PRIMERO. Se impugna la resolucion del TEARV de 21-04-2022 en reclamaciones interpuestas contra liquidación provisional NUM001, en IRPF ejercicio 2019, importe 15.286,02€ y contra acuerdo de imposición de sanción donde el Tribunal estima la reclamación y anula el acuerdo sancionador.
Por la A. del estado estima que el rechazo a la deducción de los gastos está debidamente motivada y es conforme a derecho según la aportación documental del demandante, en cuanto no s justifica el total de los kilómetros recorridos en 2019 y que permita verificar que los 19.460 recorridos sean los imputables al vehiculo, respecto a los gastos de TV, telefonía y canales no resultan imputables por no necesarios a la actividad profesional; respecto al recargo satisfecho por cuenta de un cliente el mismo no está justificado mediante acuerdo con el cliente o una reclamación por este y justificado mediante factura, que no se aporta; respecto a los gastos de hotel corresponden a días no laborables, y en cuanto al cargador y modem 4G cable no se aportan facturas acreditativas de esos gastos, lo mismo que los tickets al no constar destinatario no pueden ser admitidos
Por último, la Administración, rechazó la solicitud de la demandante relativa a la reducción del art. 32.1 LIRPF, al considerar que es evidente que los diferentes pleitos y recursos judiciales se prolongan a lo largo del tiempo, generando rendimientos que se obtienen de forma regular o habitual en el ejercicio de la actividad económica del mismo.
SEGUNDO. La demandante plantea como motivos de impugnación, 1. La improcedencia de la regularización practicada al estimar que los gastos de la actividad son deducibles, en concreto los correspondientes a la amortización del vehiculo, combustible, taller, seguro y parking, asi como los de telefonía, carta de pago a la Agencia tributaria de un recargo por presentación extemporánea del modelo 123 de un cliente asumiendo el pago al ser un error suyo, cuantia 1.058,07€; 2. Gastos de restauración y taxi, compra en el aeropuerto de un cargador y cable para el móvil; 3. Los correspondientes a taxis de los días 26-27-11-19 por tratarse de viaje a Madrid para reunión con su cliente Buggypower, repercutidos al cliente en factura NUM002; 4. Los correspondientes a los asientos 3,58 y 16 por restauración y hostelería; 5. Los correspondientes a la adquisición de un Apple Ipad y un teléfono Samsung por importe de 534,14€; 6. El correspondiente al seguro de responsabilidad civil profesional; 7. Por ultimo defiende la procedencia de la aplicación de la reducción del art. 32.1 de LIRPF en ingresos obtenidos con ocasión de su intervención como letrado en asuntos cuyo desarrollo se ha alargado más allá de dos años, refiere la doctrina del T. supremo en sentencia de 20-01-2021, tratándose en concreto, en su mayor parte, en procedimientos instados para la devolución del "céntimo sanitario", iniciados en el año 2016 y alargados hasta el 2018 y 2019.
Solicita la anulación de la resolucion del TEARV y la devolución de los ingresos indebidos realizados.
TERCERO.Entrando en el examen de las partidas de gastos cuya deducción pretende le sean reconocidos, debemos comenzar por señalar como mediante la documental aportada se acredita debidamente las empresas clientes, su ubicación y con las certificaciones aportadas las diferentes reuniones que han tenido lugar, fecha, lugar. Motivo y distancia recorrida para asistir a las mismas. En consecuencia, resulta evidente la necesidad de efectuar regularmente desplazamientos para sus reuniones de trabajo con los clientes.
Pues bien, nos encontramos ante unos gastos cuestionados susceptibles por naturaleza, tanto de satisfacer necesidades privadas o personales del socio de la mercantil como de resultar vinculados al ejercicio de la actividad económica desarrollada, por lo que resulta difícil establecer principio generales o apriorísticos en esta materia y cada gasto debe ser analizado partiendo de sus circunstancias concretas y en términos de racionalidad.
