Sentencia Contencioso-Administrativo 170/2023 Tribunal Superior de Justicia de Asturias . Sala de lo Contencioso-Administrativo, Rec. 713/2021 de 15 de febrero del 2023

PRIMERO.- La parte actora interpone recurso contencioso-administrativo contra la resolución del TEARA de 30 de junio de 2021, por la que se desestima la reclamación económico-administrativa número NUM000 interpuesta contra el acuerdo dictado por la Dependencia Regional de Recaudación de la Delegación Especial de la AEAT en Asturias, por el cual se desestima el recurso de reposición interpuesto frente a diligencia de embargo con nº NUM001, por cuantía de 26.582,09 euros.

La demanda se fundamenta en los siguientes hechos:

En primer lugar se denuncia el caótico expediente presentado por la Administración demandada, lo que dificulta el trabajo del Tribunal y del recurrente.

Sigue la demanda que en el expediente que da lugar al presente Procedimiento le ha sido notificada la Diligencia de Embargo de Cuentas Bancarias de fecha 23 de junio de 2.020, con referencia NUM001, por importe de 26.582,09 euros (20198,58 euros de principal, y 6383,51 euros de intereses) en el que constan 16 providencias de apremio emitidas por la Dependencia Regional de Recaudación de la Delegación Especial de la AET en Asturias:

NUM002, relativa al IRPF declaración ordinaria del ejercicio 2.006, por importe de 73,88 euros.

NUM003, relativa al IRPF declaración ordinaria del ejercicio 2.007, por importe de 3.987,22 euros.

NUM004, relativa al IRPF sanción paralela del ejercicio 2.005, por importe de 314,23 euros.

NUM005, relativa al IRPF sanción paralela del ejercicio 2.006, por importe de 782,66 euros.

NUM006, relativa al IRPF declaración ordinaria del ejercicio 2.008, por importe de 3.400,85 euros.

NUM007, relativa al IRPF sanción paralela del ejercicio 2.006, por importe de 260,88 euros.

NUM008, relativa al IRPF sanción paralela del ejercicio 2.007, por importe de 929,78 euros.

NUM009, relativa al IRPF sanción paralela del ejercicio 2.007, por importe de 309,92 euros.

NUM010, relativa al IRPF declaración ordinaria del ejercicio 2.009, por importe de 3.410,29 euros.

NUM011, relativa al IRPF declaración ordinaria del ejercicio 2.010, por importe de 3.381,85 euros.

NUM012, relativa al IRPF sanción paralela del ejercicio 2.008, por importe de 806,56 euros.

NUM013, relativa al IRPF sanción paralela del ejercicio 2.008, por importe de 871,40 euros.

NUM014, relativa al IRPF sanción paralela del ejercicio 2.008, por importe de 268,85 euros.

NUM015, relativa al IRPF sanción paralela del ejercicio 2.009, por importe de 832,32 euros.

NUM016, relativa al IRPF sanción paralela del ejercicio 2.009, por importe de 290,46 euros.

NUM017, relativa al IRPF sanción paralela del ejercicio 2.010, por importe de 277,43 euros.

Las deudas reclamadas en el expediente ejecutivo corresponden a las declaraciones del IRPF de los ejercicios de 2.006 a 2.010, y una sanción paralela correspondiente al IRPF del ejercicio 2.005, y dos sanciones paralelas en cada uno de los ejercicios de 2.006 a 2.010, correspondientes al IRPF.

Contra esta Diligencia de Embargo se interpuso Recurso de Reposición, que fue desestimado por acuerdo dictado por la Dependencia Regional de Recaudación de la Delegación Especial de la AEAT en Asturias de fecha 29 de Septiembre de 2.020, en base a que según dicha Administración en todas las Providencias de Apremio se había interrumpido la prescripción, y ello a pesar de no notificar personalmente al actor ninguna resolución.

Contra dicha resolución se interpuso Reclamación Económica Administrativa que fue desestimada por el Fallo del Tribunal Económico Administrativo Regional del Principado de Asturias de fecha 30 de junio de 2.021, recaído en la Reclamación Económico Administrativa nº NUM000, que se recurre en el presente Procedimiento.

La Administración en su acuerdo dictado de fecha 23 de enero de 2.020 refiere como ha hecho las notificaciones en los distintos expedientes, sin que se le haya notificado personalmente al actor ninguna Providencia de Apremio de las relativas en el presente Procedimiento, habiendo recurrido en alguna de ellos a la notificación en el BOE, sin previamente haber agotado las vías para notificarle personalmente las resoluciones, y en la mayor parte de ellos tampoco ha realizado la notificación de las resoluciones mediante la publicación en el BOE, a pesar de lo que indica en la resolución recurrida.

Se indica que la forma de realizar las notificaciones ha sido la siguiente:

1º. NUM002, relativa al IRPF declaración ordinaria del ejercicio 2.006, mediante publicación en el BOE de 21 de septiembre de 2.010, tras dos intentos en un domicilio de San Martín del Rey Aurelio, en un plazo inferior a tres días.

2º. NUM003, relativa al IRPF declaración ordinaria del ejercicio 2.007, mediante publicación en el BOE de 8 de abril de 2.011, tras dos intentos en un domicilio de San Martín del Rey Aurelio, que Correos refiere como desconocido.

3º. NUM004, relativa al IRPF sanción paralela del ejercicio 2.005, mediante publicación en el BOE de 21 de septiembre de 2.010, tras dos intentos en un domicilio de San Martín del Rey Aurelio, en un plazo inferior a tres días.

