Sentencia Contencioso-Administrativo 132/2023 Tribunal Superior de Justicia de Canarias . Sala de lo Contencioso-Administrativo, Rec. 426/2022 de 13 de abril del 2023

PRIMERO.- Es objeto del presente recurso la Resolución del TEAR de Canarias de 31 de mayo de 2022 que desestimó la reclamación económico administrativa contra las resoluciones de 10 de octubre de 2019, acuerdos de liquidación conforme a las propuestas de liquidación formuladas por la Inspección Tributaria, en acta de disconformidad nº A02- 73064592,formalizada en Las Palmas de G.C. a 11 de Junio de 2019, relativa al concepto antidumping Union Europea y ejercicios 2016, 2017, 2018 provisional ; y acta de disconformidad nº A0273064294, formalizada en Las Palmas de G.C. a 11 de Junio de 2019, relativa al concepto TARIFA EXTERIOR - Comunidad y ejercicios 2016, 2017, 2018, en las cuales se regularizan las diferencias que resultan entre las cantidades calculadas por el interesado (de acuerdo a la clasificación arancelaria que él atribuye a las mercancías importadas) y las que hubieran debido ingresarse como consecuencia de la clasificación arancelaria que la actuante considera adecuada respecto de los productos importados con declaraciones en los documentos DUA consignados en las diligencias de comunicación de inicio del procedimiento.

El recurso se interpone alegando los siguientes motivos de impugnación:

1.- Falta de motivación de la resolución del TEAR impugnada

El recurrente afirma que la mercancía que importa consiste en artículos de cerámica y souvenirs y deben ser incluidos en la partida arancelaria 6913; mientras que la Dependencia Regional de Aduanas e II.EE de Canarias y el TEARC estimaron que la mercancía no eran artículos estrictamente ornamentales y que eran útiles de cocina debiendo ser objeto de clasificación e la partida arancelaria 6912, correspondiente a vajillas, y demás artículos de uso doméstico, higiene o tocador, de cerámica.

El demandante afirma que el uso ornamental de la mercancía fue defendido por el mismo, con las Notas Explicativas de l Organización Mundial de Aduanas, y además con el criterio mantenido por el Tribunal de Justicia de la Unión Europeo y el Tribunal Supremo conforme al cual el destino inherente a la naturaleza de un producto importado es un criterio objetivo de clasificación. Además inicialmente el criterio del Tribunal Economico Administrativo de Canarias en distintas resoluciones era proclive a primar el carácter ornamental de las mercancías a los efectos de determinar la partida arancelaria. Sin embargo, en la resolución impugnada el TEAR de Canarias, en la tesis de la demandante, se basa únicamente en la resolución dictada por el Tribunal Económico Administrativo Central de 20 de octubre de 2021, ( recurso 00/00358/2021) que estableció como criterio :-que los producto de uso doméstico con motivos de adorno que no impidan su uso utilitario deben ser clasificados en las partidas 6912, en función del material de fabricación, sin que quepa entonces entrar en consideraciones sobre el uso predominante ornamental o no del artículo en función de su "carácter natural", para determina si se clasifica en la partida arancelaria 6913.

La actora defiende que la resolución del TEAC lo único que señala es que se estaría ante una cuestión de prueba que incumbe al importador, sin que sea posible el aforamiento automático en la partida 6912, cuando el importador aporte información que permita defender la calificación bajo la partida 6913.

SEGUNDO.- La resolución del TEAR de Canarias está perfectamente motivada y es una decisión que surge tras el analisis como la misma expone del conjunto documental remitido, ( todo el expediente) las alegaciones presentadas y la normativa aplicable que está detallada en la documental inserta en el expediente tanto en el acta antidumping como en el acta de disconformidad antidumping.

La conclusión a la que llega el TEAR de Canarias es la demandante que importa productos al por mayor en su mayor parte de recuerdos o souvenirs debe clasificar aquellos productos de uso doméstico que tenga un uso utilitario en la partida 69.12 o 69.11 teniendo en cuenta el material de fabricación, SIN QUE QUEPA ENTRAR EN CONSIDERACIONES SOBRE EL USO PREDOMINANTEMENTE ORNAMENTAL O NO DEL ARTICULO.

