Sentencia Contencioso-Administrativo 80/2023 Tribunal Superior de Justicia de Canarias . Sala de lo Contencioso-Administrativo, Rec. 490/2022 de 28 de febrero del 2023

PRIMERO.- Es objeto del presente recurso la Resolución de la Junta Económico-Administrativa del Gobierno de Canarias de 27 de julio de 2022 , que desestima la reclamación económico-administrativa interpuesta por el exponente contra la Resolución del procedimiento de declaración de derivación de responsabilidad tributaria, de carácter subsidiaria ( artículo 43.1.b LGT), del pago de las deudas derivadas de DESARROLLO ORGANIZATIVO CANARIO XXI, S.L ascendiendo dicha responsabilidad al importe de 26.566,98 €.

Los motivos de impugnación que se presentan en la demanda:

1.- En cuanto a la falta de presentación de alegaciones en la vía económico-administrativa y la desviación procesal opuesta por la Administración demandada.

El demandante afirma que no pudo formular alegaciones en el marco del procedimiento económico-administrativo, porque no le fue puesto de manifiesto el expediente. Al respecto señala que existe un absoluto vacío probatorio de los intentos de notificación de este trámite esencial en el procedimiento administrativo que pone de relieve la situación de indefensión en la que se situó al administrado en la instancia previa. Añade a su argumentación que en cualquier caso ésta Sala tiene una doctrina consolidada, siguiendo la jurisprudencia del Tribunal Supremo, que establece que las facultades de los tribunales económico-administrativos, deben cabalmente enderezarse a la plena satisfacción de las pretensiones ejercitadas mediante la adopción de una resolución ajustada a Derecho en la que se aborden todas las cuestiones, fácticas y jurídicas, que resulten necesarias para llegar a aquella decisión"

Por ello, lo que debemos analizar es si esa decisión adoptada por la Junta, analizando las cuestiones jurídicas y fácticas que presentaba el expediente, era conforme a derecho.

La Resolución de la JEAC impugnada en realidad se hace eco de la linea jurisprudencia cuya aplicación reclama el demandante; pero rechaza que exista error en el acuerdo de derivación de responsabilidad. En sus propias palabras «En el caso que nos ocupa, en la resolución que ultimó el procedimiento de derivación de responsabilidad -aquí objeto de examen- por la Dependencia de Investigación Patrimonial se abordan y desmenuzan jurídicamente cada una de las alegaciones vertidas por el interesado en las alegaciones que en su día formuló respecto de la propuesta de resolución, llegando a la conclusión -por otra parte plenamente compartida por esta Junta- de la procedencia de la declaración de tan citada derivación de responsabilidad al quedar justificados y acreditados los requisitos exigidos por el artículo 43.1.b) de la LGT.»

Como señala el demandante ésta cuestión ha sido extensamente tratada por ésta Sala por lo que nos remitimos a los razonamientos de la Sentencia dictada el 6 de septiembre de 2022( recurso 79/2022) por ser una de las más recientes, a los efectos de rechazar la desviación procesal invocada por la Administración demandada, en relación a la no presentación de alegaciones en la vía económico administrativa. En la citada sentencia mantuvimos con cita entre otras de la STS de 17 de abril de 2017, ( casación 1129/2016) que aunque las cuestiones no fueran planteadas en la preceptiva y previa vía económico-administrativa si no suponen una alteración de los hechos ni de la pretensión planteada en vía administrativa sino nuevos motivos o argumentaciones para fundar el mismo petitum , no existe la invocada desviación procesal.

Por ello mantenemos la conclusión:La pérdida o superación del carácter revisor de la jurisdicción contencioso administrativa provoca lo que sucede en el caso, es que lo que se discute en realidad es la anulación de la liquidación con base a cuestiones jurídicas no planteadas previamente en vía económico administrativa. Expuesto lo anterior, sí que debemos reiterar que la Administración en el caso aplica la anterior doctrina, si bien revisa el Acuerdo de derivación impugnado y acoge sus fundamentos y lo considera conforme a derecho.

2.- Falta de identificación de las deudas objeto de derivación y el carácter incompleto y desordenado del expediente administrativo.