4º. NUM005, relativa al IRPF sanción paralela del ejercicio 2.006, mediante publicación en el BOE de 8 de abril de 2.011, tras dos intentos en un domicilio de San Martín del Rey Aurelio, que Correos refiere como desconocido.

5º. NUM006, relativa al IRPF declaración ordinaria del ejercicio 2.008, mediante publicación en el BOE de 1 de marzo de 2.012, tras dos intentos en un domicilio de San Martín del Rey Aurelio, que Correos refiere como desconocido.

A pesar de lo que señala la Administración demandada en el BOE del día 1 de marzo de 2.012 no figura ningún anuncio como indica la Agencia Tributaria, por lo que no se ha notificado resolución alguna al recurrente en el indicado Procedimiento, transcurriendo con creces el plazo de cuatro años desde la terminación del plazo del devengo.

Se adjunta como documento número uno copia del índice del BOE de 1 de marzo de 2012.

6º. NUM007, relativa al IRPF sanción paralela del ejercicio 2.006, mediante publicación en el BOE de 19 de julio de 2.011, tras dos intentos en un domicilio de San Martín del Rey Aurelio, que Correos refiere como desconocido.

7º. NUM008, relativa al IRPF sanción paralela del ejercicio 2.007, mediante publicación en el BOE de 20 de septiembre de 2.011, tras dos intentos en un domicilio de San Martín del Rey Aurelio, que Correos refiere como desconocido.

A pesar de lo que señala la Administración demandada en el BOE del día 20 de septiembre de 2.011 no figura ningún anuncio como indica la Agencia Tributaria, por lo que no se ha notificado resolución alguna al recurrente en el indicado Procedimiento, transcurriendo con creces el plazo de cuatro años desde la terminación del plazo del devengo.

Se adjunta como documento número dos copia del índice del BOE de 20 de septiembre de 2011.

8º. NUM009, relativa al IRPF sanción paralela del ejercicio 2.007, mediante publicación en el BOE de 1 de marzo de 2.013, tras dos intentos en un domicilio de San Martín del Rey Aurelio, que Correos refiere como desconocido.

A pesar de lo que señala la Administración demandada, como ya se ha indicado, en el BOE del día 1 de marzo de 2.013 no figura ningún anuncio como indica la Agencia Tributaria, por lo que no se ha notificado resolución alguna al recurrente en el indicado Procedimiento, transcurriendo con creces el plazo de cuatro años desde la terminación del plazo del devengo.

9º. NUM010, relativa al IRPF declaración ordinaria del ejercicio 2.009, mediante publicación en el BOE de 6 de noviembre de 2.012, tras dos intentos en un domicilio de San Martín del Rey Aurelio, en dos días seguidos.

A pesar de lo que señala la Administración demandada en el BOE del día 6 de noviembre de 2.012 no figura ningún anuncio como indica la Agencia Tributaria, por lo que no se ha notificado resolución alguna al recurrente en el indicado Procedimiento, transcurriendo con creces el plazo de cuatro años desde la terminación del plazo del devengo.

Se adjunta como documento número tres copia del índice del BOE de 6 de noviembre de 2012.

10º. NUM011, relativa al IRPF declaración ordinaria del ejercicio 2.010, mediante publicación en el BOE de 4 de abril de 2.013, tras dos intentos en un domicilio de San Martín del Rey Aurelio, que Correos refiere como desconocido.

A pesar de lo que señala la Administración demandada en el BOE del día 4 de abril de 2.013 no figura ningún anuncio como indica la Agencia Tributaria, por lo que no se ha notificado resolución alguna al recurrente en el indicado Procedimiento, transcurriendo con creces el plazo de cuatro años desde la terminación del plazo del devengo.

Se adjunta como documento número cuatro copia del índice del BOE de 4 de abril de 2013.

11º. NUM012, relativa al IRPF sanción paralela del ejercicio 2.008, mediante publicación en el BOE de 6 de noviembre de 2.012, tras dos intentos en un domicilio de San Martín del Rey Aurelio, en dos días seguidos.

A pesar de lo que señala la Administración demandada, como ya se ha indicado, en el BOE del día 6 de noviembre de 2.012 no figura ningún anuncio como indica la Agencia Tributaria, por lo que no se ha notificado resolución alguna al recurrente en el indicado Procedimiento, transcurriendo con creces el plazo de cuatro años desde la terminación del plazo del devengo.

12º. NUM013, relativa al IRPF sanción paralela del ejercicio 2.008, mediante publicación en el BOE de 21 de mayo de 2.013, tras dos intentos en un domicilio de San Martín del Rey Aurelio, que Correos refiere como desconocido.

A pesar de lo que señala la Administración demandada en el BOE del día 21 de mayo de 2.013 no figura ningún anuncio como indica la Agencia Tributaria, por lo que no se ha notificado resolución alguna al recurrente en el indicado Procedimiento, transcurriendo con creces el plazo de cuatro años desde la terminación del plazo del devengo.

Se adjunta como documento número cinco copia del índice del BOE de 21 de mayo de 2013.

13º. NUM014, relativa al IRPF sanción paralela del ejercicio 2.008, mediante publicación en el BOE de 21 de mayo de 2.013, tras dos intentos en un domicilio de San Martín del Rey Aurelio, que Correos refiere como desconocido.

A pesar de lo que señala la Administración demandada, como ya se ha indicado, en el BOE del día 21 de mayo de 2.013 no figura ningún anuncio como indica la Agencia Tributaria, por lo que no se ha notificado resolución alguna al recurrente en el indicado Procedimiento, transcurriendo con creces el plazo de cuatro años desde la terminación del plazo del devengo.

