Sentencia Contencioso-Administrativo 42/2023 Tribunal Superior de Justicia de Canarias . Sala de lo Contencioso-Administrativo, Rec. 266/2022 de 10 de febrero del 2023

PRIMERO.- El objeto del presente proceso la resolución del TEAR de 31 de marzo de 2022, en la que se estimó en parte la reclamación económico administrativa presentada en el procedimiento NUM001 y NUM000, en relación al IRPF del ejercicio de 2013 del demandante Sr. Pedro Antonio, anulándose la sanción tributaria pero confirmándose la liquidación, por importe de 87.015,06 euros.

SEGUNDO.- Esta Sala en sentencia de 7 de febrero de 2022, ( recurso 222/2022) ha analizado una reclamación económico - administrativa similar referida a la misma operación y al mismo ejercicio, confirmando los pronunciamientos del TEAR de Canarias que resolvieron las cuestiones planteadas a cuyos pronunciamientos nos remitimos por razones de unidad de doctrina, igualdad y seguridad jurídica:

En la citada sentencia en relación a las cuestiones que nuevamente se plantean dijimos, en síntesis, lo siguiente:

« los aspectos controvertidos, que, en esencia, son estos cuatro:

1º.- Aplicabilidad del criterio previsto para los casos de conflicto en la aplicación de la norma.

2º.- Calificación de la renta obtenida por la actora como consecuencia de la transmisión de ciertas participaciones sociales de la entidad Transportes Brito S.L. Concretamente, si es una ganancia patrimonial, tal y como sostiene la recurrente, o, por el contrario, se trata de un rendimiento del capital mobiliario, tesis, esta, que es la postulada por la AEAT.

3º.- Subsidiariamente, es decir, si se desestima el criterio defendido por la dirección letrada de la hoy demandante, interesa esa parte que la Sala determine el valor del rendimiento por ella obtenido.

4º.- En todo caso, nos pide la obligada tributaria se declare su derecho a deducir de la cuota liquida el importe de las retenciones/ingresos a cuenta que debería haber practicado el pagador de la renta.

(...)

El recurso debe ser desestimado por los acertados fundamentos de la resolución del TEAR(...)

En apretada síntesis resulta que la recurrente realizó dos operaciones de venta de participaciones sociales que ostentaba en la sociedad Transportes Brito, S.L. a la propia entidad (adquisición de autocartera), en fechas de 7 y 21 de febrero de 2013 (esta última tras la operación de split efectuada sobre el valor nominal de las participaciones), documentadas en las escrituras públicas de referencia, para proceder por la citada mercantil a la reducción de capital mediante la amortización de dichas participaciones adquiridas, también documentada en escritura pública de 21 de febrero de 2013, haciendo efectivos los acuerdos de la Junta General de tal mercantil adoptados por unanimidad de sus socios o partícipes en fechas 14 de enero de 2013 (referido a la primera compra de participaciones de 7 de febrero de 2013 para su ulterior amortización) y 15 de febrero de 2013 (resto de operaciones). Tales transacciones se efectuaron en relación con la práctica totalidad del accionariado de la entidad.

La Inspección no está de acuerdo con la calificación que efectuó en su declaración la interesada al consignar tal renta generada en la transmisión de las citadas participaciones como ganancia patrimonial, a la que le resulta de aplicación los coeficientes de abatimiento recogidos en la Disposición Transitoria 9ª de la LIRPF, previstos para las ganancias derivadas de elementos patrimoniales adquiridos con anterioridad al 31 de diciembre de 1994, pues entiende, tomando en consideración la operación mercantil de forma global, y no solamente de forma aislada, que con las citadas ventas lo que en realidad se ha producido es una reducción de capital con devolución de aportaciones a los socios/partícipes, lo cual, conforme a lo dispuesto en el artículo 33.3.a) de la LIRPF, determina la obtención de un rendimiento del capital mobiliario.

Por lo tanto, la cuestión litigiosa que se suscita entre las partes en conflicto estriba en determinar si de las circunstancias fácticas acontecidas se desprende que la renta generada en tales transmisiones de participaciones se ha de calificar en el IRPF como ganancia patrimonial (postura defendida por el transmitente) o bien como rendimiento de capital mobiliario (postura defendida por la inspección). La disputa tiene como principal consecuencia jurídico-tributaria práctica, la imposibilidad de reducir la renta sometida a gravamen con la aplicación de los indicados coeficientes de abatimiento de la D.T. 9ª de la LIRPF, de prosperar el punto de vista administrativo, o, por contra, la aplicación de los mismos de seguirse la tesis de la interesada, reduciéndose en este segundo caso, considerablemente, la renta sometida a gravamen.

