Sentencia Contencioso-Administrativo 339/2023 Tribunal Superior de Justicia de Asturias . Sala de lo Contencioso-Administrativo, Rec. 175/2022 de 29 de marzo del 2023

PRIMERO.- RESOLUCIÓN IMPUGNADA Y POSICIONES DE LAS PARTES.

1.1 Por el Procurador don Ernesto Gonzalvo Rodríguez, actuando en nombre y representación de don Jon, se interpuso recurso contencioso-administrativo contra las Resoluciones del Tribunal Económico-Administrativo Regional del Principado de Asturias de fecha 30 de noviembre de 2021 con numero de referencia 33-00129-2021 y presentada frente a acuerdo del Ente Público Servicios Tributaros del Principado de Asturias por el que se desestima recurso de reposición contra liquidación número NUM000 y cuantía de 4832,95 euros relativa al Impuesto de Transmisiones Patrimoniales Onerosas (EXPTE Nº NUM001).

1.2 El recurrente centra el debate en la regulación e interpretación de las previsiones contenidas en el art. 57.1.g de la LGT, en cuanto establece como medio para realizar la comprobación de valores el " Valor asignado para la tasación de las fincas hipotecadas en cumplimiento de lo previsto en la legislación hipotecaria".

Y, así, señala: 1º Falta de motivación de la comprobación realizada. En este punto refiere: A) El acto de determinación del valor real del bien transmitido mediante comprobación de la Administración, corrigiendo el declarado por el interesado, ha de ser singularizado, motivado y fruto de un examen del inmueble. Y en este punto razona que al utilizar este medio de comprobación hay una carga adicional para la Administración consistente en acreditar la correspondencia entre el valor que considera correcto y el que corresponde de acuerdo con la normativa del impuesto para fijar su base imponible; operación en la que ha de incluirse la justificación concreta del modo en el cual una tasación que, notoriamente, le viene impuesta al contribuyente, y que es obligatoria para éste por imposición de la entidad bancaria prestamista, viene a coincidir con el valor ajustado a la base imponible del impuesto. B) En cuanto al medio de comprobación utilizado y previsto en el apartado 1 g) del artículo 57 LGT no puede referirse a un criterio abstracto y desligado del tributo a que se refiere, en el presente caso, un informe de tasación realizado a requerimiento de la Entidad Bancaria con motivo de concesión de la hipoteca. Habría de motivarse tanto la elección del medio de comprobación como la divergencia entre el referencial para el tipo de subasta y el declarado. C) La Administración lejos de haber ofrecido algún razonamiento o fundamentación sobre el método empleado, ha trasladado únicamente al expediente de este impuesto un certificado de tasación incorporado a la escritura de préstamo, optando por hacer suyo a efectos del impuesto de transmisiones patrimoniales el valor que figura en tal certificado de tasación. D) La Orden ECO/805/2003, de 27 de marzo, sobre normas de valoración de bienes inmuebles y de determinados derechos para ciertas finalidades financieras, de acuerdo con la cual se ha realizado la tasación que nos ocupa, recoge la distinción, en su art. 4, entre valor de mercado o venal de un inmueble y el valor hipotecario de un inmueble. Y es al valor de mercado, que se define, al que debe estarse, y no a la mera referencia del de tasación si no se acredita la coincidencia. E) La Administración utiliza a efectos de comparación los valores de tasación asignados en la Escritura de préstamo hipotecario pero no ha realizado una verdadera comprobación de tal valor, simplemente ha dado como bueno el valor de tasación que se reflejó en tal escritura, y si la intención de la Administración es hacer uso de tal valor debiera haber solicitado la información completa de la tasación y así poder comprobar si del contenido de la misma se puede obtener el valor real del bien que se trasmite, dado que esa comprobación en absoluto se ha efectuado, se ha creado una grave indefensión al recurrente. F) No discute que la Administración pudiera elegir libremente entre los medios de comprobación del valor establecidos en el art. 57 LGT, pero una vez elegido el medio, debe proceder conforme al art. 134.3 LGT y motivar suficientemente la razón o razones por las que entienden que el valor declarado como base imponible del impuesto no coincide con el valor real. G) La Administración ha obviado totalmente elementos de prueba aportados por esta parte y que son mecanismo probatorio del error de la Administración en su comprobación.

