.000 euros. Todo ello sin verlo ni visitarlo y a través de la precitada Web de Oportunidades, teniendo que depositar la cantidad de 500 euros para demostrar el interés real en la adquisición.

Finalmente, Solvia accede a venderle en esas condiciones a la actora el inmueble objeto de comprobación tributaria.

Por medio de escritura pública, de fecha 09/05/2018, otorgada ante el notario de Llanera, D. Luis Mazorra Ruescas, con el número 231 de su protocolo, la recurrente adquiere la vivienda letra NUM002, tipo E, en la NUM003 planta alta del EDIFICIO000, en Posada de Llanera, sito en el número NUM004 de la AVENIDA000, que tiene como anejo inseparable, un cuarto trastero, con referencia catastral NUM005, por un importe de 58.000 euros, presentando autoliquidación, numero NUM006 por el Impuesto de TPO y AJD, modalidad TPO, el 18/06/2018, sobre una base Imponible declarada de 58.000,00 euros y una cuota ingresada de 4.640,00 euros.

En la escritura de Compraventa objeto del Impuesto consta lo siguiente:

"Cuarto. La venta se realiza como cuerpo cierto, en las condiciones físicas y jurídicas en que se encuentran los inmuebles, que el adquirente declara conocer y aceptar, renunciando consecuentemente a los saneamientos previstos en Derecho, y liberando de cualquier posterior responsabilidad a Sabadell Real Estate Development, S.L. por la finca que transmite.

La parte vendedora ha adquirido la finca con referencia NUM007 en procedimiento de COMPRA, no habiéndola ocupado, ni tenido un conocimiento exhaustivo de su situación física, por lo que la parte compradora renuncia expresamente a ejercitar cualesquiera acciones frente al vendedor por saneamiento, por vicios ocultos."

El Ente Público de Servicios Tributarios del Principado de Asturias emite, el 04/11/2020 propuesta de liquidación por el ITPAJD. Frente a dicha propuesta, por la actora se formularon alegaciones y se adjuntó documentación acreditativa, alegando, en esencia, que el valor declarado en su día por la dicente era el valor que efectivamente había abonado por el inmueble.

En fecha 26/01/2021, se dicta Liquidación Provisional, número NUM001, ratificando los argumentos que sirvieron para fundamentar la propuesta de liquidación.

Frente a dicha Liquidación se interpuso RECLAMACIÓN ECONÓMICO-ADMINISTRATIVA que fue desestimada expresamente por la Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional del Principado de Asturias de fecha 29 de octubre de 2021, objeto de impugnación en la presente demanda.

Señala la recurrente que ha venido sosteniendo que el valor declarado fue el valor real que la actora pagó por el inmueble objeto de la comprobación tributaria, dadas las especiales condiciones en las que tuvo lugar la compraventa y que la Liquidación que se impugna se olvida, de que el hecho de que la Administración pueda elegir cualquiera de los medios como más idóneo para comprobar el valor, no le da un poder omnímodo ni supone para el contribuyente ninguna inversión de la carga de la prueba, antes al contrario, si considera que la tasación hipotecaria se ajusta más al valor real declarado por la dicente debería haber motivado en el caso concreto por qué ello es así, y si el contribuyente no está de acuerdo debe ser la administración la que acuda a ver el inmueble y compruebe de facto que el valor declarado no se corresponde con el real.

Se invoca la doctrina de la sentencia del Tribunal supremo de 23 de mayo de 2018, número de recurso 1880/2017, indicando que a partir de dicha sentencia han surgido dos interpretaciones en lo que se refiere a la aplicación de las tasaciones hipotecarias, seguidas por los Tribunales Superiores de Justicia, entendiendo que: 1º.- La autoliquidación goza de presunción de veracidad, pero puede ser desvirtuada por la Administración. 2º.- Un método válido para romper esa presunción es acudir a la tasación hipotecaria ex artículo 57g) LGT. 3º.- En ese caso, la carga de la prueba de desplaza al obligado tributario pudiendo utilizar en vía administrativa - o en sede judicial - cualquier medio de prueba admitido en Derecho a fin de probar el valor real a efectos tributarios.