En el caso que se somete a revisión, la Dependencia de Investigación Patrimonial inicia un procedimiento de derivación para exigir a un supuesto responsable las deudas tributarias de la entidad DESARROLLO ORGANIZATIVO CANARIO XXI, S.L. En concreto, encauza la derivación en el tipo de responsabilidad subsidiaria prevista en el artículo 43.1.b) LGT, sustentada en la condición de administrador de la entidad del recurrente. Es relevante destacar que esta responsabilidad subsidiaria coloca al responsable en la misma situación que el deudor a efectos de impugnar la procedencia de las deudas. Así lo dispone el artículo 174.5 LGT que establece:" En el recurso o reclamación contra el acuerdo de derivación de responsabilidad podrá impugnarse el presupuesto de hecho habilitante y las liquidaciones a las que alcanza dicho presupuesto, sin que como consecuencia de la resolución de estos recursos o reclamaciones puedan revisarse las liquidaciones que hubieran adquirido firmeza para otros obligados tributarios, sino únicamente el importe de la obligación del responsable

que haya interpuesto el recurso o la reclamación".

Sin embargo, en éste supuesto considera la demandante que el acuerdo de derivación impiden conocer que deudas se están derivando con las consecuencias impugnatorias que ello supone. Afirma que se trata de una práctica recurrente en el órgano recaudador de la Agencia Tributaria Canaria y que es importante a la hora de dilucidar la la corrección del acuerdo de derivación como para comprobar la posible prescripción del derecho de la Administración a derivar las deudas tributarias al responsable. La consecuencia jurídica en la tesis del recurrente no puede ser otra que las mismas que se producirían con un expediente incompleto.

Doctrina que considera extensible al acuerdo de derivación impugnado al denunciar:

-falta de inclusión en el expediente (de forma ordenada y completa) de las deudas (con todos los trámites notificados al deudor principal) que se derivan.

La Administración autonómica opone que se reseñan las deudas perseguidas en el procedimiento de apremio instruido a la deudora principal, los hechos puestos de manifiesto en dicho procedimiento (origen de las deudas, historial registral sobre la suspensión de pagos, actuaciones recaudatorias desarrolladas contra el obligado al pago), las alegaciones formuladas en el procedimiento de derivación y las consideraciones del órgano de recaudación sobre las mismas, la normativa de aplicación, y los presupuestos de la responsabilidad tributaria. Con todo lo que se deja expuesto no cabe hablar de falta de motivación de la resolución administrativa impugnada determinante de indefensión.

El acuerdo de derivación de responsabilidad subsidiaria contiene las claves de las deudas y liquidaciones, concepto y ejercicio a que corresponden, importe, hechos y fundamentos en que se apoya y respuesta puntual y razonada a las alegaciones presentadas y en el expediente de la Dependencia de Recaudación aparecen fotocopias de las actas de las que se derivan las liquidaciones exigidas al reclamante, así como de las liquidaciones practicadas por la Administración y de las autoliquidaciones presentadas por la empresa sucedida, que el reclamante pudo examinar en el trámite de puesta de manifiesto del expediente a los efectos de formular alegaciones, por lo que ninguna indefensión puede decirse que ha sufrido el recurrente pues ha tenido conocimiento de todos los elementos esenciales de las liquidaciones.

El demandante en conclusiones, por último, afirma que los términos del acuerdo de derivación frustran el conocimiento de las deudas que se están derivando con las consecuencias impugnatorias que ello supone. A lo que se añade que la Administración remite un expediente con una falta de orden absoluto, donde ni existe correspondencia entre las liquidaciones que se citan en el acuerdo de derivación y los documentos que se incorporan en el expediente. Esto es, solo en relación a los antecedentes de esas deudas deberían constar el soporte documental de la mismas, siendo inferior el número de documentos del expediente (y donde además se incluyen los actos relacionados con el procedimiento de derivación) al número de deudas.

Estimamos que el expediente no tiene los defectos que le imputa el recurrente, es evidente que cualquier expediente es mejorable, pero consideramos que en el caso, el recurrente al margen de alguna irregularidad procedimental, no acredita en ningún momento que la actuación administrativa le haya causado indefensión.