2º La tasación realizada por la sociedad de tasación IBERTASA se realiza a efectos exclusivos de garantía hipotecaria y concesión de préstamo y en modo alguno sirve como método de valoración real del inmueble que debe ser tenido en cuenta a fin de la comprobación de valores realizada, pretendiendo la Administración su trasposición a este expediente sin efectuar comprobación ni estudio alguno. Y señala lo que considera errores del informe de tasación: A) se afirma en el informe que no se tiene acceso al inmueble para realizar la tasación. B) Se indica en el informe que el estudio del mercado considerado se refiere al año 2016, dos años antes de la transmisión. C) se han utilizado para ello varios testigos, que para nada reflejan datos que permitan obtener un valor unitario, ni pueden servir de base para obtener un valor de mercado por comparación, puesto que se trata de meras ofertas, con inmuebles heterogéneos tanto en ubicación como conservación.

3º El inmueble objeto de transmisión además ha sido objeto de una profunda reforma con posterioridad a su adquisición, lo que muestra el estado de deterioro en que se encontraba el inmueble en el momento de su transmisión.

4º Critica la metodología utilizada en la Tasación Hipotecaria al amparo de la Orden ECO/805/2003, puesto que el método de comparación exige hallarse ante inmuebles "comparables", lo que no es el caso.

5º Ausencia de visita del inmueble por perito de la Administración.

6º Se opone a los argumentos de la Resolución del TEARA, reproduciendo, en realidad los anteriores motivos ya expuestos.

7º Indebida aplicación de los intereses de demora.

1.3 El Letrado del Servicio Jurídico del Principado de Asturias se opone a las pretensiones del recurrente, y a los motivos de nulidad que expone en el escrito de demanda. En primer término, destaca que las alegaciones contenidas en la demanda coinciden sustancialmente con las ya formuladas en la reclamación económico-administrativa, que han sido contestadas en la resolución del TEARPA de 16 de diciembre de 2021 objeto de impugnación, cuyos fundamentos da por reproducidos.

No obstante, añade que esta misma Sala del Tribunal Superior de Justicia de Asturias ha dictado varias sentencias en las que, en supuestos similares al actual, esto es, aplicación del medio de comprobación de valores contenido en el artículo 57.1.g) de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, considera adecuado el valor asignado para la tasación de las fincas hipotecadas en cumplimiento de lo previsto en la legislación hipotecaria, ha confirmado la actuación de la Administración. En este sentido, Sentencias de 27 de septiembre de 2021 (P.O. 505/2020), otra también de 27 de septiembre de 2021 (P.O. 777/2020) y de 20 de diciembre de 2021 (P.O. 312/2021).

Por otro lado, habiendo suscrito el interesado una escritura que incluye un valor de tasación determinado, que ha considerado adecuado para la obtención de un préstamo, y habiéndose aprovechado de dicho valor y aceptado el mismo, no le cabe a la Administración sino tomar en consideración dicho valor a efectos tributarios, pues no parece razonable que lo que el interesado estima correcto para la obtención de un préstamo no lo aprecie así para el cumplimiento de sus obligaciones tributarias.

Adjunta como documento único al escrito de contestación informe de valoración elaborado con la herramienta "VALORA" que proporciona la Dirección General del Catastro, que permite obtener un cálculo del valor de mercado de acuerdo a los estudios realizados anualmente por el Observatorio Catastral del Mercado Inmobiliario, que atribuye al inmueble un valor en 2018 de 151.300,84 €, cifra que resulta bastante más aproximada al valor peritado por IBERTASA (165.318,39 €).

1.4 El Abogado del Estado no presenta escrito de contestación.

SEGUNDO .- ANTECEDENTES FÁCTICOS

Como antecedentes esenciales del presente recurso, cabe señalar:

1º El recurrente y su esposa, doña Gracia firman Escritura de compraventa de inmueble sito en Villaviciosa, CALLE000 nº NUM002, con referencia catastral nº NUM003 y cuya transmisión es objeto de este procedimiento. Se refleja como precio de venta un total de 110.000 euros.

2º Dentro del plazo señalado para ello se procedió a autoliquidar el impuesto sobre transmisiones patrimoniales (modelo 600) reflejando en el mismo el valor real del inmueble, y que no es otro que 110.000 euros.

3º Paralelamente, constituyen con el Banco de Sabadell préstamo con garantía hipotecaria sobre la indicada vivienda por un importe de 99.038,07 euros. La Entidad Bancaria, solicita tasación sobre el bien objeto de hipoteca, resultando un valor de tasación para caso de subasta de 165.318,39 €, incorporándose a la escritura certificación de IBERTASA de la señalada tasación.

4º Los Servicios Tributarios del Principado de Asturias iniciaron en fecha 17 de septiembre de 2020 procedimiento de comprobación, emitiendo propuesta de liquidación complementaria en atención al método previsto en el art. 57.1.g) de la LGT, de forma que toma como referencia el valor de tasación hipotecaria. Tras presentar alegaciones, están son desestimadas por el Acuerdo de liquidación de 30 de octubre de 2020. Frente a este se interpone recurso de reposición, que es desestimado por Resolución de 16 de diciembre de 2020.