14º. NUM015, relativa al IRPF sanción paralela del ejercicio 2.009, mediante publicación en el BOE de 17 de diciembre de 2.013, tras dos intentos en un domicilio de San Martín del Rey Aurelio.

A pesar de lo que señala la Administración demandada en el BOE del día 17 de diciembre de 2.013 no figura ningún anuncio como indica la Agencia Tributaria, por lo que no se ha notificado resolución alguna al recurrente en el indicado Procedimiento, transcurriendo con creces el plazo de cuatro años desde la terminación del plazo del devengo.

Se adjunta como documento número seis copia del índice del BOE de 17 de diciembre de 2013.

15º. NUM016, relativa al IRPF sanción paralela del ejercicio 2.009, mediante publicación en el BOE de 30 de enero de 2.014, tras dos intentos en un domicilio de San Martín del Rey Aurelio, que Correos refiere como desconocido.

A pesar de lo que señala la Administración demandada en el BOE del día 30 de enero de 2.014 no figura ningún anuncio como indica la Agencia Tributaria, por lo que no se ha notificado resolución alguna al recurrente en el indicado Procedimiento, transcurriendo con creces el plazo de cuatro años desde la terminación del plazo del devengo.

Se adjunta como documento número siete copia del índice del BOE de 30 de enero de 2014.

16º. NUM017, relativa al IRPF sanción paralela del ejercicio 2.010, mediante publicación en el BOE de 26 de junio de 2.014, tras dos intentos en un domicilio de San Martín del Rey Aurelio, que Correos refiere como desconocido.

A pesar de lo que señala la Administración demandada en el BOE del día 26 de junio de 2.014 no figura ningún anuncio como indica la Agencia Tributaria, por lo que no se ha notificado resolución alguna al recurrente en el indicado Procedimiento, transcurriendo con creces el plazo de cuatro años desde la terminación del plazo del devengo.

Se adjunta como documento número ocho copia del índice del BOE de 26 de junio de 2014.

Se señala por el recurrente que en el caótico expediente que presenta la Administración demandada se aportan Diligencias de Publicación del Anuncio de Citación para Notificación por comparecencia en BOE, en las que no se hace referencia al expediente al que se refieren, por lo que las mismas no tienen ninguna validez, y como se ha manifestado muchas no se ajustan a la realidad, ya que el día al que se refieren no se ha producido anuncio en el BOE.

En el mismo error incurren los Certificados de Publicación del Anuncio de Citación para Notificación por Comparecencia en la Sede Electrónica de la AEAT, en los que no figura ningún número de expediente, por lo que en modo alguno se pueden admitir, y por tanto, la Administración no ha demostrado la interrupción de la prescripción.

Se indica que, de todo lo anterior se puede comprobar como la Administración demandada no ha efectuado ninguna notificación válida al actor por lo que las providencias de apremio se refieren a expedientes ya claramente prescritos.

Se afirma por el recurrente que el mismo reside en la villa de Tapia de Casariego desde el 27 de octubre de 2.005, fecha en la que se empadronó en dicha localidad, lugar en el que siempre ha recibido oportunamente cualquier tipo de notificación. Por otro lado, es una persona bastante conocida en la localidad de su residencia y a poco que la Agencia Tributaria haya sido mínimamente diligente en la notificación de las resoluciones, las mismas habrían llegado a su destino, por lo que es claro que las resoluciones de las que procede este expediente no se han notificado, o se han notificado deficientemente en un domicilio que no es el del recurrente, por lo que es imposible que las recibiese. Prueba de lo anterior, es que la Diligencia de Embargo ha sido notificada perfectamente, y la misma ha sido recibida por el recurrente.

Se añade que el recurrente ha sido funcionario del Cuerpo Nacional de Policía, y es pensionista de Clases Pasivas desde hace tiempo, con anterioridad a las fechas a que se refieren los expedientes objeto del presente Procedimiento, por lo que el Ministerio de Hacienda era plenamente conocedor del domicilio del recurrente, sin que hiciera ningún intento de notificación en el domicilio correcto, que era perfectamente conocido por la Administración.

Como fundamentos de derecho se invocan los arts. 239 y 109 de la LGT y el art. 58.2 de la Ley 30/1992.

Se aduce que se situó al recurrente en indefensión al proceder a la notificación edictal sin desplegar la mínima actividad indagatoria exigible en estos supuestos, pues la modalidad de notificación por edictos requiere, por su cualidad de último medio de comunicación, el agotamiento previo de las otras modalidades que aseguren en mayor grado la recepción por el destinatario de la notificación, así como la constancia formal de haberse intentado practicar. Se indica que la Administración se limitó a publicar un edicto en el BOE, a pesar de que el Tribunal Constitucional ha insistido en la importancia de los emplazamientos y notificaciones como medio para hacer posible que los interesados defiendan sus derechos e intereses legítimos y en la necesidad de practicarlos personalmente, y no por edictos, cuando conste la dirección del interesado o se pueda lograr sin esfuerzos desproporcionados. La notificación por edictos solamente procederá cuando se llegue a la convicción razonable de la inutilidad de los medios normales de citación

Se invoca el art. 24.3 del Reglamento General del régimen sancionador tributario, aprobado por RD 2063/2004, indicando que la notificación del acto administrativo ha de expresar tres extremos: los medios de impugnación que pueden ser ejercitados, los plazos en que han de presentarse y los órganos ante los que han de ser interpuestos.