Para comprender el expediente el punto de partida es el documento 50 denominado " Oficio indice JEAC" en el expediente se detallan todas las liquidaciones, y solicitudes fraccionamiento así como sus notificaciones. A partir de ahí, comprendemos que lo que la Administraciones denomina liquidaciones, en negrita, se corresponden en los expedientes en voluntaria y con las providencias de apremia. Es que en el caso, la Administración lleva más de diez años intentando cobrar los tributos, y por ello se suceden las liquidaciones, autoliquidaciones, solicitudes de fraccionamiento, suspensión, etc.

Pero si se analiza el documento 50 se advierte que la Administración ordena los expedientes por expedientes en voluntaria, NUM000, referidos al NUM001, NUM002 NUM003, NUM004 NUM005, NUM006 NUM007, NUM008 NUM009, y Expediente NUM010 ( NUM011

A partir de ahí ordena los documentos que están en el expediente.

Así por ejemplo si acudimos al primer bloque NUM000 NUM001. En las notificaciones, página 3-doc 4 BOC, nos encontramos con

B76078740 DESARROLLO ORGANIZATIVO CANARIO XXI, S.L. PR2 00000000045984368 IGIC 0253

B76078740 DESARROLLO ORGANIZATIVO CANARIO XXI, S.L. PR2 00000000045984370 IGIC 0253

B76078740 DESARROLLO ORGANIZATIVO CANARIO XXI, S.L. PR2 00000000045984375 INTERESES 0253

B76078740 DESARROLLO ORGANIZATIVO CANARIO XXI, S.L. PR2 00000000045984376 INTERESES 0253

B76078740 DESARROLLO ORGANIZATIVO CANARIO XXI, S.L. PR2 00000000046248278 IGIC 0253

B76078740 DESARROLLO ORGANIZATIVO CANARIO XXI, S.L. PR2 00000000046248279 IGIC 0253

B76078740 DESARROLLO ORGANIZATIVO CANARIO XXI, S.L. PR2 00000000046248283 INTERESES 0253

B76078740 DESARROLLO ORGANIZATIVO CANARIO XXI, S.L. PR2 00000000044223695 IGIC 0253

B76078740 DESARROLLO ORGANIZATIVO CANARIO XXI, S.L. PR2 00000000044223706 INTERESES 0253

La negrita es lo que se denomina expediente en las notificaciones, y liquidación en la declaración de fallido y la resolución de derivación, por tanto, una búsqueda simple e integrada en el expediente administrativo permite averiguar a qué periodo tributariao corresponden las liquidaciones/expedientes y providencias de apremio. Expediente agr NUM000 al que correponden los documentos 1 al 4 del índice se refieren al periodo IGIC

4T 2012 y si consultamos la declaración de fallido y la derivación de responsabilidad las citadas liquidaciones/expedientes se corresponden con las providencias de apremio

NUM012

NUM013

NUM014

NUM015

NUM016

NUM017

NUM018

NUM019

NUM020

En el caso, reiteramos se han sucedido los expedientes, las liquidaciones, los fraccionamientos y aplazamientos. La Administración en el expediente y como indica las ha agrupado por los aplazamientos, convenimos en que se puede hacer de otra forma; sin embargo, no podemos admitir que el orden elegido impida a la recurrente conocer la deuda o periodo que se esté liquidando.

2.1-En cuanto al desorden y carácter incompleto del expediente administrativo

La STS de 14 de diciembre de 2021 ( Recurso: 112/2020) señala que « artículo 70 de la Ley 39/2015, nos dice lo que se entiende por expediente administrativo, esto es un conjunto ordenado de documentos que sirven de antecedente a la resolución administrativa o en el caso de impugnación de disposiciones generales los antecedentes de aquellas.

El mismo precepto nos indica en su apartado segundo que tendrá formato electrónico con un indice de todos los documentos en línea con las previsiones de la derogada Ley 11/2007, de 22 de junio, sobre Acceso Electrónico de los Ciudadanos a los Servicios Públicos, artículo 32.