5º Interpuesta reclamación económico-administrativa, esta es desestimada por la Resolución del TEARA aquí impugnada.

TERCERO .- NO RMATIVA DE APLICACIÓN Y MOTIVACIÓN DE LA COMPROBACIÓN.

En primer lugar, dado el contenido del escrito rector de demanda, cabe señalar que aun cuando se realiza una exposición prolija de los motivos de impugnación, en realidad se efectúa una reiteración de lo que se puede considerar el núcleo de la controversia, como es la falta de motivación que se imputa a la Administración para la aplicación del método de comprobación previsto en el art. 57.1.g) de la LGT; la falta de sustento en su aplicación, al no justificar la identidad entre el valor real de mercado y el valor de tasación hipotecaria, sin visita por parte del técnico de la Administración al inmueble; los defectos del informe de tasación hipotecaria, en relación con la Orden ECO/805/2003, de 27 de marzo; y la infracción de la doctrina jurisprudencial más actual; además de la indebida aplicación de intereses de demora.

Por ello, comenzaremos el análisis de estas cuestiones por la normativa de aplicación, dando respuesta sistematizada a las diferentes cuestiones suscitadas. Así, el art. 10 del Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre, por el que se aprueba el Texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados establece: " 1. La base imponible está constituida por el valor real del bien transmitido o del derecho que se constituya o ceda. Únicamente serán deducibles las cargas que disminuyan el valor real de los bienes, pero no las deudas aunque estén garantizadas con prenda o hipoteca".

Por su parte el art. 102 de la LGT establece: " 2. Las liquidaciones se notificarán con expresión de:

a) La identificación del obligado tributario.

b) Los elementos determinantes de la cuantía de la deuda tributaria.

c) La motivación de las mismas cuando no se ajusten a los datos consignados por el obligado tributario o a la aplicación o interpretación de la normativa realizada por el mismo, con expresión de los hechos y elementos esenciales que las originen, así como de los fundamentos de derecho... ".

El art. 134.3: " 3. Si el valor determinado por la Administración tributaria es distinto al declarado por el obligado tributario, aquélla, al tiempo de notificar la propuesta de regularización, comunicará la propuesta de valoración debidamente motivada, con expresión de los medios y criterios empleados".

A estos hay que añadir que el 108 de la LGT regula: " 4. Los datos y elementos de hecho consignados en las autoliquidaciones, declaraciones, comunicaciones y demás documentos presentados por los obligados tributarios se presumen ciertos para ellos y sólo podrán rectificarse por los mismos mediante prueba en contrario".

Es decir se establece una presunción legal de certeza que afecta a los obligados tributarios, pero que la Administración puede revisar a través de los procedimientos establecidos al efecto.

Ahora bien, el art. 134 establece la potestad de revisión de valores por la Administración Tributaria, en las condiciones que señala; y el art. 46 Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre, por el que se aprueba el TR de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados establece: " 1. La Administración podrá, en todo caso, comprobar el valor real de los bienes y derechos transmitidos o, en su caso, de la operación societaria o del acto jurídico documentado.

2. La comprobación se llevará a cabo por los medios establecidos en el artículo 52 de la Ley General Tributaria (hoy artículo 57 LGT ). Si de la comprobación resultasen valores superiores a los declarados por los interesados, éstos podrán impugnarlos en los plazos de reclamación de las liquidaciones que hayan de tener en cuenta los nuevos valores. Cuando los nuevos valores puedan tener repercusiones tributarias para los transmitentes se notificarán a éstos por separado para que puedan proceder a su impugnación en reposición o en vía económico-administrativa o solicitar su corrección mediante tasación pericial contradictoria y, si la reclamación o la corrección fuesen estimadas en todo o en parte, la resolución dictada beneficiará también a los sujetos pasivos del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados". En el mismo sentido, el art. 30 del mismo Texto Legal regula: " 1. En las primeras copias de escrituras públicas que tengan por objeto directo cantidad o cosa valuable servirá de base el valor declarado, sin perjuicio de la comprobación administrativa".

El art. 57.1 de la LGT regula: " El valor de las rentas, productos, bienes y demás elementos determinantes de la obligación tributaria podrá ser comprobado por la Administración tributaria mediante los siguientes medios:... g) Valor asignado para la tasación de las fincas hipotecadas en cumplimiento de lo previsto en la legislación hipotecaria".

