Sentencia Contencioso-Administrativo 57/2023 Tribunal Superior de Justicia de Comunidad de Madrid . Sala de lo Contencioso-Administrativo, Rec. 416/2021 de 17 de febrero del 2023

PRIMERO.- El presente recurso tiene por objeto la Resolución dictada por el Tribunal Económico-Administrativo Central de fecha 22 de julio de 2020 en los procedimientos 00-01014-2017 y 00-03864-2017 acumulada, desestimatoria de las reclamaciones económico-administrativas presentadas contra la liquidación por importe derivada del Acta de disconformidad incoada por la Inspección de Tributos de la Comunidad de Madrid, correspondiente al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados y contra la sanción tributaria derivada de aquella liquidación.

SEGUNDO.- La recurrente muestra su disconformidad con la resolución impugnada exponiendo, en síntesis lo siguiente.

Relata que con fecha 9 de agosto de 2012 se publicó en el BOCAM el Anuncio del Ayuntamiento de Madrid por el que se formaliza la contratación por procedimiento abierto de la gestión de servicio público (modalidad concesión) para la explotación de dos plantas de biometanización y para la explotación de una planta de tratamiento de biogás de biometanización para la valoración y comercialización del mismo en el Parque Tecnológico de Valdemingómez, siendo el contratista Urbaser, S.A., y Valoriza Servicios Medioambientales, S.A. UTE, con un canon de adjudicación de 61.037.299,18 euros. Afirma que en el Expediente administrativo constan el Pliego de Cláusulas Administrativas Particulares y el Pliego de Prescripciones Técnicas Particulares y como se desprende de dichos pliegos, al tratarse de una prestación de servicios, el citado contrato no quedaba sujeto al ITPyAJD en su modalidad de TPO, por lo que no se presentó autoliquidación alguna ante la Dirección General de Tributos de la Comunidad de Madrid. Frente a lo anterior, con fecha 15 de febrero de 2016, la Subdirección General de Inspección de los Tributos de la Dirección General de Tributos de la Consejería de Hacienda y Economía de la Comunidad de Madrid notificó "Comunicación de inicio de actuaciones de comprobación e investigación" en relación con el ITPyAJD relativa al contrato de gestión de servicio público y este procedimiento finalizó con el Acuerdo de liquidación que consideró que de acuerdo con el art. 7.B) RDL 1/1993, el contrato de gestión de servicio público habría que quedar sujeto a TPO por tratarse de una concesión administrativa, y en consecuencia se acuerda una base imponible de 7.623.131,03 euros y una deuda tributaria a ingresar de 364.556,45 euros. Adicionalmente a lo anterior, el 9 de diciembre de 2016 se inició procedimiento sancionador que finalizó mediante notificación de propuesta de resolución de expediente sancionador de 7 de febrero de 2017 por el que se impone la sanción del 50% del importe dejado de ingresar atendiendo al art. 191.1 LGT, habiendo sido graduada dicha sanción incrementando el porcentaje mínimo conforme a los criterios de perjuicio económico para la Hacienda Pública con los incrementos porcentuales previstos para cada caso en los párrafos a) y b) del apartado primero del art. 187 LGT, resultando un importe de sanción de 228.693,93 euros. Se interpusieron sendas reclamaciones económicas-administrativas que se acumularon y fueron desestimadas por el TEAC ya que consideró que se trataba de un contrato equiparado a una concesión administrativa y por tanto, sujeto a la modalidad TPO.

El primer motivo impugnatorio es la nulidad de pleno derecho de la Resolución del TEAC y prescripción de la deuda tributaria. Nulidad de pleno derecho derivada de la modificación de la motivación realizada por la Resolución del TEAC de la motivación inicial del acto administrativo. La Resolución del TEAC estima la pretensión que había instado el recurrente en el procedimiento, consistente en la inexistencia de un contrato de concesión de obra pública, y por el contrario, afirma la existencia de un contrato de servicios. Sin embargo aunque reconoció esa primera pretensión, el TEAC procede a enmendar la motivación inicial del acto administrativo originario y considera que, en el caso de autos, existe una concesión que supone la atribución del uso privativo o del aprovechamiento especial de bienes de dominio o uso público y que origina un desplazamiento patrimonial en favor del reclamante y sobre la base de dicha motivación novedosa, considera el TEAC que existe hecho imponible del impuesto y que procede el ingreso de la misma cuota que resultaba del acto administrativo originario. Ha quedado acreditado que la Administración se ha negado, en dos ocasiones a dar efectividad a lo dispuesto al efecto respecto al art. 13 LITPyAJD, y para ello se ha visto obligada a dar un giro en su motivación para no cambiar su decisión. Por lo tanto es claro que la Resolución del TEAC atenta contra la motivación exigida por el art. 239.1 LGT por lo que debería ser declarada nula de pleno Derecho puesto que ha producido indefensión. Esto último porque durante todo el procedimiento inspector se ha mantenido por la Administración que existía una concesión de gestión de un servicio público y la contribuyente ha contra argumentado al respecto y 4 años después el TEAC cambia la motivación del acto, teniendo el contribuyente, 5 años después cambiar la defensa y estrategia procesal. Por ello la Resolución del TEAC debe declararse nula de pleno derecho atendiendo a lo dispuesto en el art. 217.1.a) LGT, y con carácter subsidiario debe declararse nula en virtud del art. 213 LGT, que recoge el carácter meramente revisor del procedimiento económico- administrativo. Igualmente es nula de pleno derecho por el art. 217.1.e) LGT porque el TEAC dicta un nuevo acto administrativo liquidatorio sustitutivo del inicialmente dictado por la Comunidad de Madrid. Existe una clara falta de motivación en la Resolución del TEAC puesto que no concreta si la presunta cesión de la Planta La Paloma, realizada por el Ayuntamiento a favor de la recurrente en virtud del contrato de servicios que reconoce que han suscrito las partes, se trata, de una atribución de uso privativo o de un aprovechamiento especial. El TEAC en su Resolución utiliza siempre ambos términos indisolublemente unidos, pero sin concretar ni determinar específicamente en cuál de los dos supuestos legales nos encontramos en el presente caso y tampoco los específicos motivos de ello. Añade que el cambio efectuado por el TEAC repercute también en la base imponible sin haberse dicho nada al respecto. Afirma la nulidad de la sanción impuesta al no haberse mantenido la tipicidad por dicho cambio en la calificación del contrato. Por último y enlazado con lo anterior, mantiene la prescripción del derecho a liquidar. Y ello porque en la medida en que el acto impugnado se trataba de un Acuerdo de liquidación derivado de un procedimiento inspector, una vez dictada la Resolución del TEAC que modifica la argumentación jurídica de sujeción a TPO del contrato firmado con el Ayuntamiento de Madrid, la Dirección General de Tributos de la Comunidad de Madrid tenía la obligación de dictar nueva liquidación en el plazo de 6 meses desde la notificación de la Resolución del TEAC, obligación que la Administración no ha cumplido por lo que habrá de estarse a las consecuencias del art. 150.7 LGT, que entre otras, se encuentra la ausencia de efectos interruptivos de todo lo tramitado. Por lo tanto la eventual deuda tributaria que pudiera derivarse de la suscripción de esta parte del contrato con el Ayuntamiento de Madrid, habría prescrito al haber transcurrido más de 4 años desde el 6 de agosto de 2012, fecha de devengo, y nula la liquidación procedería la anulación de la sanción.