Se alega la infracción del art. 10 del RD Leg. 1/1993, de 24 de septiembre, por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley del impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, señalando que la resolución recurrida se equivoca no tanto por la interpretación que hace en cuanto a que la tasación hipotecaria es un método válido para realizar y motivar una Comprobación de Valores, sino porque no resuelve, ni menciona, ni tiene en cuenta, la otra cuestión planteada por la recurrente desde el inicio del expediente cual es: que ella pagó realmente 58.000 euros y no los 111.684,31 euros que la administración comprueba con base en la tasación hipotecaria. Se añade que puede entender que la Tasación a efectos hipotecarios se pueda considerar teóricamente "valor real" a efectos tributarios, pero ello nunca puede ser así cuando el obligado tributario ha demostrado cuánto pagó en realidad por el inmueble, cómo así ocurre en el presente caso.

Entiende la actora que el debate doctrinal existente sobre si hay - o no- inversión de la carga probatoria, nunca puede llegar al extremo absurdo de ignorar el precio real pagado por el obligado tributario, invocando la sentencia del Tribunal Supremo de 3 de junio de 2020, recurso 1916/2019.

SEGUNDO.- Por la Administración demandada se solicitó la desestimación del recurso interpuesto.

Se señala por la Abogada del Estado que la liquidación practicada es conforme a derecho pues se ajusta al valor que ha sido comprobado siguiendo un método legal y previamente determinado, como es el relativo a la tasación hipotecaria.

En cuanto a la alegación de falta de motivación de las actuaciones de comprobación llevadas a cabo por parte de la administración tributaria se invocan los arts. 30 y 46 del TRLTPYAJC y 157.1 del RD 1065/2007. Se precisa que la sentencia del Tribunal Supremo de 23 de mayo de 2018 se refiere al método de comprobación contenido en el art. 57.1.b) de la LGT por cuanto no tiene en cuenta las particularidades del bien que se valora.

Se indica que en la aplicación del método de comprobación que tiene en cuenta la valoración practicada a los efectos de la tasación hipotecaria, este obstáculo no se produce. En efecto, frente a la generalidad de la comprobación en base a valores genéricos, en el caso de la tasación hipotecaria existe una certificación de valor que ha sido confeccionada por un perito, técnico y experto en la materia.

Por la Administración codemandada se solicitó la desestimación del recurso interpuesto, remitiéndose a los fundamentos de hecho y de derecho contenidos en la resolución del TEARA recurrida.

Se señala por la Letrada del Servicio Jurídico del Principado de Asturias que los Servicios Tributarios tienen constancia de una tasación profesional, contenida en una escritura pública, que contradice el valor declarado por el propio contribuyente.

Se añade que el artículo 46.3 del RD Leg. 1/1993 distingue entre precio, valor declarado y valor comprobado, de lo cual resulta que el precio no ha de tomarse siempre como base imponible. Los operadores en el mercado pueden tomar las decisiones de compra y venta que convengan a sus intereses, pero la ventaja de compra sobre el precio, en una determinada coyuntura económica, no se traslada en ningún caso a la base imponible del ITPO que viene determinada por "el valor real". No se considera infringido el artículo 10.1, sino que precisamente, lo que se hace es una comprobación de valores para determinar el valor real del bien objeto de transacción.

TERCERO.- La cuestión litigiosa fundamental del presente recurso se refiere a la comprobación del valor de la vivienda letra NUM002, tipo E, en la NUM003 planta alta del EDIFICIO000, en Posada de Llanera, sita en el número NUM004 de la AVENIDA000, que tiene como anejo inseparable un cuarto trastero, con referencia catastral NUM005.