Desde dicho punto de vista, no puede descartarse la vinculación con el ejercicio de la actividad económica de abogadode los viajes efectuados a lugares donde se encuentran sus clienteso los centros donde se prestan sus servicios mediante reuniones.
Por tanto, a pesar de la ausencia de elementos probatorios externos debe tenerse en cuenta que parece razonable que los gastos de viaje regulares, de corta duración y que no resulten desproporcionados o que excedan de los habituales con arreglo a los usos y costumbres empresariales, realizados a ciudades donde se ubican sus clientes, acreditado mediante las facturas de sus servicios y certificaciones de las reuniones realizadas que constan aportadas, para las reuniones periódicaso centros donde se ubican las empresas, corresponden a viajes o desplazamientos del mismo, deben considerarse que razonablemente se encuentran vinculados con la actividad de asesoramiento jurídico o fiscal y, en consecuencia, no pueden considerarse utilidades particulares o privadas desconectadas con la actividad propia.
CUARTO. Hechas las anteriores precisiones hay que entrar en el examen de las diferentes partidas cuya deducción se pretende.
Respecto a los gastos vinculados con el uso del vehiculo, hay que señalar como el hecho de disponer de un segundo no determina la afectación del que genera los gastos sean deducibles, por lo que hay que diferenciar los derivados de la titularidad, como los de amortización, reparaciones, mantenimiento no son asumibles como deducibles al no constar debidamente acreditada la afectación exclusiva a la actividad como generadora de ingresos, de los que son consecuencia de los surgen por la necesidad de efectuar los desplazamientos, como en este caso son los de combustibles que deben ser estimados como deducibles.
Respecto a los derivados de comidas realizadas en el mismo municipio donde se tiene la actividad, la Sala ya se venido pronunciando en el sentido de no admitirlos como deducibles.
En cuanto a los asientos registrales 43, 84, 86, 89 y 111, concepto gastos varios hay que estar con la Administracion en su no aceptación por la falta de su identificación.
Respecto a los asientos representativos de gastos de hotel, asimismo ratificar la denegación de la Administracion por los mismos motivos que se hacen constar en el acuerdo de liquidación.
En cuanto al gasto correspondiente al seguro de responsabilidad civil profesional debe ser admitido por su directa vinculación con el desarrollo de la actividad, sin la que carece de sentido su contratación.
De los gastos de telefonía, del total contratado se ha procedido a la deducción del total del importe del paquete contratado donde se incluyen servicios que no guardan relación alguna con el desarrollo de la actividad, salvo lo que correspondiera a la red wifi como servicio necesario para la actividad.
Debe admitirse el gasto representativo del ingreso en la AEAT del recargo por extemporaneidad, según se acredita, respecto al que asume su responsabilidad frente al cliente en cuyo nombre se presta el servicio fiscal por un error asumido.
Respecto a los gastos nº 43, 86 y 89, al constar repercutidos al cliente en la factura emitida y corresponder al desplazamiento para celebrar una reunión y constar asi en la documental aportada como nº 9, debe ser admitido. En el mismo sentido debe admitirse el gasto repercutido de taxis atocha-aeropuerto para el desplazamiento a reunión con el cliente incluidos en la factura, nº 10, que se gira al cliente en la que se repercute el gasto.
No asi, el registro nº 86 relativo a la compra de un cargador y cable para móvil, al no entenderse no se justifica la afectación.
Loa gastos de restauración abonados mediante medio electrónico, 3,5,8 y 16, no son asumibles al no cumplir con los requisitos mínimos de facturación.
Por último y respecto a la adquisición del IPAD al se trata de un dispositivo electrónico fácil de transportar, con información que se entiende necesario para los desplazamientos profesionales que han quedado acreditados realiza de forma regular para reuniones con los clientes, dispositivo que se ha manifestado de utilidad en la época actual, por lo que se admite este gasto como deducible.