Se invoca el art. 42.1 del Reglamento de Correos (RD 1829/1999).

Se aduce que la Administración no ha hecho ninguna notificación en el domicilio del interesado, ni ninguna otra notificación fehaciente de las distintas resoluciones de los expedientes a que se refiere este procedimiento, lo que determina la prescripción de los mismos.

Respecto a los procedimientos sancionadores se destaca la infracción del art. 24.3 del Reglamento General del régimen sancionador tributario y de los arts. 24 y 25 de la CE, señalando que se ha impuesto al compareciente sanciones sin notificarle ninguna resolución.

Se alega la prescripción de declaraciones del IRPF tan antiguas y las sanciones de igual antigüedad, que motivan las providencias de apremio recurridas en el presente procedimiento, invocando los arts. 66, 67 y 189 de la LGT.

Por la Administración demandada se solicitó la desestimación del recurso interpuesto, remitiéndose a la contestación que en la resolución del TEARA recurrida se realiza a los motivos de impugnación de la diligencia de embargo esgrimidos en la reclamación económico-administrativa, al no concurrir alguno de los motivos de oposición legalmente tasados.

SEGUNDO.- El recurrente esgrime dos motivos de impugnación: La falta de notificación de las providencias de apremio y la prescripción.

El art. 170.3 de la LGT dispone que: "Contra la diligencia de embargo sólo serán admisibles los siguientes motivos de oposición:

a) Extinción de la deuda o prescripción del derecho a exigir el pago.

b) Falta de notificación de la providencia de apremio.

c) Incumplimiento de las normas reguladoras del embargo contenidas en esta ley.

d) Suspensión del procedimiento de recaudación.

En materia de notificaciones tributarias, la sentencia del Tribunal Supremo de 25 de marzo de 2021, recurso número 6099/2019, señala que: "Reiteradamente se ha pronunciado esta Sala sobre la eficacia de las notificaciones, resultando ilustrativas las sentencias de 26 de mayo de 2011 (rec. cas. núm. 5423/2008 ), 19 de enero de 2012 (rec. cas. núm. 4954/2009 ), 22 de septiembre 2011 (rec. cas. núm. 2807/2008 ) y 6 de octubre de 2011 (rec. cas. núm. 3007/2007 ), que condensan toda la doctrina sobre las notificaciones, afirmando la primera de ellas lo siguiente:

"Por ello, consideramos necesario realizar una serie de consideraciones con relación a la eficacia de las notificaciones tributarias antes de analizar las circunstancias del caso.

Con carácter general, y, por lo tanto, también en el ámbito tributario, la eficacia las notificaciones se encuentra estrechamente ligada a las circunstancias concretas del caso, lo que comporta inevitablemente un importante grado de casuismo en la materia.

Ahora bien, esta precisión de partida no impide que se puedan establecer una serie de parámetros que permitan abordar la eficacia de las notificaciones tributarias con un cierto grado de homogeneidad en su tratamiento.

(...)

El punto de partida de esta labor no puede ser otro que, como ha señalado el Tribunal Constitucional, reconocer que los actos de notificación "cumplen una función relevante, ya que, al dar noticia de la correspondiente resolución, permiten al afectado adoptar las medidas que estime más eficaces para sus intereses, singularmente la oportuna interposición de los recursos procedentes" ( STC 155/1989, de 5 de octubre , FJ 2); teniendo la "finalidad material de llevar al conocimiento" de sus destinatarios los actos y resoluciones "al objeto de que éstos puedan adoptar la conducta procesal que consideren conveniente a la defensa de sus derechos e intereses y, por ello, constituyen elemento fundamental del núcleo de la tutela judicial efectiva" sin indefensión garantizada en el art. 24.1 CE ( STC 59/1998, de 16 de marzo , FJ 3; en el mismo sentido, SSTC 221/2003, de 15 de diciembre, FJ 4 ; 55/2003, de 24 de marzo , FJ 2).

(...)

Con relación a la diligencia que ha de demostrar el obligado tributario, se ha dicho que corresponde a los obligados tributarios realizar todas las actuaciones necesarias dirigidas a procurar la recepción de las comunicaciones enviadas por la Administración tributaria, y, en particular, "declarar el domicilio fiscal para facilitar una fluida comunicación con las Administraciones Tributarias" [ Sentencia de 12 de diciembre de 1997 (rec. cas. núm. cas. en interés de ley 6561/1996), FD Octavo].

Esta Sala ha puesto especial énfasis en el deber de los obligados tributarios de comunicar su domicilio y los cambios en el mismo. En particular, se ha afirmado con rotundidad que, en la medida en que la carga de fijar y comunicar el domicilio "recae normativamente sobre el sujeto pasivo", "si tal obligado tributario no cumple con la citada carga, el potencial cambio real de domicilio no produce efectos frente a la Administración hasta que se presente la oportuna declaración tributaria". En este sentido, se ha rechazado que la notificación edictal lesionara el art. 24.1 CE en ocasiones en las que se ha modificado el domicilio sin comunicárselo a la Administración tributaria [entre las más recientes, Sentencias de esta Sala de 27 de enero de 2009 (rec. cas. núm. 5777/2006), FD Quinto ; 7 de mayo de 2009 (rec. cas. núm. 7637/2005), FD Quinto ; y 21 de enero de 2010 (rec. cas. núm. 2598/2004 ), FD Tercero], pero -conviene subrayarlo desde ahora- siempre y cuando la Administración tributaria haya actuado a su vez con la diligencia y buena fe que le resultan exigibles.