En cuanto a la comprobación de valores llevada a cabo por la Administración, es cierto que la STS de 23 de enero de 2023 (rec. 1381/2021) fijó doctrina casacional en el sentido de que "debe ser que la Administración debe motivar en la comunicación de inicio de un procedimiento de comprobación de valores, cualquiera que sea la forma en que se inicie conforme al artículo 134.1 de la LGT y el medio de comprobación utilizado, las razones que justifican su realización y, en particular, la causa de la discrepancia con el valor declarado en la autoliquidación y los indicios de una falta de concordancia entre el mismo y el valor real."

Pues bien, en el caso que nos ocupa es patente que la constatación por la Administración de la sensible diferencia de valor entre lo escriturado y lo reflejado en la tasación hipotecaria resulta un punto de partida que abre dudas razonables para proceder al procedimiento de comprobación y que se le indica el medio de comprobación utilizado, el señalado en el apartado g) del art.57.1 de la LGT ("Valor asignado para la tasación de las fincas hipotecadas en cumplimiento de lo previsto en la legislación hipotecaria"), de manera que la propuesta de liquidación indica que "consta en esta Administración la escritura de Préstamo Hipotecario con número de protocolo 232, de fecha 09/05/2018 del Notario... en la que a las fincas descritas anteriormente, sobre las que se constituye una hipoteca, se asigna, como valor de tasación... la cantidad de 111.684,31 euros de los que 109.287,13 euros corresponden a la vivienda y 2.397,18 euros corresponden al trastero anejo" y tras constatar la valoración de la autoliquidación señala que "esta Administración tributaria, considerando la información disponible, opta por realizar la valoración de los bienes según el "Valor asignado para la tasación de las fincas hipotecadas". Por tanto la comprobación de valores realizada por la Administración se encuentra motivada; en suma, el sujeto pasivo conoce sin duda alguna, el fundamento de que se acometa el procedimiento de comprobación. Cosa distinta es el valor que merezca tal tasación en relación con los elementos probatorios que la Administración y las partes vuelquen en el expediente.

En cuanto a la tasación hipotecaria como método de comprobación de valores hemos de reiterar el planteamiento y doctrina en casos similares mantenida por la Sala, y en particular la STSJ de Asturias de 27 de septiembre de 2021 (rec.777/2020) y de 17 de junio de 2022 (rec.717/2021).

En la mencionada escritura de préstamo hipotecario se recoge que se acompaña a la misma certificado de tasación del inmueble hipotecado realizada conforme a las disposiciones de la Ley 2/1981, de 25 de marzo, de Regulación del Mercado Hipotecario. Dicho certificado, de fecha 17 de abril de 2018, ha sido realizado por técnico competente, tras realizar una visita al inmueble el 12 de abril de 2018.

La demanda se centra en rechazar la determinación de la base imponible sobre la valoración del informe de tasación hipotecaria. A este respecto señalaremos, en relación a la alegación del recurrente de que ningún técnico de la Administración giró visita de inspección al inmueble a la fecha de la transmisión, que el art. 57.1 LGT fija como medios de valoración en términos alternativos: el dictamen de peritos de la Administración (art.57.1 e) y el "Valor asignado para la tasación de fincas hipotecadas" (art.57.1 g). Lo que el legislador quiere es que la valoración técnica no sea mecánica y sin trabajo de campo, sino que cuente con visita personal del técnico o perito, o bien de la Administración si se apoya en su propio dictamen (apartado e) del art.57.1 LGT) o bien del técnico ajeno a la Administración si se ampara en una valoración externa, como es el caso, en que la tasación hipotecaria se apoya en la visita personal de su autor. Señalaremos que la STS de 23 de mayo de 2018 (rec.1880/2017) fijó criterio interpretativo de la potestad de comprobación de la Administración precisando que el medio elegido será idóneo "en la medida en que el medio comprobador seleccionado por la Administración sea apto y adecuado, por su capacidad de singularizar e individualizar la tasación económica de bienes concretos, para lograr aquél valor real, lo que no sucede, para la valoración de bienes inmuebles a efectos del ITP, con el medio consistente en la estimación por referencia al valor catastral, corregido con el empleo de coeficientes o índices multiplicadores, si su aplicación consiste únicamente en la multiplicación del valor catastral por el coeficiente único para el municipio". Con ello se excluye el solitario soporte del dato de valoración catastral, si no va acompañado de visita de perito de la Administración al concreto inmueble, pero no anula la referencia a las valoraciones derivadas de tasaciones hipotecarias, puesto que las mismas no son genéricas sino fruto de una valoración individualizada y tomando en cuenta las singularidades del inmueble por el técnico especialista que lo visita, analiza y valora. Así pues, en el caso concreto, consta la visita al inmueble el 12-4-2018 del perito firmante de la tasación por cuenta de Valmesa, donde se asigna una valoración según la legislación hipotecaria de 111.684,31 euros.