Tales operaciones se efectuaron en relación con la práctica totalidad del accionariado de la entidad, por lo que a dichos partícipes se les regularizó su situación tributaria en los términos narrados a través de paralelas actuaciones inspectoras como la aquí sometida a revisión, y que son el origen de las reclamaciones económico-administrativas identificadas como:

NUM002, NUM003, NUM004, NUM005, NUM001 y NUM006 que son resueltas en el mismo sentido que la presente mediante resolución de fecha de hoy.( la negrita para identificar la liquidación objeto de éste recurso)

Planteada la litis en los términos narrados, hemos de comenzar señalando que con carácter general, la transmisión de acciones/participaciones por parte del socio persona física, genera en este una renta calificada como ganancia o pérdida patrimonial definida en el artículo 33.1 de la LIRPF, pues supone una alteración en la composición de su patrimonio (aspecto cualitativo de la alteración patrimonial) ligado normalmente a una variación en el valor del citado patrimonio (aspecto cuantitativo de la alteración patrimonial), cuya determinación o cálculo en el caso de acciones o participaciones no cotizadas se realiza de acuerdo con lo establecido en el artículo 37.1.b) de la LIRPF, y ello, en principio, con independencia de quien sea el destinatario o comprador de tales activos financieros.

Ahora bien, cuando tal adquirente sea la entidad jurídica emisora de los títulos, y además procede a reducir el capital correspondiente a las acciones/participaciones que previamente

adquirió al socio/partícipe, amortizando estas, entra en liza la posibilidad de que sea de aplicación al caso el artículo 33.3.a) de la LIRPF, y por ende, la calificación de la renta obtenida por dicha persona física sea la de rendimiento de capital mobiliario. Dispone este último precepto, en redacción aplicable "ratione temporis" (a partir de 1 de enero de 2015, la Ley 26/2014 le otorga una nueva redacción, más adecuada para evitar situaciones abusivas generadas por la aplicación estricta de la norma anterior, tal y como señala el TEAC en su resolución de fecha 8 de junio de 2017, R.G: 00/4724/2013): 3. Se estimará que no existe ganancia o pérdida patrimonial en los siguientes supuestos:

a) En reducciones del capital. Cuando la reducción de capital, cualquiera que sea su finalidad, dé lugar a la amortización de valores o participaciones, se considerarán amortizadas las adquiridas en primer lugar, y su valor de adquisición se distribuirá proporcionalmente entre los restantes valores homogéneos que permanezcan en el patrimonio del contribuyente. Cuando la reducción de capital no afecte por igual a todos los valores o participaciones propiedad del contribuyente, se entenderá referida a las adquiridas en primer lugar.

Cuando la reducción de capital tenga por finalidad la devolución de aportaciones, el importe de ésta o el valor normal de mercado de los bienes o derechos percibidos minorará el valor de adquisición de los valores o participaciones afectadas, de acuerdo con las reglas del párrafo anterior, hasta su anulación. El exceso que pudiera resultar se integrará como rendimiento del capital mobiliario procedente de la participación en los fondos propios de cualquier tipo de entidad, en la forma prevista para la distribución de la prima de emisión, salvo que dicha reducción de capital proceda de beneficios no distribuidos, en cuyo caso la totalidad de las cantidades percibidas por este concepto tributará de acuerdo con lo previsto en el apartado a) del artículo 25.1 de esta Ley. A estos efectos, se considerará que las reducciones de capital, cualquiera que sea su finalidad, afectan en primer lugar a la parte del capital social que no provenga de beneficios no distribuidos, hasta su anulación.