QUINTO. Por último, y respecto al derecho a la reducción del art. 32.1 de LIRPF, procede remitirse a sentencia de Sala 1430/2019, de 11-09, rº 1406/2017, en base a la que el demandante pretende que se deje sin efecto la resolución dictada por la Administración, y que tras aplicar lo dispuesto en el artículo 32.1 de la Ley 35/2006, se aplique la reducción establecida en dicho precepto sobre los rendimientos profesionales afectados, con devolución de los ingresos abonados de forma indebida.
El artículo 32.1 de la Ley 35/2006, en la redacción aplicable al supuesto que nos ocupa, dispone lo siguiente: "1. Los rendimientos netos con un período de generación superior a dos años, así como aquéllos que se califiquen reglamentariamente como obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo, se reducirán en un 40 por ciento. El cómputo del período de generación, en el caso de que estos rendimientos se cobren de forma fraccionada, deberá tener en cuenta el número de años de fraccionamiento, en los términos que reglamentariamente se establezcan.
No resultará de aplicación esta reducción a aquellos rendimientos que, aún cuando individualmente pudieran derivar de actuaciones desarrolladas a lo largo de un período que cumpliera los requisitos anteriormente indicados, procedan del ejercicio de una actividad económica que de forma regular o habitual obtenga este tipo de rendimientos".
Este precepto ha sido objeto de interpretación por el Tribunal Supremo en su sentencia de 19 de marzo de 2018 (recurso 2070/2017), que se pronuncia del siguiente modo:
" TERCERO.- La interpretación procedente acerca de los conceptos jurídicos indeterminados que introduce el artículo 32.1 LIRPF .
El artículo 32.1 de la Ley del impuesto, en la versión aplicable al ejercicio fiscal examinado, dispone lo siguiente:
"1. Los rendimientos netos con un período de generación superior a dos años, así como aquéllos que se califiquen reglamentariamente como obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo, se reducirán en un 40 por ciento.
El cómputo del período de generación, en el caso de que estos rendimientos se cobren de forma fraccionada, deberá tener en cuenta el número de años de fraccionamiento, en los términos que reglamentariamente se establezcan.
No resultará de aplicación esta reducción a aquellos rendimientos que, aún cuando individualmente pudieran derivar de actuaciones desarrolladas a lo largo de un período que cumpliera los requisitos anteriormente indicados, procedan del ejercicio de una actividad económica que de forma regular o habitual obtenga este tipo de rendimientos".
Prescindiendo de los términos del párrafo segundo, que no hacen al caso, es preciso dilucidar si los ingresos obtenidos por el recurrente por los servicios jurídicos documentados en la factura nº NUM000 , relativos al proceso de quiebra nº 175/1990 seguido ante el Juzgado nº 2 de Lugo, a que alude la sentencia impugnada, se integran dentro de una de las dos hipótesis definidas en el apartado primero del precepto, es decir, si se trata de rendimientos netos con un período de generación superior a dos años.
Una vez abordada tal cuestión, debe despejarse una segunda incógnita, fundamental para verificar si hay o no razones para aplicar la salvedad o excepción establecida en el apartado tercero: si ha de estarse, para concretar los conceptos jurídicos indeterminados de la habitualidady de la regularidad, a la profesión de abogado globalmente considerada o a lo que sea habitual o regular para el contribuyente cuya declaración haya sido objeto de comprobación fiscal.
Centrado, en un progresivo proceso de concreción, el anterior punto, cabe además precisar a quien corresponde la carga de probar la concurrencia de la salvedad o excepción prevista en el reiterado apartado tercero, fundada en la habitualidad o irregularidad de los ingresos o, expresado de un modo más claro, qué parte ha de soportar las consecuencias adversas de que los hechos determinantes de la excepción a la reducción no hayan quedado perfectamente establecidos.