Así, en este caso constatamos que existe motivación singular de la valoración pues se apoya en una valoración objetiva y pericial individualizada, la tasación hipotecaria que sustenta el negocio hipotecario del contribuyente con la entidad bancaria. Tal valoración ha sido asumida por la parte recurrente, y aunque no alza una presunción iuris et de iure, ni vincula fatalmente al sujeto pasivo, no puede dejar de tenerse en cuenta que es un acto jurídico documentado que tiene valor autónomo, pues es un informe técnico objetivo que arroja una valoración determinada respecto de un determinado inmueble. La Administración tributaria ha aplicado el art.103.3 LGT al indicar que su propuesta de valoración motivada, se apoya en el valor asignado para la tasación de las fincas hipotecadas, según exige el art.57.1 g, LGT ("en cumplimiento de los previsto en la legislación hipotecaria").

Como expresa la STSJ de Madrid de 21 de octubre de 2022 (rec.1126/2020), la Orden ECO recoge la distinción en su art 4, entre valor de mercado de un inmueble y el valor hipotecario de un inmueble. Así, el valor de mercado de un inmueble (VM) lo define como el precio al que podría venderse el inmueble, mediante contrato privado entre un vendedor voluntario y un comprador independiente en la fecha de la tasación en el supuesto de que el bien se hubiere ofrecido públicamente en el mercado, que las condiciones del mercado permitieren disponer del mismo de manera ordenada y que se dispusiere de un plazo normal, habida cuenta de la naturaleza del inmueble, para negociar la venta, mientras que el valor hipotecario de un inmueble o valor a efecto de crédito hipotecario (VH), lo define como el valor del inmueble determinado por una tasación prudente de la posibilidad futura de comerciar con el inmueble, teniendo en cuenta los aspectos duraderos a largo plazo de la misma, las condiciones del mercado normales y locales, su uso en el momento de la tasación y sus usos alternativos correspondientes.

Insistiremos en que es cierto que puede haber diferencia entre el valor de mercado de un inmueble y el valor hipotecario del mismo, ya que el art. 4 de la Orden ECO 805/2003 los distingue, pero ello no excluye su posible identidad en el caso concreto ni que el valor hipotecario encierra un juicio técnico valorativo, y como tal, sugiere una cuantificación razonada y objetiva, que puede válidamente alzarse en punto de apoyo de la Administración para justificar la indebida valoración vertida en la solitaria autoliquidación del contribuyente, apoyada en el valor declarado en escritura. En el caso que nos ocupa se trata del valor acreditado mediante certificado expedido por entidad de tasación.

