Sentencia Contencioso-Administrativo 1199/2023 Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León . Sala de lo Contencioso-Administrativo, Rec. 281/2022 de 23 de noviembre del 2023

PRIMERO.- Resolución impugnada y pretensiones de las partes.

La resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Castilla y León, Sala de Valladolid de 26.11.2021 desestimó la reclamación económico-administrativa núm. NUM000 y su acumulada, reclamación económico-administrativa núm. NUM001 formuladas contra los acuerdos del Jefe de la Dependencia de Gestión Tributaria de la Delegación de la Agencia Estatal de Administración Tributaria en Valladolid le impusieron sendas sanciones tributarias con ocasión de su tributación por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicios 2017 y 2016 considerando plenamente motivada la culpabilidad ínsita en el comportamiento de la recurrente. El origen se halla en los acuerdos de imposición de sanción dictados por la Dependencia de Gestión Tributaria de la Delegación de la AEAT de Castilla y León-Valladolid derivados de las liquidaciones provisionales practicadas por dicho organismo por el IRPF de los ejercicios 2016 y 2017 cuya causa fue, únicamente, la eliminación de la reducción practicada sobre la ganancia patrimonial obtenida en dichos periodos por aplicación de los coeficientes reductores (coeficientes de abatimiento) conforme establece la disposición transitoria 9ª de la Ley 35/2006 del IRPF ( LIRPF).

La parte actora opone que lo acontecido implica que se exija infalibilidad al obligado tributario a la hora de presentar las declaraciones y ello sirva para imponer sanciones de manera automática sin que concurra el elemento subjetivo de la culpabilidad. Que el origen de la sanción fue que por error se incluyó en la liquidación la reducción establecida en la DT 9ª LIRPF en las autoliquidaciones del IRPF (coeficientes reductores -coeficientes de abatimiento-), error que a su vez vino causado porque hasta los ejercicios anteriores al año 2015 la citada reducción resultaba de aplicación sin limitación alguna sobre el valor de transmisión, y a partir del 1 de enero de 2015 dicha reducción resultaba de aplicación siempre y cuando el precio de transmisión sobre el que hubiera resultado de aplicación esta reducción no superase la cuantía de 400.000,00€ de forma acumulada en todos los ejercicios iniciados desde dicha fecha (1 de enero de 2015) en que se hubiese aplicado. Que su comportamiento carece de intencionalidad y que la administración se ha limitado a reproducir textos motivadores pero proformados.

La Abogacía del Estado se opone a la demanda alegando que la normativa establece de forma clara y expresa la obligación tributaria, sin que su redacción dé lugar a dudas interpretativas.

SEGUNDO.- Hechos.

El acuerdo sancionador Referencia: NUM002 Clave de liquidación: NUM003, correspondiente al ejercicio 2016 refiere:

"... Asimismo, en el escrito de inicio del procedimiento sancionador se le notificó el derecho que tenía a consultar el expediente, formular las alegaciones que entendiese convenientes y aportar los documentos, justificantes o pruebas que considerase oportunas para la defensa de sus derechos. Usted ha presentado con fecha 16-02-2021 alegaciones manifestando, en síntesis, lo siguiente:

Que, entiendo que la sanción impuesta no es conforme a derecho, en el hecho de que se exija infalibilidad al obligado tributario a la hora de presentar las declaraciones y ello sirva para imponer sanciones de manera automática sin que concurra el elemento subjetivo de la culpabilidad. Es evidente por tanto que el argumento utilizado por la Administración no es bastante por sí mismo para imponer la sanción. No puede exigirse la infalibilidad a la hora de presentación de declaraciones, pues bien, en todo caso, la misma debería exigirse tanto a los contribuyentes como a la propia Administración. Entiendo, pues, que en mi conducta no concurrió uno de los elementos esenciales que debe haber en todo procedimiento sancionador: el de la intencionalidad. Y este elemento subjetivo debe darse en todo proceso de imposición de sanción debe interpretarse en el sentido de existencia de una actuación culpable o negligente informada por mala fe, con el ánimo claro de presentar declaraciones y documentación falsa o incorrecta. Esta parte no quiere sino otra cosa que dejar constancia que siempre se actuó diligentemente, bajo una interpretación razonable de la norma tributaria al aplicar erróneamente la disposición transitoria ( DT) 9ª de la Ley 35/2006 del IRPF . También resulta oportuno recordar que un principio básico en materia de procedimiento sancionador en el ámbito administrativo y en el tributario, consiste en que la resolución de los expedientes sancionadores debe hacerse, necesariamente, desde la doble perspectiva de tipicidad y culpabilidad. Sentado lo anterior, la falta del elemento subjetivo, acreditado por la conducta del obligado tributario perfectamente razonable, se pone de manifiesto la ausencia de uno de los elementos esenciales que deben concurrir en todo procedimiento sancionador, el de la intencionalidad, en el sentido de existencia de una actuación culpable o negligente informada por mala fe.

En relación con estas manifestaciones se considera lo siguiente:

El artículo 183.1 LGT dispone que 'son infracciones tributarias las acciones u omisiones dolosas o culposas con cualquier grado de negligencia que estén tipificadas y sancionadas como tales en esta u otra Ley'. La normativa tributaria prevé que las acciones u omisiones tipificadas en las leyes no darán lugar a responsabilidad, entre otros motivos, cuando se haya puesto la diligencia necesaria en el cumplimiento de las obligaciones tributarias. De ello cabe deducir que las sanciones tributarias no se aplican exclusivamente a aquellos que actúan dolosamente, es decir con conciencia y voluntad de realizar el tipo, bastando la simple negligencia o, lo que es lo mismo, la ausencia de diligencia que es exigible del contribuyente en sus relaciones con la Administración tributaria.

Así, el TEAC de forma reiterada (Resolución 00/3630/2006, y 00/3726/2007 entre otras), así como el Tribunal Supremo en numerosas sentencias, señala que la negligencia se caracteriza por una actitud de descuido o desinterés, añadiendo que 'la negligencia no exige como elemento determinante para su apreciación un claro ánimo de defraudar, sino un cierto desprecio o menoscabo de la norma, una laxitud en la apreciación de los deberes impuestos en la misma'.

En el presente caso se aprecia una omisión de diligencia exigible al dejar de ingresar por importe de 9.503,44 euros como consecuencia de no haber aplicado correctamente la D.T 9ª de la Ley 35/2006 del IRPF en la transmisión del inmueble con referencia catastral NUM004.

Es el propio contribuyente el que aplica la disposición transitoria 9ª de la Ley 35/2006 para poder aplicar una reducción y por consiguiente debería de ser conocedor de lo que establece la citada disposición transitoria.

No se trata de exigir una diligencia excesiva en el cumplimiento de sus obligaciones tributarias, sino una diligencia básica en el conocimiento de una disposición transitoria que pretende aplicar en su declaración de IRPF.

Si el contribuyente albergaba alguna duda en relación a la obligación de declarar, el modo de computar sus rendimientos o cualquier otra circunstancia, podía haber hecho uso de los servicios que, gratuitamente, la AEAT pone a disposición de los contribuyentes para auxiliarles en tales cuestiones. Es responsabilidad del administrado preocuparse de obtener tal información en el supuesto de desconocerla.

A juicio de este Órgano tal conducta evidencia una culpa o negligencia por parte del contribuyente al aplicar incorrectamente la disposición transitoria 9ª de la Ley 35/2006 en su declaración.

Su alegación relativa a que actuó sin ánimo de defraudar debe ser desestimada ya que en su caso se aprecia simple negligencia, que supone un cierto menoscabo de la norma y una omisión del mínimo deber de cuidado exigible en el cumplimiento de sus obligaciones tributarias.