El segundo motivo impugnatorio es el relativo a la naturaleza material del contrato de gestión de servicio público. El contrato suscrito no es un contrato de servicios tal y como ha dicho el TEAC y el debate debería centrarse en determinar si se produce o no, en el caso de la UTE, esa atribución del uso privativo o del aprovechamiento de un bien de dominio público, originándose además un presunto desplazamiento patrimonial en favor de la parte recurrente, requisitos del art. 13.2 de la LITPyAJD para la sujeción de una concesión administrativa a TPO. Analiza los requisitos de dicho precepto legal pero afirma que en el presente caso existe única y exclusivamente un contrato de servicios, resultando accesoria y necesaria para la prestación del servicio, la ocupación del inmueble. El TEAC no concreta si en el presente caso se está dando la atribución del uso privativo o un aprovechamiento especial. Reproduce el art. 85 de la Ley 33/2003 de 3 de noviembre del Patrimonio de las Administraciones Públicas y considera descartable que en el presente caso estemos ante un supuesto de aprovechamiento especial. El objeto principal del contrato es la explotación y mantenimiento de la Planta de La Paloma y el resto del clausulado contenido en el PCAP y PPTP habrá de interpretarse teniendo en cuenta ese objeto, es decir, en lo que ahora interesa, y en cuanto a la titularidad de la Planta, se produce una mera aportación por parte del Ayuntamiento de Madrid con carácter accesorio y subordinado al servicio principal y como elemento necesario e imprescindible para que ese pueda ser prestado, pero con ausencia absoluta de concesión demanial. En tal sentido reproduce el punto 1 sobre la Definición del objeto del contrato. El servicio se debe prestar en un determinado lugar, en la Planta de La Paloma, pero en ningún caso, eso significa que se produzca la atribución del uso del inmueble. Niega que exista un desplazamiento patrimonial. De acuerdo con el apartado 4.1 sobre "titularidad de las instalaciones", el Ayuntamiento de Madrid mantiene la titularidad sobre las instalaciones correspondientes a la Planta de Biometanización de Las Dehesas, Planta de Biometanización de La Paloma y de la Planta de tratamiento de biogás. Igualmente niega la existencia de asunción del riesgo de explotación por parte de la UTE. A tal efecto cita STSJ Andalucía de 19 de julio de 2018 (recurso nº 385/2017). La Directiva 2004/18/CE y la Jurisprudencia del Tribunal de las Comunidades Europeas han definido y configurado la concesión en la forma que han considerado más adecuada. Cita también el Informe 2/2014, de 22 de enero, de la Junta Consultiva de Contratación Administrativa, y el Informe 80/2013 introdujo como criterio complementario al de la transferencia del riesgo de explotación al concesionario, el de que este asuma en mayor o menor medida la organización del servicio, a salvo de las potestades de policía de la Administración concedente, transferencia de la organización del servicio que califica como exigencia lógica de la propia asunción del riesgo de explotación. Este criterio está extraído de la jurisprudencia del TJUE que exige que en primer lugar, la transferencia que lleve a cabo la autoridad cedente deba tener carácter global, entendido como la transferencia de las funciones de cumplimiento o prestaciones que incluye dicha competencia transferida, así como las potestades de decisión asociadas a dicha competencia. Y en segundo lugar y vinculado con lo anterior, la autoridad pública a la que se transfiere la competencia, debe ejercer esta competencia con plena autonomía y bajo su propia responsabilidad. Así la autoridad cedente no debe reservarse una potestad para interferir en el desempeño de la función comprendida en la competencia cedida. Y el tercer requisito es que la autoridad cedente debe poner a disposición de la entidad a la que se transfieren las competencias todos los recursos necesarios para cumplir con sus nuevas funciones, no dependiendo financieramente de la autoridad cedente para poder ejercer dicha competencia cedida. Respecto de todo lo anterior al presente caso realiza el siguiente análisis. La recurrente no tiene competencia sobre el servicio de tratamiento de residuos urbanos con valorización energética que es prestado por la Administración y es ésta la que vende el biogás obtenido, de esta manera la UTE no percibe remuneración alguna de los usuarios mediante el cobro de tarifas, sino que es el Ayuntamiento contratante quien la percibe, y por tanto no asume el riesgo y ventura. Añade que la retribución que el contrato establece a favor del recurrente, es total y absolutamente ajena al grado o intensidad de utilización del servicio por los usuarios, por el contrario, la retribución que el contrato establece a favor del recurrente, se configura a través de un precio fijo predeterminado, que en ningún caso está referenciado ni articulado, ni de forma ni siquiera indirecta o subyacente, al grado o a la intensidad de uso de los servicios o, incluso, la venta de la energía, respectivamente lo cual se establece expresamente en el contrato. Aporta como documento nº 1 Informe pericial sobre el contenido económico del contrato de gestión de servicios públicos para la explotación y mantenimiento de la planta de biometanización de la Paloma de 2 de julio de 2012, informe que pone de manifiesto que no se produce ninguna transmisión de riesgos mediante el contrato de gestión de servicio público y realiza un análisis del contenido económico del contrato, de la potencial variabilidad de la contraprestación, del riesgo de insolvencia, del riesgo de demanda, y del riesgo de dependencia financiera, transcribiendo las conclusiones de dicho informe.

