Sentencia Contencioso-Administrativo 1300/2022 Tribunal Superior de Justicia de Comunidad Valenciana . Sala de lo Contencioso-Administrativo, Rec. 45/2022 de 19 de diciembre del 2022

PRIMERO .- Constituye el objeto del presente recurso la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana de fecha 15 de octubre de 2021 por la que se desestima la reclamación económico-administrativa NUM000 y NUM001 formulada por el actor contra la desestimación del recurso de reposición de fecha 2 de octubre de 2018 interpuesto contra el acuerdo de liquidación por IRPF 2011-2012 y 2013 asi como contra el acuerdo de resolución del procedimiento sancionador.

La resolución impugnada, desestima la reclamación partiendo de que la regularización operada en el acuerdo de liquidación tiene lugar respecto los ingresos en las cuentas bancarias descubiertos, incrementando las bases imponibles declaradas por el IRPF 2012 y 2013, por los motivos siguientes; a.-por los ingresos procedentes de las sociedades participadas y vinculadas COALSO, PROALSO SL y PROSOAL SL, donde el actor es administrador único de todas ellas, como rendimientos de capital mobiliario, en 2012, un total de 122.300 euros, percibidos todos de COALSO ( 8.500 en fecha 4 de julio de 2012, 70.000 euros el 28 de agosto de 2012 y 43.800 euros el 27 de noviembre de 2012; y 2013 un total de 44.162,20 euros (12.747,08 euros percibidos de PROALSO, el 7 de febrero de 2013, y 25. 354,06 euros, el 15 de mayo de 2013, y 6.061,06 euros, el 27 de mayo de 2013, percibidos de PROSOAL); b.- por el ingreso en efectivo el 2 de julio de 2012 por importe de 5.500 euros, cuyo origen no ha sido acreditado como ganancia de patrimonio no justificada, y resuelve; respecto la prescripción del IRPF 2012 que tal y como se indicó, en la comparecencia del 23 de mayo de 2017 se informó al obligado tributario que había transcurrido el plazo máximo de duración del procedimiento inspector, advirtiéndole de la prescripción del IRPF 2011, y de la continuación del procedimiento respecto el IRPF 2012 y 2013, entendiendo que en esa misma fecha se inicia un nuevo plazo de duración del procedimiento de 18 meses, plazo que concluía el 22 de noviembre de 2018, por lo que notificada la liquidación el 11 de abril de 2018 lo fue en plazo.

Refiere que del examen del expediente se extrae que las diferentes explicaciones dadas a lo largo de las actuaciones inspectoras para justificar el motivo de la percepción de las cantidades de la sociedad respecto IRPF 2012, que han resultado contradictorias e insuficientemente acreditadas, siendo que el informe de experto independiente elaborado por D. Borja fue emitido en fecha 18 de mayo de 2018, con posterioridad a la fecha de inicio del procedimiento de inspección y seis años después de la fecha en que se realizó el negocio, no sirviendo de prueba para acreditar que el valor de transmisión declarado correspondería al que hubieran convenido partes independientes en condiciones normales de mercado, al reconocer que se ha tenido cierta limitación al alcance de la obtención de evidencia.

Sostiene respecto la ganancia de patrimonio no justificada liquidada en 2012 por el ingreso en efectivo de 5.500 euros que el actor refiere que es ahorro familiar, pero no acredita ni el movimiento de la cuenta bancaria ni la fuente de ahorro de que se trate por lo que se rechaza su estimación.

En cuanto al IRPF 2013 y las cantidades percibidas, la contabilidad no hace prueba del hecho registrado pues el actor no aporta los documentos que acrediten las anotaciones contables.

Concluye en cuanto a la sanción que en la misma concurre el elemento objetivo y subjetivo, por lo que se desestiman las alegaciones referidas respecto la misma.

SEGUNDO.- La parte actora articula la pretensión estimatoria de la demanda, alegando, en síntesis:

-Incongruencia de la resolución del TEAR.

El TEAR no se ha pronunciado sobre la inaplicación por la Inspección del artículo 150.5 de la LGT, que determina imperativamente una duración de las actuaciones inspectoras de 21 meses y no de 18 meses.

Se alegó en su momento que como consecuencia de la aportación extemporánea de la documentación requerida por la Inspección el 8 de julio de 2016, reiterado en diligencias de fecha 16 de enero de 2017, 13 de febrero de 2017 y 1 de marzo de 2017, concurría la causa de ampliación de la actuaciones del artículo 150.5 de la LGT, pero el TEAR no resuelve sobre la cuestión sino que se limita a señalar que no concurre prescripción del 2012 partiendo de un plazo de duración de las actuaciones inspectoras de 18 meses.

-Prescripción del IRPF 2012. Nulidad del acuerdo de la Inspección por vulneración de la determinación del plazo máximo de las actuaciones inspectoras.

Las actuaciones inspectoras se iniciaron mediante comunicación de fecha 2 de noviembre de 2015, referida al IRPF 2011, 2012 y 2013, siendo que en la diligencia 11 de fecha 27 de mayo de 2017 se recoge como se aportó a la Inspección lo solicitado en la diligencia de 8 de julio de 2016 de forma extemporánea después de más de 3 requerimientos y de 9 meses de inspección, concurriendo la causa de extensión de las actuaciones inspectoras del artículo 150.5 de la LGT, con lo que debió extenderse a 21 meses el plazo máximo de duración, pero estando próximo la prescripción del ejercicio 2012, la Inspección entendió superado el plazo de 18 meses para gozar de otros 18 meses para concluir las actuaciones inspectoras respecto los ejercicios 2012 y 2013.

Concluye que el plazo máximo se produjo el 3 de agosto de 2017 fecha en la que estaban prescritos no solo el 2011 sino también el 2012.

-Análisis del IRPF 2012.