En el presente caso, el contribuyente aplicó incorrectamente la disposición transitoria 9ª de la Ley 35/2006 del IRPF , lo que pone claramente de manifiesto que conocía perfectamente que conocía la normativa y, sin embargo, no la aplicó correctamente, sin que esta conducta se pueda amparar en ninguna de las causas de exoneración de la responsabilidad de la Ley General Tributaria.

En cuanto a su alegación de haber realizado una interpretación razonable de la normativa tributaria debe ser desestimada. Para excluir la responsabilidad no basta que exista una discrepancia jurídica, sino que es preciso que la misma tenga el necesario grado de razonabilidad o fundamentación pues, en otro caso, bastaría cualquier tipo de alegación contraria a la sustentada por la Administración para que conductas objetivamente sancionables quedaran impunes. En el presente caso, la normativa tributaria es clara, señalando la disposición transitoria 9º de la Ley 35/2006 que determina que el importe de la ganancia patrimonial obtenida puede ser objeto de reducción por aplicación de los correspondientes porcentajes reductores, siempre que se cumplan los siguientes requisitos:

a) Que las ganancias patrimoniales procedan de transmisiones, onerosas o lucrativas, de bienes o derechos o de la extinción de derechos.

b) Que el bien o derecho haya sido adquirido por el contribuyente antes del 31 de diciembre de 1994.

c) Que el elemento patrimonial no esté afecto a una actividad económica. Si el elemento patrimonial hubiera estado afecto a una actividad económica, es preciso que se haya desafectado con más de tres años de antelación a la fecha de la transmisión.

d) Que el elemento patrimonial transmitido no proceda de aportaciones realizadas al patrimonio protegido de las personas con discapacidad, de acuerdo con lo establecido en la disposición adicional decimoctava de la Ley del IRPF .

e) Que el valor de transmisión de todos los elementos patrimoniales a cuya ganancia patrimonial le hubiera resultado de aplicación lo señalado en la citada DTª 9ª de la LIRPF , y que hayan sido transmitidos desde el 1 de enero de 2015, no haya superado la cuantía de 400.000 euros. No suscitando dudas interpretativas o disparidades de criterio que pudieran inducir a una interpretación razonable de la norma que ampare su conducta.

A mayor abundamiento, el sujeto infractor es el que tiene que aportar al menos una justificación razonada de su conducta que permita advertir la concurrencia de alguno de los supuestos excluyentes de la responsabilidad por infracción tributaria. No se ofrece por el reclamante explicación o justificación alguna o suficiente que permita concluir que el incumplimiento normativo sancionado se debe simplemente a una discrepancia jurídica razonable y no a una voluntad intencional o negligente de desatender la norma a cuya observancia se venía obligado ( STS 23 julio 2002 ; RJ/2002/9471) Se desestima su alegación de que actuó con buena fe, ya que la concurrencia de buena fe, definida por el Tribunal Supremo como la creencia íntima de que se ha actuado conforme a Derecho y de que se cumplen las obligaciones sin intención engañosa, abusiva o fraudulenta, si bien elimina, en su caso, la culpabilidad por vía de dolo, al faltar el elemento necesario de voluntariedad, no excluye la culpabilidad a título de simple negligencia, siendo compatible, por tanto, un obrar de buena fe con una actuación imprudente y negligente.

El obligado tributario ha demostrado, mediante la presentación periódica de sus declaraciones del Impuesto sobre IRPF que era conocedor de la normativa fiscal, beneficiándose de una menor tributación al aplicar incorrectamente la disposición transitoria 9ª de la Ley 35/2006 , con la finalidad de reducir el importe autoliquidado con el consiguiente perjuicio económico para el Tesoro Público, el cual no habría sido repuesto de no haber mediado la actuación de comprobación de este Órgano Gestor determinando correctamente la cuota correspondiente al Impuesto sobre IRPF del ejercicio 2016.