Precisamente es en estos preceptos en los que se fundamenta la Administración Tributaria para realizar la comprobación de la valoración del inmueble, y así se señala en la Propuesta de liquidación en cuanto que el procedimiento se inicia con la notificación de la propuesta de liquidación derivada de la comprobación del valor que constituye su ámbito, y se fundamenta en la aplicación del Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre, por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados establece, en su artículo 10, que la base imponible está constituida por el valor real del bien transmitido o del derecho que se constituya o ceda y, en su artículo 46, que "1. La Administración podrá, en todo caso, comprobar el valor real de los bienes y derechos transmitidos o, en su caso, de la operación societaria o del acto jurídico documentado. 2. La comprobación se llevará a cabo por los medios establecidos en el artículo 52 de la Ley General Tributaria". Esta mención debe entenderse realizada, según señala la propuesta, al actual artículo 57 de la Ley 58/2003, Ley General Tributaria, que establece, en su apartado 1, los medios mediante los cuales se puede comprobar el valor de las rentas, productos, bienes y demás elementos determinantes de la obligación tributaria, entre los que se incluye, (artículo 57.1.g) la comprobación según el "Valor asignado para la tasación de las fincas hipotecadas en cumplimiento de lo previsto en la legislación hipotecaria.

Añade: "En el presente caso, esta Administración tributaria, considerando la información disponible, opta por realizar la valoración de los bienes según el "Valor asignado para la tasación de las fincas hipotecadas en cumplimiento de lo previsto en la legislación hipotecaria".

Y como quiera que le consta a la Administración Tributaria la escritura de Préstamo con Garantía Hipotecaria de fecha 22/03/2018, y que se le asigna a la finca como valor de tasación en cumplimiento de lo previsto en la legislación hipotecaria, la cantidad de 165.318,39 euros, toma este valor como referente.

A la escritura se incorpora certificado emitido por la entidad IBERTASA.

De esta forma, la existencia de la tasación realizada por un profesional colegiado constituye la justificación y la causa que origine la comprobación administrativa. Un valor de tasación determinado por una sociedad especializada superior al declarado por el contribuyente constituye un indicio razonable para justificar la necesidad de un procedimiento de comprobación.

Y en cuanto a la motivación de la liquidación, se contiene en el propio Acuerdo, al señalar: " Consta en esta Administración la escritura de Préstamo con Garantía Hipotecaria con número de protocolo 30, de fecha 22/03/2018, de la Notaria Ana Isabel Barrera Gayol, en la que a la finca descrita anteriormente, sobre la que se constituye una hipoteca, se asigna, como valor de tasación en cumplimiento de lo previsto en la legislación hipotecaria, la cantidad de 165.318,39 €".

Por ende, siendo cierto que la STS de 23 de enero de 2023 (rec.1381/2021) fijó doctrina casacional conforme a la cual " debe ser que la Administración debe motivar en la comunicación de inicio de un procedimiento de comprobación de valores, cualquiera que sea la forma en que se inicie conforme al artículo 134.1 de la LGT y el medio de comprobación utilizado, las razones que justifican su realización y, en particular, la causa de la discrepancia con el valor declarado en la autoliquidación y los indicios de una falta de concordancia entre el mismo y el valor real.", en el caso que nos ocupa es patente que la constatación por la Administración de la sensible diferencia de valor entre lo escriturado y lo reflejado en la tasación hipotecaria resulta un punto de partida que abre dudas razonables para proceder al procedimiento de comprobación y que se le indica el medio de comprobación utilizado.

En cuanto a la motivación de la valoración en sí, partiendo de lo previsto en el art. 57.1.g d la LGT, hemos de reiterar el planteamiento y doctrina en casos similares mantenida por la Sala, en concreto las ya citadas de 27 de septiembre de 2021 (rec.777/2020); o en la dictada el 27 de septiembre de 2021 (rec. 505/2020), y de 17 de junio de 2022 (rec.717/2021).

Así, constatamos que existe motivación singular de la valoración pues se apoya en una valoración objetiva y pericial individualizada, la tasación hipotecaria que sustenta el negocio hipotecario del contribuyente con la entidad bancaria. Tal valoración ha sido asumida por la parte recurrente, y aunque no alza una presunción iuris et de iure, ni vincula fatalmente al sujeto pasivo, no puede dejar de tenerse en cuenta que es un acto jurídico documentado que tiene valor autónomo, pues es un informe técnico objetivo que arroja una valoración determinada respecto de un determinado inmueble. La Administración tributaria ha aplicado el art. 103.3 LGT al indicar que su propuesta de valoración motivada, se apoya en el valor asignado para la tasación de las fincas hipotecadas, según exige el art. 57.1 g, LGT ("en cumplimiento de los previsto en la legislación hipotecaria").