Así, el Tribunal Supremo, en Sentencias como las de 16 de mayo de 2011 (recurso n.º 4702/2008) y 23 de junio de 2011 (recurso n° 2736/2009), considera que, en los supuestos de hecho reflejados en las referidas sentencias en los que de las condiciones en que se desarrollaban las operaciones podía inferirse que la adquisición de acciones o participaciones propias era un instrumento para una operación de reducción de capital con la finalidad de devolución de aportaciones a los socios, no podía entenderse dicha adquisición de forma independiente (lo que implicaría su tributación como ganancia o pérdida patrimonial), sino como una fase inherente a la operación de reducción de capital con devolución de aportaciones, resultándole aplicable en consecuencia a las cantidades percibidas por el socio el régimen establecido para esta última operación en el artículo 33.3.a) de la Ley del Impuesto.

La filosofía que subyace de tales sentencias tiene su razón de ser en la apreciación de las operaciones mercantiles narradas en su conjunto, pues de ello se infiere que estamos ante un complejo negocial consistente en una reducción de capital con devolución de aportaciones a los socios, instrumentada mediante adquisiciones de autocartera y posterior reducción de capital.

En las citadas sentencias del Alto Tribunal y las de la Audiencia Nacional de fechas 8 de febrero de 2006 (recurso n° 840/2004), 7 de junio de 2006 (recurso n° 838/2004) y 4 de junio de 2008 (recurso n° 359/2007), esta última, confirmada en casación por el Tribunal Supremo en la indicada sentencia de 16 de mayo de 2011, se apoya la inspección para fundamentar su actuación, y la utilización del artículo 13 de la LGT, calificación, que establece: "las obligaciones tributarias se exigirán con arreglo a la naturaleza jurídica del hecho, acto o negocio realizado, cualquiera que la la forma o denominación que los interesados le hubieran dado, y prescindiendo de los defectos que pudieran afectar a su validez", para alterar la calificación otorgada por la interesada de ganancia patrimonial a rendimiento de capital mobiliario, precisamente por ese análisis conjunto se atiende a la verdadera naturaleza jurídica del negocio realizado por los socios/partícipes con la sociedad.

Así, se realiza en el acuerdo de liquidación una exégesis de los requisitos que, según dichas sentencias, han de darse para que se pueda aplicar tal doctrina, y que resultan reveladores de que la deducción de capital tiene por finalidad la restitución de aportaciones, tales como la proximidad temporal de las operaciones, las vinculaciones familiares de los socios y, singularmente, la falta de acreditación de la finalidad de la reducción cuando no se ha alterado significativamente la participación de los socios en el capital, realizando un análisis exhaustivo sobre su acreditación en el presente caso, y al que forzosamente hemos de remitirnos, y culmina indicando que: "Es manifiesto el hecho de que en este caso se ha producido un verdadero desplazamiento patrimonial favor de los socios".(.)»

Argumentos similares a los que expone el demandante fueron rechazados en aquél recurso siguiendo los argumentos de la Abogacía del Estado:

«En este sentido, remarca que la finalidad de tal adquisición de participaciones propias por la mercantil era desprenderse de activos improductivos, .,ello no evita que proceda efectuar la correcta calificación jurídico-tributaria en el IRPF de los socios con motivo de las operaciones descritas.

(...)se ha de descartar que la cuestión principal a decidir sea determinar cuál fue la finalidad perseguida con la generación de la autocartera, sino la consideración objetiva de la atribución patrimonial efectuada por la sociedad a los socios como consecuencia de la generación de dicha autocartera y su ulterior amortización.

(...)Lo relevante, pues, es la existencia de un capital excedente. Y, aun admitiendo como cierto que los activos transferidos a los socios como parte del precio de la venta de participaciones fueran improductivos y habiendo consignado la sociedad pérdidas en sus cuentas anuales, no es menos cierto que el volumen de reservas de la sociedad en 2011 supera los 6 millones de euros...

Saliendo al paso del alegato, nuevamente muestra la recurrente una visión parcial del asunto, que busca argumentos para desligar la transmisión de participaciones a la mercantil emisora de las mismas, con la posterior reducción de capital por amortización de dichos títulos, cuando el foco de atención se ha de poner en la calificación jurídico-tributaria que merezca el negocio jurídico global y conjunto en sede de los socios.

Y es que otra vez se ha de recordar que la transmisión a terceros de dichos activos financieros genera en el transmitente una renta calificada como ganancia o pérdida patrimonial en su IRPF, pero cuando tal adquirente sea la propia entidad jurídica emisora de los títulos, y proceda a reducir el capital correspondiente a las acciones/participaciones que previamente adquirió al socio/partícipe, se abre la posibilidad de que sea de aplicación al caso el citado artículo 33.3.a) de la LIRPF, y por ende, la calificación de la renta obtenida por dicha persona física sea la de rendimiento de capital mobiliario.