El acuerdo de liquidación viene motivado por la existencia de cantidades percibidas por el actor de entidades vinculadas al mismo y que la Inspección ha considerado que debe tratarse como rendimientos de capital mobiliario, en concreto en 2012, el 4 de julio de 2012, 8.500 euros; el 28 de agosto de 2012, 70.000 euros, y el 27 de noviembre de 2012, 43.800 euros, considerando que son entregas de COALSO a D. Sixto.

La actora ha probado que esas cantidades se insertan dentro de la cuenta corriente con socios que mantenía el actor con la compañía, habiendo resultado probado que le eran adeudadas y en su consecuencia no las recibió como retribución ninguna, sino como devolución dineraria acreditada, consta que la mercantil ya fue inspeccionada por los mismos actuarios en el 2011, y en la contabilidad del 2011 ya existía un saldo acreedor en la cuenta corriente con socios por parte del actor no cuestionado por la Inspección; la Agencia Tributaria ha sido parte en el concurso de COALSO, estando a su disposición la contabilidad del 2012, y que los saldos acreedores de la cuenta con socios y sus movimientos, han sido examinados por el Administrador Concursal, por el Auditor de Cuentas y aceptados por las partes, y en la misma se desprendía un saldo acreedor de 69.996,03 euros a 31 de diciembre de 2011 y a 1 de enero de 2012, siendo además que los actores aportaron justificación documental de los movimientos contables de la cuenta en el ejercicio 2012, por importe equivalente a las cantidades retiradas, siendo cierto que se incurrieron en algunas contradicciones en el seno del procedimiento inspector, como que el representante señaló que determinadas cantidades retiradas eran por deudas de salarios, cuando en realidad eran por deudas derivadas de la cuenta corriente con socios. Añade que también se ha aportado el informe pericial contable acreditativa de la validez de la cuenta corriente con socios, emitido por el perito D. Borja, donde el perito incorporó la documentación acreditativa de la validez de la contabilidad. Concluye que si analizamos las cantidades que la Inspección imputa como retiradas de COALSO vemos; que las cantidades de 70.000 euros de 28 de agosto de 2012 y de 43.800 de 27 de diciembre de 2012, aparecen correctamente contabilizadas en la cuenta corriente con socios, y que la misma, a fecha 31 de diciembre de 2011 y 1 de enero de 2012 tiene un saldo deudor con el actor de 68.998,03 euros, que es cierto que retiró en 2012 esas dos cantidades pero hizo pagos a la compañía por valor de 109.041,72 euros, cuyos justificantes se han acompañado, que es cierto que la cantidad de 8.500 euros que no aparece contabilizada se debe a un error, y si entendiese que a pesar de todas las justificaciones de las cantidades percibidas de COALSO, aún queda alguna por justificar, debería imputarse a los pendiente de percibir por nóminas.

En cuanto a la imputación de 5.500 euros como ganancia no justificada, hay que señalar que la capacidad económica del actor, justifica suficientemente la posibilidad de disponer de efectivo en metálico la cuantía de 5.500 euros, cantidad razonable como para corresponderse con un ahorro familiar en metálico que por seguridad se ha decidido incorporar a una cuenta corriente.

Respecto la crítica al informe pericial contable, por ser de mayo de 2018 o el perito indique que la documentación analizada le ha sido remitida por el sujeto pasivo, carece de virtualidad.

-En relación con el análisis del IRPF 2013 sostiene que el acuerdo de liquidación viene motivado por la existencia de cantidades percibidas por el actor de entidades vinculadas al mismo que la Inspección ha considerado que procede tratar como rendimientos de capital mobiliario, siendo las cantidades de 12.747,08 euros percibidos el 7 de febrero de 2013 de PROALSO, 23.354,06 euros percibidos de PROSOAL el 15 de mayo de 2013; y 6.601,06 euros percibidos de PROSOAL el 27 de mayo de 2013, pero el actor ha acreditado que en el caso de PROSOAL las cantidades percibidas se insertan en la cuenta corriente con socios y fueron devueltas, y en el caso de PROALSO, la cantidad percibida lo fue por parte de la compañía pero no por un pago de la misma por cuenta de COALSO debidamente autorizada.

Añade que la cantidad de 25.354,06 euros imputada el día 15 de mayo de 2013 y de 6.061,06 euros imputada el 27 de mayo de 2013, se insertan en el seno de la cuenta corriente con socios del compareciente con la compañía que en el ejercicio 2013 empieza con un saldo en contra del actor de 57.365,94 euros y finaliza con 20.251,05 euros, estando acreditado que los pagos efectuados por el actor a la compañía son superiores a las cantidades recibidas, siendo que se han aportado los soportes documentales que demuestran que en el ejercicio 2013 son superiores las entregas a la compañía que las retiradas de fondos.

Sostiene que no es cierto que el actor no aporte justificación de las anotaciones contables o de su explicación, pues sí aportó a la Inspección, los soportes documentales de los movimientos de la cuenta corriente con socios.

En cuanto el análisis de las cantidades percibidas de PROALSO, por 12.747,08 euros, se remite al informe pericial, de D. Borja.

-En cuanto a la sanción impuesta, existe ausencia del necesario elemento doloso o culposo, pues lo expuesto pone de manifiesta la buena fe del actor y que todas las cantidades percibidas lo han sido en el seno de una cuenta corriente con socios.

Basta para la apreciación de la ausencia de culpa o dolo, el hecho de que pese a no haberse percibido rendimientos reales del trabajo en el ejercicio 2012, los mismos fueron objeto de tributación.

Añade que de lo dispuesto se desprende que el tratamiento que se dispensa al actor es desproporcionado respecto de una capacidad económica inexistente, ya que ningún rendimiento se ha percibido, habiéndose tributado incluso por cantidades no percibidas.