Por todo lo anterior, se concluye que la actuación del contribuyente ha sido, cuanto menos, negligente con sus obligaciones fiscales sin que se pueda apreciarse, por tanto, una interpretación razonable de la norma, concurriendo el elemento subjetivo necesario para la imposición de la sanción.

Procede desestimar sus alegaciones, confirmando el presente expediente sancionador.

Una vez analizada la documentación que consta en el expediente, se considera probado que Blanca con NIF NUM005 ha cometido la infracción tributaria antes detallada y que motivó la iniciación del expediente, siendo responsable de la misma según se motiva más adelante. "

En similares términos el acuerdo sancionador Referencia: NUM006 Clave de liquidación: NUM007 por el IRPF 2017, adecuando las cuantías.

TERCERO.- Sobre el elemento subjetivo de la culpabilidad y su necesaria motivación: no concurrencia. Estimación del motivo.

Con carácter general cabe señalar que en relación con la aplicación al ámbito sancionador de los principios y garantías del derecho penal, el Tribunal Constitucional ( STC 76/1990, 120/1994, 154/1994, 23/1995, 97/1995, 147/1995 y 45/1997) ha establecido como uno de los pilares básicos para la interpretación del Derecho Administrativo sancionador que los principios y garantías básicas presentes en el ámbito del derecho penal son aplicables, con ciertos matices, en el ejercicio de cualquier potestad sancionadora de la Administración Pública.

Más concretamente, respecto del exigible elemento subjetivo de la culpabilidad objeto de controversia, con carácter general la STS de 23 octubre 2009 establece que la mera constatación de que procedía la regularización del ejercicio por haberse deducido indebidamente determinados gastos, no permite fundar la imposición de sanciones tributarias, dado que éstas no «pueden ser el resultado, poco menos que obligado, de cualquier incumplimiento de las obligaciones tributarias a cargo de los contribuyentes», no pudiendo fundarse la existencia de infracción en la mera referencia al resultado de la regularización practicada por la Administración tributaria porque no es posible sancionar por la mera referencia al resultado. Así lo ha puesto de manifiesto también, en términos que no dejan lugar a dudas, el Tribunal Constitucional en la STC 164/2005, al señalar que se vulnera el derecho a la presunción de inocencia cuando "impone la sanción por el mero hecho de no ingresar, pero sin acreditar la existencia de un mínimo de culpabilidad y de ánimo defraudatorio, extremo del que en la resolución judicial viene a prescindirse", y que "no se puede por el mero resultado y mediante razonamientos apodícticos sancionar, siendo imprescindible una motivación específica en torno a la culpabilidad o negligencia y las pruebas de las que ésta se infiere".

A este respecto, la STS de 15 de septiembre de 2011 dictada en el recurso 3334/2007 resume su doctrina señalando que " la no concurrencia de alguno de los supuestos del art. 77.4 de la LGT «no es suficiente para fundamentar la sanción» porque «el principio de presunción de inocencia garantizado en el art. 24.2 CE no permite que la Administración tributaria razone la existencia de culpabilidad por exclusión o, dicho de manera más precisa, mediante la afirmación de que la actuación del obligado tributario es culpable porque no se aprecia la existencia de una discrepancia interpretativa razonable como ha sucedido en el caso enjuiciado- o la concurrencia de cualquiera de las otras causas excluyentes de la responsabilidad de las recogidas en el art. 77.4 LGT (actual art. 179.2 Ley 58/2003 ), entre otras razones, porque dicho precepto no agota todas las hipótesis posibles de ausencia de culpabilidad. A este respecto, conviene recordar que el art. 77.4.d) LGT establecía que la interpretación razonable de la norma era, "en particular" [el vigente art. 179.2.d) Ley 58/2003 , dice "[e]ntre otros supuestos"], uno de los casos en los que la Administración debía entender necesariamente que el obligado tributario había «puesto la diligencia necesaria en el cumplimiento de las obligaciones y deberes tributarios»; de donde se infiere que la circunstancia de que la norma incumplida sea clara o que la interpretación mantenida de la misma no se entienda razonable no permite imponer automáticamente una sanción tributaria porque es posible que, no obstante, el contribuyente haya actuado diligentemente» [... Sentencia 25 de febrero de 2010 (rec. cas. núm. 2166/2006 ); y de 31 de marzo de 2011 (rec. cas. núm. 290/2008 )].