Por lo que se refiere a la diligencia que corresponde a la Administración, ha de traerse necesariamente a colación la doctrina que ha sentado el Tribunal Constitucional en relación con la especial diligencia exigible a los órganos judiciales en la comunicación de los actos de naturaleza procesal, trasladable, como hemos dicho, mutatis mutandis, a la Administración.

En particular, el máximo intérprete de nuestra Constitución, subrayando el carácter "residual", "subsidiario", "supletorio" y "excepcional", de "último remedio" -apelativos, todos ellos, empleados por el Tribunal- de la notificación mediante edictos [ SSTC 65/1999, de 26 de abril, FJ 2 ; 55/2003, de 24 de marzo, FJ 2 ; 43/2006, de 13 de febrero, FJ 2 ; 163/2007, de 2 de julio, FJ 2 ; 223/2007, de 22 de octubre, FJ 2 ; 231/2007, de 5 de noviembre, FJ 2 ; 2/2008, de 14 de enero, FJ 2 ; y 128/2008, de 27 de octubre , FJ 2], ha señalado que tal procedimiento "sólo puede ser empleado cuando se tiene la convicción o certeza de la inutilidad de cualquier otra modalidad de citación" ( STC 65/1999 , cit., FJ 2); que el órgano judicial "ha de extremar las gestiones en averiguación del paradero de sus destinatarios por los medios normales a su alcance, de manera que el acuerdo o resolución judicial que lleve a tener a la parte en un proceso como persona en ignorado paradero debe fundarse en criterios de razonabilidad que conduzcan a la certeza, o cuando menos a una convicción razonable, de la inutilidad de los medios normales de citación" ( SSTC 163/2007, cit., FJ 2 ; 231/2007 , cit., FJ 2; en términos similares, SSTC 2/2008, cit., FJ 2 ; 128/2008, cit., FJ 2 ; 32/2008, de 25 de febrero, FJ 2 ; 150/2008, de 17 de noviembre, FJ 2 ; y 158/2008, de 24 de noviembre, FJ 2 ; 223/2007, cit., FJ 2 ; y 231/2007 , cit., FJ 2). En fin, recogiendo implícita o explícitamente esta doctrina, en la misma dirección se ha pronunciado recientemente esta Sala en Sentencias de 21 de junio de 2010 (rec. cas. núm. 4883/2006), FD Tercero ; de 28 de junio de 2010 (rec. cas. núm. 3341/2007), FD 3 ; de 12 de julio de 2010 (rec. cas. núm. 90/2007), FD Tercero ; de 28 de octubre de 2010 (rec. cas. núms. 4689/2006 y 4883/2006), FD Tercero ; y de 28 de octubre de 2010 (rec. cas. núm. 2270/2002 ), FD Sexto.

Ahora bien, sobre estas afirmaciones generales deben hacerse algunas matizaciones:

En primer lugar, que el deber de diligencia del órgano judicial a la hora de indagar el domicilio no tiene siempre la misma intensidad, sino que varía en función del acto que se comunica (inicio de actuaciones judiciales o actos procesales de un procedimiento ya abierto) [ SSTC 113/2001, cit., FJ 5 ; 150/2008, de 17 de noviembre, FJ 2 ; y 158/2008, de 24 de noviembre , FJ 2].

- En segundo lugar, que "dicha obligación debe ponderarse en función de la mayor o menor dificultad que el órgano judicial encuentre para la identificación o localización de los titulares de los derechos e intereses en cuestión, pues no puede imponérseles a los Tribunales la obligación de llevar a cabo largas y complejas indagaciones ajenas a su función" ( STC 188/1987, de 27 de noviembre , FJ 2; y Sentencia de esta Sala 12 de julio de 2010 (rec. cas. núm. 90/2007 ), FD Tercero); sin que se pueda "demandar del Juez o Tribunal correspondiente una desmedida labor investigadora y de cercioramiento sobre la efectividad del acto de comunicación en cuestión" ( STC 113/2001, de 7 de mayo , FJ 5; en términos parecidos, SSTC 55/2003, de 24 de marzo, FJ 2 ; 90/2003, de 19 de marzo, FJ 2 ; 43/2006, de 13 de febrero, FJ 2 ; y 76/2006, de 13 de marzo ).

- En tercer lugar, el Tribunal Constitucional viene señalando que existe un especial deber de diligencia de la Administración cuando se trata de la notificación de sanciones, con relación a las cuales, en principio, "antes de acudir a la vía edictal", debe "intentar la notificación en el domicilio que aparezca en otros registros públicos " (SSTC 32/2008, de 25 de febrero, FJ 2; y 128/2008, de 27 de octubre, FJ 2).

(...)

La buena fe, sin embargo, no sólo resulta exigible a los administrados, sino también a la Administración. En particular, esta buena fe obliga a la Administración a que, aún cuando los interesados no hayan actuado con toda la diligencia debida en la comunicación del domicilio (bien porque no designaron un domicilio a efectos de notificaciones, bien porque los intentos de notificación en el indicado han sido infructuosos), antes de acudir a la notificación edictal o mediante comparecencia, intente la notificación en el domicilio idóneo, bien porque éste consta en el mismo expediente [ SSTC 76/2006, de 13 de marzo, FJ 4 ; y 2/2008, de 14 de enero , FJ 3], bien porque su localización resulta extraordinariamente sencilla, normalmente acudiendo a oficinas o registros públicos (SSTC 135/2005, de 23 de mayo, FJ 4; 163/2007, de 2 de julio, FJ 3; 223/2007, de 22 de octubre, FJ 3; 231/2007, de 5 de noviembre, FJ 3; y 150/2008, de 17 de noviembre, FJ 4), especialmente cuando se trata de la notificación de sanciones administrativas ( SSTC 54/2003, de 24 de marzo, FFJJ 2 a 4 ; 145/2004, de 13 de septiembre, FJ 4 ; 157/2007, de 2 de julio, FJ 4 ; 226/2007, de 22 de octubre, FJ 4 ; 32/2008, de 25 de febrero, FJ 3 ; 128/2008, de 27 de octubre, FFJJ 2 y 3; y 158/2008, de 24 de noviembre , FJ 3)".