En síntesis y a título de ejemplo una taza que pueda servir por su composición para beber aunque esté ornamentada como es el caso con referencias a las islas y pueda ser un perfecto souvenir tiene que entrar en la partida 69.12 a menos que por su composición o pinturas no pueda tener una utilidad para beber, en cuyo caso sí que sería un adorno, partida 69.13. Esto es lo que dice el TEAR de Canarias, y por tanto, la discusión que introduce o pretende introducir el recurrente respecto a si puede probar o no se ha tenido en cuenta la información que aporta es ajena al debate, por las siguientes razones:

1.- El expediente administrativo tiene hasta dieciocho carpetas comprimidas en los que podemos no solo apreciar los artículos importados, sino también las facturas la clasificación, las DUAS, etc. Como señal el acta antidumping " Para cada DUA de importación que se comprueba, la imagen de cada referencia de mercancía importada puede verse en la siguiente ruta del expediente electrónico:

Carpeta "Diligencias/Documentación contribuyente/Comunicaciones/Requerimientos"

Subcarpeta "Documentación aportada 3-4-2019"

Subcarpeta "DUA (nº de registro)"

Archivo "ZIP"

Archivo "Catálogo"

A partir de dichas imágenes y de la denominación comercial que las acompaña, se hace la siguiente descripción de mercancía de cada grupo de referencias numéricas (apartado cuarto de la diligencia de 6 de junio)"

Es decir, que se han comprobado, fotografiado los articulos y analizados por la Administración de Tributos.

2.- Se han considerado los artículos que tienen en comun una composición loza o barro fino: " De todos los artículos Todas las referencias de artículos tienen en común la materia constitutiva que, según lo declarado por CRC, es "loza o barro fino". En el caso de los tapones de botella, la manufactura es una mezcla de dicho tipo de cerámica y corcho.

Los artículos están decorados con vivos colores y motivos de animales, peces, plantas y flores, o con leyendas, siluetas de las islas y figuras alusivas a las Islas Canarias. En ocasiones, la decoración está en relieve.

Estas mercancías fueron clasificadas por CRC en las partidas arancelarias 6912 y 6913.

Quinto. Clasificación arancelaria hecha por CRC en el código TARIC 6913909390 que, según las motivaciones que más adelante se indican en el apartado de consecuencias jurídicas, se considera no conforme: tazas, tazones, servilleteros, tarros, hueveras, cuencos, bandejas, cucharones, saleros pimentero"

Por tanto, el TEAR de Canarias no se limita a copiar la resolución del TEAC sin hacer aplicación alguna al caso, sino que el recorrido es el inverso. Analiza el expediente, y la documentación remitida, y comprueba el criterio del TEAC que en definitiva resume todo el expediente y la operación de comprobación realizada respecto a la clasificación de la mercancía importada.

3.- En el acta de disconformidad se explica que los artículos que según la propuesta de la Administración Tributaria quedaban excluidos de una u otra partida o clasificación TARIC..

4.- Por último en el acta de liquidación se identifica todos y cada uno de los objetos a los que se modifica la partida arancelaria " y se establece que tienen una utilidad doméstica en el servicio de mesa o de cocina, con independencia de su forma, tamaño o tipo de decoración. La decoración, incluso si es en relieve (servilleteros, tarros y hueveras), no impide o dificulta el uso normal para el que están concebidos, según las consideraciones jurídicas que más adelante se hacen. Su funcionalidad está implícita en su propia descripción, hecha por CRC en la documentación aportada. Estos mismos artículos, en la partida de orden 1 del DUA nº 16ES00359132996659, fueron declarados por CRC en la partida 6912002510: artículos para el servicio de mesa o de cocina, de loza o de barro fino."

En cuanto al motivo de impugnación debe ser rechazado la resolución del TEAR de Canarias se basa en el expediente remitido en el que queda claramente establecido cuál es el criterio de aplicación, la normativa y la puntualización del criterio del propio TEAR respecto a actuaciones previas. En este sentido afirma el TEAR de Canarias que en las resoluciones previas de 23 de julio de 2020 había mantenido un criterio en relación a unos productos distintos que eran diferentes bastando ver el catálogo de productos que se presentaban . Pero que además sin perjuicio de lo anterior el Tribunal Económico Administrativo Central había sentado un criterio unificado que es el que aplican.

