Sentencia Contencioso-Administrativo 779/2023 Tribunal Superior de Justicia de Comunidad de Madrid . Sala de lo Contencioso-Administrativo, Rec. 1365/2020 de 18 de septiembre del 2023

PRIMERO. -Actuación impugnada.

Constituyen el objeto de este recurso las resoluciones de 6 de octubre de 2020 del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid (TEARM) que desestiman las reclamaciones económico administrativas con número de referencia 28/16471/2018, 28/22931/2018, 28/22938/2018, 28/23001/2018, 28/23020/2018, 28/23022/2018, 28/23023/2018, 28/23029/2018, 28/23031/2018, 28/23038/2018, 28/23043/2018, 28/23047/2018, y 28/23048/2018 interpuestas contra acuerdo de liquidación provisional dictado por la Agencia Estatal de Administración Tributaria, en concepto de Retenciones a cuenta del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, por períodos mensuales 1 a 12 del ejercicio 2016, por cuantía de 3.730,40 euros, y contra doce acuerdos de imposición de sanción por infracción tributaria consistente en dejar de ingresar en plazo la deuda tributaria resultante de la correcta autoliquidación, en relación con la liquidación provisional practicada. Resoluciones de las que se extraen, por lo que al presente recurso contencioso administrativo interesa, las siguientes consideraciones:

- En relación con las retenciones sobre rendimientos del trabajo dinerarios consignadas por la recurrente en las autoliquidaciones mensuales por el IRPF ejercicio 2016.

1. En plazo reglamentario el reclamante presentó ante la oficina gestora autoliquidaciones mensuales por el Impuesto y ejercicio reseñados.

Iniciado un procedimiento de gestión tributaria se concluye con liquidación provisional en la que se desglosan por cada período mensual las liquidaciones correspondientes a los doce períodos correspondientes al año 2016 como consecuencia de la existencia de un error en el cálculo del importe de dichas retenciones.

La entidad reclamante alega que su periodo impositivo de declaración y liquidación de las retenciones practicadas en concepto de IRPF es mensual, y no anual como ha considerado la Agencia Tributaria, y esta práctica no encuentra apoyo normativo alguno.

De conformidad con el artículo 108 del Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo por el que se aprobó el Reglamento del Impuesto vigente en el ejercicio que nos ocupa el período de liquidación de las retenciones e ingresos a cuenta es trimestral o mensual.

En el presente caso, nos encontramos con doce liquidaciones, una por cada período mensual de año, aunque el acuerdo de liquidación ha acumulado las doce liquidaciones en una sola notificación, por lo que se ajusta el proceder del órgano gestor a las previsiones legales.

2. El acto impugnado goza de la necesaria motivación.

3. La exigencia de la retención no ingresada no supone un supuesto de doble imposición ni un enriquecimiento injusto de la Administración ya que ha comprobado que el perceptor de las rentas sujetas a retención no ha presentado autoliquidación por el IRPF.

- En relación con las sanciones.

La conducta del reclamante se califica de grave porque la deuda corresponde a retenciones o ingresos a cuenta, representado las practicadas y no ingresadas un porcentaje no superior al 50% de la base de la sanción, y ha quedado acreditado que el sujeto infractor al consignar como cantidades retenidas importes inferiores a los procedentes como consecuencia de la aplicación incorrecta de los porcentajes de retención, actuó de modo negligente; negligencia que supone descuido en el cumplimiento de las obligaciones fiscales a que todo obligado tributario está obligado y que son necesarias para la efectiva aplicación de los tributos, sin que en el presente caso concurra ninguna circunstancia o causa de exoneración de la responsabilidad, de las previstas en el artículo 179 de la Ley General Tributaria.

El acuerdo sancionador se encuentra correctamente motivado tanto por lo que se refiere al elemento objetivo del tipo infractor como al elemento subjetivo, ya que la descripción de la conducta infractora y el análisis de la culpabilidad aparecen personalizados con suficiente detalle al supuesto que es objeto de la reclamación y se refiere a un solo período de liquidación mensual.

SEGUNDO. -Posición de las partes.

A) La demanda se funda en los motivos que resumimos a continuación:

1º.- Incumplimiento de la normativa general tributaria y de la normativa del IRPF. Infracción del artículo 108.1 del Reglamento del IRPF, aprobado por Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo.