TERCERO.- Examinadas las notificaciones de las distintas providencias de apremio se constata que las ocho primeras providencias de apremio relacionadas en el antecedente de hecho primero de la resolución del TEARA recurrida ( NUM002, NUM003, NUM004, NUM005, NUM006, NUM007, NUM008 y NUM009) fueron notificadas por vía edictal antes del 13 de junio de 2012, fecha en la que el actor presentó su declaración del IRPF correspondiente al ejercicio 2011. La relevancia de este dato deriva de que al examinar la resolución de la Agencia Tributaria de 29 de septiembre de 2020, que resuelve el recurso de reposición interpuesto contra la diligencia de embargo impugnada, en la notificación de cada una de las providencias de apremio se hace constar que se notificaron edictalmente tras los intentos de notificación en el domicilio sito en la CALLE000 NUM018 de San Martín del Rey Aurelio, añadiendo que es el domicilio que consta en todas las declaraciones del IRPF presentadas hasta el ejercicio 2016 en el que manifiesta el cambio de domicilio con la presentación de la declaración de IRPF el 30-6-2017.

Y en la resolución del TEARA recurrida se dice que las providencias de apremio se intentaron notificar en el domicilio del interesado que le consta al órgano de recaudación, coincidente con el que a su vez figura en el censo de la AEAT por haberlo declarado así el recurrente en su momento, según se refleja en las autoliquidaciones de IRPF presentadas respecto de los ejercicios 2011 a 2015 no siendo hasta la presentación de la autoliquidación del IRPF de 2016 presentada el 30 de junio de 2017, cuando efectúa el cambio de domicilio fiscal, por lo que cuando en los años 2011 a 2014 se intenta la notificación de las referidas providencias de apremio en el domicilio fiscal del interesado sito en la CALLE000 12, 5ºA de San Martín del Rey Aurelio y tras los intentos infructuosos de notificación en dicho domicilio se procede a la notificación edictal, la misma es ajustada a derecho.

Ocurre que solo se han incorporado al expediente las declaraciones de la renta del recurrente correspondientes a los ejercicios 2011 a 2016, de suerte que en relación a las 8 providencias de apremio que se notificaron antes del 13 de junio de 2012 no se aclara por la Agencia Tributaria ni por el TEARA la fuente de conocimiento del domicilio situado en San Martín del Rey Aurelio al que se dirigieron las notificaciones así como la idoneidad del mismo por constituir su domicilio fiscal, a diferencia, insistimos, de las notificaciones remitidas al mismo domicilio con posterioridad a aquella fecha, en cuanto, como ya hemos visto, el actor declaró, hasta la presentación de la declaración correspondiente al ejercicio 2016, como su domicilio el sito en San Martín del Rey Aurelio, pese a que desde el año 2005 se encontraba empadronado en Tapia de Casariego.

Esta ausencia de justificación sobre la idoneidad del domicilio en el que se intentaron notificar las 8 primeras providencias de apremio ha de comportar la estimación parcial del recurso en el sentido de anular el embargo impugnado en las cantidades correspondientes a las 8 providencias de apremio reseñadas, sin que pueda acogerse la prescripción de la acción recaudatoria alegada por el actor, en relación a las mismas, a la vista de los hitos interruptivos que se recogen en la resolución de la Agencia Tributaria de 29 de septiembre de 2020, y a los que se refiere la resolución del TEARA recurrida, que no han sido desvirtuados por el actor, pues aun entendiendo que la notificación edictal de las 8 providencias de apremio mencionadas no interrumpió dicha prescripción, se realizaron otra serie de actos interruptivos dentro del plazo de 4 años ( art. 66.b) de la LGT) que impiden la extinción de la deuda tributaria.

Respecto a las restantes providencias de apremio (9º: NUM010; 10º: NUM011; 11º: NUM012; 12º: NUM013; 13º: NUM014; 14º: NUM015; 15º: NUM016; 16º: NUM017) constan en el expediente los intentos infructuosos de notificación personal por correo con acuse de recibo en los que unas veces se consignaba la ausencia de reparto, en cuyo caso consta la realización de un segundo intento de notificación dentro de los tres días siguientes (dando cumplimiento a los arts. 59.2 de la Ley 30/1992 y 42.1 del Real Decreto 1829/1999) y que se había dejado aviso de llegada en el buzón, y en otras la notificación no podía llevarse a cabo por destinatario desconocido, en cuyos casos se repetía el intento de notificación pese a no ser preceptivo ( art. 112.1 de la LGT y 43.c) del Real Decreto 1829/1999), procediéndose seguidamente, en ambos casos, a la notificación edictal, obrando en el expediente los certificados de publicación del anuncio de citación para notificación por comparecencia en la sede electrónica de la AEAT.