Añade que, cuando en virtud de una norma- en lo que a la jurisdicción contencioso administrativa concierne el artículo 48 de la LJCA-, sea preciso remitir el expediente electrónico se hará de acuerdo con lo previsto en el Esquema Nacional de Interoperabilidad y en las correspondientes Normas Técnicas de Interoperabilidad y acompañado de un indice que garantiza su integridad e inmutabilidad.

El artículo 48 de la LJCA en su apartado cuarto exige también un indice, lo que resulta razonable a la hora de permitir una consulta ordenada de toda la documentación obrante.

Ese indice lateral izquierdo cuando el expediente es electrónico ha de permitir su consulta desplegando las hojas sin necesidad de visualizar todas las páginas cada vez que se opte por comprobar o contrastar un dato. Lo anterior es lo que permiten los documentos digitalizados en PDF con el servicio de indice, es decir al colocar el cursor sobre el apartado correspondiente se abre en la página buscada, aunque el documento en PDF tenga miles de páginas (un ejemplo el código electrónico COVID-19 Derecho Europeo y Estatal del Boletín Oficial del Estado).

Tal situación no se cumple en el expediente remitido por el Ministerio de Política Territorial y Función Pública, que no puede llamarse electrónico aunque en lugar de en hojas de papel ha sido remitido en formato CD .En lugar del modo presentación, que facilita la consulta por razón de la digitalización efectuada al transformar la información original en papel en información digital con su adecuada clasificación que comporte una búsqueda ágil para su recuperación, se ha confeccionado con el modo amontonamiento, es decir un simple escaneado de las hojas de papel del expediente administrativo original. Se impide así la búsqueda ágil que es el objetivo último de la Administración digital, obligando, en cambio, a visualizar todas y cada una de las hojas en la pantalla del ordenador cada vez que se consulta un documento.»

Esta sentencia está siendo reiteradamente invocada ante éste Tribunal como medio de obtener la anulación de la resolución tributaria impugnada. No obstante como hemos señalado en sentencias previas, la citada sentencia se refiere a un expediente de administración distinta a la tributaria, que por el contrario, habitualmente incluye un DVD en la que clickando en los enlaces se puede visualizar los documentos. Compartimos la opinión de que siempre se pueden hacer las cosas mejor, pero no podemos estimar que exista indefensión que es lo que pretende el recurrente para lograr la nulidad de las resoluciones, puesto que, la Administración tributaria ha incorporado al expediente las liquidaciones y los acuerdos de derivación de responsabilidad y las alegaciones del recurrente son genéricas.

La demandada invoca la Sentencia del Tribunal Supremo de 6 de febrero de 1997 (recurso de apelación núm. 9530/1991, ponente Sr. Pujalte Clariana que pone de relieve a día de hoy una reflexión aplicable al caso: «Si en el trámite de puesta de manifiesto para alegaciones el interesado estimase que el expediente de gestión está incompleto, por no contener la totalidad de las actuaciones practicadas podrá solicitar del Tribunal que se reclamen los antecedentes omitidos. Pues bien, en el caso de autos es incuestionable que el recurrente abdicó voluntariamente de ambos trámites puesto que ni formuló escrito de alegaciones, ni propuso pruebas ni ejercitó su derecho a pedir que se completara el expediente con el informe cuya ausencia pretende denunciar en vía jurisdiccional»

La STS de 13 de febrero de 2012 ( casación 4901/2018) en un caso en que no se denunció la ausencia de documentación del expediente en la vía economico- administrativa previa, consideró que la denuncia debía entenderse ceñida a la vía jurisdiccional. En el procedimiento que nos ocupa ni siquiera se solicitó prueba alguna, y en diligencia de 19 de diciembre de 2022, tras la contestación a la demanda " No habiéndose solicitado el recibimiento del pleito a prueba, y concurriendo el supuesto establecido en el artículo 62.3 de la Ley Jurisdiccional, procede dar traslado ala parte demandante para que en el plazo de diez días, presente alegaciones sucintas aerca de los hechos y los fundamentos jurídicos en que apoyen sus pretensiones."