No existe inconveniente en que un informe emitido por técnico, aunque sea por acuerdo de la entidad bancaria y del contribuyente cara a la formalización del crédito hipotecario, sea asumido como motivación por la resolución que dispone la liquidación con nueva valoración, lo que guarda armonía con la validez general de motivación por remisión del art.88.6 de la Ley 39/2015, de 1 de octubre, de procedimiento administrativo común, o las valoraciones asumidas por Jurados provinciales de Expropiación que se remiten a informes técnicos, por ejemplo. De ahí que la carga de singularización y justificación del valor depende del contenido y características de ese informe de tasación, que no se alza en criterio monolítico e intangible, sino en una valoración técnica que asume la labor estimativa referida a la finca concreta. No hay precepto legal que imponga a la Administración tributaria la carga de emitir informes técnicos adicionales ni de añadir motivación alguna cuando los términos del informe hablan por sí mismos y se ajustan a los parámetros reglamentarios sobre qué valoran, cómo y con qué criterios. No puede considerarse que un informe valorativo de una misma realidad física exista a unos efectos (hipotecarios) y no deba existir a otros efectos (tributarios), pues desde el momento que se expide y asume por las partes del contrato, puede dejar en evidencia la existencia de una discrepancia o discordancia entre el valor declarado y el valor real.

Además, la recurrente ha conocido los fundamentos técnicos y prácticos del informe, al tiempo de su emisión y al tiempo de su asunción por la Administración tributaria, y poder en consecuencia combatir o matizar las posibles desviaciones respecto del valor de mercado.

En cambio, la recurrente se ha limitado a aferrarse al valor escriturado, postulando sin apoyo probatorio alguno, que el valor de la compraventa es el valor real.

Sostiene la recurrente que ella pagó realmente 58.000 euros y no los 111.684,31 euros que la Administración comprueba con base en la tasación hipotecaria y que puede entender que se pueda considerar teóricamente "valor real" dicha tasación a efectos tributarios pero ello nunca puede ser así cuando el obligado tributario ha demostrado cuánto pagó en realidad por el inmueble. A estos efectos propuso prueba testifical escrita de las entidades Solvia Servicios Inmobiliarios, S.L.U., Sabadell Real Estate Development S.L. y Caja Rural de Asturias.

Las dos primeras entidades mencionadas en sus respuestas al interrogatorio formulado por la actora señalaron que el precio pagado por la compradora por dicho inmueble fue de 58.000 euros y que el inmueble se ofertó por la web de oportunidades de Solvia. En cuanto al procedimiento por el que se negoció entre las partes la adquisición del inmueble se manifestó que el prescriptor trasladó la oferta de compra del inmueble de doña Sabina, por un precio de 58.000 euros acompañada del correspondiente formulario de solicitud, a Solvia. La oferta se comunicó por Solvia al propietario del inmueble Sabadell Real Estate Development S.L. el cual optó por la aceptación de la misma. Se formalizó el contrato de arras penitenciales el 10 de abril de 2018 y se celebró la escritura de compraventa el 9 de mayo de 2018. Asimismo se manifestó que la adquisición del inmueble por Sabadell Real Estate Development S.L. fue a través de compra concursal.

No puede acogerse este motivo impugnatorio pues de admitirse la tesis de la parte actora de que el precio consignado en la escritura (y pagado) debe prevalecer siempre y en todo caso frente al valor "teórico" de la tasación hipotecaria, ello haría inútil el método de comprobación previsto en el art. 57.1.g de la LGT. En este caso, el procedimiento de adquisición (a ciegas) descrito en la prueba testifical practicada no otorga una mayor fuerza probatoria a la verdad presuntiva que se recoge en la autoliquidación practicada y en la escritura de compraventa otorgada.