Es evidente, por tanto, que la Sentencia de la Audiencia Nacional impugnada viene a confirmar la sanción impuesta por la Administración tributaria sin especificar, con el suficiente grado de detalle que la imposición de una medida punitiva merece, de qué concretos comportamientos se infiere que la sociedad recurrente actuó culpablemente.

En fin, como acabamos de señalar, ninguno de los argumentos empleados por la Sentencia de la Audiencia Nacional recurrida en casación resultan útiles para fundar la existencia de culpabilidad. Pero, aunque hubiera ofrecido otros idóneos para fundar la concurrencia de simple negligencia, tampoco ello podría conducir a la confirmación de la sanción, dado que los órganos de la jurisdicción contencioso-administrativa no pueden subsanar los defectos de motivación cometidos por el órgano competente para imponer las sanciones administrativas. En particular, como venimos recordando desde la Sentencia de 6 de junio de 2008 , «en la medida en que la competencia para imponer las sanciones tributarias previstas en la LGT corresponde exclusivamente a la Administración tributaria, es evidente que los déficits de motivación de las resoluciones sancionadoras no pueden ser suplidos por los órganos de la jurisdicción ordinaria que, en este ámbito, sólo pueden llevar a cabo un mero control de la legalidad. En este sentido se ha pronunciado también el Tribunal Constitucional que, con fundamento en que no son los Tribunales Contencioso- Administrativos, sino la Administración Pública quien, en uso de sus prerrogativas constitucionales, sanciona a los administrados, ha señalado que «una ulterior Sentencia que justificase la sanción en todos sus extremos nunca podría venir a sustituir o de alguna manera sanar la falta de motivación del acto administrativo» [ STC 7/1998, de 13 de enero ... y SSTS de 10 de diciembre de 2009 (rec. cas. núm. 3850/2004 ); y de 14 de abril de 2011 (rec. cas. núm. 2507/2009 )]. Y es que, efectivamente, el máximo intérprete de nuestra Constitución viene advirtiendo sobre «la inadecuación constitucional de considerar que el proceso judicial de impugnación de una sanción administrativa subsane las lesiones del art. 24.2 CE causadas en el ámbito del procedimiento administrativo sancionador supliendo sus deficiencias en el seno del propio proceso judicial, sustituyendo así en sus funciones propias a la Administración autora del acto, fiscalizado en el proceso». La razón estriba en que «no existe un proceso contencioso-administrativo sancionador en donde haya de actuarse el ius puniendi del Estado, sino un proceso contencioso-administrativo cuyo objeto lo constituye la revisión de un acto administrativo de imposición de una sanción. En consecuencia, no es posible concluir que sean los Tribunales contencioso- administrativos los que, al modo de lo que sucede en el orden jurisdiccional penal, "condenen" al administrado. Muy al contrario, la sanción administrativa la impone siempre la Administración pública en el ejercicio de la potestad que le reconoce la Constitución. De otra manera no se respetaría la exigencia constitucional de que toda sanción administrativa se adopte a través de un procedimiento que respete los principios esenciales reflejados en el art. 24 CE » ( STC 243/2007, de 10 de diciembre ; en el mismo sentido, entre otras, SSTC 89/1995, de 6 de junio ; 7/1998, de 13 de enero ; y 35/2006, de 13 de febrero )".