Incumplimiento de la carga de la prueba de la concurrencia del elemento culposo, pues la Inspección se ha limitado a intentar constatar la concurrencia del elemento objetivo de la sanción, pero sin acreditar la del elemento subjetivo, atendiendo a la realidad de las circunstancias concurrentes que evidencian ausencia de dolo, constando acreditado que no era voluntad del actor retirar cantidad alguna en concepto de rendimiento de capital mobiliario, conforme señala la resolución del TEAC de 24 de febrero de 2009.

Concluye que no concurre animo infractor en la conducta del compareciente, sin que la Administración haya llevado a cabo actividad alguna tendente a demostrar la concurrencia del elemento doloso o culposo.

TERCERO .- El Abogado del Estado argumenta su pretensión desestimatoria de la demanda alegando en síntesis que;

-El TEAR no incurre en incongruencia omisiva, pues aborda la duración del procedimiento de inspección y los efectos de la cuestión en relación con la prescripción en su fundamento de derecho cuarto.

-El IRPF de 2012 y del 2013 no estaba prescrito.

Alega la actora que la liquidación es nula porque desconoce lo dispuesto en el artículo 150.5 de la LGT, pues se dicta después de transcurrido el plazo máximo de duración del procedimiento y no aprecia prescripción del IRPF 2012.

Sobre la incidencia de lo previsto en el artículo 150.5 de la LGT, por el que se prevé una ampliación del plazo máximo de duración del procedimiento inspector por 3 meses cuando el obligado tributario manifieste que no dispone de la documentación solicitada tras el tercer requerimiento pero la aporta posteriormente una vez transcurridos al menos 9 meses desde el inicio del procedimiento, y pretendiendo el actor que se le amplie 3 meses por haber aportado la información requerida de forma extemporánea en los términos del citado precepto, lo cierto es que el actor no aportó la documentación requerida como recoge la propia diligencia 11.

-El actor percibió utilidades por su condición de socio que deben tributar como rendimientos de capital mobiliario.

Sostiene el actor la existencia de una cuenta corriente con socio entre él y las mercantiles, alegando que se aporta documentación contable y bancaria, que era conocido por la AEAT, quien no puso reparo alguno al saldo de la cuenta corriente con socios proveniente del ejercicio 2011, que la mercantil se sometió voluntariamente a auditoría de cuentas y se emitió informe sin salvedades, aportando un informe pericial de 2018, que se ha probado que las cantidades percibidas de COALSO le eran adeudadas por la mercantil en concepto de nóminas impagadas, y que no es necesario aportar documento de préstamo, pues quedan acreditados los pagos que son los documentos acreditativos del crédito sin necesidad de documento de préstamo alguno, pues se refleja en una cuenta corriente con socios cuya naturaleza es diferente a la del préstamo.

La Inspección ha demostrado que el actor percibió efectivo de las cuentas de las sociedades de las que era socio, pero cuando se requirió justificación documental explicativa de estas percepciones dinerarias, el demandante se refiere a la existencia de una cuenta corriente con socio sin explicar el origen ni el destino de los movimientos de la cuenta, es decir, el actor, constata la existencia de una serie de anotaciones contables y de una serie de movimientos de efectivo, pero no explica la causa, el sentido económico-jurídico a que obedecen tales movimientos, por lo que estamos ante participación del socio en los fondos sociales.

Añade que el actor refiere que no es necesario un contrato de préstamo en los casos en que exista cuenta corriente con socio, obviando que en tal supuesto, las percepciones que el socio obtenga tendrán la consideración tributaria de utilidades percibidas en la condición de socio, en la medida en que no obedezcan a otra causa, a una relación jurídica previa, como podría ser la devolución de un préstamo.

Aunque el actor sostiene que era acreedor de las mercantiles, que la AEAT conocía la existencia de la cuenta corriente con socio en el 2011, con un saldo a su favor, no prueba esta condición de acreedor, no el concepto en que lo era, siendo además que uno de los ingresos ni tan siquiera se contabilizó, el ingreso de COALSO por 8.500 euros el día 4 de julio de 2012, lo que el actor explica como un error pero no lo prueba.

Añade que respecto la supuesta condición de trabajador de la mercantil COALSO y la existencia de retribuciones salariales pendientes, es cuestión que no viene avalada por ningún documento aportado por el actor, ni se facilitan nóminas, ni contrato de trabajo ni se concretan los supuestos trabajos que realizaba como empleado de la mercantil.

Concluye que los elementos que aporta la actora son formales ya que se limitan a la contabilidad, incluido el informe pericial, cuando la Inspección requirió la justificación que sustentase la anotaciones contables y movimientos en efectivo, pues no se pone en duda la información contable, sino el sustrato material que la misma refleja, la existencia de cuenta corriente con socio unicamente constituye la forma de registro contable, pero en la medida en que los movimientos bancarios impliquen percepciones dinerarias del socio que carezcan de otra causa, de un sentido jurídico económico como puede ser la contraprestación de un negocio jurídico previamente celebrado, las mismas se califican en el ámbito tributario como utilidades del socio y deben incluirse en la base imponible como rendimientos del capital mobiliario.

-El actor obtuvo una ganancia patrimonial no justificada que debe tributar como tal.

Sostiene la actora que los 5.500 euros ingresados en 2012 obedecen al ahorro generado en ejercicios precedentes, siendo que en el presente caso, la presunción de que goza la Inspección se basa en el ingreso en efectivo de 5.500 euros que obra en el expediente y para enervarla, el demandante se limita a manifestar que el origen es el ahorro familiar, pero no aporta ningún documento que lo corrobore.

-Queda acreditada la concurrencia del elemento subjetivo de la infracción que justifica la imposición de sanción.

Concluye no solo que la Inspección cumple con las exigencias de motivación, sino que la presencia del elemento subjetivo es indiscutible y se ha respetado la proporcionalidad en la cuantificación de la multa siguiendo la normativa aplicable.

CUARTO.- Atendiendo a los distintos motivos planteados por la actora, debemos empezar por analizar si concurre incongruencia en la resolución del TEAR por no haberse pronunciado sobre la inaplicación por la Inspección del artículo 150.5 de la LGT, asi como la prescripción del IRPF 2012, como consecuencia de la vulneración de la determinación del plazo máximo de las actuaciones inspectoras.

