Sentencia Contencioso-Administrativo 249/2023 Tribunal Superior de Justicia de Asturias . Sala de lo Contencioso-Administrativo, Rec. 335/2022 de 09 de marzo del 2023

PRIMERO.- ACTO RECURRIDO Y POSICIÓN DE LA RECURRENTE.

Por el Procurador don José Antonio García Rodríguez, en nombre y representación de doña Tania, se interpone recurso frente a la resolución del TEARA de 18 de febrero de 2022, por la que se desestima la reclamación económico-administrativa nº NUM000 interpuesta contra el acuerdo del ente Público de Servicios Tributarios del Principado de Asturias, de 3 de noviembre de 2021, por el que se gira liquidación número NUM001, cuantía 1.024,75 euros, relativa al Impuesto de Transmisiones Patrimoniales Onerosas.

La demanda se fundamenta en los siguientes hechos:

1º Por escritura pública autorizada por el Notario de Candás (Carreño), Don Juan José Álvarez Álvarez, de fecha 9 de septiembre de 2020, y con el número 434 de su protocolo, Don Marcos y Doña Tania formalizaron escritura pública de compraventa de la vivienda sita en Candás, CALLE000, Nº NUM002, inmueble con referencia catastral NUM003, así como de la plaza de garaje y trastero, identificados con los números NUM004 y NUM005, respectivamente, con referencia catastral NUM006.

2º Como consecuencia de la citada escritura, la recurrente presentó la correspondiente autoliquidación del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, sobre una base coincidente con el valor declarado, por importe de 96.000 €, ingresando una cuota de 7.680,00 €.

3º Se les notificó la incoación de expediente de comprobación de valores, procediendo por los Servicios Tributarios del Principado de Asturias a notificar liquidación provisional, de fecha 3 de noviembre de 2021, Nº NUM001, en concepto de aumento de valor declarado, por un importe a ingresar de mil veinticuatro euros con setenta y cinco céntimos (1.024,75 €).

4º Con fecha 18 de febrero de 2022 el TEAR procedió a dictar Resolución en el expediente de Reclamación Nº NUM000, seguido a instancia del actor, por la que se desestima la reclamación económico-administrativa presentada frente al Acuerdo de fecha 3 de noviembre de 2021.

5º Se indica que dicho valor fue fijado por la Administración incrementando el valor declarado por el sujeto pasivo, sin contener las motivaciones, razones o criterios en que se fundamentaban, limitándose a admitir una tasación hipotecaria, elaborada por la entidad financiera, y que responde al mutuo interés de prestamista y prestatario, con una tasación hipotecaria (a efectos de subasta y de concesión de un préstamo por un porcentaje sobre el mismo) en la que no se justifican los parámetros seguidos para llegar al mismo, ni se justifica que se corresponda con el valor real de mercado de este inmueble.

Como fundamentos de derecho se alega la inobservancia por parte del TEAR y el Ente Público de Servicios Tributarios del Principado de Asturias de la doctrina y criterio sentado por esta Sala de lo Contencioso del TSJ de Asturias y por el Tribunal Supremo.

Se invoca la sentencia de esta Sala de fecha 29 de noviembre de 2021 (P.O. 662/2020), la cual hace suyos los criterios y doctrina sentada por la Sala Tercera, de lo Contencioso-Administrativo, del Tribunal Supremo, en la sentencia de fecha 21 de enero de 2021, en la que el Alto Tribunal zanja definitivamente la cuestión, señalando, en síntesis, que es preceptivo y obligatorio para proceder a realizar una comprobación de valores, que el técnico de la administración realice su pericial y valoración del inmueble previa visita y examen del mismo (y en todos los sistemas de comprobación previstos en el artículo 57 LGT).

Asimismo se invoca la sentencia del Tribunal Supremo de 23 de mayo de 2018 (recurso 4202/2017), en la que el alto Tribunal afirmó que su doctrina sobre la exigencia de la visita personal al inmueble comprobado, aun referida al método del dictamen de peritos, podía trasladarse sin violencia conceptual a cualquier medio de comprobación, en la medida en que con él se busque obtener el valor real de los inmuebles, jurisprudencia a la que se remite la sentencia del TS de 21 de enero de 2021.

Se aduce la carencia de motivación de la comprobación de valores llevada a cabo por la Administración, invocando los arts. 134.3 y 102.2 de la LGT, el art. 35 de la Ley 39/2015 y el art. 10.1 del RD Leg 1/1993, por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.

