Sentencia Contencioso-Administrativo Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, Sala de lo Contencioso, Sección 1, Rec 744/2018 de 05 de Junio de 2020

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE CATALUÑA

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN PRIMERA

RECURSO ORDINARIO 744/2018

Partes: Jesús Ángel C/ TEAR

S E N T E N C I A Nº 1798

Ilmos/as. Sres/as.:

PRESIDENTE:

Dª. MARIA ABELLEIRA RODRÍGUEZ

MAGISTRADO/AS

D. RAMON GOMIS MASQUÉ

D. JUAN ANTONIO TOSCANO ORTEGA

En la ciudad de Barcelona, a 5 de junio de 2020

VISTO POR LA SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO DEL TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE CATALUÑA (SECCIÓN PRIMERA),constituida para la resolución de este recurso, ha pronunciado en el nombre del Rey, la siguiente sentencia en el recurso contencioso administrativo nº 744/2018, interpuesto por Jesús Ángel, representado por el Procurador D. TERESA PRAT VENTURA, contra TEAR , representado por el ABOGADO DEL ESTADO.

Ha sido Ponente el Ilmo. Sr. Magistrado DON JUAN ANTONIO TOSCANO ORTEGA, quien expresa el parecer de la SALA.

Antecedentes

PRIMERO.-Por la representación procesal de Jesús Ángel se interpone recurso contencioso-administrativo contra la actuación administrativa que se cita en el fundamento de derecho primero mediante escrito registrado en este Tribunal en fecha 18 de septiembre de 2018.

SEGUNDO.-Acordada la incoación de los presentes autos, se les da el cauce procesal previsto por la Ley 29/1998, de esta jurisdicción, habiendo despachado las partes actora y demandada, llegado su momento y por su orden respectivo, los trámites conferidos de demanda y de contestación, en cuyos escritos respectivos, en virtud de los hechos y los fundamentos de derecho que en ellos constan, solicitan respectivamente la anulación de la actuación administrativa objeto del recurso y la desestimación de éste, en los términos que aparecen en los mismos.

TERCERO.-Continuando el proceso su curso por los trámites procesales que aparecen en autos, habiéndose formulado escritos de conclusiones por las partes actora y demandada, se señala día y hora para deliberación y votación del fallo, diligencia que tiene lugar en dicha fecha.

CUARTO.-En la sustanciación del procedimiento se han observado las prescripciones legales.

Fundamentos

PRIMERO.- Sobre el objeto del recurso. La motivación contenida en la resolución económico-administrativa, confirmatoria de la liquidación provisional, centrada en la improcedencia de la exención de la ganancia patrimonial por reinversión ex artículo 38 de la Ley 35/2006 generada por la permuta al considerar de lo actuado que a la fecha de la misma no constituye vivienda habitual del interesado, aunque constituya hasta ese momento el domicilio y la residencia habitual de la ex mujer e hijos en virtud de resolución judicial.

El objeto del presente recurso es la resolución de 6 de julio de 2018 del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña, por la que se desestima la reclamación económico-administrativa número NUM000 formulada contra el acuerdo de la Administración de DIRECCION000 (Girona), Agencia Estatal de Administración Tributaria, desestimatorio del recurso de reposición y confirmatorio del acuerdo de liquidación provisional por el concepto de Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 2010 (liquidación NUM001, por importe de 13.022,66 euros).

En su reclamación económico-administrativa el actor alega que de acuerdo con los artículos 68.1.1ª de la Ley 35/2006 y el artículo 54.2 y 4 del Real Decreto 439/2007 se desprende que en el presente caso nos encontramos ante una de las circunstancias que necesariamente obligan al cambio de domicilio, al haberse producido la separación matrimonial entre los esposos, por lo que la vivienda transmitida no pierde el carácter de habitual al continuar siendo el domicilio y la residencia habitual de su ex-mujer y sus hijos hasta el momento de la venta, tal y como queda reflejado en las sentencias de separación de 18 de septiembre de 2003 y de divorcio de 22 de diciembre de 2010. Y ello con apoyo en sentencias de 23 de noviembre de 2006 del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, de 14 de diciembre de 2012 del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León, y de 12 de septiembre de 2013 del Tribunal Superior de Justicia de Asturias.

La resolución económico-administrativa impugnada reproduce en su fundamento de derecho tercero la normativa reguladora de la exención de ganancias patrimoniales obtenidas por la enajenación de la vivienda habitual por reinversión en una nueva vivienda habitual, concretamente, el artículo 38 de la Ley 35/2006 y los artículos 41 y 54 del Real Decreto 439/2007, para después motivar en sus fundamentos de derecho cuarto y quinto sobre la improcedencia de exención de la ganancia patrimonial por reinversión en la vivienda habitual por no constar el carácter de vivienda habitual de la vivienda transmitida aunque constituya el domicilio y residencia habitual de la ex-mujer e hijos hasta el momento de la transmisión, en los términos siguientes:

'CUARTO.- De acuerdo con lo dispuesto en el art. 105 de la Ley 58/2003 General Tributaria ' en los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo', en el presente caso, consta la siguiente documentación en el expediente aportada por el reclamante:

- Escritura de 8/10/1996 por la que D. Jesús Ángel y Dª Claudia compran por mitades indivisas una vivienda sita en DIRECCION001, DIRECCION002, NUM002 NUM003 NUM004 ( PLAZA000, NUM005), por un precio de 17.740.000 ptas. (206.619,54 euros) más IVA.