El tercer motivo impugnatorio es la incorrecta determinación de la base imponible. Indica que para el hipotético caso de que la Sala no admitiese la pretensión de los fundamentos anteriores sobre la no sujeción a TPO del contrato, pone de manifiesto el error en el cálculo de la base imponible del Impuesto realizada por la Comunidad de Madrid. Invoca la aplicación de la regla del art. 13.3.c) y no la aplicación de la regla del art. 13.4. Tal y como consta en el Informe emitido por el Área de Gobierno y Medio Ambiente y Movilidad de la Dirección General del Parque Tecnológico de Valdemingómez, en el ejercicio 2008, el importe total de las relaciones valoradas de la Planta La Paloma ascendió a 36.986.585,59 euros. De este importe, como se demostró con los documentos nº 2 y 3 aportados en vía económico-administrativa, sólo se deberían tener en cuenta 16.925.842,46 euros, por tratarse del verdadero valor de la instalación (según acta de recepción que se aportó como documento nº 4 de la reclamación económico-administrativa). Por lo tanto la cantidad de 16.925.842,46 euros constituye el valor contable de los bienes objeto de reversión. Y siguiendo el art. 13.3.c), el valor contable de los bienes, debe transformarse en el valor neto contable, aplicando las tablas de amortización aprobadas a efectos del Impuesto sobre Sociedades en el porcentaje medio que resulte de las mismas. Y esto implica el cálculo de la amortización durante el periodo de duración de la concesión hasta la reversión de dichos bienes, lo cual arroja una base imponible de 1.372.894,13 euros, y no la base imponible determinada por la Administración. Y sobre esta base imponible y aplicando el tipo del 4%, resultaría una cuota de 54.915,76 euros. Este cálculo fue justificado en términos cuantitativos tanto en Inspección como ante el TEAC y la Comunidad de Madrid no ha manifestado oposición alguna a dicha cuantificación. Añade que dicho cálculo está plenamente fundado en los términos establecidos en el Pliego de Condiciones Administrativas Particulares, concretamente la cláusula 35 sobre la "reversión de los servicios" que recoge literalmente "El servicio revertirá a la Administración cuando finalice el plazo de duración del contrato debiendo el contratista en su caso, entregar las obras e instalaciones a que esté obligado con arreglo al presente pliego y en el estado de conservación y funcionamiento adecuados. A estos efectos... a la finalización del plazo de duración del contrato, la Administración efectuará las comprobaciones y adoptará las disposiciones pertinentes para que la entrega de los bienes, en su caso, se verifique en las condiciones convenidas". Por lo tanto, queda claro conforme a dicha cláusula que la recurrente estaba obligada a entregar obras e instalaciones y es que además la posición del TEAC es contradictoria en sí misma, porque por un lado dice que el concesionario no ha ejecutado ninguna obra y sin embargo aplica la regla del art. 13.4.a), esto es, no se puede negar que hay reversión de unos activos afectos a la explotación, y al mismo tiempo sostener que la base imponible ha de determinarse sobre el valor de los activos afectos a la explotación.

En cualquier caso y si se aplicase la regla del art. 13.4.a) RDL 1/1993, también impugna la valoración realizada por la Administración. Sobre la valoración de los activos afectos a la explotación utilizada por la Administración para determinar la base imponible obra en el expediente la Comunicación del Director General del Parque de Valdemingómez fechada el 25 de abril de 2016 en respuesta al requerimiento de información con trascendencia tributaria formulado por la Consejería de Hacienda de la Comunidad de Madrid. La Administración denomina a dicha Comunicación Informe, pero solo en todo caso, un informe de datos fácticos pero en ningún caso Informe de valoración. La Comunicación del Director, declara como dato, la suma del importe de las certificaciones de obra, que supuestamente forman parte de la obra de construcción de la Planta y de los activos afectos a la misma. Literalmente dice "de este importe total y de acuerdo con las relaciones valoradas emitidas por los Servicios Técnicos de la Dirección General del Parque Tecnológico de Valdemingómez, en base a las cuales se han aprobado las certificaciones de obra del proyecto, los importes destinados a la construcción de la planta de biometanización de La Paloma ascienden a 27.225.467,98 euros". Pero no se tiene en cuenta que, según el contenido de la citada Comunicación, las obras de la planta se recepcionaron entre el 29 de diciembre de 2008, y el 1 de enero de 2010, es decir, casi cuatro años antes de la firma del contrato suscrito por la recurrente, y por tanto el devengo del impuesto. Sin embargo este dato sí se tuvo en cuenta en el cálculo de la base imponible propuesta por la entidad tanto ante la Inspección como ante el TEAC. Por lo tanto el valor de los activos afectos a la explotación utilizado es incorrecto porque para determinarlo a la fecha del devengo, habría que detraer el importe de la depreciación técnica y obsolescencia de dichos activos, reconocidos a través de la técnica de la amortización. Además en dicha Comunicación, se incorporan conceptos que no forman parte en términos técnicos, según criterios de general aplicación del concepto de coste de construcción efectivamente incurrido, tales como "el beneficio empresarial" o las partidas "seguridad y salud". Añade que la Comunicación no adjunta documentación complementaria acreditativa de los datos de los que informa, tales como facturas, certificaciones de obra, o cualquier otra documentación que sirva o permita acreditar los datos de las cuantías que en el mismo se contiene. Además la Comunicación está suscrita por el Director General del Parque de Valdemingómez y no va acompañado de Informe emitido por técnico alguno, y está carente de motivación alguna, así no hay normas técnicas de valoración de activos, normas contables relativas a los conceptos de coste de construcción, depreciación...normas técnicas relativas al estado físico de los activos integrantes en los que existe un extraordinario componente técnico-inmobiliario. En contraposición a dicha falta de motivación, se aporta documento nº 2, informe pericial de la Planta de Biomentanización de La Paloma, de julio de 2021 de ST Consultores cuyo objeto final del Informe es "Determinar la Base Imponible Aplicable para el cálculo del impuesto gravado", y determina un valor final de la instalación de 16.454.121,74 euros. Y sobre ello aplica el art. 13.3.c) para llegar a un valor neto contable de 4.242.573,85 euros, que es el que debe ser utilizado para el cálculo del TPO, arrojando una cuota de 47.516,83 euros. Conforme a lo anterior, alega violación del art. 20.1 LGT que impone el principio de legalidad en relación con el hecho imponible ya que no utiliza informes técnicos, sino que es el Director el que criba qué partidas habrán o no de formar parte de esa valoración, sin más criterios que los técnicos o científicos.

El último motivo impugnatorio es el relativo a la improcedencia de la sanción impuesta. En primer lugar por la atipicidad de la conducta conforme a lo indicado en los fundamentos anteriores. Y en segundo lugar por la ausencia de culpabilidad por la existencia de una interpretación razonable, citando en tal sentido STSJ Madrid, y afirmando que es claro y patente que no hay un criterio claro y que sigue viva la controversia sobre el tratamiento de los contratos firmados por la Administración Pública y su posibilidad de que puedan ser considerados como concesión administrativa a efectos exclusivamente tributarios. Por último y para el hipotético caso de que se admitiera la procedencia de la sanción, esta no es correcta por el cambio de la cuota dejada de ingresar que según el nuevo cálculo de la base imponible, sería de 54.915,76 euros, por lo que la sanción que la Resolución del TEAC confirma no es conforme a derecho, debiendo ser objeto de anulación.

TERCERO.- El Abogado del Estado, solicita la desestimación del recurso por los siguientes argumentos.