La oficina gestora, para practicar la liquidación provisional, ha partido de los datos globales de todo el ejercicio 2016, desconociendo que por imperativo legal y reglamentario el periodo impositivo de declaración y liquidación de las retenciones practicadas en concepto de IRPF es trimestral o mensual, pero nunca anual.

Frente a liquidaciones de la misma naturaleza practicadas por la AEAT respecto de los ejercicios 2009 y 2010, el Tribunal Superior de Justicia de Madrid, en Sentencias 190 de 22/02/2017 (recurso 845-2015) y 295 de 15/03/2017 (recurso 867- 2015), estimó totalmente sus pretensiones y anuló las liquidaciones administrativas.

2º.- Falta de motivación de la liquidación.

No existe explicación por parte de la AEAT del procedimiento de cálculo concreto. Expresa un importe global del año 2016 de cada uno de los perceptores, sin que exista una mera especificación o concreción por cada uno de ellos del error supuestamente cometido, lo que provoca una situación de indefensión.

3º.- Ausencia de acreditación por la Administración de la falta de enriquecimiento injusto.

La AEAT debe acreditar que los perceptores no han presentado la declaración-liquidación relativa a su imposición personal por el periodo regularizado.

B) El Abogado del Estado interesa la desestimación del recurso, reproduciendo los argumentos empleados en vía administrativa. Destaca que siendo cierto el carácter mensual o trimestral de las retenciones e ingresos a cuenta, esto se ha respetado porque existen doce liquidaciones, una por cada periodo mensual, y el hecho de que se hayan acumulado la totalidad de liquidaciones mensuales en una sola notificación no obsta a la estricta sujeción al imperativo legal. De igual modo, no comparte las alegaciones relativas a la falta de motivación del acuerdo de liquidación. Finalmente alega que no existe doble imposición ni enriquecimiento injusto en tanto en cuanto los perceptores de rentas sobre los que se ha practicado la liquidación provisional no consta que hayan presentado declaración de IRPF del ejercicio.

TERCERO. - Posición de la Sala respecto de las liquidaciones.

1. El recurrente alega, en primer lugar, que la liquidación tributaria es nula por infracción del artículo 108.1 del Reglamento del IRPF, aprobado por Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo, que establece que los periodos de liquidación de las retenciones e ingresos a cuenta de este impuesto son mensuales o trimestrales, pero en ningún caso anuales. La práctica de liquidación anual no encuentra apoyo normativo alguno.

Viene a sostener que sus planteamientos han sido aceptados por las sentencias que cita de esta misma Sala y Sección 5, por la Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de 29 de junio de 2010 aunque referida al IVA, y por el TEARM en la reclamación nº 28/26498/2013.

El artículo 108 del Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas vigente en el ejercicio que nos ocupa, establece que:

" El sujeto obligado a retener y practicar ingresos a cuenta deberá presentar, en los primeros veinte días naturales de los meses de abril, julio, octubre y enero, declaración de las cantidades retenidas y de los ingresos a cuenta que correspondan por el trimestre natural inmediato anterior, e ingresar su importe en el Tesoro Público.

No obstante, la declaración e ingreso a que se refiere el párrafo anterior se efectuará en los veinte primeros días naturales de cada mes, en relación con las cantidades retenidas y los ingresos a cuenta que correspondan por el mes inmediato anterior, cuando se trate de retenedores u obligados en los que concurran las circunstancias a que se refieren los números 1 .º y 2.º del apartado 3 del artículo 71 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido , aprobado por el Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre".

De la redacción del indicado precepto resulta claro que el período de liquidación de las retenciones e ingresos a cuenta es trimestral o mensual.

Ocurre sin embargo que, a diferencia de los supuestos examinados en las resoluciones precedentes mencionadas en la demanda en que la liquidación por la AEAT se practica por el año natural, sin referencia alguna a los periodos mensual o trimestral, en el presente caso no nos encontramos con una liquidación que se practica respecto a un periodo anual, sino con doce liquidaciones una por cada período mensual del año, aunque el acuerdo de liquidación ha acumulado las doce liquidaciones en una sola notificación.

El motivo de impugnación por estas razones debe ser desestimado al ajustarse la Administración a las previsiones legales.