- Escritura de permuta de 21/06/2010 de la citada vivienda que se valorara en 272.405 euros por una vivienda en DIRECCION001 DIRECCION002, NUM006 NUM007 NUM004 que se valora en 173.405 euros, recibiendo D. Jesús Ángel y Dª Claudia la cantidad de 90.000 euros por la diferencia de valor.

- sentencia de 22/12/2010 de divorcio de D. Jesús Ángel y de Dª Claudia ratificando el convenio regulador de fecha 15/09/2010, aprobado por sentencia de separación de 18/09//2003, en el que se acuerda permutar el domicilio que fuere familiar sito en DIRECCION001 PLAZA000, NUM005 NUM003 NUM004, recibiendo a cambio la vivienda sita en DIRECCION001 DIRECCION002, NUM006- NUM008 NUM007 planta (valorado en 173.405 euros) además de recibir 99.000 euros por la diferencia de valor, adjudicándose dicha vivienda la Sra. Claudia más 19.000 euros y el Sr. Jesús Ángel se adjudicara 80.000 euros.

- escritura de 18/02/2011 de carta de pago y cancelación de hipoteca de 111.187 euros de fecha 24/05/1995 que gravaba la vivienda de la DIRECCION002, NUM002.

QUINTO.- La gestora ha regularizado la ganancia patrimonial declarada exenta por reinversión generada por permuta de vivienda por entender que la vivienda permutada no constituía la residencia habitual del contribuyente, ya que venía practicando deducciones por adquisición de vivienda por otro inmueble, que el domicilio fiscal consignado en sus declaraciones de IRPF era otro, así como según consulta del padrón en BDCNE y certificado de empadronamiento.

A la vista del expediente se constata que el interesado se separó de su cónyuge mediante sentencia de separación de fecha 18/09/2003 y finalmente se divorció mediante de fecha 22/12/2010. En el convenio regulador se dispone la permuta de la vivienda que constituía su domicilio conyugal, sito en PLAZA000, NUM005 NUM003 NUM004 de DIRECCION001 valorado en 272.405 euros, por otra vivienda valorada en 173.405 euros, recibiendo además 99.000 euros por la diferencia de calor, adjudicándose dicho inmueble la Sra. Claudia más 19.000 euros de los citados 99.000 euros y adjudicándose el Sr. Jesús Ángel 80.000 euros además de una vivienda sita en DIRECCION003 y otra en multipropiedad sita en Alicante.

En este sentido, hay que señalar que el artículo 54.4 del Reglamento del IRPF es tajante, y exige que la vivienda transmitida fuese la vivienda habitual del interesado al menos hasta cualquier día de los dos años anteriores a la transmisión; y si bien es cierto que a efectos de practicar la deducción por inversión en vivienda habitual, se asimila a adquisición de vivienda habitual la que había sido la del contribuyente antes del divorcio, separación o nulidad, y ahora continúa siendo la vivienda habitual de la que fue su esposa e hijos, en el supuesto de que el interesado continuara abonando la parte correspondiente al préstamo, sin embargo, tal asimilación es respecto al concepto de permitir la deducción por adquisición de vivienda en las cantidades satisfechas en los términos expuestos, sin que dicha asimilación se produzca a los efectos de considerar la vivienda anterior como residencia habitual a los efectos fiscales hasta su transmisión -ni a los efectos de aplicación de la exención del artículo 38, ni en relación con otro aspecto fiscal-, que no sea lo expresamente previsto en la Ley o Reglamento del Impuesto.

De todo ello se desprende que si bien existe una relación causa-efecto entre la separación y la permuta de la vivienda, sin embargo la vivienda permutada en la fecha de la permuta no constituye vivienda habitual del interesado, no siendo, por tanto, susceptible de exención por reinversión como pretende el interesado, procediendo confirmar el acuerdo de liquidación impugnado'.

SEGUNDO.- Sobre las pretensiones de las partes y los motivos que las fundamentan, que pivotan en torno a la controversia centrada la exención de la ganancia patrimonial por reinversión en la vivienda habitual, más concretamente, sobre el carácter de vivienda habitual de la vivienda transmitida que constituye el domicilio y la residencia habitual de la exmujer y los hijos hasta el momento de la transmisión en virtud de resolución judicial.