Y ello ocurre cuando lo que está recibiendo de la entidad es realmente la cantidad que podía haber llegado al socio por vía de reparto de reservas o beneficios acumulados, y estos tendrían sin lugar a dudas la calificación de rendimientos de capital mobiliario.

(...)

En definitiva, a los socios/participes se les está abonando además del valor nominal de las participaciones (que representa el capital de la entidad), las reservas o beneficios no distribuidos.»

En cuanto a las alegaciones relativas a la existencia de socios que nada reciben, pues no venden sus participaciones, y aumentan su porcentaje de participación tras dichas operaciones.

La Sentencia acoge los argumentos de la inspección que concluye que no es un requisito "sine qua non" para que la finalidad real sea la devolución de aportaciones con cita de algunas sentencias de la Audiencia Nacional . El TEAR en su argumentación insistía en la idea de que «el mantenimiento de la inversión después de la adquisición derivativa de participaciones y su amortización, refuerza la idea de que se están repartiendo las reservas o beneficios no distribuidos por la entidad entre todos los socios, por cuanto todos ellos han participado de su percepción, conforme a un clima de reparto proporcional y equitativo de tales reservas, amparado por la normativa mercantil.(...)

si en las operaciones aquí discutidas participan todos los socios, más claramente llegamos a la calificación otorgada por la inspección, pues de esta forma se vincula con la exigencia de reparto proporcional y equitativo exigido por la norma mercantil. Pero como ya hemos adelantado anteriormente, el efecto producido por las operaciones realizadas es la atribución a los socios del patrimonio con cargo al cual se pagaron las acciones compradas por la sociedad, lo cual, no constituyendo propiamente un reparto de beneficios que cumpla los requisitos exigidos por la normativa mercantil, sí merece la consideración de atribución patrimonial derivada de la condición de socio o accionista, y, consecuentemente, con el tratamiento fiscal de los rendimientos del capital mobiliario(...)

Y es que hemos de entender cómo se adoptan las decisiones en las sociedades mercantiles gestionadas por un grupo familiar, en las que, precisamente, los vínculos familiares van más allá de una mera relación mercantil como socios de una entidad, y ello propicia que se realicen en ocasiones convenciones que por intereses no solo económicos sino también personales y familiares no se ajusten stricto sensu con la normativa mercantil prevista, y en la materia que nos ocupa, se pueden repartir reservas que se ajustan según conveniencia de sus socios en función de sus necesidades sin acogerse de una forma plena a los enunciados principios de proporcionalidad e igualdad de trato, y sin que ello suponga que se altere o afecte a la calificación jurídico-tributaria de tales cantidades percibidas por el socio como rendimientos de capital mobiliario.»

SEGUNDO.- En cuanto al uso del artículo 13 de la LGT y la figura de la calificación por parate de la Agencia Tributaria, en vez del conflicto del artículo 15 de la LGT

La Sentencia acoge los pronunciamientos del TEAR que cita la Resolución del TEAC de 20 de diciembre de 2021, R.G: 00/3269/2021, al referirse al mencionado artículo 13 de la LGT: Se trata de una cláusula que autoriza únicamente a analizar con criterios jurídicos la realidad, determinando el sentido y alcance de los hechos, para concluir si procede o no la subsunción de la misma en el presupuesto de hecho de una norma jurídica tributaria rectamente interpretada. E, igualmente, transcribe el FJ 3º de la STS de 20 de febrero de 2012( (casación n° 6086/2008: "En el caso analizado, no se trataba de poner de manifiesto la existencia de una fórmula negocial que, amparada en un precepto legal, se hubiera llevado a cabo para eludir o minorar la tributación efectiva. No fue preciso, por ello, fijar la norma eludida ni la aplicable al caso concreto? la Administración se limitó a fijar el sentido y el alcance de las operaciones, y con ello sus consecuencias tributarias para las partes implicadas.".