2. El recurrente plantea una segunda cuestión que consiste en determinar si el acuerdo de liquidación está suficientemente motivado. Alega desconocer los cálculos realizados por la AEAT, pero si vemos las liquidaciones se recoge en ellas el resultado de la comprobación adjuntando la relación de las percepciones liquidadas en la que se constata la diferencia entre la retención practicada y la que debió efectuarse, resultando de ellas que la recurrente consignó como cantidades retenidas importes inferiores a los procedentes como consecuencia de la aplicación incorrecta de los porcentajes de retención.

El propio recurrente no exigió aclaración ni cuestionó el cálculo en el trámite de alegaciones a la propuesta de liquidación realizada por la AEAT, ya que en el escrito presentado con fecha 21/05/2018 se limitó a señalar que la AEAT no indicaba en su propuesta si los retenidos habían presentado declaración del IRPF y, en consecuencia, si se había producido perjuicio para la Hacienda Pública.

Por estas razones este motivo de impugnación va ser desestimado.

3. Finalmente, se va a acoger el tercero de los motivos de impugnación que se plantean por el recurrente que ha sido tratado en nuestra sentencia nº 112/2023, recurso 845/2020, de 7 de febrero de 2022 en la que se analizan idénticas cuestiones que las suscitadas por la recurrente, por lo que debe de reproducirse lo allí razonado para estimar el recurso.

Se consignaba en la liquidación de la que traía causa la resolución recurrida, en términos parecidos a las liquidaciones que analizamos ahora, que "... los perceptores de rentas sobre los que se ha practicado liquidación provisional son exclusivamente NO declarantes de IRPF/2013, por lo que no existe ni duplicidad impositiva, ni enriquecimiento injusto por parte de la Administración Tributaria ya que la obligación principal no ha sido extinguida a satisfacción de todos y cada uno de los intervinientes."

Se argumentaba en la demanda la " improcedencia del acuerdo de exacción de la cantidad recurrida deriva de la liquidación provisional de retenciones y pagos a cuenta del IRPF, por no haber justificado la ausencia de enriquecimiento injusto por parte de la AEAT, al no constar en el expediente administrativo la certificación exigida, relativa a la ausencia de pago del impuesto por el sujeto pasivo objeto de la retención liquidada".

Señalaba que, en este sentido, es abundantísima la jurisprudencia que establece que la carga de la prueba corresponde a la Administración Tributaria. Citaba la sentencia del TSJ de Madrid, (Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección 5ª, Sentencia núm. 184/2013 de 26 febrero. Se refiere también a la Sentencia del Tribunal Supremo de 28-6-2013 (RJ 2013, 5472) (rec. 3247/2010), en la que " se examina y resuelve un supuesto en el que la Administración procede a la nueva calificación de la renta y practica la retención por IRPF, lo cual supone un ingreso para la Hacienda Pública, que no ha implicado la correspondiente reducción de ingresos en los otros tributos o sujetos pasivos, disminuyéndose la cuota de IRPF o del Impuesto sobre Sociedades".

En la sentencia nº 112/2023 de esta Sala y Sección de apoyo decíamos (resaltado añadido):

"... Diversas sentencias de la Sección Quinta de esta Sala, siguiendo la jurisprudencia del Tribunal Supremo, se han pronunciado sobre la materia que nos ocupa en el sentido postulado por la parte recurrente. En relación con esta misma entidad y respecto de las retenciones por IRPF del ejercicio 2014 se pronunció la Sentencia de 21 de julio de 2021 (recurso 1566/2019) que, lógicamente, seguimos aquí por razones de unidad de doctrina. En términos similares se pronunció la Sentencia de 21 de diciembre de 2021 (recurso 682/2021).

En las citadas sentencias, la Sala se hace eco de la doctrina del Tribunal Supremo según la cual "a pesar del carácter autónomo de la obligación de retener y de ingresar en el Tesoro el importe de las retenciones, de la obligación de ingresar la cuota que corresponde a los perceptores de los rendimientos retenidos, la Administración no puede regularizar las retenciones cuando los perceptores de los rendimientos sujetos a retención ya los han declarado y no han podido deducir las retenciones elevando al integro sus retribuciones o deduciendo de la cuota las cantidades que debieron ser retenidas, siendo la Administración conocedora de esta situación porque tiene a su disposición los datos necesarios y se encuentra en condiciones de conocer si fue o no así y si hubo o no duplicidad en el pago y el consiguiente enriquecimiento injusto" (En este sentido, STS de 13 de noviembre de 1999, 27 de febrero de 2007 y de16 de julio de 2008).