A través de su demanda la parte actora interesa de la Sala que, en relación a ' la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña, de fecha 6/7/2018, en el procedimiento: 17- NUM000, sobre liquidación provisional IRPF/2010 dictada por la AEAT nº NUM001 (cuantía: 13.022,66€)', 'dicte Sentencia por la cual se estime el recurso interpuesto y': '- Se declare no ser conforme a derecho y en cuso caso se anule los actos recurridos'. '- Se revoque la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña, de fechas 6/7/2018, en el procedimiento: NUM000'. '- Se declare la estimación total del presente recurso considerando la correcta aplicación de la exención por reinversión en VH declarada por mi cliente en la declaración IRPF/2010'. '- Se condene a la Administración a la total devolución y reintegro de todas las cantidades ingresadas por el demandante, como consecuencia de las presentes actuaciones por principal, recargos e intereses, anulando y dejando sin efecto la liquidación a que se refiere'. '- Se condene en costas a la demandada'. Rebate el fundamento de derecho quinto de la resolución económico- administrativa impugnada, que reproduce, y basa dichas pretensiones en los motivos del recurso que ordena, rubrica y desarrolla en síntesis como sigue.

1. ' La sentencia número 1183/2006, de 23 de noviembre de 2006 de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, dictada en el recurso número 130/2002 '. En dicha sentencia, sin que hasta la fecha conste cambio de criterio, se expresa: 'La situación de separación matrimonial del recurrente aconseja una interpretación favorable a la obtención del beneficio, en este caso el de reinversión por vivienda habitual, teniendo en cuenta que la desocupación de la vivienda conyugal vino impuesta por una decisión judicial, lo que no puede resultar indiferente a la norma tributaria'. 'El RD 1481/1991 al exceptuar del plazo de tres años para que una vivienda tenga el carácter de habitual, alude a circunstancias que exijan el cambio de vivienda, pero en modo alguno recoge la norma reglamentaria un númerus clausus de esas circunstancias sino que se admiten cualesquiera que motiven el cambio de vivienda, y en este caso, dichas circunstancias deben de estimarse acreditadas al venir motivado el cambio de vivienda, como se ha dicho, por una decisión judicial, por lo que procede la estimación de la pretensión formulada por el recurrente, al concurrir en el supuesto que se contempla el espíritu que inspira la finalidad de la norma'.

2. ' La Jurisprudencia acompañada a la reclamación y obrante al expediente administrativo'. La doctrina en que se basa el recurso ha sido adoptada en múltiples sentencias a lo largo de diferentes Audiencias (sic) del territorio nacional que obran al expediente. En ellas, se sigue el mismo argumento, considerando que el espíritu que inspira la norma fiscal mencionada concurre en este supuesto, en que el marido debe abandonar el domicilio que constituye su vivienda habitual, por un decisión judicial, y no por voluntad propia, lo que no puede interpretarse, como hace la Administración, en sentido perjudicial para el contribuyente, infringiendo los preceptos constitucionales que amparan los principios regulados en los artículos 14 (igualdad ante la ley) y 131, entre otros, de la Carta Magna. Así pues, y habida cuenta el reconocimiento de la Administración como vivienda habitual a los efectos de deducción de las hipotecas satisfechas en circunstancias idénticas a las ocurridas en el presente caso, y una vez ha salido del domicilio por decisión judicial uno de los cónyuges, y permaneciendo el otro junto a los hijos menores y comunes en el mismo, no podemos admitir que la misma consideración de vivienda habitual no sea aplicada para la exención por reinversión en otra vivienda habitual por parte del cónyuge que sale del domicilio, lo que devendría una discriminación y un trato injusto e inconstitucional para con él, situación que no puede atribuirse al espíritu del legislador conocedor de los principios constitucionales que amparan las normas y su interpretación, sino a un afán recaudatorio de la Administración tributaria en su celo, desmedido, que ha de ser corregido por la Sala.

3. ' Norma Foral 3/2015, de 2 de marzo de modificación en materia tributaria del territorio de Bizkaia'. Lo expuesto en dicha norma hoy vigente ratifica el objeto del presente recurso, de acuerdo con lo manifestado en su preámbulo ('(...) que permite la aplicación del beneficio fiscal de la exención por reinversión para el supuesto de ganancias patrimoniales obtenidas por la transmisión de la vivienda familiar que hubiera tenido para el contribuyente la consideración de vivienda habitual, cuando éste hubiera dejado de residir en la misma por decisión judicial en un procedimiento de separación, y siempre que la vivienda familiar objeto de transmisión constituya la vivienda habitual del ex cónyuge y/o de los descendientes comunes que den derecho a deducción...'), que se incorpora la Norma 13/2013, de 5 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, en su artículo 49.3. Dicha norma recoge expresamente la teoría jurisprudencial reiterada a la hora de la interpretación del precepto y hoy recurrida.

4. 'Recomendación de fecha 10/04/2017 del Defensor del Pueblo elevada a la Secretaría de Estado de Hacienda del Ministerio de Hacienda y Función Pública (Queja nº NUM009)'. Por último, a los efectos de fundamentar el recurso se transcribe literalmente lo expuesto en la referida Recomendación: 'Modificar la normativa reguladora del IRPF, de tal firma que se establezca una excepción en el cómputo del plazo de dos años previstos para aplicar la exención por reinversión en vivienda habitual, en los casos en que se haya dejado de residir en el inmueble por causa de divorcio o separación judicial'. Dicha Recomendación pretende la incorporación expresa en la norma del criterio interpretativo consolidado y defendido por esta parte, que impida a la Administración de una vez por todas refugiarse en interpretaciones excesivamente hermenéuticas (sic) a la hora de la aplicación de la norma en cuestión.