Por lo que no podemos aplicar como se pretende la doctrina que propone respecto al expediente incompleto, en primer lugar por que si lo estuviera, sería la demandante quien pudo acabar con la situación de "indefensión" que según pretende se le había provocado, solicitando la aportación de los documentos que considera omitidos; e incluso, si consideraba que el desorden del expediente le impedía defenderse adecuadamente ponerlo de manifiesto en el momento procesal oportuno, para que la Sala pudiese revisar en el momento anterior si era necesario devolver el expediente a la Administración Tributaria para que subsanase alguna cuestión respecto al orden, lo foliase o indexase mejor.

No existe más indefensión de aquella en la que el demandante se ha colocado, y por tanto, no es procedente la declaración de nulidad que se propone. La Sentencia del TSJ de Extremadura, ( casación 61/2022) ante una alegación similar sobre indefensión genérica señala«que alegación sobre la existencia de indefensión se realiza en términos genéricos, sin concretar realmente cual es la actuación que le ha provocado indefensión. La mera referencia a cuestiones sobre la cuantía de las deudas y los pagos efectuados, sin hacer reflexión alguna sobre su trascendencia en relación con la decisión de fondo adoptada y sin acreditar que no alcance el importe de la responsabilidad solidaria (22.200 euros), impide apreciar la indefensión alegada. Es doctrina jurisprudencial inconcusa, que no necesita de cita expresa, que las formas no tienen en nuestro Derecho un valor en sí mismo, sino en cuanto son garantía de acierto para la Administración y de salvaguarda de los derechos e intereses de los ciudadanos.

Solamente cuando existe una omisión total y absoluta del procedimiento legalmente establecido cabe hablar de nulidad radical del acto administrativo. La indefensión que da lugar a la nulidad del acto administrativo es la que ha sido real y efectiva. Así con arreglo a los principios rectores del procedimiento administrativo de economía procesal, celeridad y eficacia, solamente se admitirán como situaciones de indefensión las materiales, es decir, aquellos supuestos en los que la indefensión haya sido real y suponga una disminución efectiva y trascendente de garantías incidiendo en la decisión de fondo, puesto que el vicio de forma carece de virtualidad en sí mismo. En cuanto al menor grado de ineficacia que la anulabilidad comporta, sólo son trascendentes las irregularidades formales si impiden al acto alcanzar su fin u ocasionan indefensión.»

4.-- En cuanto a la prescripción alegada

La demandante comienza por recoger el Acuerdo impugnado: "El plazo de prescripción para exigir la obligación de pago a los responsables subsidiarios comienza a computarse desde la notificación de la última actuación recaudatoria practicada al deudor principal o a cualquiera de los responsables solidarios. Teniendo en cuenta las actuaciones practicadas en el procedimiento de recaudación relativo a la entidad mercantil DESARROLLO ORGANIZATIVO CANARIO XXI, S.L., se entiende que no ha prescrito la obligación de pago de las deudas aquí referidas".

A partir de ahí defiende que las normas de la carga de la prueba determinan que corresponde a quien lo alega la justificación del hecho concreto. Sin embargo, no se conoce ni en el acuerdo de derivación, ni en el expediente administrativo, que acto dirigido contra el deudor principal supuso la interrupción de esa prescripción y habilitó a la Administración a iniciar en septiembre de 2020 un procedimiento de derivación para recaudar esas deudas.

Por ello, en presencia de una cuestión de orden público que debió ser aplicada de oficio, y sin constancia del supuesto acto interruptivo de la prescripción que silencia el acuerdo de derivación, se solicita que se reconozca la prescripción del derecho de la Administración a derivar la responsabilidad a un tercero.

Sin embargo, la Administración demandada pone de relieve e identifica los actos interruptivos de la la prescripción y su lugar de ubicación en el expediente:

- el 31 de enero de 2013 (Archivo 1 del EA)

- el 22 de abril de 2013 ( Archivo 5 del EA)

- el 22 de julio de 2013 (Archivo 10 del EA)

- el 3 de febrero de 2014 (Archivo 16 del EA)

- el 25 de abril de 2014 (Archivo 20 del EA)

- el 21 de julio de 2014 (Archivo 24 del EA)

- el 20 de octubre de 2014 (Archivo 28 del EA)

- el 19 de abril de 2017 (Archivo 35 del EA)

y el 27 de septiembre de 2017 (Archivo 36 del EA), entre otros.