La STS 11 de junio de 2012 (recurso 588/2009, ponente Excmo. Sr. Huelin Martínez de Velasco) confirma la anterior doctrina sobre que la motivación de, al menos, la simple negligencia exigida por el artículo 77.1 de la Ley General Tributaria de 1963 debe encontrarse en el acuerdo sancionador, cuya insuficiencia no puede ser subsanada por los Tribunales Económico-Administrativos ni tampoco por los órganos judiciales (por todas, la sentencia de 29 de octubre de 2009, casación 2422/03); sobre que la mera constatación de la falta de ingreso no permite fundar la imposición de sanciones tributarias, dado que éstas no pueden ser el resultado, poco menos que obligado, de cualquier incumplimiento de las obligaciones tributarias a cargo de los contribuyentes, insistiendo en la insuficiencia de la mera referencia al resultado de la regularización practicada por la Administración tributaria o en la simple constatación de la falta de un ingreso de la deuda tributaria, porque el mero hecho de dejar de ingresar no constituía en la Ley General Tributaria de 1963 -ni constituye ahora- infracción tributaria y porque no es posible sancionar por la mera referencia al resultado, sin motivar específicamente de dónde se colige la existencia de culpabilidad; y sobre que la no concurrencia de alguno de los supuestos del artículo 77.4 de la Ley General Tributaria de 1963 es insuficiente para fundamentar la sanción, porque el principio de presunción de inocencia garantizado en el artículo 24.2 de la Constitución española no permite que la Administración tributaria razone la existencia de culpabilidad por exclusión o, dicho de manera más precisa, mediante la afirmación de que la actuación del obligado tributario es culpable porque no se aprecia la existencia de una discrepancia interpretativa razonable, o la concurrencia de cualquiera de las otras causas excluyentes de la responsabilidad de las recogidas en el artículo 77.4 de la Ley General Tributaria de 1963 [actual artículo 179.2 Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria], de donde se infiere que la circunstancia de que la norma incumplida sea clara o que la interpretación mantenida de la misma no se entienda razonable no permite imponer automáticamente una sanción tributaria porque es posible que, no obstante, el contribuyente haya actuado diligentemente.

En fin, la STS de 23 de febrero de 2015, recurso de casación 3855/2013 (ponente Excmo. Sr. Huelin Martínez de Velasco), señala que « En efecto, para determinar, en cada supuesto, si la resolución administrativa sancionadora cumple o no con la exigencia de motivar la culpabilidad es necesario tener en cuenta tanto las circunstancias fácticas que aquélla contempla como las normas tributarias que aplica. Y, a este respecto, aunque no puede ser suficiente la mera afirmación de voluntariedad en la conducta -incluso acompañada de la no apreciación de circunstancias que excluyan la responsabilidad-, debe, sin embargo, considerarse bastante en el presente caso la descripción de conductas que realizan las resoluciones sancionadoras, que no son concebibles sin la concurrencia de dolo, culpa o cuando menos de negligencia».