De la Sentencia de la Sección 2 de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo de 16 de julio de 2008 (Recurso: 398/2004. Ponente: Manuel Martín Timón), seguida por otras más recientes como la de 17 de abril de 2017 (recurso 85/2016), se reproduce lo que sigue:

<< La discrepancia se produce más tarde, cuando la obligación principal ya esta liquidada por el sujeto pasivo. No es el sujeto pasivo quien discrepa de la retención que se ha practicado, que es la hipótesis que contempla el art. 36.1 de la Ley 44/78 . Es la Administración Tributaria quien toma esa iniciativa, pero olvidando una circunstancia trascendental: que la deuda principal ha sido pagada.

De esta forma, los hechos presupuestos de la presente litis escapan de las previsiones fácticas que contemplan los arts. 10 y 36.1 de la Ley 44/78 . Primero porque la liquidación de la deuda principal ya se ha producido, lo que no sucede en las previsiones de los preceptos citados. Segundo, porque ha existido coincidencia en los parámetros tomados en consideración tanto por el retenedor como por el retenido, lo que no ocurre en los preceptos mencionados, que contemplan y se sustentan en la discrepancia del retenedor y del sujeto pasivo sobre el "quantum" de dichos parámetros. Y, finalmente, porque la obligación principal se ha extinguido a conformidad de todos los intervinientes (retenedor, retenido y Administración). No nos consta que en el presente caso haya habido discrepancias sobre este extremo.

Bien puede verse que la actuación de la Administración exigiendo la retención al retenedor cuando ya ha sido pagada por los sujetos pasivos la cuota correspondiente a su deuda tributaria implica una clara, rotunda y abusiva doble imposición, como decía nuestra sentencia de 13 de noviembre de 1999 (rec. casación 166/1995 ).

En aplicación de la doctrina contenida en esta última sentencia, si la entidad retenedora declaró correctamente el importe total de las retribuciones de trabajo personal, aplicando a éstas los tipos porcentuales de la tabla de retenciones y si todos los empleados de la entidad hubieran declarado verazmente, por su parte, a efectos de su IRPF, sus retribuciones de carácter personal, puede afirmarse apodícticamente que respecto de todas estas retribuciones habrían pagado el impuesto correspondiente y, por tanto, la exigencia posterior a la entidad retenedora de cuotas adicionales por retenciones supondría una doble imposición que sólo se podría corregir exigiendo la empresa retenedora a sus empleados el reembolso de las cuotas adicionales por el concepto de retenciones y, a su vez, los empleados deberían revisar sus declaraciones, deduciéndose estas cuotas adicionales por retención, lo cual daría lugar a las correspondientes devoluciones, con independencia de los consabidos problemas de prescripción, admisión o no por parte de los empleados del reembolso exigido, elevación al íntegro de las retribuciones, etc.

Podría haberse argüido que en el proceso no se ha acreditado la extinción de la obligación principal, pero lo cierto es que la Administración pudo y debió probar que ese pago no se había producido, pues dispone de medios para ello. En lugar de exigirse la acreditación de tal extremo, la sentencia recurrida ha preferido poner énfasis en la naturaleza autónoma de la obligación del retenedor con respecto a la del sujeto pasivo de practicar la retención y de realizar el correspondiente ingreso.

Lo que parece lógico es que, cualquiera que sea la naturaleza de la retención (obligación accesoria de otra principal, obligación dependiente de otra, obligación en garantía del cumplimiento de otra), es imposible su permanencia cuando ha sido cumplido la obligación principal, la obligación de la que depende o la obligación que garantiza.