La Administración opuso la inexistencia de prescripción por actos interruptivos de la misma, sin que el demandante clarifique o cuestiones las aseveraciones de la Administración al respecto. Limitándose a concluir que " No se conoce ni en el acuerdo de derivación, ni en el expediente administrativo, que acto dirigido contra el deudor principal supuso la interrupción de esa prescripción y habilitó a la Administración a iniciar en septiembre de 2020 un procedimiento de derivación para recaudar esas deudas.", conclusión final del demandante que hace caso omiso a la respuesta ofrecida por la Administración en la contestación a la demanda.

5.-- La responsabilidad prevista en el artículo 43.1.b) LGT no es una responsabilidad objetiva, no cabe exigir esta responsabilidad cuando el acuerdo de derivación incumple su obligación de motivar donde radica la falta de diligencia en su actuación como administrador o, en su defecto, su "dejación de funciones". Por ello el Acuerdo de derivación es nulo

El artículo 43.1.b) LGT establece que :Serán responsables subsidiarios de la deuda tributaria las siguientes personas o entidades

" b) Los administradores de hecho o de derecho de aquellas personas jurídicas que hayan cesado en sus actividades, por las obligaciones tributarias devengadas de éstas que se encuentren pendientes en el momento del cese, siempre que no hubieran hecho lo necesario para su pago o hubieren adoptado acuerdos o tomado medidas causantes del impago".

Existe, por tanto, una exigencia en la norma reguladora que reclama un análisis en la conducta del administrador a efectos de determinar su responsabilidad que no es automática.

Estamos de acuerdo en esta consideración, básicamente porque el precepto ha sido interpretado por el Tribunal Supremo en Sentencia de 17 de marzo de 2021( casación 5711/2019) en la que el Alto Tribunal fija doctrina:

«A la pregunta formulada por la Sección Primera:

"Determinar qué requisitos formales deben reunir los actos de derivación de responsabilidad tributaria, en particular si se exige que se detalle la imputación de pagos efectuada cuando existan varias deudas tributarias pendientes de pago, hemos de responder que "entre los requisitos formales que deben reunir los actos de derivación de responsabilidad tributaria, esta el que se detalle la imputación de pagos efectuada cuando existan varias deudas tributarias pendientes de pago".

A la segunda pregunta, (ii) Discernir si se ha de modular el cumplimiento de tales requisitos formales en el supuesto del administrador de la persona jurídica, deudora tributaria principal, cuando resulte posible presumir que cuenta con un conocimiento del presupuesto de hecho habilitante y del contenido de las liquidaciones que originan la derivación de responsabilidad "no puede responderse genéricamente, sino caso por caso, pero si rechazar que puedan modularse el cumplimiento de los requisitos formales por el mero hecho de ser administrador de la Sociedad, ya que este es el presupuesto habilitante de la derivación".»

La sentencia que transcribimos señala que no puede presumirse que " la mera condición de administrador de la sociedad supone un exacto conocimiento de las deudas tributarias pendientes y de la imputación de lo abonado por la deudora principal, y no se salva, como sostiene la recurrida por la posibilidad de haber solicitado prueba del expediente o de las imputaciones durante la tramitación administrativa o judicial. Por todo ello procede dar lugar al recurso de casación, y a sustituir la sentencia recurrida por otra que estime el recurso contencioso-administrativo.»

La resolución impugnada ha valorado que la sociedad " había cesado en su actividad sin que porparte del INTERESADO, en su condición de administrador de la empresa, "se hubiera hecho lo necesario para el pago de la deuda tributaria pendiente de la persona jurídica o haber adoptado acuerdos o tomado medidas causantes del impago de dicha deuda: una vez revisado el expediente no consta en el Registro Mercantil ninguna inscripción relativa a una posible disolución y liquidación de la sociedad ni de haber promovido procedimiento concursal, si se dieran las circunstancias necesarias para ello, tal y como previene la legislación mercantil vigente"

La demandante afirma que es una fórmula mecánica y estereotipada pudiendo servir para cualquier supuesto. Así, dice el órgano de recaudación:

"Los administradores sociales están obligados a desempeñar su cargo con la diligencia de un ordenado empresario y a informarse diligentemente sobre la marcha de la sociedad, respondiendo frente a los acreedores sociales del daño que causen por actos u omisiones contrarios a la ley, a los estatutos o por los realizados incumpliendo los deberes inherentes al desempeño del cargo. Ni siquiera la delegación permanente de facultades a favor de un administrador determinado exime a los demás del deber de informarse diligentemente sobre la marcha de la entidad.