Parte de que la única cuestión que se plantea en relación con la liquidación practicada por la Inspección de los Tributos de la CAM, se refiere a la naturaleza jurídica del citado contrato adjudicado a la demandante, considerado por la CAM como un contrato de gestión de servicios públicos en la modalidad de concesión y por ello, una concesión administrativa sujeta al ITPyAJD, lo que confirma el TEAC. Reproduce el art. 7 y el art. 13.2 de la Ley del ITP, así como el art. 5.1 de la Ley 33/2003, de Patrimonio de las Administraciones Públicas y el art. 26.1.b) LRBRL. Resulta evidente que una instalación propiedad del Ayuntamiento de Madrid y que se utiliza para el tratamiento de residuos, se encuentra afecto a un servicio público, puesto que el tratamiento de residuos es uno de los servicios que obligatoriamente debe prestar el Ayuntamiento de Madrid de acuerdo con el precepto anterior. En consecuencia, dicha instalación tiene la condición de bien de dominio público. Esa concesión supone la atribución del uso privativo o del aprovechamiento especial de bienes de dominio de dominio o uso público y que origina un desplazamiento patrimonial en favor del reclamante. En efecto, el reclamante adquirió el derecho a utilizar la instalación para la prestación del servicio en cuestión y este derecho supuso un desplazamiento patrimonial indudable, al permitirle prestar el servicio sin tener que construir o disponer de unas instalaciones imprescindibles para el servicio en cuestión, puesto que éstas eran facilitadas directamente por el Ayuntamiento. Evidentemente, este derecho a utilizar las instalaciones tiene una valoración económica, puesto que permite que el reclamante no haya de incurrir en los cuantiosos costes de adquirir, construir o adquirir el derecho a usar tales instalaciones, lo que as u vez repercute en un menor coste del servicio prestado por el reclamante al Ayuntamiento. Por tanto, se trata de un acto expresamente calificado por el TRLITPAJD como equiparado a una concesión administrativa y por ello, está sujeta a la modalidad TPO, y en este sentido se ha manifestado la Dirección General de Tributos en la Resolución de 13 de octubre de 2017.

También solicita la confirmación de la sanción impuesta, ya que la norma no da lugar a ningún otro tipo de interpretación y que considera que a todos los efectos el contrato suscrito por la UTE demandante como un contrato típico de concesión administrativa por el que hoy debía tributar en función de lo previsto en los art. 7 y 13.2 del TRLITPyAJD. Igualmente a los efectos de determinar la culpabilidad de la parte actora, debe tenerse en cuenta que se trata de una gran empresa, que tiene acceso de todo tipo de asesores fiscales y servicios profesionales, que se dedica a este tipo de actividades por todo el territorio nacional, por lo que, debería conocer perfectamente la normativa que regula dicha actividad y que debía haber abonado el ITP correspondiente.

CUARTO.- La Comunidad de Madrid presentó escrito oponiéndose a la demanda.

En primer lugar niega la falta de motivación del a Resolución del TEAC no habiéndose generado indefensión alguna, entendiendo procedente el TEAC la liquidación practicada por la Comunidad de Madrid. Por ello carece de todo fundamento la pretendida prescripción del derecho de la Administración a determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación, toda vez que el fallo del TEAC no estimaba la pretensión de la parte actora en cuanto a la calificación del contrato por lo que la Administración Tributaria no tenía que desplegar actuación alguna respecto del cumplimiento de un fallo del TEAC que no hace sino confirmar tanto la liquidación practicada por la Comunidad de Madrid como la sanción impuesta a la entidad obligada tributaria.

Precisa que el 2 de julio de 2012 la entidad obligada fue adjudicataria y formalizó junto con el Ayuntamiento de Madrid el contrato para la gestión del servicio público (modalidad concesión) para la explotación de dos plantas de biometanización y para la explotación de una planta de tratamiento de biogás de biometanización para la valorización y comercialización del mismo en el parque tecnológico de Valdemingómez, tal y como se publicó en el BOE de 9 de agosto de 2012, siendo la entidad obligada adjudicataria de la parte del contrato correspondiente al Lote 2, explotación y mantenimiento de la planta de biometanización de La Paloma. El obligado tributario no presentó autoliquidación por el periodo e impuesto comprobados. La CAM afirma que de acuerdo con lo establecido en los artículos 7 y 13 del TRLITP, la operación constituye el hecho imponible del Impuesto y está sujeta y no exenta al mismo. Resalta la denominación del contrato así como la Jurisprudencia del Tribunal Supremo que define que es servicio público. Así en el supuesto concreto es evidente que la finalidad de la explotación de dos plantas de biometanización, explotación de una planta de tratamiento de biogás de biometanización para la valorización y comercialización del mismo, es la de satisfacer unas necesidades generales que se inscriben en la esfera de la Administración. La prestación es la gestión de residuos urbanos del art. 26.1.b) LRBRL que es obligatoria para el Ayuntamiento. Añade que la controvertida cuestión de si un contrato de gestión de servicio público es o no una concesión ha sido resuelta por el Tribunal Supremo en Sentencia de 15 de enero de 2016. Afirma la existencia de un desplazamiento patrimonial puesto que es claro que de la concesión nacen una serie de derechos de contenido económico a favor del concesionario lo cual justifica su sometimiento a gravamen por ello si la concesión implica la transferencia por parte de la Administración concedente y a favor del concesionario de una esfera de actuación inicialmente administrativa, constituyendo un bloque de derechos que se ceden e integran en el patrimonio de dicho concesionario, siendo susceptibles de medirse económicamente, es precisamente esa adquisición patrimonial el objeto de tributación por el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales. Es evidente que con el contrato se produce un desplazamiento a favor del adjudicatario pues este pasa a gestionar la explotación del servicio público y por ende de las plantas afectas a la concesión, en virtud del contrato suscrito, otorgándose las facultades que poseía la Administración que pasan al concesionario, no teniendo que ver ese desplazamiento patrimonial necesariamente con el sistema de retribución, TSJ Galicia de 14 de mayo de 2014, habiéndose pronunciado también el presente TSJ sobre dicha cuestión.

En cuanto al importe que debe considerarse a efectos de calcular la base imponible, solicita su confirmación. Puesto que no existe una cantidad total en concepto de precio o canon, ni revierten a la Administración bienes determinados, la base imponible no puede determinarse en base a los apartados a, b o c del art. 13.3 del TR como se interesa de contrario por lo que deberá aplicarse el apartado 4 del art. 13, así como el apartado 2 del art. 43 del Reglamento. Resalta que no hay reversión de bienes puesto que la Planta de Biometanización sigue siendo de propiedad municipal, por lo que la valoración de dicha planta sea la dada por la Dirección General del Parque Tecnológico de Valdemingomez a través de informe de 25 de abril de 2016 en el que se fija un valor para la mencionada planta de 27.225.467,98 euros. Por lo tanto, la base imponible será el 2% de dicho importe, por los 14 años que dura la concesión, es decir, 7.623.131,03 euros.

Por último y en cuanto a la sanción afirma la concurrencia de infracción y del elemento subjetivo ya que el recurrente no realizó la declaración liquidación de la operación sujeta al impuesto cuando resultaba procedente, y era consciente desde el momento en el que suscribió el contrato que se trataba de una concesión administrativa, existiendo ocultación y no pudiendo afirmar la existencia de una interpretación razonable de la norma puesto que en el contrato figuraba claro el término concesión.