En el acta de disconformidad se explica profusamente la aplicación del criterio que ha considerado conforme el TEAR de Canarias:

«Con carácter particular, para los artículos que según la propuesta de la Inspección deben clasificarse en la partida 6912, se hacen las siguientes consideraciones:

Las características objetivas de las referencias de mercancías facturadas por el proveedor están implícitas en la descripción comercial (taza, cucharón, bandeja, cuenco, servilletero, salero pimentero, huevera, cenicero) hecha por CRC en su maestro de artículos. La propia denominación comercial ya describe la función o utilidad del artículo. La decoración con motivos de las Islas Canarias pretende evocar al usuario una estancia, lugar o tiempo determinados, lo que explica que, según manifestación de CRC, se comercialicen en tiendas de "souvenirs" (regalos, recuerdos), sin que esta circunstancia predetermine el uso (en mesa, en cocina, en decoración o en todos ellos indistintamente) que el adquirente comprador vaya a darle y, en ningún caso, su clasificación arancelaria. En consecuencia, el destino que pueda darse a la mercancía (en particular, el decorativo) no es un criterio objetivo para la clasificación puesto que no es inherente a la misma, tal y como señala la Sentencia citada del TJUE (Caso C-14/05, Anagram Internacional Inc).

Se afirma el carácter de artículo de uso doméstico de las referencias afectadas por lo siguiente:

- objetivamente consideradas, su fabricación y aspecto aseguran la utilidad que su propia descripción comercial identifica: uso en mesa o cocina o en otros usos domésticos (ceniceros);

- las IAV consideradas en el número 4 siguiente de mercancías idénticas hacen mención a su función decorativa, pero las clasifican según su función o utilidad doméstica;

- los dictámenes del Laboratorio de Aduanas considerados en el número 5 siguiente, a veces, han tenido en cuenta una eventual función decorativa ("souvenir"), pero proponen que la clasificación se haga según su función o utilidad doméstica;

- sólo si la función decorativa es exclusiva o predomina netamente sobre la utilidad doméstica (es el caso de todas las referencias cuya clasificación en la partida 6913 la Inspección encuentra conforme), ha de quedar descartado el uso en mesa o cocina; si no concurre esa exclusividad o predominio de lo decorativo, la mercancía debe ser clasificada en la partida 6911 (porcelana) o 6912 (los demás tipos de cerámica) siguiendo el criterio de la Nota Explicativa del Sistema Armonizado de la partida 6913: "(.) Sin embargo, no están comprendidos aquí los artículos clasificados en partidas más específicas de la Nomenclatura, incluso si por su naturaleza o su acabado concurren a la ornamentación o a la decoración de locales u otros lugares.

(.) Hay que observar a este respecto, que las vajillas y utensilios domésticos generalmente diseñados como tales pueden llevar motivos de adorno, incluso bastante importantes, que no excluyan el uso como artículos utilitarios. Si por esta circunstancia, el carácter utilitario de tales artículos decorados es el mismo que el de los artículos correspondientes sin decorar, estos artículos se clasifican en las partidas 69.11 y 69.12 y no en esta partida".

En el caso específico de las tazas, a pesar de los adornos, es inequívoco su uso en el servicio de mesa o cocina ("uso esencial", al decir de las Sentencias citadas), y así lo evidencia la propia manufactura y el hecho de que, con frecuencia, vayan acompañadas de una cucharilla para remover el líquido o de una tapa para preservarlo. Además, sólo puede aceptarse un uso decorativo (partida 6913) si tiene elementos que impidan su uso como recipiente porque su aproximación a la boca del usuario resulta imposible, entorpecida o molesta;

Por eso, las referencias de tazas o tazones con decoración en relieve, y por analogía los cucharones de cocina, han sido excluidos de la regularización (clasificación en partida 6912) puesto que su normal uso está dificultado o impedido. Sin embargo, el relieve de la decoración en servilleteros, hueveras, ceniceros o tarros con tapa, no afecta a su función en el servicio de mesa o cocina. Conviene tener presente que CRC, para artículos idénticos que en la factura comercial del vendedor estaban descritos de forma genérica como "artículos de cerámica de uso doméstico", ya declaró en la partida de orden 1 del DUA 16ES00359132996659, con su correspondiente código adicional (B667) y liquidación de los derechos antidumping, la misma clasificación arancelaria que ahora propone la Inspección (código 6912)."

TERCERO.- El segundo motivo de impugnación reside en que la mercancía importada por la recurrente no ha sido correctamente clasificada al no haber interpretado correctamente las notas aplicables.

La STJUE de 3 de junio de 2021 ( Recurso: C-76/20) señala que :

A este respecto, procede señalar que, por un lado, las reglas generales para la interpretación de la NC establecen que la clasificación de las mercancías estará determinada por los textos de las partidas y de las notas de sección o de capítulo, pues se considera que los títulos de las secciones, de los capítulos o de los subcapítulos solo tienen un valor indicativo (véase la sentencia de 25 de febrero de 2016, G. E. Security, C-143/15, EU:C:2016:115, apartado 43).