En su aplicación al caso concreto se acoge el criterio de que la Inspección «ha dado prioridad a los aspectos objetivos del caso circunscritos a la atribución patrimonial efectuada por la sociedad a los socios como consecuencia de la generación de dicha autocartera y su ulterior amortización. La calificación fiscal sostenida se realiza sin alterar la naturaleza jurídica de los negocios realizados y sin atribuir a su utilización una finalidad artificiosa con voluntad de engaño y ocultación.»

En sus conclusiones la parte insiste en la similitud con la Sentencia de la Audiencia Nacional de 18 de noviembre de 2021, (casación 599/2018) contra la que se ha admitido recurso de casación en auto de 29 de septiembre de 2022 ( casación 1496/2022), en el que el Alto Tribunal nos recuerda que no es una cuestión novedosa, y nos recuerda las últimas sentencias dictadas en la materia y en particular que:

1.- Las diferentes instituciones antielusivas -calificación, simulación y conflicto en la aplicación de la norma- no han sido creadas por el legislador de manera gratuita y, desde luego, no han sido puestas a disposición de la Administración Pública de manera libre o discrecional, sino solo en la medida en que se cumplan los requisitos establecidos en cada una de ellas. Es decir, no son intercambiables.

2.- La Administración tributaria, como intérprete del ordenamiento tributario:

[...] habrá de determinar en primer lugar -cuando de actos o negocios con trascendencia tributaria se trate- si procede o no corregir la calificación que a esos actos o negocios le han dado las partes de conformidad con el precepto contenido en el artículo 13 de la Ley General Tributaria.

Solo si el negocio responde en su denominación a su verdadera naturaleza jurídica, el intérprete habría de analizar, aplicando el artículo 16 de la Ley General Tributaria, si ese acto o negocio adolece de simulación, para en tal caso aplicar la norma no al acto o negocio aparentemente realizado o celebrado sino a aquellos efectivamente queridos por las partes.

Y la cláusula antielusión de cierre (el artículo 15 de la Ley General Tributaria) sólo sería de aplicación respecto de actos o negocios correctamente calificados que, desde luego, no adolezcan de simulación alguna en la exteriorización de la voluntad de las partes.

En este caso consideramos que la liquidación ha dado prioridad a aspectos objetivos y por ello no resultaría atendible el exceso que se imputa a la Administración en sus facultades de calificación y sobre la necesidad de acudir al procedimiento de de conflicto en aplicación de la ley o al de fraude de ley, puesto que la calificación fiscal sostenida se realiza sin alterar la naturaleza jurídica de los negocios realizados y sin atribuir a su utilización una finalidad oblicua. En este sentido la Sentencia de la Audiencia Nacional de 11 de abril de 2018 ( 42/2016) confirmada por la STS de 25 de noviembre de 2020 ( casación 4993/2018) en esta última sentencia se afirma que :

«II.- Análisis de la infracción referida a los artículos 13 y 15 de la LGT 2003.

Lo que acaba de exponerse en el apartado anterior válido también para rechazar este segundo grupo de infracciones.

Así ha de ser considerado porque se ha constatado el hecho de que la venta de acciones estuvo acompañada de esta doble entrega económica a los accionistas vendedores: (i) el importe correspondiente al valor del capital social que representa cada acción; y (ii) otra suma correspondiente al diferente concepto del reparto de la reserva voluntaria originada por los dividendos no repartidos.

Y lo que hizo la Administración no fue prescindir de la existencia jurídica de un acto traslativo de la titularidad de las acciones, sino apreciar, junto a la contraprestación correspondiente a esa transmisión de titularidad, la entrega adicional de otra suma retributiva de esos dividendos no repartidos y atribuir a la misma la específica calificación jurídica que le correspondía por su pleno encaje »

TERCERO.- En cuanto a la petición de deducirse las retenciones que sobre tal rendimiento debió practicar la sociedad, con apoyo normativo en el artículo 99.5 de la LIRPF

La Sentencia de la Sala que venimos transcribiendo acoge los pronunciamientos de TEAR e inspección y no admite ésta posibilidad.

«El artículo citado señala que (...)el perceptor de la renta no rebajada por la retención, al no practicarse esta por el retenedor, podrá deducir en su autoliquidación del IRPF en la que incluya dicha renta, la cantidad que debió ser retenida, cuando la retención no se hubiera practicado por causa imputable al retenedor

La Inspección consideró que en el caso la falta de retención es debida a una causa imputable al perceptor, y por ello no procedía la deducción de la cantidad que debió ser retenida. Este es el criterio que acoge también la sentencia que transcribimos porque :

- la reducción de capital fue acordada por la Junta General Universal de la entidad unanimidad, y por tanto, la decisión de no retener sería atribuible a los socios.