QUINTO.- El presente procedimiento tiene como objeto resolver, tal y como se indica en la demanda, si el contrato suscrito entre Urbaser, S.A., y Valoriza Servicios Medioambientales, S.A., con el Ayuntamiento de Madrid constituye el hecho imponible del ITP según los artículos 7.1.b y 13 del Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre, por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados. El artículo 7 dispone "1. Son transmisiones patrimoniales sujetas: B) La constitución de derechos reales, préstamos, fianzas, arrendamientos, pensiones y concesiones administrativas, salvo cuando estas últimas tengan por objeto la cesión del derecho a utilizar infraestructuras ferroviarias o inmuebles o instalaciones en puertos y en aeropuertos", y el art. 13 "2. Se equipararán a las concesiones administrativas, a los efectos del impuesto, los actos y negocios administrativos, cualquiera que sea su modalidad o denominación, por lo que, como consecuencia del otorgamiento de facultades de gestión de servicios públicos o de la atribución del uso privativo o del aprovechamiento especial de bienes de dominio o uso público, se origine un desplazamiento patrimonial en favor de particulares", partiendo de los motivos impugnatorios de la demanda.

El primer motivo impugnatorio es la nulidad de pleno derecho de la Resolución del TEAC y prescripción de la deuda tributaria. Nulidad de pleno derecho derivada de la modificación de la motivación realizada por la Resolución del TEAC de la motivación inicial del acto administrativo. La Resolución del TEAC estima la pretensión que había instado el recurrente en el procedimiento, consistente en la inexistencia de un contrato de concesión de obra pública, y por el contrario, afirma la existencia de un contrato de servicios. Sin embargo aunque reconoció esa primera pretensión, el TEAC procede a enmendar la motivación inicial del acto administrativo originario y considera que, en el caso de autos, existe una concesión que supone la atribución del uso privativo o del aprovechamiento especial de bienes de dominio o uso público y que origina un desplazamiento patrimonial en favor del reclamante y sobre la base de dicha motivación novedosa, considera el TEAC que existe hecho imponible del impuesto y que procede el ingreso de la misma cuota que resultaba del acto administrativo originario.

El motivo debe desestimarse. La diferenciación que realiza el recurrente entre la concesión administrativa del artículo 7 y la equiparación a concesión administrativa del art. 13.2 RDL 1/1993, no supondría en ningún caso un cambio de criterio que produjera indefensión al recurrente, porque la interpretación de los dos artículos se encuadra dentro de un concepto más amplio que es el de concurrencia de hecho imponible, y esa problemática y sobre ello es sobre lo que ha pivotado toda la discusión tanto ante la Administración, como ante el TEAC, como ante la presente instancia judicial. Pero es que además tanto el acta de disconformidad como la liquidación, se refieren a los dos artículos, no realizan un encuadre exacto en ninguno de los dos preceptos, sino que concluyen que concurre el hecho imponible puesto que aun cuando hablan de concesión administrativa, también la liquidación dice expresamente "A su vez es un contrato de gestión de servicio público que, por mención expresa del art. 13.2 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto , se asimila a una concesión exclusivamente a los efectos del Impuesto. Por ello, al no encontrarnos en el ámbito jurídico de una concesión administrativa, no es preciso que concurran los elementos fundamentales de dicha figura a los que se refiere la Sentencia del Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas" (folios 469-470 EA). Más claramente en el Informe ampliatorio al Acta, (folio 354 EA) se indica "Por otro lado, en primer lugar, es preciso resaltar que la Inspección en ningún momento atribuye al contrato el carácter de concesión administrativa en su sentido jurídico, como parece indicar el alegante, sino que se califica aquél como un contrato de gestión de servicio público que, por mención expresa del artículo 13.2 del Texto Refundido de la ley del Impuesto , se asimila a una concesión exclusivamente a los efectos del Impuesto. Por ello, al no encontrarnos en el ámbito jurídico de una concesión administrativa, no es preciso que concurran los elementos fundamentales de dicha figura a los que se refiere la Sentencia del Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas". Tampoco la Resolución del TEAC realiza un pronunciamiento de estimación parcial de las pretensiones de la entidad, como parece indicar la recurrente en este primer motivo impugnatorio, sino que el TEAC al analizar el hecho imponible igualmente analiza los dos preceptos de la Ley que los regula, el artículo 7 y la equiparación a concesión administrativa del art. 13.2 RDL 1/1993, e indica que se encuadra el presente caso en el art. 13.2 RDL. Ello ni contradice las conclusiones de la Administración en su procedimiento inspector, ni así lo expresa el TEAC ordenando anular la Resolución administrativa o retrotraer para motivar, como parece expresar el recurrente, para anudar con ello una consecuencia de caducidad y prescripción. Nada de ello hay en la Resolución del TEAC, ni hay indefensión alguna de la entidad durante el procedimiento inspector que ha discurrido siempre en torno al hecho imponible y la base imponible del Impuesto.

El segundo motivo impugnatorio es el relativo a la naturaleza material del contrato de gestión de servicio público, negando que se produzca un desplazamiento patrimonial en favor de la parte recurrente, requisitos del art. 13.2 de la LITPyAJD para la sujeción de una concesión administrativa a TPO. Analiza los requisitos de dicho precepto legal pero afirma que en el presente caso existe única y exclusivamente un contrato de servicios, con todos los argumentos trascritos en el Fundamento Jurídico Segundo y también apoyándose para realizar tal afirmación en el Informe Pericial (Arvalia) cuya ratificación se realizó en sede judicial por el perito firmante del mismo.