De todo lo expuesto, y de la documentación aportada al expediente administrativo, ha de haber lugar a la admisión del presente recurso que solo pretende obtener la tutela judicial efectiva ante una actuación arbitraria de la Administración de las resoluciones recaídas, que se apartan de los motivos que inspiran la legislación aplicable y en particular lo dispuesto en la Constitución, la Ley General Tributaria y su Reglamento, y la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y su Reglamento.

En conclusiones finales, significa que la interpretación contenida en la resolución económico-administrativa ('la no asimilación de la consideración de vivienda habitual a la que fue en su día y que tras la separación continúa siendo de su esposa e hijos, para el caso de la aplicación de la exención por reinversión en vivienda habitual que prevé la misma norma del IRPF') es 'del todo injusta, discriminatoria y a todas luces perjudicial para mi cliente en relación al tratamiento fiscal efectuado sobre el mismo hecho impositivo a la ex esposa, al que la AEAT permite la referida Exención por transmisión de vivienda habitual, la misma vivienda de la que se impide la exención a mi principal, hoy recurrida').

De adverso, en su contestación la parte demandada interesa de la Sala el dictado de ' sentencia por la que se desestime el presente recurso contencioso-administrativo, con imposición de costas'. Tras centrar el objeto de la controversia, esto es, el cumplimiento de los requisitos exigidos en el artículo 38 de la Ley 35/2006 a los efectos de que pueda ser aplicada la exención por reinversión de las cantidades obtenidas por la venta de la vivienda habitual en la compra de una nueva vivienda, significa el Abogado del Estado que la demanda, con habilidad pero torticeramente (sic), hace decir a la Agencia Estatal de Administración Tributaria y al Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña algo verdaderamente diferente del verdadero fundamento jurídico de la liquidación. No es cierto que el órgano económico-administrativo desestime la pretensión de declaración de exención de la ganancia por el hecho de estar el actor divorciado. Es una afirmación falaz (sic) que no se sustenta en la resolución económico-administrativa, los hechos acreditados y no discutidos de contrario. La demandante, conocedora de su falta de fundamento, sustenta su demanda tergiversando (sic) el contenido de la resolución económico-administrativa impugnada y sustentando su pretensión, primero, en una aislada sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña que no se compadece con los hechos de este procedimiento, segundo, en una norma no aplicable territorialmente que, además, tampoco es aplicable a los hechos, y tercero, en una resolución sin eficacia jurídica que plantea un desiderátum. Resulta claro que la Agencia Tributaria deniega la exención porque el actor no residía en la vivienda transmitida y no era su vivienda habitual. Este hecho no era así por una decisión judicial sino por voluntad del actor y en todo caso muy previo a la permuta y generación de la ganancia patrimonial. Así, los hechos acreditados son: 1. El inmueble transmitido se adquirió en fecha 8 de octubre de 1996, en concreto el 50%. 2. El actor dejó de residir en él y ya no era su vivienda habitual en fecha 18 de septiembre de 2003, esto es, 7 años antes de la transmisión que generó la ganancia patrimonial. 3. La vivienda se transmite en fecha 21 de junio de 2010. 4. El inmueble transmitido no era su vivienda habitual desde 2003, lo cual se advera porque: el propio contribuyente habría practicado deducción por adquisición de vivienda habitual por un inmueble sito en DIRECCION004- DIRECCION005 ( DIRECCION003); así lo declaró en las autoliquidaciones de 2006 a 2012, en las que señaló esa vivienda en DIRECCION003 y no la de DIRECCION001 como vivienda habitual, hallándose empadronado en aquélla.

De conformidad con dispuesto en el artículo 38 de la Ley 35/2006 y el artículo 41 del Real Decreto 439/2007, el incumplimiento de la cualquiera de las condiciones establecidas dará lugar a la pérdida de la exención puesto que se someterá a gravamen la parte de la ganancia patrimonial correspondiente. Y ha quedado probado que el actor no tuvo residencia habitual en el inmueble desde 2003 e incluso obtuvo beneficios fiscales por deducción de adquisición de otra vivienda durante el período 2006 a 2012 con lo que pretende adquirir beneficios por vivienda habitual en dos viviendas distintas, aprovechándose del hecho del divorcio, con argumentos inadmisibles. Finalmente, la pretensión de la actora infringe la prohibición de la analogía prevista en el artículo 14 de la Ley 58/2003, y así como de lo previsto, como se ha expuesto, en el artículo 38 de la Ley 35/2006 y el artículo 41 del Real Decreto 439/2007.

TERCERO.- Sobre la controversia centrada en la procedencia de la aplicación por el recurrente de la exención de la ganancia patrimonial por reinversión en vivienda habitual ( artículo 38 de la Ley 35/2006 ), más concretamente, acerca de si la vivienda transmitida en 2010 es vivienda habitual a los efectos aquí examinados, resultando de las actuaciones que se trata del domicilio y la residencia habitual de la ex mujer e hijos en virtud de resolución judicial de 2003, pero también que el recurrente practica deducciones desde el ejercicio 2006 al 2012 por la adquisición de vivienda habitual por otro inmueble que figura a los efectos fiscales como domicilio del mismo y en el que consta empadronado desde el año 2000.