56 Por otro lado, según reiterada jurisprudencia, en aras de la seguridad jurídica y de la facilidad de los controles, el criterio decisivo para la clasificación arancelaria de las mercancías debe buscarse, por lo general, en sus características y propiedades objetivas, tal como se definen en el texto de las partidas de la NC y de las notas de las secciones o de los capítulos (véase la sentencia de 25 de febrero de 2016, G. E. Security, C-143/15, EU:C:2016:115, apartado 44 y jurisprudencia citada).

57 En cuanto a las notas explicativas del SA, debe añadirse que, a pesar de no ser jurídicamente vinculantes, constituyen medios importantes para garantizar la aplicación uniforme del arancel aduanero común y proporcionan, en cuanto tales, elementos válidos para su interpretación. Lo mismo cabe afirmar respecto de las notas explicativas de la NC (véase la sentencia de 25 de febrero de 2016, G. E. Security, C-143/15, EU:C:2016:115, apartado 45 y jurisprudencia citada).

El recurrente considera que atendiendo al contenido de las notas explicativas NESA la mercancía objeto de importación debe clasificarse a efectos arancelarios a la subpartida 6913 en la medida que el carácter ornamental de los productos predomina sobre el carácter utilitario.

Pero ésto es precisamente lo que ha hecho la administración tributaria que ha modificado la clasificación arancelaria atendiendo precisamente a las notas

«Notas Explicativas de la NC (NENC):

Las NENC no determinan la clasificación legal de las mercancías, pero son un método de ayuda a la interpretación y aplicación del Arancel Aduanero que deben ser tenidas en cuenta por los operadores y por las autoridades aduaneras.

Subpartida 691200

"Vajilla y demás artículos de uso doméstico, higiene o tocador, de cerámica (excepto de porcelana) Respecto a la clasificación arancelaria en las diferentes subpartidas de esta partida véanse igualmente las notas explicativas del SA y principalmente las consideraciones generales relativas al subcapítulo II bajo el título «Los demás productos cerámicos».

En lo concerniente a la clasificación de vajillas y de artículos de uso doméstico que tengan carácter

decorativo y en especial los que presenten motivos decorativos en relieve y similares, véanse las notas explicativas del SA, partida 6913, apartado B.

1. Las jarras de cerveza se clasifican, en general, en esta partida; sin embargo, se clasifican en la partida 6913, si:

- su borde está formado o trabajado de tal manera que sea difícil beber;

- por su forma es difícil manejarlas y llevarlas a los labios;

- las decoraciones en relieve son tales o tan numerosas que no puede hacerse fácilmente la limpieza de las jarras;

- presentan una forma no habitual (por ejemplo: calavera, busto de mujer);

- están decoradas con pintura de calidad poco duradera.

2. Los artículos que tengan forma de jarras de cerveza con motivos decorativos en relieve y similares y con capacidad inferior a 0,2 litros se clasifican, generalmente, en la partida 6913."

Tenida en cuenta esta Nota Explicativa, las tazas, jarras y cucharones con decoración en relieve que dificulta o impide su uso normal, y las referencias cuya manufactura adopta formas no habituales (descritos como "Jarra, taza y otros con motivos y formas eróticos, concebidos como artículos de sorpresa, broma o diversión"), deben excluirse de la partida 6912 y clasificarse en la partida 6913.

Partida 6913

"Estatuillas y demás artículos para adorno, de cerámica Esta partida comprende, entre otros, los platos ornamentales. Se considera ornamental el plato que, a la vez:

1. presente en la cara exterior un motivo decorativo (flores, plantas, paisajes, animales, personas, figuras mitológicas, representaciones simbólicas, reproducciones de obras de arte o religiosas, etc.) que, en razón de la superficie que recubre, lo haga manifiestamente apropiado para la

ornamentación; y

2. no pertenezca a un servicio de mesa; y

3. cumpla una o varias de las siguientes condiciones:

a) esté perforado, de parte a parte, en el borde exterior con uno o varios agujeros para introducir una sujeción que permita colgarlo;

b) se importe con su soporte, que es el adecuado para la exposición del plato y no tenga una utilización separada;

c) presente una forma, dimensión o peso que lo hagan manifiestamente impropio para un uso utilitario;

d) la materia empleada en su fabricación o decoración (en especial, pintura o metal) lo haga impropio para un uso culinario o alimentario;

e) su superficie utilizable no sea lisa (lo que hace difícil su limpieza)."

Tenida en cuenta esta Nota Explicativa, las figuras decorativas ("Ídolos de Tara") y los platos de colgar con motivos decorativos deben de clasificarse en la partida 6913.