Esta misma problemática y con características similares se ha examinado por esta Sección en diversas sentencias. La parte recurrente niega la existencia de concesión administrativa puesto que falta relación directa con el usuario (no existen tarifas), no existe riesgo y ventura del "concesionario" (ya que su retribución no varía en virtud de la "facturación", ni del gas que produce) y que no existe capacidad de auto organización en la prestación del servicio (el número de empleados...la designación del Director es competencia del Ayuntamiento). Y afirma que estas notas características son fundamentales en las concesiones, tal y como indica el TEAC en cuanto a las tarifas y por el TJUE en cuanto al riesgo y ventura y capacidad de organización. Aun conocedores de dichas resoluciones, el motivo debe desestimarse conforme al criterio reiterado de esta Sección que basándose en Jurisprudencia del Tribunal Supremo está dirigido a seguir afirmando que la subsunción del contrato en la categoría del art. 13.2 del RDL 1/1993 se centra en el desplazamiento patrimonial producido al encargar la gestión de un servicio público. El contrato en cuestión es un contrato que consta en actuaciones en el que participan ambas partes y que está denominado, se denomina contrato de gestión de servicios bajo la modalidad de concesión. La Sentencia del Tribunal Supremo de 15/01/16 (Rec. 4054/2014), desestima el recurso de casación para la unificación de la doctrina interpuesto por una mercantil contra la sentencia de fecha 27 de junio de 2014, dictada por la Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección Cuarta, del Tribunal Superior de Justicia de La Coruña, en el recurso de dicho orden jurisdiccional núm. 15656/2013, estimatoria parcial del recurso contencioso administrativo presentado por la Consejería de Hacienda contra resolución de 26 de agosto de 2013 del TEAC. La sentencia de instancia examina un supuesto de servicio público de explotación, mantenimiento y conservación de punto limpio y transporte de residuos, siendo un servicio público que obligatoriamente debe prestar el Ayuntamiento dentro de la competencia general de residuos urbanos y salubridad pública, artº 25.2.b y j y 26.1.a de la LRL; y aun cuando considera que la apreciación del TEAC de que el Ayuntamiento es el que mantiene la gestión del negocio, limitándose la empresa a la prestación material del servicio, ello no supone que no estemos ante un supuesto de los contemplados en el artº 13.2 del Real Decreto Legislativo 1/1993 , puesto que con independencia del sistema de retribución establecido, de la responsabilidad de la prestación del servicio y de la forma de gestión indirecta del servicio, conforme al pliego de cláusulas administrativas y del contrato sólo es posible deducir que la adjudicataria del servicio actúa con plena autonomía y libertad gestionando el servicio de punto limpio, cumpliéndose el primer requisito previsto en el citado artº 13.2, pero con la firma del contrato se produce una transferencia patrimonial a favor de la entidad. Y aun cuando el Tribunal Supremo desestima el recurso de casación por no darse los presupuestos procesales para ello, entra en un fundamento en la cuestión de fondo y así afirma en un fundamento "Con todo no está de más poner de manifiesto que es el desplazamiento patrimonial el que sirve de justificación para la tributación que nos ocupa, pues resulta evidente que existe una manifestación de capacidad económica, en tanto que se transfiere al adjudicatario una esfera de actuación de la Administración Pública, en este caso el servicio de limpieza viaria, con eminente carácter legal de servicio público, y que determina un beneficio económico a su favor, pues como hemos dicho en otras ocasiones "Con independencia de las referencias que, bien en el propio contrato celebrado o bien en los Pliegos de Condiciones aplicables en la contratación, se hacen a la figura de la concesión o a la del concesionario, lo determinante, a los efectos fiscales, es si de la celebración del contrato con el Ayuntamiento se origina un desplazamiento patrimonial en favor de la entidad contratante al colocarla en situación de obtener un beneficio especial con motivo de la prestación de un servicio público o del aprovechamiento especial de bienes de dominio o uso público". Así el Tribunal Supremo afirma la concurrencia de los presupuestos del art. 13.2 RDL 1/1993 en un contrato para la prestación del servicio de limpieza viaria por el hecho de que la celebración de tal contrato con el Ayuntamiento origina un desplazamiento patrimonial en favor de la entidad contratante al colocarla en situación de obtener un beneficio especial con motivo de la prestación de un servicio público o del aprovechamiento especial de bienes de dominio o uso público. En este caso no se puede negar que el servicio adjudicado es un servicio público previsto en el art. 26.1. b) de la Ley 7/1985 Reguladora de las Bases del Régimen Local "Los Municipios deberán prestar, en todo caso, los servicio siguientes: ...b) En los Municipios con población superior a 5.000 habitantes, además: parque público, biblioteca pública y tratamiento de residuos". Por lo tanto, atendiendo a las notas características que atribuye Tribunal Supremo en la aplicación de la asimilación a concesión administrativa a efectos tributarios, y que la Sección debe continuar hasta una modificación de dicha Jurisprudencia, no puede sino que concluirse que el contrato produce el hecho imponible del Impuesto examinado al gestionar el tratamiento de residuos a través de un desplazamiento patrimonial a su favor.

El tercer motivo impugnatorio es la incorrecta determinación de la base imponible. Y ello se puede resumir en dos motivos que se desarrollan en el Fundamento Jurídico Segundo. En primer lugar porque debería aplicarse la regla del art. 13.3.c) y no la aplicación de la regla del art. 13.4. Y en segundo lugar porque aun aplicando la regla del art. 13.4 RDL, la Administración lo ha realizado de una forma inmotivada, a fecha equivocada de valoración e incluyendo partidas indebidas.

El Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre, por el que se aprueba el Texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, dispone en su art. 13 "3. Como norma general, para determinar la base imponible, el valor del derecho originado por la concesión se fijará por la aplicación de la regla o reglas que, en atención a la naturaleza de las obligaciones impuestas al concesionario, resulten aplicables de las que se indican a continuación: a) Si la Administración señalase una cantidad total en concepto de precio o canon que deba satisfacer el concesionario, por el importe de la misma. b) Si la Administración señalase un canon, precio, participación o beneficio mínimo que deba satisfacer el concesionario periódicamente y la duración de la concesión no fuese superior a un año, por la suma total de las prestaciones periódicas. Si la duración de la concesión fuese superior al año, capitalizando, según el plazo de la concesión, al 10 por 100 la cantidad anual que satisfaga el concesionario. Cuando para la aplicación de esta regla hubiese que capitalizar una cantidad anual que fuese variable como consecuencia, exclusivamente, de la aplicación de cláusulas de revisión de precios que tomen como referencia índices objetivos de su evolución, se capitalizará la correspondiente al primer año. Si la variación dependiese de otras circunstancias, cuya razón matemática se conozca en el momento del otorgamiento de la concesión, la cantidad a capitalizar será la media anual de las que el concesionario deba de satisfacer durante la vida de la concesión. c) Cuando el concesionario esté obligado a revertir a la Administración bienes determinados, se computará el valor neto contable estimado de dichos bienes a la fecha de reversión, más los gastos previstos para la reversión. Para el cálculo del valor neto contable de los bienes se aplicarán las tablas de amortización aprobadas a los efectos del Impuesto sobre Sociedades en el porcentaje medio resultante de las mismas.

4. En los casos especiales en los que, por la naturaleza de la concesión, la base imponible no pueda fijarse por las reglas del apartado anterior, se determinará ajustándose a las siguientes reglas: a) Aplicando al valor de los activos fijos afectos a la explotación, uso o aprovechamiento de que se trate, un porcentaje del 2 por 100 por cada año de duración de la concesión, con el mínimo del 10 por 100 y sin que el máximo pueda exceder del valor de los activos. b) A falta de la anterior valoración, se tomará la señalada por la respectiva Administración pública. c) En defecto de las dos reglas anteriores, por el valor declarado por los interesados, sin perjuicio del derecho de la Administración para proceder a su comprobación por los medios del artículo 52 de la Ley General Tributaria ".