En cuanto a la alegada incongruencia omisiva, al no haberse pronunciado el TEAR sobre la inaplicación del citado artículo 150.5 de la LGT con la finalidad de determinar la prescripción del IRPF 2012, debe ser rechazada pues si bien es cierto que no se refiere de manera directa al mismo, sí que resuelve, en aplicación de lo dispuesto en los artículos 66 y 150 de la LGT que se superó el plazo máximo de duración del procedimiento de 18 meses, por lo que el IRPF 2011, había prescrito por cuanto entre el 3 de julio de 2012, día siguiente a la finalización del plazo reglamentario para presentar la autoliquidación y el 23 de mayo de 2017, había excedido el plazo de cuatro años, siendo que en la diligencia 11, de fecha 23 de mayo de 2017 que puso en comunicación con el representante voluntario del actor que de acuerdo con el artículo 150 de la LGT, se había producido la prescripción del periodo 2011, continuando las actuaciones respecto el 2012 y 2013.

Y en segundo lugar y respecto la aplicación del artículo 150.5 de la LGT también debe ser rechazada, lo que implica rechazar la pretendida prescripción del IRPF 2012.

El artículo 150.5 de la LGT señala:

"5 . Cuando durante el desarrollo del procedimiento inspector el obligado tributario manifieste que no tiene o no va a aportar la información o documentación solicitada o no la aporta íntegramente en el plazo concedido en el tercer requerimiento, su aportación posterior determinará la extensión del plazo máximo de duración del procedimiento inspector por un período de tres meses, siempre que dicha aportación se produzca una vez transcurrido al menos nueve meses desde su inicio. No obstante, la extensión será de 6 meses cuando la aportación se efectúe tras la formalización del acta y determine que el órgano competente para liquidar acuerde la práctica de actuaciones complementarias.

Asimismo, el plazo máximo de duración del procedimiento inspector se extenderá por un periodo de seis meses cuando tras dejar constancia de la apreciación de las circunstancias determinantes de la aplicación del método de estimación indirecta, se aporten datos, documentos o pruebas relacionados con dichas circunstancias."

Pues bien, es cierto que la diligencia de fecha 23 de mayo de 2017, numero 11, señala que en dicho día, el actor ha aportado mediante presentación en el Registro de entrada telemático de la AEAT, escrito referente a los movimientos bancarios que fueron requeridos por la Inspección en fecha 8 de julio de 2016 y reiterado en varias ocasiones, documentación con la que realiza una explicación de los diferentes movimientos pero no aporta soporte físico alguno, habiendo sido reiteradas en fecha 16 de enero de 2017 y 13 de febrero de 2017, en diligencia de fecha 1 de marzo de 2017 se informó nuevamente del incumplimiento y sus consecuencias, y en diligencia de fecha 10 de marzo de 2017 se reiteró nuevamente la petición y se informó de las consecuencias del incumplimiento, señalando expresamente la diligencia de 23 de mayo de 2017:

"En el escrito presentado en el día de hoy el obligado tributario informa de lo siguiente:

"Los documentos físicos después de haberlos buscado durante estos meses procederemos a solicitarlos a las entidades correspondientes."

Y aporta copia de la solicitud del interesado a las entidades financieras.

La Inspección informa al obligado tributario que va a proceder a solicitar a las entidades financieras justificación del origen de los ingresos en las cuentas bancarias que le fue requerido en diligencia de fecha 08/07/2016 y reiterado posteriormente.

Del resultado de dichas actuaciones será debidamente informado mediante diligencia o en su caso en el correspondiente trámite de puesta de manifiesto y audiencia.

Se le informa que la actuación de la Inspección no le exonera del cumplimiento de la obligación, es más se le informa específicamente de lo dispuesto en el artículo 203.6 LGT .

(...)."

Dicha diligencia determina, tal y como ha señalado el Abogado del Estado que el actor no aportó la documentación requerida, sino que hizo una explicación de los movimientos pero no aportó soporte físico, informó que había solicitado los documentos físicos a las entidades, por lo que no se cumplen los requisitos del artículo 10.5 de la LGT invocado.

QUINTO.- En cuanto al análisis del IRPF 2012 y 2013, refiere el actor diversas alegaciones que respecto el 2012 se pueden resumir en que mientras la Inspección considera que se trata de entregas de capital de COALSO al actor y las trata como rendimientos de capital mobiliario, el actor sostiene que ha acreditado que tales cantidades se insertan dentro de la cuenta corriente con socios que mantenía en actor con la compañía, habiendo resultado acreditado que las cantidades percibidas le eran adeudadas por la mercantil, por lo que las percibió como devolución dineraria acreditada.

Y respecto el 2013 si bien la Inspección ha considerado que se trata de entregas de capital de las compañías al actor y las trata como rendimientos de capital mobiliario, el actor alega que ha probado la improcedencia del mismo, pues en el caso de PROSOAL las cantidades percibidas se insertan en la cuenta corriente con socios y que además las cantidades percibidas fueron devueltas, y en el caso de PROALSO la cantidad percibida lo fue precisamente por parte de dicha compañía, pero por un pago de la misma por cuenta de COALSO debidamente contabilizado.

Entiende que todo ello lo ha acreditado mediante la documentación aportada y los tres informes periciales emitidos por perito D. Borja.