Vistas las RGI, NESA y NENC, la propuesta de clasificación arancelaria que hace la Inspección está basada en las características objetivas de los artículos: qué son, cómo son, para qué sirven.

Respondiendo a esas preguntas, se ha establecido con carácter general:

- que la descripción hecha por CRC define su naturaleza (cuenco, bandeja, cenicero, etc) y su composición (de cerámica: de loza o de barro fino);

- que los tapones de botella, además de la materia "cerámica", tienen otro componente que es el corcho;

- su configuración física es la adecuada para el uso que es propio de la manufactura: utilizarse en la función inherente a su diseño y configuración, que se identifica en su descripción;

- que, en los artículos para el servicio de mesa, cocina u otros usos domésticos, la ornamentación (colores, dibujos, formas) los hace más llamativos y sugerentes, pero el adorno no anula su uso principal que es el de servir a una determinada utilidad doméstica;

- que la posibilidad de que, por sus adornos, sean utilizados como artículos decorativos es una decisión opcional del consumidor que excede los límites de lo objetivo, por lo que esta eventualidad no debe ni puede influir en la decisión clasificatoria;»

Es por ello que como señala la demandada la Administración examinó todos y cada uno de los productos objeto de liquidación conforme a los catálogos aportados por el demandante, dejando constancia en el expediente de las imágenes de los productos que quedaban gráficamente descritos y discriminando aquellos a los que se respetaba la clasificación 6913, de aquellos otros que debían ser reclasificados en la partida 6912.

Es claro el ejemplo del Acta de liquidación, tazas con cucharillas que se reclasificación en la partida 6912 "Al menos para las tazas, la fuerza probatoria de que concurre la identidad se basa en la misma descripción de la mercancía y en la comparación de las imágenes de las referencias de artículos afectados insertadas en el apartado Sexto-Dos-b) anterior.

DICTAMEN 2012-7387

Partida declarada: 6913.90.10.90

Taza de cerámica de color marrón con la leyenda "LANZAROTE" repetida numerosas veces, que se presenta junto a una cucharita.

A efectos de su clasificación arancelaria, presenta los caracteres de un artículo de uso doméstico"

Es la misma propuesta que se ha hecho para otras tazas análogas también souvenirs de otras ciudades como Barcelona o de la isla de Tenerife, aplicándose las informaciones arancelarias vinculantes (IAV) aplicando uniformemente el Codigo Aduanero Comunitario.

El demandante no puede pretender que prospere su pretensión afirmando que se ha adoptado una decisión salomónica sin entrar a analizar cuestiones de hecho relevantes, y aportándonos en la página 15 de su demanda unas imágenes de lote de productos importados. En primer lugar porque es una parte de los productos importados a los que mayoritariamente se les ha respetado la clasificación, no hay más que cotejar el acta antidumping que comienza con una descripción total de las mercancías:

«A partir de dichas imágenes y de la denominación comercial que las acompaña, se hace la siguiente descripción de mercancía de cada grupo de referencias numéricas (apartado cuarto de la diligencia de 6 de junio):» Exponiendo que todos tenían la misma composicion

«Todas las referencias de artículos tienen en común la materia constitutiva que, según lo declarado por CRC, es "loza o barro fino". En el caso de los tapones de botella, la manufactura es una mezcla de dicho tipo de cerámica y corcho.

Los artículos están decorados con vivos colores y motivos de animales, peces, plantas y flores, o con leyendas, siluetas de las islas y figuras alusivas a las Islas Canarias. En ocasiones, la decoración está en relieve.

Estas mercancías fueron clasificadas por CRC en las partidas arancelarias 6912 y 6913»

A partir de ahí discrimina y considera no conforme " tazas, tazones, servilleteros, tarros, hueveras, cuencos, bandejas, cucharones, saleros pimenteros"sin que se encuentre entre los regularizados los productos a los que se refiere el recurrente.

Por lo que estimamos correcto el criterio aplicado por la Administración la clasificación arancelaria no puede depender ni del objeto social de la empresa importadora, ni del destino que le pueda dar el comprador al producto:

El principio general para clasificar en la partida 6913 es que se trate de productos ornamentales sin valor utilitario.

Si se trata de vajilla o artículos de uso domestico para ser clasificados en la partida 6913 el carácter ornamental debe predominar sobre el utilitario.

Es por todo ello que se considera conforme a derecho la resolución impugnada con imposición de costas procesales al litigante vencido, de conformidad con el artículo 139 de la LJ.