La Administración ha acudido al método subsidiario explicando la razón para ello, concretamente "En el presente caso no se determina un canon único ni periódico, ni existe obligación de revertir bienes determinados, puesto que la planta de biometanización es propiedad del Ayuntamiento de Madrid, por lo que la base imponible se determina en función de lo dispuesto en el punto 4 del art. 13 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto ..." (folio 348 EA), e igualmente en la liquidación se indica "En el presente caso, tal como se desprende de las cláusulas administrativas particulares, no se determina un canon único ni periódico, ni existe obligación de revertir bienes determinados, puesto que la planta de biometanización sigue siendo de propiedad municipal". La parte recurrente afirma que sí existe bienes a revertir, la propia Planta y que por ello existe establecido en el Pliego de Condiciones Administrativas Particulares, concretamente la cláusula 35 sobre la "reversión de los servicios" que recoge literalmente "El servicio revertirá a la Administración cuando finalice el plazo de duración del contrato debiendo el contratista en su caso, entregar las obras e instalaciones a que esté obligado con arreglo al presente pliego y en el estado de conservación y funcionamiento adecuados. A estos efectos... a la finalización del plazo de duración del contrato, la Administración efectuará las comprobaciones y adoptará las disposiciones pertinentes para que la entrega de los bienes, en su caso, se verifique en las condiciones convenidas". Sin embargo, a dicha alegación se responde por la Sección en términos similares a lo hecho por la Administración, esto es, el art. 13.3.c) cuando recoge la regla relativa a los bienes a revertir, no está pensando en bienes que son de propiedad de la Administración al inicio del servicio, sino cuando se encomienda la prestación de un servicio que implica la adquisición o construcción por parte del contratista de algún bien, que terminado el servicio revierte a la Administración, como una autopista o similar, pero no cuando los bienes son aportados por el propio Ayuntamiento. Ciertamente todos los servicios una vez concluido el contrato, revierten al Ayuntamiento, al ser competencia de ellos, pero eso no significa que se tenga que aplicar por ello y automáticamente la regla del art. 13.3.c). Distinta es la segunda alegación del recurrente que se centra en hacer una crítica de la aplicación que del art. 13.4 RDL, ha realizado la Administración. Para decidir sobre ello, hay que analizar cuidadosamente el expediente a efectos de entender cómo la Administración ha fijado la base imponible. El art. 13.4 indica "En los casos especiales en los que, por la naturaleza de la concesión, la base imponible no pueda fijarse por las reglas del apartado anterior, se determinará ajustándose a las siguientes reglas: a) Aplicando al valor de los activos fijos afectos a la explotación, uso o aprovechamiento de que se trate, un porcentaje del 2 por 100 por cada año de duración de la concesión, con el mínimo del 10 por 100 y sin que el máximo pueda exceder del valor de los activos". En el Expediente Administrativo consta en el folio 226, un requerimiento realizado al Ayuntamiento de Madrid, concretamente se indica "Asunto: Requerimiento de información de trascendencia tributaria. Conforme a lo dispuesto en el art. 94.1 de la Ley General Tributaria ...deberá remitir al actuario...la siguiente información relativa al contrato para la Gestión del servicio público (modalidad concesión) para la explotación de dos plantas de biometanización y para la explotación de una planta de tratamiento de biogás de biometanización para la valorización y comercialización del mismo en el Parque Tecnológico de Valdemingómez",: A. Valoración de la planta de biometanización de Las Dehesas. B) Valoración de la planta de biometanización de La Paloma. En ambos casos la valoración de las plantas se referirá al día 6 de julio de 2012, fecha de formalización del mencionado contrato". Figura respuesta a tal requerimiento dado por el Director General del Parque Tecnológico de Valdemingómez a los efectos oportunos, folios 229 a 238 EA, concretamente sobre la Valoración de la Planta de Biometanización de La Paloma indica "Con fecha 13/09/2005, se adoptó, por Decreto de la Concejal de Gobierno de Medio Ambiente y Servicios a la Ciudad, la adjudicación del contrato Redacción del proyecto constructivo, ejecución de las obras de construcción y puesta en marcha de una planta de biometanización de residuos orgánicos y una planta de tratamiento de biogás para su uso como combustible en autobuses de transporte público en la planta de La Paloma, por un importe de 25.361.357,90 euros, a favor de la UTE: Urbaser, S.A....Con fecha 23/11/2006, se aprobó el proyecto y expediente de modificación del presente contrato, por un importe de 5.069.735,42 euros. Con fecha 15/11/2006, se aprueba, por Decreto de la Concejal de Gobierno de Medio Ambiente y Servicios a la Ciudad, la adjudicación, mediante procedimiento negociado sin publicidad el contrato relativo a Obras complementarias de construcción de una planta de biometanización de residuos orgánicos en la planta de La Paloma, con un presupuesto de 1.697.173,61 euros a favor de la UTE Biometanización ...(Urbaser, S.A.,-SUFI...Con fechas 29/12/2008 y 19/01/2010, respectivamente se aprobaron las actas de conformidad para la recepción de las obras contratadas. Con fecha 18/12/2008 se aprueba el gasto correspondiente al expediente de convalidación de Ejecución de unidades de obra no recogidas en el proyecto modificado titulado Proyecto constructivo reformado de ejecución de las obras de construcción y puesta en marcha de una planta de biometanización de residuos orgánicos y una planta de tratamiento de biogás en la planta La Paloma, por importe de 3.106.437,16 euros". Después de todo este relato de las fases constructivas de la planta se indica en el Informe "A la vista de los documentos contractuales anteriores, se estima que el gasto aprobado para el proyecto de construcción de una planta de biometanización de residuos orgánicos y una planta de tratamiento de biogás asciende a un total de 35.234.704,09 euros, habiéndose reconocido obligaciones por importe total de 36.986.858,59 euros. De este importe total, y de acuerdo a las Relaciones Valoradas emitidas por los Servicios Técnicos de la Dirección General del Parque Tecnológico de Valdemingómez, en base a las cuales se han aprobado las certificaciones de obra del proyecto, los importes destinados a la construcción de la planta de biometanización de La Paloma ascienden a 27.225.467,98 euros, correspondiendo a la construcción de la Planta de Tratamiento de Biogás un total de 9.761.390,61 euros. Igualmente se adjunta desglose de certificaciones tramitadas, extraídas del sistema SAP, referidas a ambos contratos" . Se acompañan a continuación unos folios relativo el primero a cifras globales de los distintos proyectos y modificaciones de obra, y a continuación una red de expedientes de difícil comprensión y que no se explican pero que en cualquier caso van todas referidas a los años 2005 a 2008. A continuación en el EA, figura, folios 239 y 240, un supuesto balance de situación de la UTE. En el Acta de disconformidad (folios 346-350), se indica "A estos efectos, se solicitó a la entidad obligada en la diligencia de hechos número dos una relación de los activos fijos afectos a la prestación del servicio a la fecha de la firma del contrato de gestión, aportando en la diligencia número tres un listado de equipos instalados en La Planta, que no responde a la solicitud de la Inspección, ya que no se indica ni la fecha a la que se refiere la valoración, ni si están o no afectos a la prestación del servicio. En consecuencia, en orden a determinar la valoración de los activos fijos afectos a la concesión, se solicitó al propietario del único bien afecto, el Ayuntamiento de Madrid, la valoración de la planta de biometanización de La Paloma a la fecha de adjudicación del contrato, mediante requerimiento que fue contestado por la Dirección General del Parque Tecnológico de Valdemingómez a través del informe de 25 de abril de 2016, en el que se fija un valor de la mencionada planta de 27.225.467,98 euros". Respecto de ello se extraen varias conclusiones, en primer lugar hay que resaltar que en el EA remitido por la CAM no consta el requerimiento realizado a la UTE, que rechaza la información aportada por esta por falta de concreción, y que en todo caso parece contradictorio con luego requerir al Ayuntamiento indicando que el único bien afecto, es la propia Planta, que es el lugar donde se presta el servicio. En cualquier caso lo que queda patente del Acta de Disconformidad es que la motivación de la base imponible es in alluende, esto es, mediante remisión a la respuesta dada por el Director General, al requerimiento realizado por la Administración, lo cual obliga a examinar dicho Informe como único elemento de motivación. Este criterio se mantiene en el Informe ampliatorio del Acta pero con una nueva contradicción porque en esta se vuelve a hacer referencia al requerimiento practicado a la UTE pero ahora se indica que no hubo respuesta por esta última "A estos efectos, se hace constar que se solicitó en diligencia número 2 de 5 de abril de 2016 al representante de la entidad contratante que aportase relación de los activos fijos afectos a la prestación del servicio a la fecha de la firma del contrato de gestión, no habiendo aportado dicha relación a lo largo de las actuaciones". Dejando a un lado dicha contradicción, en lo que sí coinciden es que la base imponible debe determinarse tal y como se encuentra en el Acta, esto es, con la base del Informe referido. De igual manera en la liquidación, folios 463 a 476 EA, la única motivación sobre la cifra concreta de valor de los activos afectos es la del Informe, así "Por lo tanto la valoración de dicha planta será la dada por la Dirección General del Parque Tecnológico de Valdemingómez a través de informe de 25 de abril de 2016, en el que se fija un valor para la mencionada planta de 27.225.467,98 euros. Por tanto, la base imponible será el 2 por 100 de dicho importe, por los 14 años que dura la concesión, es decir, 7.623.131,03 euros". Por lo tanto es la misma motivación que el Acta de disconformidad aunque omite lo que sí afirma esta última, consistente en que la valoración que se solicitó era a la fecha de adjudicación del contrato. Todo lo anterior, no hace sino que concluir que la única motivación de la base imponible es la respuesta del Director General del Parque Tecnológico de Valdemingómez a los efectos oportunos al requerimiento realizado, y que ha sido antes trascrito y que obra en los folios 229 a 238 EA. Analizado el mismo no se puede sino concluir la falta de suficiencia de motivación e incluso errores básicos y de origen del mismo, como son que la valoración se solicitó a fecha de formalización del contrato, 6 de julio de 2012, mientras que la respuesta a ello, es qué costó la Planta según las certificaciones de obra de los años 2005 a 2008. No se explica qué criterio técnico se elige para valorar los activos fijos afectos, y que el mismo sea concretamente las certificaciones de obra, cuando es conocido por otros expedientes de inspección de contratos asimilables a concesión que la Administración hace requerimientos genéricos de información a los Ayuntamientos incluyendo "-inventario y valoración de los activos o bienes entregados por la Administración concedente al concesionario comprensivo de las instalaciones, bienes y medios auxiliares aportados por esa parte para la gestión del servicio (valoración a fecha de contratación), - en su caso referencia catastral del inmueble donde se efectúa la gestión del servicio...". Por lo tanto la Administración ante un precepto tan abierto como el art. 13.4 RDL, debe precisar qué bienes considera afectos, que método de valoración elige, por qué dicho método de valoración es el más adecuado atendiendo a los diversos que utiliza en estos procedimientos de inspección, y en todo caso, error patente que sucede en este caso, que dicha valoración va referida a la fecha del contrato. El Acta de disconformidad y el acuerdo liquidatorio hacen suyo un "Informe" que omite todos estos datos y además incurre en el error craso de escoger un sistema de valoración que no lo sitúa a la fecha de la contratación, 6 de julio de 2012, como expresamente se le ha solicitado. Por todo lo anterior, se debe anular la liquidación, por falta de motivación de la valoración realizada, de acuerdo con los defectos patentes antes descritos.