1) Por lo que se refiere a la primera de las cuestiones, se hace necesaria una primera precisión. Es cierto que la resolución del TEAR de Madrid y la sentencia de instancia parecen sustentar sus respectivas resoluciones desestimatorias en la concurrencia de la excepción del párrafo tercero, fundada en la naturaleza habitual o regular en la percepción de los ingresos, pero en ambas se efectúan algunas afirmaciones que, con variaciones argumentales, parecen desmentir tal tesis principal, poniendo en tela de juicio la propia naturaleza de los ingresos derivados de la actuación forense del Sr. Hermenegildo en un proceso concursal como generados en un periodo superior a dos años, a los efectos de la reducción del 40 por 100. En particular, la sentencia de instancia afirma que: "...tales rendimientos no han sido obtenidos de forma notoriamente irregular bien porque las minutas controvertidas constituyen un ingreso habitual del interesado, ligado directamente a su actividad profesional, o bien que no tienen un período de generación superior a dos años porque los honorarios percibidos por el recurrente responden a la realización de actuaciones aisladas en distintos años, cada una de ellas con autonomía propia, lo que determina que se entiendan devengadas de manera independiente, es decir, actuación por actuación, de manera que por cada una de ellas se produce la exigibilidad del impuesto, siendo conclusión obligada declarar que los rendimientos obtenidos por el demandante son regulares, no pudiendo alterarse ese carácter regular por el hecho de que el interesado pactase el cobro de sus honorarios a la finalización de su actividad y sólo si ganaba los pleitos, ya que no puede quedar a la voluntad de los particulares la determinación del carácter tributario de los ingresos" (el subrayado es de esta sentencia).
Pues bien, la primera conclusión que debemos establecer es que los rendimientos percibidos por un abogado, en el ejercicio de su profesión, como retribución por sus servicios de defensa jurídica en procesos judiciales que se han prolongado más de dos años y se han percibido a su finalización, en un solo periodo fiscal, deben entenderse, a los efectos de su incardinación en el artículo 32.1, párrafo primero, de la ley del IRPF , como generados en un periodo superior a los dos años. Con ello no hacemos sino seguir la doctrina establecida en nuestra sentencia de 1 de febrero de 2008 (recurso de casación para la unificación de doctrina nº 183/2003 ), que se remite a su vez a otra anterior de 15 de julio de 2004, pronunciada en el recurso de casación para la unificación de doctrina nº 1364/1999, referida ésta a un arquitecto.
Es cierto que la regulación ha cambiado sustancialmente a partir de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, pero sólo en la parte en que se introdujo la exclusión de la reducción, pero la tipificación de los casos a los que se reconocía la reducción del 40 por 100 permanecía igual a la establecida en su precedente inmediatamente anterior, el artículo 30 del texto refundido de la Ley del IRPF , aprobado por Real Decreto legislativo 3/2004, de 5 de marzo, y también semejante a versiones anteriores, como el artículo 27 de la Ley 44/1978 , precepto examinado en la sentencia precedente de esta Sala, referida al ejercicio 1986.
No hay razones, pues, para cambiar nuestra doctrina cuando el presupuesto de hecho de la reducción no ha experimentado variación en la legislación que hemos de tener en cuenta para resolver este asunto, sin perjuicio de que hayamos luego de decidir sobre el alcance y términos de la causa legal excluyente de la reducción.
2) La segunda de las cuestiones interpretativas que el artículo 32.1, tercer párrafo, LIRPF nos suscita y cuyo análisis resulta preciso para desentrañar su verdadero sentido y finalidad, a fin de resolver en consecuencia el recurso de casación que nos ocupa, es la de si para determinar la exclusión de los rendimientos que, aun referidos a periodos de generación superiores a los dos años, procedan del ejercicio de una actividad económica que de forma regular o habitual obtenga este tipo de rendimientos, ha de considerarse la profesión, actividad o sector a que pertenezca el sujeto pasivo o, por el contrario, debe estarse a la índole de los ingresos propios de cada contribuyente.