Pues bien, para resolver tal cuestión, debemos partir, tal y como señala el acuerdo de liquidación de que el actor percibía sus ingresos de las entidades vinculadas DESARROLLOS Y PROMOCIONES SOLTIP SL (SOLTIP SL) y COALSO SL, las cuales fueron declaradas en concurso de acreedores el 18 de septiembre de 2013, y coincidiendo con los problemas de las sociedades que generaban su principal fuente de ingresos los obligados tributarios tuvieron que acudir a otras fuentes de renta no declaradas, préstamos de familiares y detracción de fondos de diversas entidades de las que era propietario el citado obligado, resultando que la Inspección ha requerido en reiteradas ocasiones la justificación del origen de las cantidades ingresadas en cuentas titularidad de los obligados tributarios, sin que éstos hayan aportado las justificaciones requeridas a lo largo del procedimiento inspector, debiendo la Inspección requerir a las entidades financieras el origen y destino de fondos de las cantidades controvertidas para después en virtud de las facultades otorgadas a la Inspección calificar e integrar las rentas descubiertas en las declaraciones de IRPF de los obligados tributarios, siendo que las sociedades vinculadas con el actor, en las cuales es socio mayoritario (único en el caso de GESTION PATRIMONIOS PROSOAL SL) y administrador único en los periodos comprobados, son COALSO SL, GESTIÓN URBANA PROALSO SL, GESTIÓN PATRIMONIOS PROSOAL SL, DESARROLLOS Y PROMOCIONES SOLTIP SL y DESARROLLOS Y PROMOCIONES PROALSO SL

El acuerdo de liquidación impugnado, respecto el IRPF 2012 señala:

["1º. 8.500,00 euros de COALSO SL por cheque el 4 de julio de 2012 (cuenta 0487-0340-12-2007001379 del Banco Mare Nostrum, movimientos en página 39 y siguientes de documentación adjuntada a la diligencia núm. 4, documento núm. 11; cheque bancario y documento de ingreso incluidos en documento núm. 81).

Como se ha expuesto, inicialmente la explicación ofrecida por el obligado tributario en el ya citado documento núm. 13 fue la de tratarse de un préstamo personal de Jaime; posteriormente, en el también ya citado en este acuerdo documento de fecha 22 de mayo de 2017 (núm. 41), se manifestó que se trataba de un cobro de COALSO SL que se abonó en la cuenta del obligado tributario para pagar a proveedores de dicha sociedad, al estar la cuenta bancaria (se entiende que la de COALSO SL), pero sin aportar documento alguno que lo acreditara.

Sobre lo expuesto debe ponerse de manifiesto en primer lugar una circunstancia que se produce en todas las explicaciones ofrecidas; en efecto, no puede dejar de señalarse el carácter cambiante de las mismas, lo cual ya es de por sí indicativo de su dudosa fiabilidad. Y, en todo caso, no se dispone ni del Libro Diario, ni tampoco de las cuentas anuales de COALSO SL (que según consta en la documentación obrante en el expediente no figuran depositadas en el Registro Mercantil desde el año 2014), ni tampoco, adelantando lo que se expondrá, de ningún otro justificante documental, al menos con valor probatorio suficiente, que acredite lo alegado.

Por lo tanto, se confirma la regularización en este punto (sin perjuicio de un desarrollo más amplio de la fundamentación jurídica de la calificación de la renta que se pone de manifiesto con estos hechos en un momento posterior).

2º. 70.000,00 euros por transferencia de COALSO SL el 28 de agosto de 2012 (misma cuenta ingreso anterior).

Al igual que sucede con el anterior, se han ido ofreciendo diversas explicaciones sobre el origen del ingreso en cuestión; en concreto:

En el documento núm. 13 se recoge como explicación del origen de la transferencia "A CTA SOCIOS COALSO", adjuntándose una fotocopia, parcialmente ilegible, en la que parece se recoge el documento bancario de la transferencia que nos ocupa.

Posteriormente, en el escrito de 22 de mayo de 2017 se dice que corresponde a "nóminas pendientes de coalso y soltip de los años 2011 y 2012", al que se adjunta, además de la misma fotocopia referida, fotocopias de nóminas del obligado tributario de COALSO SL, así como de dos transferencias a su favor de fecha 25 de octubre de 2011, sin indicación de su motivo.

Finalmente, en el escrito de alegaciones (que como ya se ha señalado se denominan "preliminares" pero que fueron ratificadas en el escrito posterior) se manifestó que el ingreso de 70.000,00 euros que nos ocupa obedecía a la devolución de aportaciones previas del Sr. Sixto, también sin justificación documental.

Además de reiterar lo ya señalado acerca del carácter cambiante y errático de las explicaciones ofrecidas, sobre la primera de las mismas, esto es, que correspondía al pago de nóminas, no puede sino confirmarse lo recogido en el acta al respecto:

- En la información facilitada por la entidad Banco Mare Nostrum en contestación al requerimiento formulado por la Inspección (núm. 80), se manifiesta por aquélla que "Tampoco consta ningún justificante del abono de transferencia de 29-8- 2012 por 70.000 euros, aunque las podemos informar que procedía de la cuenta NUM009, cuyo titular es Coalso S.L.,B466022249, y administrador en esa fecha era Sixto."

- El importe de 70.000,00 euros no se corresponde con el que se resulta de los imputados por COALSO SL ni con los rendimientos del trabajo declarados por el obligado tributario Sr. Sixto, como se recoge en los documentos aportados con la diligencia núm. 1 de 19 de noviembre de 2015 (núm. 8). En el acta y antecedente de hecho tercero se recogen los datos, a los que se hace remisión.

- Según resulta de movimientos de cuentas bancarias aportados recibe transferencias por nóminas, en algunos casos sin identificación (21.890,74 euros, página 9 del acta), pero en otros sí consta que el importe ingresado sí corresponde a dicho concepto (total 34.192,74 euros, páginas 9 y 10 del acta).

- Se han aportado nóminas firmadas del año 2012 (adjuntadas a diligencia núm. 1, documento núm. 8, también constan adjuntadas en las alegaciones).

- Según documentación aportada el 10 de diciembre de 2015 (documentos núm. 92 y 97) sobre la masa laboral de DESARROLLOS Y PROMOCIONES SOLTIP SL y COALSO SL, existen nóminas impagadas, figurando el Sr. Sixto entre los trabajadores; en la primera sociedad, desde diciembre de 2011 a diciembre de 2012, y en la segunda desde febrero a diciembre de 2012.