El análisis de los motivos impugnatorios anteriores, conduce a una estimación de la pretensión anulatoria de la liquidación, ya que la misma se anula por falta de motivación pero no se acoge el primer ni segundo motivo impugnatorio del recurrente, puesto que no se anula por prescripción ni por inexistencia del hecho imponible (lo cual impediría una nueva liquidación), y tampoco se puede acoger la pretensión subsidiaria de fijar una base imponible con la cuota tributaria propuesta en el informe pericial de parte, puesto que aunque motivado en algunos aspectos, utiliza una regla de cálculo no aplicable al presente caso, como es la prevista en el art. 13.3.c), siendo la correcta la prevista en el art. 13.4 RDL 1/1993.

SEXTO.- Procede analizar en último lugar la procedencia de la sanción.

Aun cuando la anulación de la liquidación conduciría a la anulación de la sanción, procede examinar para eliminar la posibilidad en este caso del dictado de una nueva sanción con base imponible distinta, el motivo impugnatorio de ausencia de culpabilidad.

En tal punto debemos anular la sanción puesto que a pesar de los propios criterios de la Sección sobre la tributación de este tipo de contratos, lo cierto es que nos consta no solo la Resolución estimatoria del TEAC citada en la demanda, sino también otras resoluciones del TEAR como la de 29 de julio de 2020 conocida en el PO 1112/2020, o la analizada en el propio PO 64/2021 que niegan la existencia de hecho imponible con elementos muy similares al concurrente en el presente caos. Ello permite entender la dificultad de mantener las sanciones, realizando un reproche de culpabilidad al contribuyente, cuando lo que hace es aplicar un criterio que ha sido aplicado por el TEAR en diversas ocasiones.

Por todo lo anterior procede declarar improcedente la sanción.

SÉPTIMO.- En cuanto a las costas, dispone el art. 139.1 LJ, en la redacción dada por la Ley 37/2011, que "En primera o única instancia, el órgano jurisdiccional, al dictar sentencia o al resolver por auto los recursos o incidentes que ante el mismo se promovieren, impondrá las costas a la parte que haya visto rechazadas todas sus pretensiones, salvo que aprecie y así lo razone, que el caso presentaba serias dudas de hecho o de derecho". Procede, por tanto, imponer las costas en este caso a las Administraciones demandadas. Y haciendo uso de la facultad que nos concede el art. 139.3 LJ, se fijan las costas en la cuantía máxima de 2.000 euros por los conceptos de honorarios profesionales y derechos arancelarios, excluido el IVA.