Conforme al ' Artículo 38. Reinversión en los supuestos de transmisión de vivienda habitual' de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio, y el ' Artículo 41. Exención por reinversión en vivienda habitual' y el ' Artículo 54. Concepto de vivienda habitual' del Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo , por el que se aprueba el Reglamento de las Personas Físicas, en las redacciones entonces vigentes y aplicables:

'Artículo 38. Reinversión en los supuestos de transmisión de vivienda habitual.

1. Podrán excluirse de gravamen las ganancias patrimoniales obtenidas por la transmisión de la vivienda habitual del contribuyente, siempre que el importe total obtenido por la transmisión se reinvierta en la adquisición de una nueva vivienda habitual en las condiciones que reglamentariamente se determinen.

Cuando el importe reinvertido sea inferior al total de lo percibido en la transmisión, únicamente se excluirá de tributación la parte proporcional de la ganancia patrimonial obtenida que corresponda a la cantidad reinvertida.

Artículo 41. Exención por reinversión en vivienda habitual.

1. Podrán gozar de exención las ganancias patrimoniales que se pongan de manifiesto en la transmisión de la vivienda habitual del contribuyente cuando el importe total obtenido se reinvierta en la adquisición de una nueva vivienda habitual, en las condiciones que se establecen en este artículo. Cuando para adquirir la vivienda transmitida el contribuyente hubiera utilizado financiación ajena, se considerará, exclusivamente a estos efectos, como importe total obtenido el resultante de minorar el valor de transmisión en el principal del préstamo que se encuentre pendiente de amortizar en el momento de la transmisión.

A estos efectos, se asimila a la adquisición de vivienda su rehabilitación, en los términos previstos en el artículo 55.5 de este Reglamento.

Para la calificación de la vivienda como habitual, se estará a lo dispuesto en el artículo 54 de este Reglamento.

2. La reinversión del importe obtenido en la enajenación deberá efectuarse, de una sola vez o sucesivamente, en un período no superior a dos años desde la fecha de transmisión.

Se entenderá que la reinversión se efectúa dentro de plazo cuando la venta se hubiese efectuado a plazos o con precio aplazado, siempre que el importe de los plazos se destine a la finalidad indicada dentro del período impositivo en que se vayan percibiendo.

Cuando, conforme a lo dispuesto en los párrafos anteriores, la reinversión no se realice en el mismo año de la enajenación, el contribuyente vendrá obligado a hacer constar en la declaración del Impuesto del ejercicio en el que se obtenga la ganancia de patrimonio su intención de reinvertir en las condiciones y plazos señalados.

Igualmente darán derecho a la exención por reinversión las cantidades obtenidas en la enajenación que se destinen a satisfacer el precio de una nueva vivienda habitual que se hubiera adquirido en el plazo de los dos años anteriores a la transmisión de aquélla.

3. En el caso de que el importe de la reinversión fuera inferior al total obtenido en la enajenación, solamente se excluirá de gravamen la parte proporcional de la ganancia patrimonial que corresponda a la cantidad efectivamente invertida en las condiciones de este artículo.

4. El incumplimiento de cualquiera de las condiciones establecidas en este artículo determinará el sometimiento a gravamen de la parte de la ganancia patrimonial correspondiente.

En tal caso, el contribuyente imputará la parte de la ganancia patrimonial no exenta al año de su obtención, practicando autoliquidación complementaria, con inclusión de los intereses de demora, y se presentará en el plazo que medie entre la fecha en que se produzca el incumplimiento y la finalización del plazo reglamentario de declaración correspondiente al período impositivo en que se produzca dicho incumplimiento.

Artículo 54. Concepto de vivienda habitual.

Con carácter general se considera vivienda habitual del contribuyente la edificación que constituya su residencia durante un plazo continuado de, al menos, tres años.

No obstante, se entenderá que la vivienda tuvo el carácter de habitual cuando, a pesar de no haber transcurrido dicho plazo, se produzca el fallecimiento del contribuyente o concurran otras circunstancias que necesariamente exijan el cambio de domicilio, tales como celebración de matrimonio, separación matrimonial, traslado laboral, obtención del primer empleo, o cambio de empleo, u otras análogas justificadas.

2. Para que la vivienda constituya la residencia habitual del contribuyente debe ser habitada de manera efectiva y con carácter permanente por el propio contribuyente, en un plazo de doce meses, contados a partir de la fecha de adquisición o terminación de las obras.

No obstante, se entenderá que la vivienda no pierde el carácter de habitual cuando se produzcan las siguientes circunstancias:

Cuando se produzca el fallecimiento del contribuyente o concurran otras circunstancias que necesariamente impidan la ocupación de la vivienda, en los términos previstos en el apartado 1 de este artículo.

Cuando éste disfrute de vivienda habitual por razón de cargo o empleo y la vivienda adquirida no sea objeto de utilización, en cuyo caso el plazo antes indicado comenzará a contarse a partir de la fecha del cese.