Es cierto que la redacción del precepto es confusa, incluso gramaticalmente, pues parece sugerir que los ingresos los obtiene la actividad y no la persona natural que los genera y percibe, pero al margen de tal indicación anecdótica, hemos de atenernos a los rendimientos del propio contribuyente regularizado, no a los reales o supuestos referidos de forma abstracta a toda una profesión liberal: en primer lugar, porque el beneficiario de la reducción o quien por aplicación del precepto puede ser excluido de ella no es la colectividad de los abogados, sino cada uno de ellos individualmente tenido en cuenta, pues ha de estarse a las características de su concreto ejercicio profesional, a la específica actividad en que se concreta y las notas distintivas de los rendimientos que obtiene y que pueden revestir muy diversas formas y modalidades; en segundo lugar y en íntima conexión con lo anterior, porque no existe una unívoca, homogénea y genuina profesión de abogado que se materialice en determinadas actividades y rendimientos consecuentes con exclusión de otras. En tal sentido, nos resulta aventurada la afirmación sostenida por el TEAR de Madrid de que "...para determinar si estamos ante un supuesto al que se le aplica la excepción de la reducción, debe atenderse a la actividad que desarrolla el interesado, y al respecto es evidente que el ejercicio de la actividad de la abogacía, tal y como indica la Administración, da lugar a la existencia de rendimientos derivados de la asistencia jurídica en procedimientos judiciales que se alargan en el tiempo. Criterio que este Tribunal comparte...".
Tal interpretación refleja una concepción restrictiva de la profesión de abogado, centrada en la actividad procesal o de asistencia jurídica en litigios y da por supuesta, sin ningún razonamiento ni prueba, una verdad axiomática que no cabe compartir, pues sugiere la configuración de tales actividades o prestaciones como las únicas o, al menos, las más características o genuinas de la profesión, excluyendo otras posibles. Por ello es imprescindible que, para aplicar la excepción del párrafo tercero del tan reiterado artículo 32.1 LIRPF , deba atenderse a la singular situación personal del contribuyente sometido a regularización, a la índoleconcreta de su actividad (defensa en juicio, asesoramiento, consulta, arbitraje, asistencia a órganos de administración mercantil, etc.) y a la naturaleza de los rendimientos obtenidos en su ejercicio, con respecto a los cuales se pueda precisar cuáles son los regular o habitualmente obtenidos.
La interpretación de tal excepción, por tanto, ha de hacerse por referencia a los ingresos obtenidos por el sujeto pasivo, único en quien se manifiestan las notas de regularidad o habitualidad, no atendiendo a lo que, real o supuestamente, sean las características del sector o profesión de que se trate.
3) La siguiente de las cuestiones consiste en establecer, para la configuración de la causa legal de la reducción y la operatividad de su excepción o exclusión, sobre cuál de las partes en la relación jurídico-tributaria pesa la carga de acreditar ésta última, una vez verificado que concurre, como aquí sucede, el presupuesto de hecho determinante de la reducción -que los rendimientos han sido generados a lo largo de un periodo superior a dos años- que se pretende enervar por la Administración tributaria.
Obviamente, tal carga incumbe a la Administración, quien por ende habrá de afrontar las consecuencias desfavorables derivadas de su falta de prueba. En el seno del procedimiento administrativo, por aplicación del artículo 105.1 de la LGT , conforme al cual "...En los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo". Tal precepto es también confuso e impreciso en su formulación -pues la Administración no hace valer su derecho cuando ejercita sus potestades, sino que tiene que acreditar que concurre el presupuesto de hecho que justifica legalmente su concreto ejercicio-, pero no disciplina una regla exclusivamente destinada a los obligados tributarios, sino que distribuye la carga de la prueba entre ambas partes de la relación tributaria, lo que trasladado al caso presente significa que el contribuyente debe probar -como ha hecho- que los rendimientos derivados de la factura aludida acreditan su generación generados durante el tiempo que se ha prolongado el litigio a que vienen referidos, mientras que es carga de la Administración la de demostrar, una vez establecido lo anterior, que pese a ello concurren razones para excluir el derecho a la reducción, fundadas en la habitualidad o regularidad de los ingresos de esa clase.