En cuanto a la tasación hipotecaria como método de comprobación de valores, se invocan varias sentencias de distintos Tribunales superiores de Justicia, indicando que por los Servicios Tributarios del Principado se da por buena la tasación hipotecaria realizada por la entidad financiera a efectos de fijar un precio de subasta inicial, y a efectos de conceder a esta parte un préstamo que represente un porcentaje sobre ese valor de tasación. Es evidente que esa valoración trae causa en intereses particulares, tanto de prestamista, como de prestatario, con lo que en ningún caso se puede utilizar como valor de comprobación, salvo que venga apoyado por un Informe, elaborado por los técnicos de la administración que, tras la visita de inspección al inmueble, pongan de manifiesto o acrediten que efectivamente ese es su valor real.

SEGUNDO.- POSICIÓN DE LAS ADMINISTRACIONES DEMANDADAS.

Se afirma por el Abogado del Estado que la liquidación practicada es conforme a derecho pues se ajusta al valor que ha sido comprobado siguiendo un método legal y previamente determinado, como es el relativo a la tasación hipotecaria.

En cuanto a la alegación de falta de motivación de las actuaciones de comprobación llevadas a cabo por parte de la administración tributaria se invocan los arts. 30 y 46 del TRLTPYAJC y 157.1 del RD 1065/2007. Se precisa que la sentencia del Tribunal Supremo de 23 de mayo de 2018 se refiere el método de comprobación contenido en el art. 57.1.b) de la LGT por cuanto no tiene en consideración las circunstancias particulares de la finca.

Se indica que en la aplicación del método de comprobación que tiene en cuenta la valoración practicada a los efectos de la tasación hipotecaria, este obstáculo no se produce. En efecto, frente a la generalidad de la comprobación en base a valores genéricos, en el caso de la tasación hipotecaria existe una certificación de valor que ha sido confeccionada por un perito, técnico y experto en la materia, que realiza su valoración tras visitar el inmueble. En concreto, en el caso de autos el certificado expedido por TINSA se ha elaborado de conformidad con la Orden ECO/805/2003 de 27 de marzo, que puede servir indistintamente para calcular tanto el valor hipotecario como el de mercado.

Por la Administración codemandada se solicitó la desestimación del recurso interpuesto, remitiéndose a los fundamentos de derecho contenidos en la resolución del TEARA recurrida.

Se alega por el Letrado del Servicio Jurídico del Principado de Asturias que esta Sala ha dictado varias sentencias en las que, en supuestos análogos al actual, ha confirmado la actuación de la Administración.

TERCERO.- CUESTIONES CONTROVERTIDAS.

La cuestión litigiosa fundamental del presente recurso se refiere a la comprobación del valor de la vivienda sita en Candás, CALLE000, Nº NUM002, inmueble con referencia catastral NUM003, así como de la plaza de garaje y trastero, identificados con los números NUM004 y NUM005, respectivamente, con referencia catastral NUM006.

En relación a la alegación del actor relativa a la carencia de motivación de la comprobación de valores llevada a cabo por la Administración, es cierto que la STS de 23 de enero de 2023 (rec.1381/2021) fijó doctrina casacional en el sentido de que "debe ser que la Administración debe motivar en la comunicación de inicio de un procedimiento de comprobación de valores, cualquiera que sea la forma en que se inicie conforme al artículo 134.1 de la LGT y el medio de comprobación utilizado, las razones que justifican su realización y, en particular, la causa de la discrepancia con el valor declarado en la autoliquidación y los indicios de una falta de concordancia entre el mismo y el valor real".

Pues bien, en el caso que nos ocupa es patente que la constatación por la Administración de la sensible diferencia de valor entre lo escriturado y lo reflejado en la tasación hipotecaria resulta un punto de partida que abre dudas razonables para proceder al procedimiento de comprobación y que se le indica el medio de comprobación utilizado, el señalado en el apartado g) del art.57.1 de la LGT ("Valor asignado para la tasación de las fincas hipotecadas en cumplimiento de lo previsto en la legislación hipotecaria"), de manera que la propuesta de liquidación indica que "consta en esta Administración la escritura de Préstamo con Garantía Hipotecaria con número de protocolo 435, de fecha 09/09/2020 otorgada ante el notario... en la que, a las fincas descritas anteriormente, sobre la que se constituye una hipoteca, se asigna como valor de tasación... la cantidad de 120.681,00 euros (106.761,00€ vivienda, 13.920,00 garaje y trastero)" y tras constatar la valoración de la autoliquidación señala que "esta Administración tributaria, considerando la información disponible, opta por realizar la valoración de los bienes según el Valor asignado para la tasación de las fincas hipotecadas". Por tanto la comprobación de valores realizada por la Administración se encuentra motivada; en suma, el sujeto pasivo conoce sin duda alguna, el fundamento de que se acometa el procedimiento de comprobación. Cosa distinta es el valor que merezca tal tasación en relación con los elementos probatorios que la Administración y las partes vuelquen en el expediente.