Se aduce por el recurrente que a pesar de que la Administración demandada (así en la resolución de la Agencia Tributaria de 29 de septiembre de 2020 y en el antecedente de hecho primero de la resolución del TEARA recurrida) se recogen las fechas de los Boletines Oficiales del Estado en que se habrían notificado edictalmente las providencias de apremio, en tales boletines no figura ningún anuncio, por lo que no se habría notificado resolución alguna al actor.

No podemos acoger esta alegación en cuanto obran en el expediente los certificados de publicación del anuncio de citación para notificación por comparecencia en la sede electrónica de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, en los que se recoge que ha sido publicada en la sede electrónica de la AEAT, con número de anuncio y fecha, citación para notificación por comparecencia de dichas providencias de apremio.

Esto es, aunque la resolución de fecha 29 de septiembre de 2020, que resuelve el recurso de reposición interpuesto por el recurrente, y en los antecedentes de hecho de la resolución del TEARA recurrida, se recoge que las notificaciones se realizaron en el BOE, los certificados ya reseñados, obrantes en el expediente administrativo, señalan que dicha publicación, en los días mencionados por la AEAT, se produjo en la sede electrónica de esta última.

Entendemos, por ello, que la consignación en la resolución de 29 de septiembre de 2020 de que la notificación se produjo en el BOE constituye un error de transcripción, que no afecta a la validez de dichas notificaciones, realmente producidas en la sede electrónica de la AEAT en fechas coincidentes con las señaladas en dicha resolución, según se recoge en los certificados de publicación de anuncio de citación para notificación por comparecencia, ya reseñados.

A este respecto, el art. 112 de la LGT, en la redacción vigente desde el día 6-3-2011, en virtud de la Ley 2/2011, dispone que: "1. Cuando no sea posible efectuar la notificación al interesado o a su representante por causas no imputables a la Administración tributaria e intentada al menos dos veces en el domicilio fiscal, o en el designado por el interesado si se trata de un procedimiento iniciado a solicitud del mismo, se harán constar en el expediente las circunstancias de los intentos de notificación. Será suficiente un solo intento cuando el destinatario conste como desconocido en dicho domicilio o lugar.

En este supuesto se citará al interesado o a su representante para ser notificados por comparecencia por medio de anuncios que se publicarán, por una sola vez para cada interesado, por alguno de los siguientes medios:

a) En la sede electrónica del organismo correspondiente, en las condiciones establecidas en los arts. 10 y 12 de la Ley 11/2007, de 22 de junio , de acceso electrónico de los ciudadanos a los Servicios Públicos.

La Agencia Estatal de Administración Tributaria publicará por este medio los anuncios correspondientes a las notificaciones que deba practicar, en ejercicio de las competencias que le corresponden en aplicación del sistema tributario estatal y aduanero y en la gestión recaudatoria de los recursos que tiene atribuida o encomendada. Mediante Orden del Ministro de Economía y Hacienda se determinarán las condiciones, fechas de publicación y plazos de permanencia de los anuncios en la sede electrónica de la Agencia Estatal de Administración Tributaria.

Las demás Administraciones tributarias, cuando opten por este medio de publicación, deberán hacerlo de forma expresa mediante disposición normativa de su órgano de gobierno publicada en el «Boletín Oficial» correspondiente y en la que se haga constar la fecha en la que empieza a surtir efectos.

b) En el «Boletín Oficial del Estado» o en los boletines de las Comunidades Autónomas o de las provincias, según la Administración de la que proceda el acto que se pretende notificar y el ámbito territorial del órgano que lo dicte. La publicación en el «Boletín Oficial» correspondiente se efectuará los días cinco y veinte de cada mes o, en su caso, el inmediato hábil posterior".

Ha de señalarse que la Orden EHA/1843/2011, de 30 de junio, regula la publicación de anuncios en la Sede Electrónica de la Agencia Estatal de Administración Tributaria para la notificación por comparecencia.

Por tanto, la regulación del art. 112 de la LGT transcrita establece como medios alternativos de publicación, a los solos efectos de los anuncios de citación para comparecer, la sede electrónica del organismo correspondiente y el BOE o boletines de las Comunidades autónomas o de las provincias, si bien para la AEAT contiene una regla específica al prever que se publicará en su sede electrónica los anuncios correspondientes a las notificaciones que deba practicar en ejercicio de las competencias que le corresponden en aplicación del sistema tributario estatal y aduanero y en la gestión recaudatoria de los recursos que tiene atribuida o encomendada.

En este sentido, la sentencia del TSJ de Andalucía (Málaga) de 19-3-2018, recurso 334/2016, señala que: "siendo de aplicación al caso, por su especialidad, las disposiciones contenidas en el artículo 112 de la Ley General Tributaria y no el artículo 59 de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común a que hace mención el recurrente en los fundamentos de derecho de su escrito rector, precepto legal el aludido que, como hemos visto, configura como alterativos la publicación en la sede electrónica y en el Boletín Oficial del Estado".

La sentencia del TSJ de Cataluña de 7-6-2018, recurso 455/2015, indica que: "y hay que considerar también que la publicación en la sede electrónica sustituyó, fue medio alternativo, a la publicación en el BOE, de manera que no cabe invocar la indefensión".

Y en la sentencia del TSJ de Galicia de 20-9-2019, recurso 15646/2017 se dice: "Ante la imposibilidad de la notificación por causas no imputables a la Administración Tributaria se publica citación para notificación por comparecencia en la sede electrónica de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, con número de anuncio... pudiendo ser consultada en la sede electrónica de la Agencia Estatal de Administración Tributaria... Ante la incomparecencia del recurrente en el plazo de 15 días naturales, contados desde el siguiente a la publicación del citado anuncio, la notificación tuvo efecto el día ... de acuerdo con el último inciso del artículo 112.2 de la LGT.