En el seno del proceso judicial sucede lo mismo, a tenor de lo dispuesto en el artículo 217 de la Ley de Enjuiciamiento Civil , de aplicación supletoria en nuestra jurisdicción, cuyoapartado 3 prescribe que "...incumbe al demandado...la carga de probar los hechos que, conforme a las normas que les sean aplicables, impidan, extingan o enerven la eficacia jurídica de los hechos a que se refiere el apartado anterior...", esto es, los hechos en que se funde la pretensión de la demanda.
Con las anteriores premisas, hemos de concluir que, en el presente asunto, la Administración no ha probado, ni en el seno del procedimiento de gestión emprendido, ni en la vía económico-administrativa, ni en su calidad de demandada en el litigio de instancia, que los rendimientos procedentes en 2009 del cobro de honorarios por la quiebra a que se ha hecho referencia fueran regulares o habituales en el Sr. Hermenegildo , siendo así que la sentencia de instancia considera que está justificada en el caso debatido la procedencia de la exclusión de la reducción.
Aunque hay varias razones que convergen en la conclusión de que la sentencia combatida yerra en su apreciación, la principal de ellas es que asume el criterio de la Administración sobre la naturaleza habitual o regular de los rendimientos irregulares (en el sentido amplio descrito) obtenidos en 2009, por la sola razón de que en otros ejercicios relativamente próximos en el tiempo, 2007 y 2011, también se han obtenido ingresos derivados de la defensa en juicio, lo que los convertiría, por su repetición, en regulares y, por tanto, afectados por la excepción al derecho a reducirlos en la base imponible. Con ello participa plenamente en el error de apreciación procedente de la liquidación provisional y de su revisión ante el TEAR que, al margen de que refieren las nociones de habitualidad y regularidad a la abogacía abstractamente concebida, no al caso particular, añaden que tales notas también están presentes si se refieren en concreto al Sr. Hermenegildo, por razón de la concurrencia de otras facturas de la misma naturaleza en los ejercicios referidos.
4) Una de las dudas que provoca la lectura del precepto en cuestión, referente a la excepción a la regla de la reducción del 40 por 100 (luego limitada, por ley posterior, al 30 por 100) es si para precisar cuándo el ritmo de ingresos generados en procesos que han durado más de dos años determina que se puedan considerar regulares o habituales ha de limitarse la verificación al ejercicio concreto al que vengan referidos los rendimientos o puede tomarse en consideración el examen de un periodo más amplio.
La Sala considera que tal interrogante, pese a su indudable interés general para la interpretación de la norma -entre otras razones porque de su respuesta derivaría la posibilidad de que en unos ejercicios hubiera lugar a la reducción y en otros no, en vez de negarla con carácter general para todos ellos-, no está precisado de esclarecimiento en este particular asunto, justamente porque a la misma conclusión se llega a través de los dos métodos. Si nos atenemos sólo a los rendimientos percibidos en 2009, se trata de un único ingreso, reflejado en una sola factura de 46 que emitió en todo el año (2%), que comporta el 22% de los ingresos de la actividad como abogado. Si se amplía el espectro tomando en cuenta un lapso temporal más amplio, lo que no resulta admisible es seleccionar arbitrariamente un periodo de tiempo que, predeterminadamente, vaya a arrojar el resultado apetecido o buscado, tal como ha realizado el TEAR de Madrid con el beneplácito de la Sala sentenciadora, pues no sólo se eligen rendimientos de tres periodos alternos, prescindiendo de los intermedios, sino que uno de ellos, el de 2011, es posterior al ejercicio examinado y, por ello, completamente superfluo e inservible para analizar la naturaleza y características de los rendimientos que se percibieron en 2009.
Quiere ello decir que no es necesario para la decisión de este recurso de casación determinar la cuestión relativa al periodo que puede ser observado para vislumbrar en él las notas de la regularidad o habitualidad en la percepción de rendimientos irregulares que, por ello, los transforme fiscalmente en regulares, con privación del efecto favorable de la reducción. Y no lo es porque, en todo caso, cualquiera que fuera la perspectiva temporal que sirviera de canon de comprobación, los derivados de la singular factura litigiosa a que hemos hecho referencia, única percibida en el ejercicio 2009, serían en todo caso merecedores de la reducción, tanto si se examinan dentro del conjunto de rendimientos obtenidos ese año como si se considera un periodo más amplio; y tanto el tenido en cuenta por el TEAR como si se acoge el periodo propuesto por el recurrente en este recurso de casación, mantenido además, de modo expreso, en el acto de la vista.