Es cierto que puede haber diferencia entre el valor de mercado de un inmueble y el valor hipotecario de un inmueble, ya que el art. 4 de la Orden ECO 805/2003 los distingue, pero ello no excluye su posible identidad en el caso concreto ni que el valor hipotecario encierra un juicio técnico valorativo, y como tal, sugiere una cuantificación razonada y objetiva, que puede válidamente alzarse en punto de apoyo de la Administración para justificar la indebida valoración vertida en la solitaria autoliquidación del contribuyente, y que se apoya en el diferente valor declarado en escritura. En el caso que nos ocupa se trata del valor acreditado mediante certificado expedido por IBERTASA, Sociedad de Tasación, de fecha 9 de marzo de 2018, incorporado a la escritura de Préstamo Hipotecario otorgada por el demandante, que previo informe de 9 de marzo de 2018, tras visita de 7 de marzo, fija como tal el de 165.318,39 €.

Pues bien, no existe inconveniente en que un informe emitido por técnico, aunque sea por acuerdo de la entidad bancaria y del contribuyente cara a la formalización del crédito hipotecario, sea asumido como motivación por la resolución que dispone la liquidación con nueva valoración, lo que guarda armonía con la validez general de motivación por remisión del art. 88.6 de la Ley 39/2015, de 1 de octubre, de Procedimiento Administrativo Común, o las valoraciones asumidas por Jurados Provinciales de Expropiación que se remiten a informes técnicos, por ejemplo. De ahí que la carga de singularización y justificación del valor depende del contenido y características de ese informe de tasación, que no se alza en criterio monolítico e intangible, sino en una valoración técnica que asume la labor estimativa referida a la finca concreta. No hay precepto legal que imponga a la Administración tributaria la carga de emitir informes técnicos adicionales ni de añadir motivación alguna cuando los términos del informe hablan por sí mismos y se ajustan a los parámetros reglamentarios sobre qué valoran, cómo y con qué criterios. No puede considerarse que un informe valorativo de una misma realidad física exista a unos efectos (hipotecarios) y no deba existir a otros efectos (tributarios), pues desde el momento que se expide y asume por las partes del contrato, puede dejar en evidencia la existencia de una discrepancia o discordancia entre el valor declarado y el valor real.

Además, el recurrente ha conocido los fundamentos técnicos y prácticos del informe, al tiempo de su emisión y al tiempo de su asunción por la Administración tributaria, y poder, en consecuencia, combatir o matizar las posibles desviaciones respecto del valor de mercado.

En definitiva, sí existe un soporte de motivación para la liquidación girada

CUARTO .- SOBRE LA JURISPRUDENCIA DE APLICACIÓN.

Como ya hemos afirmado en Sentencias de esta misma Sala, entre otras, la de 27 de septiembre de 2021 (rec.777/2020); o en la dictada el 27 de septiembre de 2021 (rec. 505/2020), la sentencia de la Sala Tercera del Tribunal Supremo, de 23 de mayo de 2018 (rec. 4202/2017) resuelve la cuestión casacional admitida por auto de 18 de octubre de 2017 consistente en "Primera. Determinar si la aplicación de un método de comprobación del valor real de transmisión de un inmueble urbano consistente en aplicar de un coeficiente multiplicador sobre el valor catastral asignado al mismo, para comprobar el valor declarado a efectos del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, permite a la Administración tributaria invertir la carga de la prueba, obligando al interesado a probar que el valor comprobado obtenido no se corresponde con el valor real. Segunda. Determinar si, en caso de no estar conforme, el interesado puede utilizar cualquier medio de prueba admitido en Derecho o resulta obligado a promover una tasación pericial contradictoria para desvirtuar el valor real comprobado por la Administración tributaria a través del expresado método, habida cuenta de que es el medio específicamente regulado para cuestionar el valor comprobado por la Administración tributaria en caso de discrepancia. Tercera. Determinar si puede ser considerado como precio medio de mercado del inmueble urbano transmitido, que refleja su valor real, el precio satisfecho por el adquirente en una situación puntual y excepcional en el mercado local...".

Y en natural correlación, la doctrina casacional se limita a fijar que "el método de comprobación del artículo 57.1.b) no es adecuado para valorar los bienes inmuebles a los efectos de los impuestos cuya base imponible lo constituye legalmente su valor real" y que "Para oponerse a la valoración del bien derivada de la comprobación de la Administración basada en el medio consistente en los valores catastrales multiplicados por índices o coeficientes, el interesado puede valerse de cualquier medio admisible en derecho, debiendo tenerse en cuenta lo respondido en la pregunta anterior sobre la carga de la prueba".