En cuanto a las sentencias del Tribunal Supremo que invoca también en éste recurso la parte actora, en concreto las STS de 25 de marzo de 2021, ( casación 8296/2019), en la que se analiza la procedencia de la deducción de las cantidades que debieron ser retenidas e ingresadas cuando no se ha acreditado la práctica de esa retención en un supuesto de vinculación con el retenedor. Y la STS de 31 de mayo de 2021,( casación 5444/2019),para el caso de ingresos a cuenta de retribuciones en especie.

La primera de las sentencias citadas establece en sus FJ 3 y 4 que :

«Del análisis del articulo 99.5 de LRPF se deduce que al disponer que: "el perceptor de rentas sobre las que deba retenerse a cuenta de este impuesto computará aquéllas por la contraprestación íntegra devengada", está intentando evitar que se produzca un doble cobro por parte de la Administración, que está obligada a exigir al retenedor la retención que debió hacer, por lo que si no se produjera la posibilidad del perceptor de deducir de la renta recibida el importe de la retención que debió ser realizada por el retenedor, se produciría un enriquecimiento injusto por la Administración, en el caso de que exigiera también la retención al retenedor, o como sostiene la recurrente, trasladaría la obligación del retenedor al perceptor, en el caso de que la Administración la exigiera solo de éste.

(...)

Es obvio que la determinación de si se da o no esa imputación exclusiva del retenedor, es una cuestión a resolver caso a caso, pero la conducta del perceptor en principio es ajena, tanto en el momento del devengo de la obligación, como en la imposibilidad de intervenir , en esa condición, en la falta de retención.

Ciertamente en el presente caso, los recurrentes eran participes del 50/100 del capital, y Administradores solidarios de la entidad que debió retener y no lo hizo, y ello podría haber supuesto en su caso la derivación de la responsabilidad a los mismos, pero ello no empece a que como sostienen los recurrentes, retenedor y perceptores tengan distinta personalidad.

(...) Fijación de doctrina.

A la pregunta formulada por la Sección Primera:

"Determinar si, un contribuyente del IRPF que percibe unos ingresos de una persona o entidad que está obligada a practicar la correspondiente retención y el ingreso en la Hacienda Pública puede deducirse las cantidades que debieron ser retenidas e ingresadas cuando, no habiéndose acreditado la práctica de la retención o el ingreso, el perceptor de la renta ostenta el 50 por 100 del capital de la persona o entidad pagadora y es administrador solidario de la misma".

Ha de responderse que "un contribuyente del IRPF que percibe unos ingresos de una persona o entidad que está obligada a practicar la correspondiente retención y el ingreso en la Hacienda Pública puede deducirse las cantidades que debieron ser retenidas e ingresadas".»

La Sala acogió en la sentencia citada la tesis de la Administración que defiende que la lectura de las Sentencias " deja abierta la posibilidad de denegar tal deducción de las cantidades que debieron ser retenidas e ingresadas, cuando la falta de la retención o el ingreso no sea imputable exclusivamente a la actuación del retenedor, esto es, exista causa imputable al perceptor, siendo ello una cuestión que se debe analizar según las circunstancias del expediente en cuestión: "es una cuestión a resolver caso a caso".

En el caso que nos ocupa: « la instrumentación de la reducción de capital con devolución de las aportaciones efectuadas se ha llevado a cabo a través de la compra de las acciones propias y su posterior amortización. Esta forma de realizar la operación es conocida por la reclamante, quien en la Junta General Extraordinaria de carácter Universal consiente en la reducción de capital con devolución de aportaciones.»

En la Sentencia transcrita la Sala consideró que el perceptor participa activamente en la conducta que provoca que no sea exclusivamente imputable al retenedor que la retención no se hubiera practicado, es la propia conducta del recurrente la que con su voto conforma la voluntad del retenedor.

En conclusiones el demandante defiende que que no tenía capacidad para decidir en sede de la pagadora sobre la procedencia o no de la práctica de retención alguna, cuando es su conducta y su voto en la Junta General por unanimidad, la que provoca que no se haya producido el negocio de otra forma y, en consecuencia, la retención que ahora pretende.