De los antecedentes expuestos resulta que Don Jose Antonio, en su condición de administrador de la entidad mercantil, no ha actuado con la diligencia debida, pues, ha dejado perecer a la sociedad mediante el simple cese del ejercicio de su actividad económica sin promover la disolución y ordenada liquidación de su haber patrimonial ni solicitar la declaración de concurso para el caso de no poder cumplir con sus obligaciones pecuniarias por encontrarse en estado de insolvencia, ello en el caso de cese de actividades".

Sin embargo, estimamos que la resolución valora las circunstancias subjetivas del expediente, en relación a la conducta esperada del Administrador y la conducta del mismo. En contra de lo que afirma el recurrente sí que se ha especificado en qué consistió su dejación de funciones: no llevó la disolución y liquidación al Registro Mercanti, no promovió la declaración de concurso. Literalmente:

«De los hechos que figuran probados en el expediente se desprende que Vd no adoptó ninguna decisión al respecto, sino que se limitó a consentir la paralización de la empresa y el abandono de la actividad que desarrollaba sin advertir a terceros ni liquidar las deudas pendientes. Al no promover la disolución de la sociedad ni el procedimiento concursal, en su caso no realizó los actos necesarios para poder afrontar, en el curso de esos procedimientos, el pago de las deudas tributarias, concurriendo así el elemento subjetivo necesario para poder declarar su responsabilidad.»

6.- Por último opone que la declaración de fallido (peca de una clara inconcreción respeto a la existencia de saldos para satisfacer parte de la deuda) ni de los documentos que justifican esas actuaciones comprobatorias del patrimonio bancario de la sociedad se puede admitir cabalmente el cumplimiento de un presupuesto previo e ineludible para la declaración de responsabilidad subsidiaria.

La STS de 22 de diciembre de 2022 ( casación 268/2021) FJ 7º y 8º señala que

« En relación a la primera parte de la primera cuestión de interés casacional, consistente en determinar si la declaración de fallido debe especificar si se trata de una insolvencia total o parcial del deudor, hay que recordar que la declaración de fallido es un presupuesto insoslayable para la declaración de responsabilidad del responsable subsidiario. No se notifica, sin embargo, al responsable subsidiario, siquiera sea porque en el momento de la declaración de fallido no tiene por qué saberse si existe o no tal responsable y, por tanto, tampoco quien será. Ahora bien, que tal notificación no se produzca no significa que la misma no deba formar parte del expediente, al contrario, la administración debe poner a disposición del responsable subsidiario los documentos en los que se reflejan los datos y circunstancias que condujeron a la Administración a tal declaración.

El precepto en que el recurrente apoya su impugnación -el art. 61 del RGR- está situado entre las normas dedicadas a la extinción de la deuda tributaria. La declaración de fallido hace referencia, según el art. 61.1 RGR, a los "obligados al pago respecto de los cuales se ignore la existencia de bienes o derechos embargables o realizables para el cobro del débito. En particular, se estimará que no existen bienes o derechos embargables cuando los poseídos por el obligado al pago no hubiesen sido adjudicados a la Hacienda pública de conformidad con lo que se establece en el artículo 109 [...]".

El RGR introduce la precisión, respecto al art. 164.1 del Real Decreto 1684/1990, de 20 de junio, Reglamento General de Recaudación de 1991 anteriormente vigente, de declarar de forma expresa que se considerará fallido por insolvencia parcial el deudor cuyo patrimonio embargable o realizable conocido tan solo alcance a cubrir una parte de la deuda. Por ello, especifica en su segundo párrafo que: "La declaración de fallido podrá referirse a la insolvencia total o parcial del deudor". El art. 176 de la LGT establece que: "Una vez declarados fallidos el deudor principal y, en su caso, los responsables solidarios, la Administración tributaria dictará acto de declaración de responsabilidad, que se notificará al responsable subsidiario".