En cuanto a la explicación consistente en la devolución de aportaciones, y sin perjuicio de lo que se expondrá en el fundamento correspondiente al tratar las alegaciones presentadas, no se justifica tampoco la realización de dichas aportaciones por importe de 70.000,00 euros.

De todo ello resulta, si cabe con mayor motivo que en el caso del ingreso antes tratado, la existencia de explicaciones contradictorias y cambiantes, contradicciones que como se ha expuesto resultan incluso de algunos de los documentos aportados, y que llevan a la conclusión de que no puede considerarse acreditado el verdadero origen del ingreso en cuestión, con la consiguiente procedencia de la regularización contenida en el acta incoada.

3º. 43.800,00 euros de COALSO SL por transferencia el 27 de noviembre de 2012 (cuenta NUM010 del Banco Gallego SA, desde 2013 perteneciente al Grupo Banco Sabadell, movimientos en documento núm. 83).

Consta en el expediente (núm. 64) justificante de la transferencia referida, facilitada por el Banco Gallego el 21 de junio de 2017 en contestación al requerimiento de la Inspección; en dicho documento consta como ordenante de la misma COALSO SL y como beneficiario el Sr. Sixto, figurando como concepto (legible con dificultad) "CANCELACIÓN PRESTAMO - DESCUBIERTO...". Se informa igualmente que el 1 de febrero de 2012 se produjo un ingreso de 43.000,00 euros que se corresponde con un préstamo personal concedido al Sr. Sixto.

Se han ido ofreciendo igualmente diversas explicaciones sobre el origen del ingreso en cuestión; en concreto:

En el documento núm. 13 se recoge como explicación del ingreso "CUOTAS PTMO PDTES PROSOAL/ Sixto (INTERESES VENCIDOS)". Se adjunta una fotocopia, con el sello del Banco Gallego, de fecha 27 de noviembre de 2012, en la cual constan diversos datos de lo que se denomina una cuenta de préstamo, pero sin que se aporte el contrato en que se formalizó. Se hace constar también como explicación del traspaso de 43.000,00 euros de 1 de febrero de 2012 "A CTA SOCIOS PROSOAL/ Sixto".

En el ya citado escrito de 22 de mayo de 2017 se expone que, tanto el traspaso de 43.000,00 euros como la transferencia de 43.800,00 euros "corresponden a un préstamo personal obtenido por Sixto con destino financiación de las empresas ya que las mismas no disponían de financiación debido a situación económica. El destino fue para cancelar deudas bancarias de la empresa."

Al igual que en el caso del ingreso anterior, en cuanto a la explicación consistente en la devolución de aportaciones, y sin perjuicio de lo que se expondrá en el fundamento correspondiente al tratar las alegaciones presentadas, no se justifica tampoco la realización de dichas aportaciones por importe de 43.800,00 euros.

Por lo tanto, y como se expone en el acta, de la documentación expuesta si algo puede considerarse acreditado es que el obligado tributario obtuvo un préstamo personal (su destino se afirma que fue para la financiación de sus empresas lo cual no se acredita) que fue devuelto por COALSO SL en lugar de por el obligado tributario y prestatario Sr. Sixto, lo cual ha supuesto una transferencia de rentas a su favor, con la calificación a efectos del IRPF que luego se expondrá, y que supone igualmente la confirmación de la regularización en este punto."]

Y en relación con el IRPF 2013 señala:

["1º. 12.747,08 euros de DESARROLLOS Y PROMOCIONES PROALSO SL el 7 de febrero de 2013 (cuenta NUM011 del Banco Mare Nostrum, movimientos en página 39 y siguientes de la documentación adjuntada a la diligencia núm. 4, documento núm. 11; orden de transferencia incluida en documento núm. 81).

Las explicaciones ofrecidas han sido:

En el documento núm. 13 se recoge como explicación del ingreso "Ptmo personal Milagrosa", si bien no se ha aportado documentación que lo acredite, y además se contradice con el origen referido del ingreso.

En el ya citado escrito de 22 de mayo de 2017 se manifestó de nuevo una justificación diferente, al decirse en el mismo que "Corresponde a un préstamo recibido de una de las empresas. El destino de ese dinero fue realizar una transferencia el mismo día para atender la cancelación en el juzgado de la ejecución hipotecaria de la CAM (hoy Banco Sabadell)". Tampoco consta justificación documental.

En las alegaciones "preliminares" se hace una remisión a lo ya expuesto, si bien en el segundo escrito presentado se adjuntaron diversos documentos, que serán valorados en el fundamento derecho pertinente, adelantándose aquí que no desvirtúan la regularización inspectora.

2º. 25.354,06 euros de GESTIÓN DE PATRIMONIOS PROSOAL SL por transferencia de 15 de mayo de 2013 (ingreso en la misma cuenta que el importe anterior; orden de transferencia incluida en documento núm. 81).

En el documento núm. 13 se recoge como explicación del ingreso el ya señalado de "Préstamo personal Milagrosa", también desvirtuado, no sólo por no acreditarse documentalmente, sino por el origen sí acreditado de la transferencia, la sociedad controlada por el Sr. Sixto ya citada.

En el ya citado escrito de 22 de mayo de 2017 no se hizo referencia al ingreso que nos ocupa.

En las alegaciones "preliminares" se dice que traen causa de una cuenta corriente con socios, que se adjunta en el escrito posterior presentado, junto con -lo que se afirma son- justificantes documentales de tal manifestación. Se puede dar aquí por reproducido lo expuesto con relación a dichas alegaciones, si bien puede aquí señalarse lo ilógico de contabilizar una deuda en una sociedad, como es el caso de GESTIÓN DE PATRIMONIOS PROSOAL SL, que no forma parte de la relación jurídica obligacional entre quien se dice es el prestamista ( Milagrosa) y el prestatario (el Sr. Sixto).