En cuanto a la tasación hipotecaria como método de comprobación de valores hemos de reiterar el planteamiento y doctrina en casos similares mantenida por la Sala, y en particular la STSJ de Asturias de 27 de septiembre de 2021 (rec.777/2020) y de 17 de junio de 2022 (rec.717/2021).

La demanda se centra en rechazar la determinación de la base imponible sobre la valoración del informe de tasación hipotecaria. A este respecto señalaremos, en relación a la alegación del recurrente de que ningún técnico de la Administración giró visita de inspección al inmueble a la fecha de la transmisión, que el art. 57.1 LGT fija como medios de valoración en términos alternativos: el dictamen de peritos de la Administración (art.57.1 e) y el "Valor asignado para la tasación de fincas hipotecadas" (art.57.1 g). Lo que el legislador quiere es que la valoración técnica no sea mecánica y sin trabajo de campo, sino que cuente con visita personal del técnico o perito, o bien de la Administración si se apoya en su propio dictamen (apartado e) del art.57.1 LGT) o bien del técnico ajeno a la Administración si se ampara en una valoración externa, como es el caso, en que la tasación hipotecaria se apoya en la visita personal de su autor. Señalaremos que la STS de 23 de mayo de 2018 (rec.1880/2017) fijó criterio interpretativo de la potestad de comprobación de la Administración precisando que el medio elegido será idóneo "en la medida en que el medio comprobador seleccionado por la Administración sea apto y adecuado, por su capacidad de singularizar e individualizar la tasación económica de bienes concretos, para lograr aquél valor real, lo que no sucede, para la valoración de bienes inmuebles a efectos del ITP, con el medio consistente en la estimación por referencia al valor catastral, corregido con el empleo de coeficientes o índices multiplicadores, si su aplicación consiste únicamente en la multiplicación del valor catastral por el coeficiente único para el municipio". Con ello se excluye el solitario soporte del dato de valoración catastral, si no va acompañado de visita de perito de la Administración al concreto inmueble, pero no anula la referencia a las valoraciones derivadas de tasaciones hipotecarias, puesto que las mismas no son genéricas sino fruto de una valoración individualizada y tomando en cuenta las singularidades del inmueble por el técnico especialista que lo visita, analiza y valora. Así pues, en el caso concreto, consta la visita del perito firmante de la tasación por cuenta de TINSA, de fecha 17-7-2020, donde se asigna una valoración según la legislación hipotecaria de 120.681,00 euros.

Así, en este caso constatamos que existe motivación singular de la valoración pues se apoya en una valoración objetiva y pericial individualizada, la tasación hipotecaria que sustenta el negocio hipotecario del contribuyente con la entidad bancaria. Tal valoración ha sido asumida por la parte recurrente, y aunque no alza una presunción iuris et de iure, ni vincula fatalmente al sujeto pasivo, no puede dejar de tenerse en cuenta que es un acto jurídico documentado que tiene valor autónomo, pues es un informe técnico objetivo que arroja una valoración determinada respecto de un determinado inmueble. La Administración tributaria ha aplicado el art.103.3 LGT al indicar que su propuesta de valoración motivada, se apoya en el valor asignado para la tasación de las fincas hipotecadas, según exige el art.57.1 g, LGT ("en cumplimiento de los previsto en la legislación hipotecaria").

En particular, como expresa la STSJ de Madrid de 21 de octubre de 2022 (rec.1126/2020), la Orden ECO recoge la distinción en su art 4, entre valor de mercado de un inmueble y el valor hipotecario de un inmueble. Así, el valor de mercado de un inmueble (VM) lo define como el precio al que podría venderse el inmueble, mediante contrato privado entre un vendedor voluntario y un comprador independiente en la fecha de la tasación en el supuesto de que el bien se hubiere ofrecido públicamente en el mercado, que las condiciones del mercado permitieren disponer del mismo de manera ordenada y que se dispusiere de un plazo normal, habida cuenta de la naturaleza del inmueble, para negociar la venta, mientras que el valor hipotecario de un inmueble o valor a efecto de crédito hipotecario (VH), lo define como el valor del inmueble determinado por una tasación prudente de la posibilidad futura de comerciar con el inmueble, teniendo en cuenta los aspectos duraderos a largo plazo de la misma, las condiciones del mercado normales y locales, su uso en el momento de la tasación y sus usos alternativos correspondientes.