5) Somos conscientes de que la exégesis del artículo 32.1, tercer párrafo de la Ley del IRPF no se agota en las cuestiones que hemos seleccionado, precisamente las necesarias para decidir nuestra casación. Las nociones de regularidad o habitualidad que incorpora el precepto, verdaderos conceptos jurídicos indeterminados, son de suyo vagas y genéricas, por lo que admiten aún mayor margen de precisión judicial, que no es del caso analizar porque el recurso de casación no lo reclama en este asunto.
Sí que procede, en cambio, establecer una última precisión, dado su alcance más general, cual es que, en la estructura normativa del precepto, la regla es la reducción de los rendimientos y la excepción es su eliminación por razón de habitualidad o regularidad. Como tal excepción ha de ser tratada, lo que significa que debe evitarse el riesgo de emplear un concepto restringido en la apreciación de la regla y otro expansivo cuando se trata de integrar los casos en la excepción a dicha regla. En otras palabras, la excepción no debe predominar sobre la regla, haciéndola inviable o dificultando su aplicación.
El motivo que justifica la reducción fiscal reconocida, desde la ley del IRPF de 1978, reside en la necesidad, tanto de justicia tributaria como de capacidad económica, de mitigar los efectos de la progresividad sobre rentas que tributan íntegramente en un solo ejercicio pero que han sido obtenidas en contraprestación de trabajos o servicios realizados en periodos de tiempo mayores, al menos de dos años conforme a la ley vigente. Por su parte, la razón de ser de la excepción debe ser comprendida en presencia de esa misma finalidad, de modo que si lo habitual o lo regular es la percepción de tales ingresos cuyos periodos de generación superen el umbral temporal legalmente previsto, en tal caso la reducción sería un privilegio irritante e injustificable, pues en nada se diferenciarían aquéllos de los obtenidos de forma regular.
En suma, en la aplicación de la excepción a la reducción, la Administración y los Tribunales de justicia habrán de ser especialmente cautos, a fin de evitar que, por una interpretación exacerbada de tales notas de habitualidad o regularidad, queden privados los contribuyentes de un derecho que la ley les reconoce, aun en casos en que no se dé un predominio de los ingresos que participasen de tales características temporales.
CUARTO.- Contenido interpretativo de esta sentencia.
Con arreglo a lo que establece el artículo 93.1 LJCA , procede, en función de todo lo razonado precedentemente, responder a la cuestión suscitada en el auto de admisión, consistente en "precisar si los rendimientos netos de actividades económicas con un período de generación superior a dos años, y los calificados reglamentariamente como obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo, quedan exceptuados de la reducción contemplada en el artículo 32.1, párrafo primero, de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio, cuando proceden de una actividad que de forma habitual genera ese tipo de rendimientos".
La fórmula empleada en la expresada cuestión, en realidad, reproduce el texto legal, pero en su enunciación está implícita, a nuestro juicio, la necesidad de interpretar la propia norma citada, lo que conlleva, en primer término, una tarea de precisión o identificación de cuestiones polémicas que el precepto en su conjunto suscita, en tanto sea necesario para la resolución de esta casación; y, en segundo lugar, otra derivada de ella, que es la de acometer la interpretación de tales cuestiones."
"Obviamente, las consideraciones expresadas en el fundamento jurídico anterior nos llevan a concluir lo siguiente, en interpretación de las normas expresadas:
1. Los ingresos obtenidos por un abogado, en el ejercicio de su profesión, por su actuación de defensa procesal en un litigio cuya duración se haya extendido más de dos años, cuando se perciban de una sola vez o en varias en el mismo ejercicio, se consideran generados en un periodo superior a dos años a los efectos de acogerse a la reducción de los rendimientos netos prevista al efecto en el artículo 32.1, párrafo primero, de la LIRPF.