3. Cuando sean de aplicación las excepciones previstas en los apartados anteriores, la deducción por adquisición de vivienda se practicará hasta el momento en que se den las circunstancias que necesariamente exijan el cambio de vivienda o impidan la ocupación de la misma, salvo cuando el contribuyente disfrute de vivienda habitual por razón de cargo o empleo, en cuyo caso podrá seguir practicando deducciones por este concepto mientras se mantenga dicha situación y la vivienda no sea objeto de utilización.

4. A los exclusivos efectos de la aplicación de las exenciones previstas en los artículos 33.4. b) y 38 de la Ley del Impuesto, se entenderá que el contribuyente está transmitiendo su vivienda habitual cuando, con arreglo a lo dispuesto en este artículo, dicha edificación constituya su vivienda habitual en ese momento o hubiera tenido tal consideración hasta cualquier día de los dos años anteriores a la fecha de transmisión'.

Además de dichos preceptos, el actor invoca el artículo 68.1.1º de la Ley 35/2006:

'1. Deducción por inversión en vivienda habitual.

1.º (...) En los supuestos de nulidad matrimonial, divorcio o separación judicial, el contribuyente podrá seguir practicando esta deducción, en los términos que reglamentariamente se establezcan, por las cantidades satisfechas en el período impositivo para la adquisición de la que fue durante la vigencia del matrimonio su vivienda habitual, siempre que continúe teniendo esta condición para los hijos comunes y el progenitor en cuya compañía queden'.

Ciertamente, esta Sala y Sección se pronuncia en aquella sentencia número 1183/2006, de 23 de noviembre, dictada en el recurso número 130/2002, en los términos de su fundamento de derecho tercero reproducido en parte en su demanda por la parte actora, si bien ha de precisarse que lo hace en relación a la normativa contenida en la Ley 18/1991 ( artículo 78) y el Real Decreto 1841/1991 (artículos 10 y 34) y resolviendo el supuesto particular allí examinado una vez comprobado y acreditado que el cambio de domicilio y la desocupación de la vivienda vino motivada por una decisión judicial. También se pronuncian en un sentido estimatorio del recurso en atención a las peculiaridades de los casos allí sentenciados las resoluciones judiciales que la parte actora acompaña junto a la reclamación económico-administrativa, esto es la sentencia número 2140/2012, de 14 de diciembre, de la Sala de lo Contencioso-Administrativo (Sección Tercera) del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León, Valladolid, recurso número 510/2009, fundamento de derecho cuarto, y la sentencia número 968/2013, de 12 de septiembre, de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Asturias, recurso número 1666/2011, fundamento de derecho cuarto. Pero pueden citarse otras sentencias. Por ejemplo, en un sentido desestimatorio del recurso, la sentencia número 65/2010, de 22 de enero, de la Sala de lo Contencioso-Administrativo (Sección Primera) del Tribunal Superior de Justicia de Islas Canarias, Las Palmas, recurso número 65/201, fundamentos de derecho tercero al quinto; y en un sentido desestimatorio, la sentencia número 358/2010, de 11 de marzo, de la Sala de lo Contencioso-Administrativo (Sección Quinta) del Tribunal Superior de Justicia de Madrid, recurso número 398/2008, fundamento de derecho cuarto, donde el cambio de vivienda viene motivado por separación matrimonial y condena por malos tratos; y siguiendo esta última, la sentencia número 2220/2014, de 9 de junio, de la Sala de lo Contencioso-Administrativo (Sección Tercera) del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana, recurso número 1215/2011, fundamento de derecho cuarto.

El demandante significa que concurre una de las circunstancias que necesariamente obligaron en su momento al cambio del domicilio, al haberse producido la separación matrimonial, por lo que la vivienda transmitida, en aplicación del criterio contenido en las tres sentencias antes citadas en primer lugar, no pierde el carácter de habitual al continuar siendo el domicilio y la residencia habitual de su ex mujer y sus hijos hasta el momento de la venta, como queda reflejado en la sentencias de separación de 18 de septiembre de 2003 y de divorcio de 22 de diciembre de 2010. Apela asimismo a la normativa foral y a la recomendación del Defensor del Pueblo, en los términos más arriba expuestos, y considera la actuación administrativa discriminatoria por razón del diferente trato dispensado a su ex mujer a la que se reconoce la exención.

Bien, insiste el actor en su argumento esencial contenido en sus alegaciones y en el recurso de reposición ante el órgano gestor, en la reclamación económico-administrativa y en su demanda jurisdiccional que el cambio del domicilio en su momento producido viene motivado por decisión judicial, que no de forma voluntaria. Ahora bien, ya en la propuesta de liquidación, lo que se reitera en el acuerdo de liquidación y el confirmatorio del mismo desestimatorio del recurso de reposición, se significa en relación al inmueble de DIRECCION001 generador de la ganancia patrimonial declarada exenta:

'Se trata del inmueble sito en DIRECCION001, PLAZA000 NUM005, NUM003, NUM004 con referencia catastral NUM010 que:

'Fue adquirido mediante escritura pública otorgada el día 8 de octubre de 1996. Su porcentaje de participación es del 50 %. El valor de adquisición fue de 114.952,04 euros (precio de adquisición escriturado de 106.617,24 euros más gastos aportados de 8.334,80 euros) siendo el valor de adquisición actualizado de 149.897,46 euros. Correspondiéndole a su 50% de propiedad un valor de adquisición actualizado de 74.948,73 euros.