En el mismo sentido, en otros supuestos, como los de la Sentencia de esta Sala de 29 de noviembre de 2021 (P.O. 662/2020), o el que analiza la Sentencia de la Sala Tercera, de lo Contencioso-Administrativo, del Tribunal Supremo, de fecha 21 de enero de 2021, se refieren a otros métodos de comprobación previstos en el art. 57.1, como los de los apartados e) y b), de forma que, por la propia naturaleza del método, una exigencia de certeza, seguridad y buena administración precisan de una apreciación personal, toma de referencias, comprobación de estado, materiales etc., de forma que solamente en casos que deben justificarse muy específicamente, cabría eludir esa inspección. Pero, en principio, este no es el supuesto que nos atañe, donde consta un informe de tasación realizado por técnico experto, tras visita personal, como se dirá.

Pues bien, no existe doctrina casacional nueva que supere y modifique la preexistente y sentada en interés de ley por la STS de 7 de diciembre de 2011 (rec.71/2010) sino que la STS de 2018 se limita a censurar la valoración de inmuebles sobre la base de aplicar índices multiplicadores sobre el valor catastral, y a reiterar la obligación de considerar el valor real y la carga de la Administración de motivarlo. Ese escenario zanjado por esta última sentencia es radicalmente distinto del que enjuiciamos en los presentes autos y que se refiere al método de comprobación con anclaje en el art.57g) LGT, que ha sido objeto de precisión con la siguiente doctrina legal fijada por la STS de 7 de diciembre de 2011: " la utilización por la Administración tributaria del medio de comprobación de valores previsto en el apartado g) del art. 57.1 de la LGT ("Valor asignado para la tasación de las fincas hipotecadas en cumplimiento de lo previsto en la legislación hipotecaria"), en la redacción dada por la Ley 36/2006, de 29 de noviembre , no requiere ninguna carga adicional para aquélla respecto a los demás medios de comprobación de valores , por lo que no viene obligada a justificar previamente que el valor asignado para la tasación de las fincas hipotecadas coincide con el valor ajustado a la base imponible del impuesto, ni la existencia de algún elemento de defraudación que deba corregirse".

En esta línea, asumimos lo sentado por la STSJ de Canarias de 13 de marzo de 2020 (rec.260/2019): « ... Por tanto, el valor comprobado aplicando el aludido método no puede reprocharse por falta de motivación, pero como refiere la sentencia citada (fundamento de derecho cuarto), hay que entender que es uno más de los métodos que puede utilizar la Administración, y que frente al derecho de la Administración a comprobar, dentro del catálogo legal establecido "existe la garantía del ciudadano de admitir el resultado o impugnarlo en vía jurisdiccional" ( Sala Tercera, de lo Contencioso-administrativo, Sección 2ª, Sentencia 639/2017 de 6 Abr. 2017, recurso 888/2016 , fundamento de derecho quinto). La aplicación del método del apartado g) del artículo 57.1 no excluye ni la tasación pericial contradictoria del apartado 2 del propio artículo 57, ni la impugnación de la valoración y la liquidación mediante el recurso de reposición o la reclamación económica administrativa, ni el último término la vía judicial, para demostrar -carga del recurrente- que el valor asignado no se corresponde al valor real, en tanto que el valor comprobado sólo puede considerarse válido por su conformidad con el valor real. (.). ».

QUINTO .- APLICACIÓN AL PRESENTE SUPUESTO DEL MÉTODO DE VALORACIÓN.

En atención a lo expuesto anteriormente, hay que determinar la eficacia del método aplicado por la Administración Tributaria en la comprobación realizada en el presente supuesto.

Como expresa la STSJ de Madrid de 21 de octubre de 2022 (rec.1126/2020), la Orden ECO recoge la distinción en su art 4, entre valor de mercado de un inmueble y el valor hipotecario de un inmueble. Así, el valor de mercado de un inmueble (VM) lo define como el precio al que podría venderse el inmueble, mediante contrato privado entre un vendedor voluntario y un comprador independiente en la fecha de la tasación en el supuesto de que el bien se hubiere ofrecido públicamente en el mercado, que las condiciones del mercado permitieren disponer del mismo de manera ordenada y que se dispusiere de un plazo normal, habida cuenta de la naturaleza del inmueble, para negociar la venta, mientras que el valor hipotecario de un inmueble o valor a efecto de crédito hipotecario (VH), lo define como el valor del inmueble determinado por una tasación prudente de la posibilidad futura de comerciar con el inmueble, teniendo en cuenta los aspectos duraderos a largo plazo de la misma, las condiciones del mercado normales y locales, su uso en el momento de la tasación y sus usos alternativos correspondientes.