2. A efectos de la excepción contenida en el párrafo tercero del mencionado precepto, la regularidad o habitualidad de los ingresos cuya concurrencia descarta aquella reducción ha de referirse al profesional de cuya situación fiscal se trate y a los ingresos obtenidos individualmente en su impuesto personal, no a la actividad de la abogacía o a características propias de ésta, global o abstractamente considerada.
3. La carga de la prueba de que concurre el presupuesto de hecho que habilita la citada excepción incumbe a la Administración, que deberá afrontar los efectos desfavorables de su falta de prueba. Tal carga comporta obviamente la de justificar y motivar las razones por las que considera que la reducción debe excluirse."
La anterior interpretación sobre las reglas de la reducción de la base imponible y su excepción, contenidas en el artículo 32.1, párrafos primero y tercero, en la versión del precepto aplicable al periodo 2009, conduce a la declaración de haber lugar al recurso de casación interpuesto por el Sr. Hermenegildo , por ser contraria a Derecho la sentencia impugnada en la exégesis de esos mismos preceptos, lo que comporta como desenlace necesario la estimación del recurso contencioso- administrativo y la anulación de los actos administrativos de gestión y revisión impugnados en él, por su disconformidad con el ordenamiento jurídico, con reconocimiento del derecho a la reducción del 40 por 100 pretendida y a la devolución de los ingresos efectuados en tal concepto, incrementada con sus intereses pertinentes"
En la sentencia trascrita en el anterior fundamento jurídico, el Tribunal Supremo sienta las bases de la interpretación del artículo 32.1 de la Ley 35/2006. En dicha resolución se indica que la reducción es la regla general y la no aplicación de la misma constituye la excepción. No sólo eso, sino que no puede emplearse un criterio restrictivo a la hora de interpretar la regla general y otro extensivo a la hora de aplicar la excepción.
Igualmente, se hace especial hincapié en quién tiene que probar que concurre el presupuesto de hecho que habilita aplicar la excepción del precepto estudiado. Corresponde a la Administración hacerlo, que deberá afrontar los efectos desfavorables de su falta de prueba.
En el caso que nos ocupa, la Administración se limita a aplicar de forma automática el artículo 32.1 de la Ley 35/2006, sin establecer si cabe o no aplicar la reducción de los rendimientos obtenidos en el ejercicio analizado.
De este modo, los ingresos obtenidos por el demandante, Procurador de los Tribunales, en el ejercicio de su profesión, en procedimientos cuya duración se ha extendido más de dos años, deben venir referidos a la situación profesional del demandante, individualmente considerado, y no a la actividad de la Procuraduría considerada de una manera global o abstracta.
La Administración no aplica el artículo 32.1 de la Ley 35/2006 por considerar que la reducción contemplada en dicho precepto viene referida a rendimientos que proceden del ejercicio de una actividad económica que de forma regular o habitual obtiene este tipo de rendimientos. La Administración no sólo no atiende a la situación particular del demandante, sino que el propio demandante establece las razones o motivos por los que ha obtenido unos rendimientos que no participan de las notas de regularidad y habitualidad.
Por lo expuesto, la demanda debe ser estimada en esta cuestión, dejando sin efecto la resolución recurrida y reconociendo el derecho del demandante a la aplicación de la reducción de 40% a los rendimientos obtenidos, e igualmente, procede la devolución de los ingresos indebidos efectuados como consecuencia de la no aplicación de la referida reducción.
SEXTO.En méritos a lo expuesto, procederá la estimación en parte del recurso.
Procediendopor tanto la estimación parcial de la demanda, y de conformidad con lo previsto en el artículo 139.1 de la Ley Jurisdiccional (teniendo en cuenta la redacción dada al mismo por la Ley 37/2011), no habrán de imponerse las costas procesales.
Vistos los preceptos legales citados, concordantes y de general aplicación.