- 'Se transmitió mediante escritura pública otorgada el 21 de junio de 2010. El valor de enajenación fue de 258.174,05 euros (precio de venta escriturado de 272.405,00 euros menos los gastos de venta aportados de 14.230,95 euros). Le corresponde a su 50% de propiedad un valor de enajenación de 129.087,03 euros. Según el art. 37.1h de la Ley del IRPF, en los supuestos de permuta de bienes la ganancia o pérdida patrimonial se determinará por la diferencia entre el valor de adquisición del bien que se cede y el mayor de los dos siguientes: a) El valor de mercado del bien entregado, b) El valor de mercado del bien que se recibe a cambio.

'La ganancia obtenida por dicha transmisión asciende a 108.276,58 euros, correspondiéndole el 50% de dicha ganancia. Es decir 54.183,29 euros. Asimismo se ha detectado que el inmueble transmitido no constituía la residencia habitual del contribuyente. En concreto, el contribuyente viene practicado deducción por adquisición de vivienda habitual por un inmueble sito en DIRECCION004- DIRECCION005 ( DIRECCION003), así se desprende de sus autoliquidaciones desde el ejercicio 2006 a 2012. Por otro lado, en sus propias declaraciones del IRPF, el contribuyente señaló como vivienda habitual el inmueble situado en c/ DIRECCION006 nº NUM011, NUM003 de DIRECCION003 con referencia catastral NUM012. La consulta del Padrón en BDCNET indica que su domicilio habitual es el mencionado anteriormente, en el que según certificado de empadronamiento aportado por el contribuyente en anteriores comprobaciones se dio de alta el 16 de agosto de 2000.

- Además la sentencia de separación, aportada por el contribuyente, de fecha18 de septiembre de 2003 recoge que el inmueble transmitido será ocupado por su ex cónyuge y los hijos'.

Y como se expuso, la resolución económico-administrativa, al inicio de su fundamento de derecho quinto, destaca que la gestora regulariza la ganancia patrimonial declarada exenta por reinversión generada por permuta de vivienda por entender que la vivienda permutada no constituía la vivienda habitual del contribuyente, ya que venía practicando deducciones por adquisición de vivienda de otro inmueble, el consignado como domicilio fiscal en sus declaraciones del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y en el que se hallaba empadronado. Añade además que en el convenio regulador del divorcio se dispone la permuta del inmueble de DIRECCION001, adjudicándose además a Jesús Ángel la vivienda sita en DIRECCION003.

Bien, silencia y omite por completo la parte actora ante el órgano gestor y el órgano económico-administrativo, pero también esta sede judicial, esos datos puestos de manifiesto en el expediente administrativo, esto es, el empadronamiento desde el 16 de agosto de 2000 en la vivienda de DIRECCION003 y la deducción por adquisición de vivienda habitual de dicho inmueble practicada durante los ejercicios 2006 a 2012 constitutiva de su domicilio fiscal. También que recibe dicha vivienda de DIRECCION003 en compensación por desequilibrio patrimonial (asumiendo las cargas, en especial la hipoteca), a tenor del convenio regulador aprobado por sentencia número 776/2010, de 22 de diciembre, del Juzgado de Primera Instancia número 8 de DIRECCION001. Dichos particulares extremos significados por la Administración no los intenta desvirtuar el actor, que no va más allá de insistir que el cambio de domicilio lo es por decisión judicial, no por voluntad propia, constando sin embargo que antes del dictado de la sentencia de separación matrimonial de 18 de septiembre de 2003, como se ha expuesto, el actor se halla empadronado en la vivienda de DIRECCION003 desde el 16 de agosto de 2000 (no acredita, ni siquiera menciona, la existencia de medidas provisionales adoptadas por el Juzgado), y que como significa el Abogado del Estado en la contestación el demandante pretende adquirir beneficios fiscales por vivienda habitual en dos viviendas distintas, la de DIRECCION003 y la de DIRECCION001, al no resultar desvirtuado que se practica deducciones por vivienda habitual de la primera durante los ejercicios 2006 a 2012. Y ello sin perjuicio de considerar que, como indica la resolución económico-administrativa al final de su fundamento de derecho quinto, existe una relación causa efecto-efecto entre la separación y la permuta de 2010, lo cierto es que el cambio de domicilio, del conyugal en DIRECCION001, al de DIRECCION003, es previo a la decisión judicial a tenor de los datos obrantes en autos, no desvirtuados por la parte demandante, y que por este último domicilio se practica asimismo deducciones por vivienda habitual durante 2006 a 2010, tampoco cuestionado, de manera que no resulta disconforme a derecho la conclusión de que ' la vivienda permutada en la fecha de la permuta no constituye vivienda habitual del interesado, no siendo, por tanto susceptible de exención por reinversión, como pretende el interesado, procediendo confirmar el acuerdo de liquidación impugnado', no siendo aquí de aplicación, al no compadecerse los hechos por las razones expuestas, los criterios sentados en las sentencias citadas por el actor, tampoco como resulta obvio la normativa foral ni la recomendación del Defensor del Pueblo. Finalmente, no puede prosperar el argumento que tilda de discriminatoria la actuación administrativa impugnada, entre otras razones por ausencia de acreditación en autos del reconocimiento de la exención a su ex mujer, amén de significarse que por las razones expuestas a los efectos del artículo 38 de la Ley 35/2006 la vivienda transmitida de DIRECCION001 no constituye vivienda habitual del actor, de ahí que los términos de comparación no sirvan para justificar el trato discriminatorio invocado.