No obstante, insistiremos en que es cierto que puede haber diferencia entre el valor de mercado de un inmueble y el valor hipotecario del mismo, ya que el art. 4 de la Orden ECO 805/2003 los distingue, pero ello no excluye su posible identidad en el caso concreto ni que el valor hipotecario encierra un juicio técnico valorativo, y como tal, sugiere una cuantificación razonada y objetiva, que puede válidamente alzarse en punto de apoyo de la Administración para justificar la indebida valoración vertida en la solitaria autoliquidación del contribuyente, apoyada en el valor declarado en escritura.

Ese acto jurídico documentado, esgrimido y aceptado por la Administración (tasación hipotecaría), que lo asume como valor real a efectos tributarios, desplaza la carga de la contraprueba hacia el contribuyente. Aquí sí entra en juego la afirmación de la STS de 23 de mayo de 2018 (rec.4202/2017) cuando señala que " En el seno del proceso judicial contra el acto de valoración o contra la liquidación derivada de aquél el interesado puede valerse de cualesquiera medios de prueba admisibles en Derecho, hayan sido o no propuestos o practicados en la obligatoria vía impugnatoria previa".

En definitiva, no se presume el acierto del informe de tasación hipotecaria sino que sencillamente es un dato objetivo, avalado por técnico e incluso tácitamente asumido por el contribuyente que se alza válidamente en motivación de la valoración acogida por la Administración, de manera que el recurrente ha desaprovechado tanto la vía administrativa como ahora la jurisdiccional para aportar un informe técnico o remitirse de forma circunstanciada a alguno obrante en el expediente a su favor, o a solicitar una pericia judicial, por lo que la liquidación recurrida ha de considerarse motivada, idónea y ajustada a derecho.

La exigencia de una tasación hipotecaria se establece en el art. 8 del Real Decreto 716/2009, de 24 de abril, por el que se desarrollan determinados aspectos de la Ley 2/1981, de 25 de marzo, de regulación del mercado hipotecario y otras normas del sistema hipotecario y financiero: " 1. Los bienes inmuebles por naturaleza sobre los que recaiga la hipoteca deberán haber sido tasados con anterioridad a la emisión de títulos por los servicios de tasación de la entidad financiera prestamista o de entidades homologadas, con arreglo a lo que dispone este real decreto. Dicha tasación tiene por objeto estimar de forma adecuada el precio que pueden alcanzar aquellos bienes de manera que su valor se constituya en garantía última de las entidades financieras y de los ahorradores que participen en el mercado.

2. La tasación se acreditará mediante certificación de los servicios correspondientes y si se hubiera practicado antes del otorgamiento de la escritura de constitución de la hipoteca, se hará constar en dicha escritura y en la inscripción de la misma en el Registro de la Propiedad. En este caso, el tipo de subasta para el supuesto de ejecución de la hipoteca será necesariamente, como mínimo, dicha valoración.

3. La certificación habrá de basarse en un informe de tasación en el que se recogerán los aspectos jurídicos y técnicos que influyan en la valoración del bien y que constituyen las características básicas definitorias del mismo, así como el conjunto de cálculos técnico-económicos conducentes a determinar el valor final de la tasación.

El informe técnico de tasación, así como el certificado en el que podrá sintetizarse el mismo, habrá de ser firmado necesariamente por un Arquitecto, Aparejador o Arquitecto Técnico, Ingeniero o Ingeniero Técnico de la especialidad correspondiente según el régimen competencial profesional marcado por la naturaleza del objeto de la tasación. Este informe no tendrá que ser visado por el Colegio Oficial respectivo y caducará a los tres meses de la fecha de su firma...".

Y esta tasación se realiza conforme a las normas de la Orden ECO/805/2003, de 27 de marzo, sobre normas de valoración de bienes inmuebles y de determinados derechos para ciertas finalidades financieras. En su art. 7 esta Orden establece: " 1. Para determinar el valor de tasación se realizarán las comprobaciones necesarias para conocer las características y situación real del objeto de la valoración, y se utilizará el contenido de la documentación señalada en el artículo 8 de esta Orden.

2. Entre las comprobaciones a que se refiere el apartado anterior, se incluirán al menos las siguientes: a) La identificación física del inmueble, mediante su localización e inspección ocular por parte de un técnico competente , comprobando si su superficie y demás características coinciden con la descripción que conste en la documentación utilizada para realizar la tasación, así como de la existencia de servidumbres visibles y de su estado de construcción o conservación aparente ..."