Insistiremos en que es cierto que puede haber diferencia entre el valor de mercado de un inmueble y el valor hipotecario del mismo, ya que el art. 4 de la Orden ECO 805/2003 los distingue, pero ello no excluye su posible identidad en el caso concreto ni que el valor hipotecario encierra un juicio técnico valorativo, y como tal, sugiere una cuantificación razonada y objetiva, que puede válidamente alzarse en punto de apoyo de la Administración para justificar la indebida valoración vertida en la solitaria autoliquidación del contribuyente, apoyada en el valor declarado en escritura. En el caso que nos ocupa se trata del valor acreditado mediante certificado expedido por entidad de tasación.

No existe inconveniente en que un informe emitido por técnico, aunque sea por acuerdo de la entidad bancaria y del contribuyente cara a la formalización del crédito hipotecario, sea asumido como motivación por la resolución que dispone la liquidación con nueva valoración, lo que guarda armonía con la validez general de motivación por remisión del art. 88.6 de la Ley 39/2015, de 1 de octubre, de procedimiento administrativo común, o las valoraciones asumidas por Jurados provinciales de Expropiación que se remiten a informes técnicos, por ejemplo. De ahí que la carga de singularización y justificación del valor depende del contenido y características de ese informe de tasación, que no se alza en criterio monolítico e intangible, sino en una valoración técnica que asume la labor estimativa referida a la finca concreta. No hay precepto legal que imponga a la Administración tributaria la carga de emitir informes técnicos adicionales ni de añadir motivación alguna cuando los términos del informe hablan por sí mismos y se ajustan a los parámetros reglamentarios sobre qué valoran, cómo y con qué criterios. No puede considerarse que un informe valorativo de una misma realidad física exista a unos efectos (hipotecarios) y no deba existir a otros efectos (tributarios), pues desde el momento que se expide y asume por las partes del contrato, puede dejar en evidencia la existencia de una discrepancia o discordancia entre el valor declarado y el valor real.

Además, el recurrente ha conocido los fundamentos técnicos y prácticos del informe, al tiempo de su emisión y al tiempo de su asunción por la Administración tributaria, y poder en consecuencia combatir o matizar las posibles desviaciones respecto del valor de mercado.

En cambio, el recurrente se ha limitado a aferrarse al valor escriturado, postulando sin apoyo probatorio alguno, que el valor de la compraventa es el valor real.

En consecuencia, ese acto jurídico documentado, esgrimido y aceptado por la Administración (tasación hipotecaria), que lo asume como valor real a efectos tributarios, desplaza la carga de la contraprueba hacia el contribuyente. Aquí si entra en juego la afirmación de la STS de 23 de mayo de 2018 (rec.4202/2017) cuando señala que "En el seno del proceso judicial contra el acto de valoración o contra la liquidación derivada de aquél el interesado puede valerse de cualesquiera medios de prueba admisibles en Derecho, hayan sido o no propuestos o practicados en la obligatoria vía impugnatoria previa".

Así pues, constatamos que la demanda no invoca como medio de prueba pericial alguna, ni informe técnico que sustente la realidad de su valoración, pese a que la Administración al asentarse en la valoración hipotecaria le desplaza la carga de la prueba.

Por lo expuesto, no se presume el acierto del informe de tasación hipotecaria sino que sencillamente es un dato objetivo, avalado por técnico e incluso tácitamente asumido por el contribuyente que se alza válidamente en motivación de la valoración acogida por la Administración, de manera que el recurrente ha desaprovechado tanto la vía administrativa como ahora la jurisdiccional para aportar un informe técnico (a diferencia del supuesto examinado en la sentencia de esta Sala de 29 de noviembre de 2021 dictada en el PO 662/2020, invocada por el actor) o remitirse de forma circunstanciada a alguno obrante en el expediente a su favor, o a solicitar una pericia judicial, por lo que la liquidación recurrida ha de considerarse motivada, idónea y ajustada a derecho.

CUARTO.- No procede imponer las costas a la recurrente a la vista de las dudas de derecho que plantea el presente caso ( art. 139 de la LJCA).