A este respecto, en la sentencia del Tribunal Supremo de 23 de mayo de 2018, recurso 1880/2017 se afirma: "Según lo dispuesto en el artículo 108.4 LGT, relativo a las presunciones en materia tributaria:"...4. Los datos y elementos de hecho consignados en las autoliquidaciones, declaraciones, comunicaciones y demás documentos presentados por los obligados tributarios se presumen ciertos para ellos y sólo podrán rectificarse por los mismos mediante prueba en contrario".

b) Si bien, en una primera aproximación, el sentido de tal presunción legal podría ser, según su tenor literal, el de que tales datos y elementos no puedan ser desmentidos o rectificados por los obligados tributarios en aquello en que les sean perjudiciales -lo cual se desenvolvería en ámbito del principio de buena fe y en el de la vinculación a los actos propios como manifestación de éste-, no cabe desdeñar que tales autoliquidaciones contengan también una verdad presuntiva de lo que en ellas se declara o afirma, incluso en lo favorable, en tanto no podemos desconocer que, en un sistema fiscal como el nuestro que descansa ampliamente en la autoliquidación como forma preponderante de gestión, sólo reconociendo tal valor de presunción, respaldado por la ley, un acto puramente privado puede desplegar sus efectos en el seno de una relación jurídico fiscal de Derecho público sin que intervenga para ello, de un modo formal y explícito, la Administración. Esto es, una autoliquidación que contenga un ingreso se equipara en sus efectos, por la ley tributaria, a un acto de ejercicio de potestad en que se obtuviera el mismo resultado, lo que sucede cuando lo declarado por el obligado a ello no se comprueba, investiga o revisa".

Y en este mismo sentido, la sentencia del Tribunal Supremo de 9 de julio de 2018, recurso 6226/2017, en relación al IIVTNU, con un criterio que no existe inconveniente en trasladar al presente caso, otorga al valor reflejado en las escrituras públicas un valor probatorio equivalente al atribuido a la autoliquidación del Impuesto de Transmisiones Patrimoniales en la sentencia de 23 de mayo de 2018, recurso de casación 1880/2017, ya reseñada.

Ocurre que, a la vista de la patente diferencia entre el precio consignado en la escritura y el valor que resulta de la tasación hipotecaria, la Administración inicia un procedimiento de comprobación de valores, utilizando uno de los medios previstos en el art. 57 de la LGT, la mencionada tasación hipotecaria, que contiene una valoración realizada por técnico competente, previa visita del inmueble, que pone en entredicho fundadamente el precio consignado en la escritura pública como valor real del mismo, trasladando al obligado tributario la carga procesal de desvirtuar dicha tasación, lo que no ha efectuado la actora al limitarse a insistir en el precio recogido en la escritura de compraventa.

En consecuencia, ese acto jurídico documentado, esgrimido y aceptado por la Administración (tasación hipotecaria), que lo asume como valor real a efectos tributarios, desplaza la carga de la contraprueba hacia el contribuyente. Aquí si entra en juego la afirmación de la STS de 23 de mayo de 2018 (rec.4202/2017) cuando señala que "En el seno del proceso judicial contra el acto de valoración o contra la liquidación derivada de aquél el interesado puede valerse de cualesquiera medios de prueba admisibles en Derecho, hayan sido o no propuestos o practicados en la obligatoria vía impugnatoria previa".

Así pues, constatamos que la demanda no invoca como medio de prueba pericia alguna, ni informe técnico que sustente la realidad de su valoración pese a que, insistimos, la Administración al asentarse en la valoración hipotecaria le desplaza la carga de la prueba.

Por lo expuesto, no se presume el acierto del informe de tasación hipotecaria sino que sencillamente es un dato objetivo, avalado por técnico e incluso tácitamente asumido por el contribuyente que se alza válidamente en motivación de la valoración acogida por la Administración, de manera que la recurrente ha desaprovechado tanto la vía administrativa como ahora la jurisdiccional para aportar un informe técnico o remitirse de forma circunstanciada a alguno obrante en el expediente a su favor, o a solicitar una pericia judicial, por lo que la liquidación recurrida ha de considerarse motivada y ajustada a derecho.

CUARTO.- En materia de costas, no procede su imposición a la vista de las dudas de derecho que plantea el presente caso ( art. 139 de la LJCA).