3º. 6.061,06 euros de GESTIÓN DE PATRIMONIOS PROSOAL SL por transferencia de 27 de mayo de 2013 (ingreso en la misma cuenta que el importe anterior).

En la información facilitada por la entidad Banco Mare Nostrum en contestación al requerimiento formulado por la Inspección (núm. 80), se manifiesta que:

"No hemos localizado el justificante del abono de traspaso de 27-5-2013 por 6.016,06 euros, pero les podemos indicar que su cuenta de origen era la citada NUM012."

En el mismo documento se hace constar que dicha cuenta es titularidad de GESTIÓN DE PATRIMONIOS PROSOAL SL.

No se hace referencia a este ingreso en los documentos ya reiteradamente citados en este acuerdo (núm. 13 y 41).

En las alegaciones "preliminares" se dice, al igual que en el caso del ingreso anterior, que trae causa de una cuenta corriente con socios, que se adjunta en el escrito posterior presentado, así como lo que se afirma son justificantes documentales de dicha cuenta, reiterándose aquí lo ya expuesto al respecto, en el sentido de que serán objeto de valoración, no desvirtuando tampoco la regularización.

Regularización: calificación como rendimientos del capital mobiliario de los importes

ingresados, ante la falta de justificación de otro título para su percepción distinto de la

condición de socio.

En conclusión, tal y como se ha expuesto en el presente acuerdo de liquidación, y sin perjuicio de lo que se expondrá al analizar las alegaciones presentadas, en el curso de las actuaciones de comprobación e investigación seguidas cerca de los obligados tributarios, ha quedado acreditado que percibieron de las sociedades de las que era socio el Sr. Sixto cantidades de dinero en su propio beneficio; esta recepción de fondos, como se afirma en el acta, sólo puede entenderse en el marco de una relación socio-sociedad, lo que claramente nos sitúa en el ámbito de aplicación del artículo 25.1.d) de la LIRPF . En efecto, estas disposiciones de fondos no pueden justificarse al margen de su condición de socio de las sociedades antes relacionadas, fundamentalmente COALSO SL, GESTIÓN DE PATRIMONIOS PROSOAL SL y DESARROLLOS Y PROMOCIONES SOLTIP SL. Ésta es la única causa que justifica los traspasos de fondos de la sociedad a sus socios. Ninguna relevancia tiene el destino que éstos le hayan dado al dinero detraído pues, en última instancia, lo que interesa a efectos de una correcta calificación jurídico tributaria de la operación es la causa por la que se perciben dichas cantidades."]

Y respecto la regularización de la ganancia de patrimonio no justificada en 2012 refiere:

[" Consta en el expediente (incluido en el documento núm. 81) fotocopia de un ingreso en efectivo por importe de 5.500,00 euros en la citada cuenta bancaria NUM011 del Banco Mare Nostrum, de fecha 2 de julio de 2012, constando como titular Dª Carina (si bien la firma del cliente que figura es la del obligado tributario Sr. Sixto). No obstante, como se hace constar en el acta, no se ha aportado justificación documental del origen del ingreso, ni consta en los movimientos bancarios reembolso del importe referido que pudiera acreditar su origen. A mayor abundamiento y como se hace constar en el acta, de la información suministrada en el Modelo 171, de declaración informativa anual de imposiciones, disposiciones de fondos y de los cobros de cualquier documento, aprobado por la Orden EHA/98/2010, de 25 de enero (BOE del 30 de enero), resulta que consta el ingreso que nos ocupa, pero no su disposición.

Se confirma así la regularización inspectora, debiendo computarse al periodo impositivo 2012 una ganancia patrimonial no justificada de 5.500,00 euros."]

Tales conclusiones alcanzadas por la Inspección no han sido desvirtuadas por el actor que como hemos señalado se limita a alegar respecto el IRPF 2012 que existía una cuenta corriente con socios son saldo acreedor de 69.996,03 euros a 31 de diciembre de 2011 y que los movimientos contables de dicha cuenta en el 2012 fueron objeto de auditoría, aportando justificación documental de los movimientos contables por un importe equivalente al de las cantidades retiradas, y que la circunstancia de que el representante señalase que las cantidades retiradas eran por sueldo y no por deudas es un error, que el hecho de que la cantidad de 8.500 euros no este contabilizada es un error, y que respecto los 5.500 euros como ganancia no justificada, la capacidad económica es suficiente para disponer de efectivo en metálico por 5.500 euros como ahorro familiar.

Añade respecto el IRPF 2013 que se han aportado el libro mayor de COALSO, y los justificantes documentales de las anotaciones contables, y en libro mayor de PROSOAL y sus justificantes, habiendo acreditado que en el 2013 las entregas a la compañía han sido superiores a las retiradas, y respecto a las cantidades percibidas de la mercantil PROALSO, se remite a la pericial ya citada de D. Borja.

Pues bien, respecto tales alegaciones debemos remitirnos a lo ya recogido en el acuerdo de liquidación y no desvirtuado por el actor que sostiene respecto el IRPF 2012, un ingreso de 8.500 euros que se han aportado documentos como fotocopias no adveradas, apareciendo facturas en las que la fecha de expedición aparece supuestamente alterada, siendo imposible verificar la veracidad de la cuenta corriente con socios atendiendo al resto de la documentación contable, aportando algunos documentos que se refieren al 2001; respecto el ingreso de 70.000 euros, tampoco se puede cotejar la cuenta corriente con socios atendiendo al resto de documentación contable, habiéndose puesto de manifiesto contradicciones, al manifestar en primer lugar que se trata de nóminas pendientes de pago y luego que se trata de devoluciones de importes previamente aportados por el actor, no justificado documentalmente aunque se anote en la contabilidad; y respecto el ingreso de 43.800 euros, no ha acreditado que sea un prestamos personal; y en cuanto a la ganancia de patrimonio no justificada de 5.500 euros, el 2 de julio de 2012, se aporta una fotocopia del Banco Gallego que refiere la cancelación de un depósito de 6000 euros pero en fecha 26 de enero de 2012., no siendo prueba suficiente. Y en cuanto al IRPF 2013, también deben ser rechazadas, pues en cuanto al ingreso de 12.747,08 euros, concurre falta de lógica pues lo que aparece es una entrada de efectivo en PROSOAL, procedente del actor; respecto el ingreso de 25.354,06 euros, no tiene sentido que aparezca dicho ingreso en la contabilidad en el libro mayor aportado cuando se alega que es un préstamo personal de la Sra. Milagrosa; y en cuanto al tercer ingreso de 6.061, 06 euros, no se acredita la transferencia de fondos a pesar de su anotación contable.