La tesis de que la declaración de fallido debe incorporar necesariamente el carácter parcial o total de la insolvencia pretende constituir en un requisito sustancial, cuyo incumplimiento se pretende invalidante de la posterior derivación de responsabilidad subsidiaria, un elemento que, en realidad, es completamente accesorio y hasta mutable, pues el deudor fallido tanto puede serlo por insolvencia total como parcial, y lo relevante para el responsable subsidiario es de qué cantidad se declara la responsabilidad, declaración que es posterior a la declaración de fallido, pudiendo discutir, impugnando ese acto, si existe o no tal insolvencia del deudor principal. En caso de insolvencia aun total, el deudor puede venir a mejor fortuna, y dejar de serlo, o serlo tan solo parcialmente, y no por ello pierde validez la anterior declaración de fallido y la eventual declaración de responsabilidad subsidiaria, ni quedan privados de validez los actos realizados en aquel procedimiento de derivación de responsabilidad.

Lo relevante, desde el punto de vista de la declaración de responsabilidad subsidiaria, es que el acto de declaración de tal responsabilidad vaya precedido de aquella declaración de fallido del deudor principal, sobre presupuestos válidos, es decir, sobre la existencia de una insolvencia constatada por medios suficientes, y que se determine adecuadamente el alcance o importe de dicha declaración, en conformidad con el importe de la deuda que esta afectada por la insolvencia. En definitiva, que la Administración haya llevado a cabo las actuaciones suficientes para apreciar la inexistencia de bienes o derechos susceptibles de embargo, esto es, bienes o derechos insuficientes para cubrir la deuda reclamada.

En este sentido, la recurrente no aduce que la cuantía por la que se derivó la responsabilidad no estuviese afectada por la situación de insolvencia, y la sentencia declara que de las numerosas diligencias de embargo, solo cuatro tuvieron resultado positivo con el correspondiente embargo de créditos, embargo que no supone, por la naturaleza del bien embargo (crédito) que los mismo puedan ser efectivamente objeto de realización, ni en que proporción. Estas diligencias de embargo positivas quedaron reflejadas en la resolución del recurso de reposición. En definitiva, en esa fase de declaración de fallido, lo relevante sea que por la Administración se hayan realizado las actuaciones de averiguación y comprobación de los bienes y derechos del deudor principal, lo que impone que exista una actividad real de investigación.

En cuanto a la segunda parte de la cuestión de interés casacional, de lo dicho se sigue que nada impone que se sigan hasta su finalización todos y cada uno de los trámites del procedimiento ejecutivo, respecto de todas y cada una de las deudas. (.)

La resolución impugnada es conforme a derecho cuando señala que en el acto de derivación se reseñan las deudas perseguidas en el procedimiento de apremio instruido a la deudora principal, los hechos puestos de manifiesto en dicho procedimiento (origen de las deudas, historial registral sobre la suspensión de pagos, actuaciones recaudatorias desarrolladas contra el obligado al pago), las alegaciones formuladas en el procedimiento de derivación y las consideraciones del órgano de recaudación sobre las mismas, la normativa de aplicación, y los presupuestos de la responsabilidad tributaria. ... Si el acuerdo de derivación de responsabilidad subsidiaria contiene las claves de las deudas y liquidaciones, concepto y ejercicio a que corresponden, importe, hechos y fundamentos en que se apoya y respuesta puntual y razonada a las alegaciones presentadas y en el expediente de laDependencia de Recaudación aparecen fotocopias de las actas de las que se derivan las liquidaciones exigidas al reclamante, así como de las liquidaciones practicadas por la Administración y de las autoliquidaciones presentadas por la empresa sucedida »

Por tanto la alegación formulada de que la la declaración de fallido ni viene acompañada de ningún documento que sirva para conocer el saldo bancario que tenía la entidad deudora y que le imposibilitaran hacer frente al pago parcial de la deuda y, por tanto, que justificara su declaración de fallido. Debe decaer.

En virtud de todo lo expuesto, se impone la desestimación del recurso con imposición de costas procesales al recurrente.