CUARTO.- En el FD SEGUNDO de la demanda la parte planteaba una cuestión formal consistente en que las transmisiones realizadas en dicho año de participaciones de la entidad Transportes Brito, S.L., fueron comprobadas por la AEAT en un procedimiento de verificación de datos, pero al excederse de las actuaciones que se permiten en aquel, se ha de considerar que lo que realmente se tramitó fue un procedimiento de comprobación limitada, demandando la aplicación del efecto preclusivo del artículo 140.1 de la LGT.

El TEAR en la resolución impugnada rechazaba esta posibilidad que no solo se limitó a transcribir el acta de inspección sino que señaló lo siguiente « lo que se ha instruido en relación con el IRPF del periodo 2013, fue un procedimiento de verificación de datos en relación con los rendimientos del capital inmobiliario, no comprobándose las ganancias patrimoniales por las transmisiones realizadas en dicho año de participaciones de la entidad Transportes Brito, S.L., no existiendo por lo tanto, salvo en la estrategia de defensa del actor, el invocado procedimiento de comprobación limitada, por lo que no resulta aplicable el citado artículo 140.1 de la LGT, cabiendo recordar, en todo caso que, el artículo 133.2 de la LGT indica que la verificación de datos no impedirá la posterior comprobación del objeto de la misma. »

Es decir que el TEAR no se limita a copiar el Acta de Inspección, que ciertamente copia, sino que incorpora una doble conclusión:

a) Lo tramitado fue un procedimiento de verificación de datos, sin comprobación alguna porque ni siquiera se tenía la documentación. Si bien admite que se corrigieron por el programa informático datos aritméticos.

b) El procedimiento de verificación( que solo es de comprobación en la tesis defensiva del recurrente) no impide la comprobación ulterior.

En cualquier caso, convenimos con el TEAR, y consta en el acuerdo de liquidación, que lo único que se corrigió fue un error aritmético, la parte actora no ha combatido adecuadamente la argumentación empleada por la inspección. El procedimiento de verificación de datos según el artículo 131 de la LGT es el procedimiento adecuado cuando la

a) Cuando la declaración o autoliquidación del obligado tributario adolezca de defectos formales o incurra en

errores aritméticos.

b) Cuando los datos declarados no coincidan con los contenidos en otras declaraciones presentadas por el

mismo obligado o con los que obren en poder de la Administración tributaria.

c) Cuando se aprecie una aplicación indebida de la normativa que resulte patente de la propia declaración o

autoliquidación presentada o de los justificantes aportados con la misma.

d) Cuando se requiera la aclaración o justificación de algún dato relativo a la declaración o autoliquidación

presentada, siempre que no se refiera al desarrollo de actividades económicas.

Los datos fácticos expuestos y que debieron rebatirse eran literalmente que:

«El Órgano de Gestión se limitó a corregir los errores aritméticos de la declaración presentada. En efecto, si analizamos las imágenes de la autoliquidación relativas a las ganancias patrimoniales que a continuación mostramos, veremos que en 3 de las 4 ganancias patrimoniales declaradas (casilla316) la parte de la ganancia patrimonial susceptible de reducción (casilla 317) es levemente superiora la reducción aplicable (casilla 319). El sujeto pasivo, en lugar de minorar la ganancia obtenida enel importe de la reducción aplicable como es preceptivo, lo hizo en la parte susceptible de reducción,

generando una diferencia total de 75'99€, importe coincidente con la modificación practicada por este concepto en la propuesta de liquidación de Gestión.

La casilla 320 (ganancia patrimonial reducida) indica expresamente que su resultado se obtiene como resta de las casillas 316 y 319, pero el sujeto pasivo lo hizo como resta de la 316 y la 317.»

Añadiendo que la subsanación de un error aritmético, se corrigió con el programa informático con el volcado de los datos declarados por el contribuyente en el programa informático que realiza la liquidación, el cual, al realizar los cálculos conforme a la norma, detecta y corrige automáticamente el error.

Por lo que no queda acreditado que el procedimiento de verificación de datos fuese un procedimiento de comprobación.