De todo ello se desprende que los documentos que aporta la actora son formales, ya que se limitan a su contabilidad cuando lo necesario es la justificación de las anotaciones contables y movimientos en efectivo, sin que los informes periciales aportados elaborados por D. Borja, permitan corroborar la tesis del actor, en cuanto señalan de manera expresa que toda la información analizada ha sido remitida por el actor vía telemática, presumiendo ser el documento original, sin tener tiempo para material para una adecuada y oportuna remisión de requerimiento de información a la administración concursal y auditor de cuentas para corroborar la veracidad de los documentos aportados y analizados para el informe; motivo por el que se ha tenido cierta limitación al alcance de obtención de evidencia.

Por lo expuesto el recurso contra los acuerdos de liquidación debe ser rechazado.

SEXTO.- Entrando en el análisis de la impugnación del acuerdo sancionador, refiere el actor que concurre buena fe pues se ha acreditado que las cantidades se percibían en el seno de una cuenta corriente de socios, entendiendo que el tratamiento que se le dispensa en desproporcionado respecto una capacidad económica inexistente, y sin que se haya acreditado el elemento subjetivo de la sanción.

Pues bien la cuestión referida a la ausencia de elemento objetivo debe ser rechazada en cuanto tal y como hemos señalado, la actividad del actor queda claramente definitiva en los acuerdos de liquidación, debiendo centrarnos en la determinación y motivación del elemento subjetivo para lo que debemos empezar por analizar la motivación recogida en el acuerdo de resolución del procedimiento sancionador de D. Sixto cuyo contenido es similar al de la actora Dª. Carina que dice:

["Pues bien, esta Dependencia Regional de Inspección considera, en primer lugar, que en la conducta consistente en la falta de declaración de determinadas rentas derivadas de la condición de socio de determinadas sociedades concurre culpa.

Para alcanzar tal conclusión, resulta sumamente relevante el hecho de que el obligado tributario sea el socio único y administrador (también único) de las sociedades de las cuales procedían los fondos pues, en definitiva, era él quien decidía si utilizaba los recursos de la sociedad para satisfacer sus necesidades personales o no. En este sentido, cabe recordar (como así se sostiene en el acuerdo de liquidación) que las rentas calificadas como utilidades derivadas de la condición de socio (utilización de uno de los vehículos y de la tarjeta de crédito de la sociedad) constituyen una suerte de reparto de beneficios encubierta pues para ello no se requiere el cumplimiento del conjunto de las formalidades previstas en la normativa mercantil para su válida adopción. En definitiva, se trata de un tipo de retribución al socio que adolece de la suficiente transparencia, y ello por dos motivos: primero -ya apuntado- porque no se sigue el procedimiento establecido en la normativa mercantil para el reparto de beneficios; y, segundo, porque al venir acompañada de la falta de declaración e ingreso de las correspondientes retenciones (a cuya realización estaría obligada la sociedad) se incrementa -si cabe aún más- su opacidad y, con ello, la "tentación" de no declararlos. Es por esto que esta Dependencia entiende que en estos casos debe exigirse al obligado tributario un especial cuidado y atención en el cumplimiento de sus obligaciones frente a la Hacienda Pública, cualidades que no se advierten en la conducta del sujeto infractor.

Además, y por lo que se refiere a la ocultación de rentas que, por aplicación de la presunción contenida en el artículo 39 de la LIRPF , se consideran obtenidas en el mismo período impositivo en que afloran (dicho afloramiento se produce como consecuencia de la realización de determinado ingreso en efectivo en las cuentas del obligado tributario) ésta constituye una conducta claramente culpable que debe ser objeto del correspondiente reproche mediante el ejercicio del ius puniendi atribuido a la Administración tributaria. El obligado tributario era perfectamente conocedor de la realización de un ingreso en efectivo en cuentas de su titularidad (porque fue él quien lo realizó) por lo que, siendo consciente de que tal ingreso no se correspondía con las rentas declaradas en sus declaraciones del IRPF, no puede sino concluirse que su falta de declaración es cuando menos negligente."]

Pues bien, analizando la motivación del acuerdo de resolución del procedimiento sancionador, el motivo debe ser rechazado, pues el mismo no solo contiene una remisión a la concurrencia de culpa en la conducta del actor, sino que se remite a los distintos hechos analizando la concurrencia del elemento subjetivo, entendiendo que concurre culpa tanto en la falta de declaración de determinadas rentas derivadas de la condición de socio de determinadas sociedades como culpa como en la ocultación de las rentas, tras el ingreso en efectivo en cuentas de su titularidad.

Por todo lo expuesto el presente recurso contencioso-administrativo debe ser desestimado.

SEPTIMO.- Conforme lo dispuesto en el artículo 139 de la LJCA 29/98, conforme redacción dada por la Ley 37/2011, habiéndose desestimado la demanda hay que imponer las costas a la parte actora si bien, en uso de la facultad que confiere el citado artículo 139 LJCA, se fijan en un máximo de 1500 euros por todos los conceptos del Abogado del Estado.

VISTOS los artículos citados, y demás de general y pertinente aplicación.