La STS de 16 de julio de 2015, recurso 650/2014, señala que « Si a "acreditar improcedentemente bases imponibles negativas a compensar", se añade en exclusividad que la parte recurrente no fue diligente en la consignación de los datos y que no cabe una interpretación razonable ni concurre causa de exoneración, sin más concreción, en modo alguno puede tenerse por justificados específicamente los motivos de los cuales se infiere la culpabilidad en la conducta del obligado tributario. Nos encontramos con una pura petición de principio, lo que se debe de justificar es la falta de diligencia, dar las razones por las que se consideró que no se actuó con la diligencia debida, y no apodícticamente partir del propio presupuesto al que se le debe de dotar de contenido al efecto; ciertamente existen conductas en las que la falta de diligencia va ínsita en las mismas, basta, a veces, con una mera descripción de lo acaecido, lo que por cierto no sucede en este caso, para comprobar que dicha conducta no ha podido desarrollarse más que mediando una falta de diligencia, pero en este supuesto no hay descripción de lo sucedido, y ante la alegación de la parte de haber mediado un error, fácilmente detectable con sólo verificar la declaración de 2003, dado que el simple error no es sancionable cuando falta dicho elemento subjetivo, aun cuando normalmente todo error suela venir acompañado de una falta de diligencia, se precisa en estos casos que se justifique que dicha falta de diligencia es de suficiente intensidad como para identificar la concurrencia del elemento subjetivo en la conducta castigada. Como ya se ha dicho en el presente caso ni siquiera existe descripción de los hechos para siquiera considerar que la falta de diligencia podía considerarse ínsita en la propia conducta. Por lo demás, la simple afirmación de que no se aprecian dudas interpretativas razonables basada en una especial complejidad de las normas aplicables no constituye suficiente motivación de la sanción, como tantas veces hemos indicado, cuando a más abundamiento en el presente caso en absoluto se pone en entredicho la interpretación de no se sabe qué norma».

Así las cosas, y sobre la base de que el acuerdo de imposición de sanción ha de ser literosuficiente, y en sí mismo congruente, en cuanto expresivo de los elementos objetivo y subjetivo que conforman la infracción, este motivo de impugnación ha de correr suerte estimatoria, ya que a las referencias transcritas sobre la culpabilidad del obligado tributario, son expresiones que pueden o no colmar las mencionadas exigencias sobre respeto al principio de culpabilidad al especificar, con el suficiente grado de detalle que la imposición de una medida punitiva merece, en qué consistió la omisión de la diligencia exigible.

Pero es consustancial a la motivación de toda sanción tributaria que la resolución administrativa, en el caso de que por el contribuyente, en trámite de alegaciones o recurso, se pongan de manifiesto determinadas circunstancias que pueden afectar a su comportamiento o, siquiera justificarlo, reflexione sobre esas alegaciones, y motive su desestimación. De no hacerlo ese acuerdo es inmotivado.

Y así, en la descripción de las alegaciones presentadas por la recurrente, no se hace siquiera menciona a lo que esta Sala considera como argumento de potencial importancia, como fue: "... El motivo por el que por error se incluyó la mencionada reducción en mi autoliquidación del IRPF hace referencia exclusivamente a que hasta los ejercicios anteriores al año 2015 la citada reducción resultaba de aplicación sin limitación alguna sobre el valor de transmisión, y a partir del 1 de enero de 2015 dicha reducción resultaba de aplicación siempre y cuando el precio de transmisión sobre el que hubiera resultado de aplicación esta reducción no superase la cuantía de 400.000,00€ de forma acumulada en todos los ejercicios iniciados desde dicha fecha (1 de enero de 2015) en que se hubiese aplicado.

De este modo, dado el cambio de normativa y la novedad introducida, por un error involuntario, dicha reducción se incluyó en la autoliquidación, pero ello no supone que mi intención fuera la de defraudar o efectuar un menor ingreso al que correspondía a la Administración tributaria. Prueba de ello es que una vez me fue notificada la liquidación provisional regularizando la reducción aplicada, procedí al abono de la misma sin interponer alegación alguna, ya que entendí que la regularización practicada por la Oficina de gestión tributaria era correcta, pero sin que ello supusiera la imposición de una sanción de forma automática ya que el único motivo que originó la citada regularización fue el novedoso cambio de normativa que aplicaba desde el 1 de enero de 2015. ...".

La resolución, no hace mención a este alegato exculpatorio y por ello es inmotivada y, consecuentemente, ha de ser anulada.

TERCERO.- Costas procesales.

De conformidad con lo dispuesto en el artículo 139 de la LJCA, en su redacción dada por la Ley 37/2011, de 10 de octubre, vigente desde el 31 de octubre de 2011, procede la imposición de costas a la demandada.

VISTOS los artículos citados y demás de general y pertinente aplicación,