QUINTO.- Por último, a mayor abundamiento, en este recurso no se ha cuestionado en la demanda, uno de los argumentos que esgrime la Administración en el Acta de Disconformidad y que recoge la resolución del TEAR impugnada, y es la inaplicabilidad en el caso del recurrente del coeficiente abatimiento, para 220 participaciones.

Expone el TEAR las operaciones que dan objeto a la regularización:

1.-) Escritura de fecha 18 de marzo de 1983 de constitución de la entidad, el interesado adquiere 8 participaciones de la sociedad Transportes Brito S.L por valor unitario de 50.000 pesetas (300,51 euros), siendo su valor global de 400.000 pesetas (2.404,05 euros), con carácter ganancial,

Escritura de fecha 18 de junio de 1988, el interesado adquiere 15 participaciones de la sociedad Transportes Brito S.L por valor unitario de 50.000 pesetas (300,51 euros), siendo su valor global de 750.000 pesetas (4.507,59 euros), con carácter ganancial.

Y por escritura de fecha 5 de mayo de 1998 de adjudicación parcial de herencia, el interesado, como consecuencia del fallecimiento de su padre acontecido el 8 de noviembre de 1994, hereda 38 participaciones de la sociedad Transportes Brito S.L por un valor global de 14.440.000 pesetas (86.786,15 euros), que tiene carácter privativo.

Total (8+15) 23 gananciales +38 privativas

2) Por escritura nº 231 (notaria Dña. Carmen Martínez Socias) de fecha 7 de febrero de 2013, la entidad Transportes Brito S.L. adquiere a dicho socio, el aquí interesado, y a su cónyuge, 22 participaciones sociales de la misma, por un importe unitario de 28.125,00 euros, que hacen un valor total de 618.750,00 euros, para su posterior amortización por reducción de capital según el acuerdo tomado en la Junta General Universal celebrada el día 14 de enero de 2013, tal y como se recoge en la propia escritura (estipulación sexta y documentos unidos). El precio se satisfizo mediante entrega de bienes inmuebles.

Total queda 1 ganancial +38 privativas

3) Por escritura 316 de fecha 21 de febrero de 2013 de ejecución de Acuerdos Sociales, la entidad Transportes Brito S.L, modifica el valor nominal de las participaciones sociales, reduciéndolo, y las renumera (operación conocida como split) en base al acuerdo de la Junta General Extraordinaria Universal celebrada el día 15 de febrero 2013 y pasa a tener 49.300 participaciones

4) En la misma y en la escritura 317 la entidad Transportes Brito, adquiere al obligado 320 participaciones sociales de la misma (equivalentes a 3'20 participaciones previas a la operación de Split) En la escritura se indica que de las 320 participaciones transmitidas, 100 fueron adquiridas en la compraventa formalizada el 18/06/1988 (gananciales) y 220 mediante la aceptación de herencia de 05/05/1998 (privativas).

Si estamos ante la adquisición de 3, 20 participaciones previas a la operación split debemos recordar que sólo una tenía carácter ganancial, y fue adquirida antes de 1994 que es, además, lo que señalaba la inspección en sus conclusiones que acoge el TEAR ( 100 versus 220)

«El valor de adquisición determinado por la Inspección coincide con el aplicado por el obligado, salvo en cuanto a las 220 participaciones privativas, para las que se declaró un valor de adquisición de 4.567,70 euros, cuando el correcto es de 5.024,47 euros (2'20 participaciones x 2.283,85 euros). Para dichas participaciones se declaró como fecha de adquisición el 05/05/1988, cuando fueron adquiridas el mismo día y mes, pero del año 1998; ello implica que en ningún caso hubiera procedido aplicar el coeficiente de abatimiento, puesto que la adquisición tuvo lugar con posterioridad al 31/12/1994.»

Las costas serán abonadas por la parte actora, de conformidad con lo dispuesto en el art. 139.1 LJCA, si bien, procede limitar su cuantía, por los conceptos de representación y defensa de la Administración demandada, a la suma de 2.000 euros.

En su virtud, en nombre del Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del

pueblo español, nos confiere la Constitución,

TERCERO.- Las costas serán abonadas por la parte actora, de conformidad con lo dispuesto en el art. 139.1 LJCA, si bien, procede limitar su cuantía, por los conceptos de representación y defensa de la Administración demandada, a la suma de 2.000 euros.

En su virtud, en nombre del Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del pueblo español, nos confiere la Constitución,