Pues bien, en el presente supuesto, sin obviar que el recurrente aceptó la tasación hipotecaria cuando suscribió el correspondiente contrato de préstamo con dicha garantía real, no es menos cierto que concurre una circunstancia especial, cual es la afirmación del perito emisor del informe de tasación hipotecaria, que se recoge al folio 167 del E.A., en cuanto reconoce: " Al no haber tenido acceso al inmueble se desconocen los acabados del mismo, estimándose unas terminaciones calidades medias conforme a la antigüedad y calidad general del edificio donde se ubica.

Los datos de terminaciones reflejados en el presente informe han sido obtenidos del informe de tasación anterior realizado por esta sociedad".

En coherencia con lo hasta aquí razonado, en orden a que se hace incensaría la visita personal del técnico de la Administración al inmueble cuya valoración se comprueba, en el caso de acudir al método de tasación hipotecaria, precisamente por existir un informe de técnico cualificado, efectuado al amparo de una regulación específica, que exige, precisamente, esa comprobación e inspección ocular del objeto de tasación, se hace preciso aplicar el mismo grado de rigor y exigencia a este técnico, que establece la jurisprudencia para los técnicos de la Administración, cuando se acude a otro método de valoración que exija el informe de estos.

Así, hay que traer a colación, en este concreto y específico supuesto, lo que afirma la STS de 21 de enero de 2021 (recurso 5352/2019), que analiza un supuesto en el que se aplicó el método de valoración del art. 57.1.b), en cuanto establece en su Fundamento Quinto: " 1) La doctrina de esta Sala sobre el dictamen de peritos como modalidad de la comprobación de valores ( art. 57.1.e) LGT), expresada en muy numerosas sentencias, considera como regla general la visita o comprobación personal y directa del inmueble y, por ende, sólo de manera excepcional y justificada admite que ese necesario trámite pueda ser dispensado, caso por caso. Esa exigencia es razonable y proporcionada cuando se trata de que un experto emita su opinión fundada y técnica sobre el valor real de un bien y, por ende, constituya una garantía para el contribuyente de que se evalúa el bien en sí mismo...

5) Tal es el sentido y finalidad del dictamen pericial y, dentro de ella, la necesaria -y detallada- comprobación del objeto que se debe valorar. No se trata, sólo, de considerar que sin la visita personal del perito no cabe dar por supuestas las afirmaciones que requieren una observación o constatación directa, como el estado de conservación del inmueble, la existencia de reformas, la calidad de los materiales, etc. No en vano, el artículo 160.2 del Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio , por el que se aprueba el Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria -RGAT-, dispone: "2. En el dictamen de peritos, será necesario el reconocimiento personal del bien valorado por el perito cuando se trate de bienes singulares o de aquellos de los que no puedan obtenerse todas sus circunstancias relevantes en fuentes documentales contrastadas. La negativa del poseedor del bien a dicho reconocimiento eximirá a la Administración tributaria del cumplimiento de este requisito".

6) Esa exigencia de reconocimiento personal del bien que se valora, autoimpuesta reglamentariamente por la Administración, aun prescindiendo de la estimación de los bienes singulares, que no son el caso, constituye una regla general imperativa e inexcusable, cuya excepción ad casum, por tanto, ha de ser rigurosamente justificada. Traído al caso este apotegma, todos los datos precisos -las circunstancias relevantes- para la valoración de los inmuebles no pueden obtenerse aquí, en modo alguno, en fuentes documentales contrastadas".

Aplicando mutatis mutandis esta doctrina al caso de autos, puede afirmarse que no se da por el perito tasador una explicación razonable que justifique la excepcionalidad de la falta de inspección personal al inmueble tasado, ni se aportan datos de la anterior tasación realizada, para saber su fecha, autor, condiciones de la pericia, y específicamente, si en aquella ocasión sí se visitó el inmueble. Esa ausencia de inspección ocular, y ausencia de motivos justificados para ello, nos debe conducir al resultado que fija nuestro Tribunal Supremo, dando por insuficiente el canon de motivación del informe pericial y, con ello, de la liquidación que lo refleja.

Esto, unido a los dos informes que aporta el recurrente, que aun cuando insuficientes en la explicación del método utilizado para obtener la conclusión que reflejan, sí ponen en duda la fiabilidad del informe de tasación hipotecaria a la hora de determinar el valor real del inmueble, llevan a dar virtualidad, por vía del art. 108.4 de la LGT, a la presunción de certeza de lo manifestado en la autoliquidación presentada por el aquí recurrente, y, por ello, a la estimación del recurso.

SEXTO .- COSTAS.

Dadas las discrepancias que se manifiestan en Sentencias de distintos Tribunales Superiores de Justicia, no procede hacer expresa condena en materia de costas, en aplicación del art. 139 de la LJCA.