Dada la redacción vigente del art. 112 de la LGT en la fecha de producirse las notificaciones litigiosas, la notificación en dicha sede electrónica constituye un medio alternativo a la notificación en el BOE, por lo que resulta ajustada a derecho.

Se indica por el recurrente que en las diligencias de publicación del anuncio de citación para notificación por comparecencia en el BOE y en los certificados de publicación del anuncio de citación para notificación por comparecencia en la sede electrónica de la AEAT no figura el número de expediente, pero esta circunstancia no incide en la validez de las notificaciones efectuadas en cuanto, en lo que aquí interesa, en tales certificados aparece recogida la identificación de la providencia de apremio a notificar, lo que permite la consulta de la misma en la sede electrónica de la AEAT en las fechas que se consignan en tales documentos.

Se alega por el actor que reside en Tapia de Casariego desde el 27 de octubre de 2005, fecha en la que se empadronó en dicha localidad, de modo que a poco que la Agencia Tributaria hubiese sido mínimamente diligente en la notificación de las resoluciones, las mismas habrían llegado a su destino. Se añade que el recurrente ha sido funcionario del Cuerpo Nacional de Policía y es pensionista de clases pasivas desde hace tiempo, por lo que el Ministerio de Hacienda era conocedor de su domicilio.

No puede acogerse esta alegación. A este respecto, la sentencia del Tribunal Supremo de 9-10-2001, recurso 4489/2000, señala que: "debe resaltarse que el Padrón de habitantes y el Registro a efectos tributarios de domicilios fiscales son registros administrativos independientes y no intercomunicados automáticamente, de modo que el cambio de domicilio efectuado por una persona en el Padrón de habitantes, por sí solo, no supone un cambio coetáneo y paralelo del domicilio fiscal, ni tampoco sustituye a la declaración tributaria expresa indicada en el mencionado artículo 45.2 de la LGT... Además, como se expresa en las sentencias del Tribunal Constitucional 133/1986, de 29 de octubre, y 188/1987, de 27 de noviembre, cuando el destinatario no es hallado en el lugar por él designado, la Administración no tiene obligación de llevar a cabo "largas, arduas y complejas indagaciones ajenas a su función". Y dicha sentencia fija la siguiente doctrina legal: "El cambio de domicilio declarado a otros efectos administrativos (sea el padrón de habitantes u otro registro administrativo) no sustituye la declaración tributaria expresa de cambio de domicilio fiscal."

Tampoco puede acogerse la alegación referida a que la Agencia Tributaria conocía su domicilio por ser pensionista de clases pasivas. La AEAT es un Ente de Derecho Público, con personalidad jurídica propia y plena capacidad pública y privada. Resultaría desproporcionado exigir a dicho organismo, cuando resultasen infructuosos los intentos de notificación personal, y antes de acudir a la notificación edictal, que procediese a una labor de investigación o rastreo de carácter universal en todos los posibles múltiples registros existentes en otros órganos de la Administración General del Estado, debiendo limitarse esa labor indagatoria a aquellos registros públicos que resultasen accesibles desde el ámbito de competencia de la propia Agencia Tributaria. Así no se alega ni se justifica por el recurrente que el domicilio en el que se encuentra empadronado figurase, en las fechas de notificación de las providencias de apremio controvertidas, en alguno de los expedientes de los que dimana la diligencia de embargo recurrida, ni en algún registro público existente en el ámbito de competencia de la Agencia Tributaria, por lo que las notificaciones edictales de las providencias de apremio resultan ajustadas a derecho.

No desvirtúa esta conclusión el hecho de que la diligencia de embargo se le notificase en Tapia de Casariego, pues las providencias de apremio se intentaron notificar en el domicilio del interesado que le constaba al órgano de recaudación, al haberlo declarado así el recurrente en su momento, según se refleja en las autoliquidaciones del IRPF presentadas respecto de los ejercicios 2011 a 2015, no siendo hasta la presentación de la autoliquidación del IRPF de 2016, presentada el 30 de junio de 2017 cuando efectúa el cambio de domicilio fiscal.

Y si las notificaciones mediante edictos objeto de controversia se realizaron conforme a derecho, las mismas produjeron el efecto de interrumpir la prescripción del derecho a exigir el pago de la deuda previamente liquidada o autoliquidada ( art. 66.b) de la LGT), no encontrándose prescrita la acción recaudatoria de la Administración tributaria, recogiéndose en la resolución de la Agencia Tributaria de 29 de septiembre de 2020 (a lo que también se refiere la resolución del TEARA impugnada) los distintos hitos interruptivos de la prescripción.

No pueden enjuiciarse en el presente recurso los posibles defectos de notificación de las sanciones impuestas al recurrente, pues como dijimos en la sentencia de este Tribunal de 27 de octubre de 2021, recurso 208/2020, "la impugnación de las diligencias de embargo está sometida a motivos tasados fijados en el artículo 170 de la LGT...".

Por todo lo expuesto, procede acordar la estimación parcial del recurso en el sentido de anular la diligencia de embargo impugnada en las cantidades correspondientes a las primeras 8 providencias de apremio que se recogen en el antecedente de hecho primero de la resolución del TEARA recurrida, ( NUM002, NUM003, NUM004, NUM005, NUM006, NUM007, NUM008 y NUM009), según lo anteriormente razonado.

CUARTO.- Siendo parcial la estimación de la demanda no procede hacer imposición de costas ( art. 139 de la LJCA).