Por lo que se impone en definitiva la desestimación del recurso, de conformidad con lo previsto en el orden procesal por los artículos 68.1. b) y 70.1 de la Ley 29/1998, reguladora de esta jurisdicción, al no resultar contrarios a derecho ni la resolución económico-administrativa ni el acuerdo de liquidación y el desestimatorio del recurso de reposición, en los extremos controvertidos en el recurso.

CUARTO.- Sobre las costas procesales.

Conforme a los artículos 68.2 y 139.1 de la Ley 29/1998, reguladora de esta jurisdicción, modificado este último por la Ley 37/2011, las costas procesales se impondrán en la primera o única instancia a la parte que haya visto rechazadas todas sus pretensiones en la sentencia, salvo que el órgano judicial, razonándolo debidamente, aprecie la eventual concurrencia de circunstancias que justifiquen la no imposición, sin que obste a ello, en su caso, la falta de solicitud expresa de condena en costas por las partes litigantes, toda vez que tal pronunciamiento sobre costas es siempre imperativo para el fallo judicial sin incurrir por ello en un vicio de incongruencia procesal ' ultra petita partium' ( artículo 24.1 de la Constitución española y artículos 33.1 y 67.1 de la Ley 29/1998), al concernir tal declaración judicial a cuestión de naturaleza jurídico procesal, conforme al propio tenor del artículo 68.2 de la Ley jurisdiccional y de la jurisprudencia contencioso-administrativa y constitucional ya sentada al respecto (entre otras, sentencia del Tribunal Supremo, Sala 3ª, de 12 de febrero de 1991; y por sentencia del Tribunal Constitucional, Sala Primera, número 53/2007, de 12 de marzo, y sentencia del Tribunal Constitucional número 24/2010, de 27 de abril). Se recoge así el principio del vencimiento mitigado que debe conducir aquí a la no imposición de costas a la parte actora habida cuenta que la singularidad de la cuestión debatida veda estimar que se hallare totalmente ausente en este caso iusta causa Iitigandi, concretamente de las dudas de hecho y de derecho que plantea la controversia de autos.

Vistos los preceptos citados y demás de general y pertinente aplicación, y resolviendo dentro del límite de las pretensiones procesales deducidas por las partes en sus respectivas demanda y contestación a la demanda, en nombre de Su Majestad El Rey y en el ejercicio de la potestad jurisdiccional que emana del pueblo y que nos confieren la Constitución y las leyes,

Fallo

Desestimar el recurso contencioso-administrativo número 744/2018 interpuesto por Jesús Ángel, bajo la representación procesal especificada en el encabezamiento de la presente resolución, por no resultar disconforme a derecho en los extremos controvertidos en el recurso la resolución de 6 de julio de 2018 del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña, por la que se desestima la reclamación económico-administrativa número NUM000 formulada contra el acuerdo de la Administración de DIRECCION000 (Girona), Agencia Estatal de Administración Tributaria, desestimatorio del recurso de reposición y confirmatorio del acuerdo de liquidación provisional por el concepto de Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 2010 (liquidación NUM001, por importe de 13.022,66 euros). Sin costas.

Notifíquese a las partes la presente sentencia, que no es firme. Contra la misma cabe deducir, en su caso, recurso de casación ante esta Sala, de conformidad con lo dispuesto en la Sección 3ª, Capítulo III, Título IV de la Ley 29/1998, de 13 de julio, reguladora de la jurisdicción contencioso-administrativa. El recurso deberá prepararse en el plazo previsto en el artículo 89.1 de dicha Ley 29/1998. Y adviértase que en el Boletín Oficial del Estado número 162, de 6 de julio de 2016, aparece publicado el Acuerdo de 20 de abril de 2016, de la Sala de Gobierno del Tribunal Supremo, sobre la extensión máxima y otras condiciones extrínsecas de los escritos procesales referidos al recurso de casación.

Luego que gane firmeza la presente, líbrese certificación de la misma y remítase, juntamente con el respectivo expediente administrativo, al órgano demandado, quien deberá llevar aquélla a puro y debido efecto, sirviéndose acusar el oportuno recibo.

Así por esta sentencia, de la que se llevará testimonio literal a los autos principales, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

E/

PUBLICACIÓN.-Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el magistrado ponente que en la misma se expresa, hallándose celebrando audiencia pública en el mismo día de su fecha. Doy fe.