Así pues, el cumplimiento de la obligación principal determina la imposibilidad de exigir la cuota correspondiente a la retención. Si el contribuyente ha pagado la cuota tributaria, no tiene sentido que la Administración despliegue la pretensión de cobro sobre el retenedor, pues ello determinaría un doble cobro de la cuota correspondiente a la retención del contribuyente en su declaración, en primer lugar, y del retenedor después. Dos pretensiones de cobro, pues, dirigidas hacia dos sujetos distintos para exigir la misma cuota. Si los sujetos pasivos han cumplido con la obligación tributaria principal, no tiene sentido exigir el ingreso de la retención de una cuota debidamente ingresada.

Todo ello, naturalmente, no impide que la Administración Tributaria pueda exigir al retenedor los efectos perjudiciales (los intereses y las sanciones que el retenedor pueda merecer) que para ella se hayan producido por el hecho de no haberse practicado la retención o haberse practicado de modo cuantitativamente insuficiente.

Estos problemas se resolverían si en los expedientes en los que se discuten las retenciones se llamara al procedimiento a los sujetos del IRPF, o sea a los empleados, exigiéndoles a los que no declararon verazmente sus retribuciones no la cuota por retención sino la cuota diferencial pertinente, en la que estaría incluida la cuota que debió serles retenida, y los intereses correspondientes sobre las retenciones no practicadas y sobre la cuota diferencial descubierta.

Las consideraciones expuestas nos llevan a la convicción de que no debe ser exigible la retención no practicada al haber sido ya pagada la obligación tributaria cuando los empleados de la entidad recurrente autoliquidaron sus respectivos impuestos sobre la renta..."

En el presente caso, como se ha dicho anteriormente, concurren las circunstancias de que existió incumplimiento de la obligación de retener e ingresar respecto de las retribuciones satisfechas a seis profesionales, perfectamente identificados por nombres y apellidos e incluso con su NIF, que expidieron las correspondientes minutas de honorarios y que el acta fue formalizada transcurridos dos años desde la presentación de la declaración correspondiente al año 1992 por tales profesionales, por lo que el pago en cuota impidió la permanencia de la obligación del retenedor, ya que como dice la Sentencia antes referida, "cualquiera que sea la naturaleza de la retención (obligación accesoria de otra principal, obligación dependiente de otra, obligación en garantía del cumplimiento de otra), es imposible su permanencia cuando ha sido cumplido la obligación principal, la obligación de la que depende o la obligación que garantiza."

Es cierto que puede darse la circunstancia de que no se haya extinguido la obligación principal. Tal ocurre en el caso de falta de presentación de declaración en el impuesto por el contribuyente a quien no se retuvo, en el de omisión en ella del ingreso correspondiente e incluso en el de elevación al íntegro, al margen de que proceda o no.

Sin embargo, no es menos cierto que la Administración, que es la que cuenta con las declaraciones formuladas por el Impuesto y con medios suficientes para ello, pudo comprobar, y probar en el expediente administrativo o en el proceso, que no se había producido la extinción de la obligación del sujeto pasivo y que, en consecuencia, la exigencia del importe de la retención no comportaba doble tributación. Y, sin embargo, no desplegó ninguna actividad en ese sentido, a pesar lo llamativo que resulta que en el año 1992 la entidad hoy recurrente pagara a uno de los profesionales 13.909.920 ptas. y a otro 6.000.000 ptas.

Por todo ello, está más que justificado que en aplicación del principio de unidad de doctrina respecto de la sentencia de esta Sala de 5 de marzo de 2008 , antes indicada, que se ha decantado por la subordinación de la obligación del retenedor al cumplimiento de la obligación principal, se proceda a la estimación del recurso de casación interpuesto.

No se desconoce la tradicional y fundada tesis de la obligación de retener como de carácter autónomo, haciendo posible con ello la exigencia de su cumplimiento, sin perjuicio de las posibles devoluciones de oficio a que haya lugar.

En este sentido, esta Sala, en la Sentencia de 27 de mayo de 2002 , estudió un caso semejante al que hoy se nos plantea, en el que la empresa, que no había retenido, había solicitado de la Administración, al amparo del artículo 153 de la Ley General Tributaria de 28 de diciembre de 1963 , la revisión de oficio de las liquidaciones que le habían sido giradas, afirmando la falta de perjuicio para sus empleados, que no habían elevado al íntegro en sus liquidaciones, así como la existencia de duplicidad de tributación.

La Administración sostuvo la validez de las liquidaciones por retenciones, sin perjuicio de "posibles devoluciones de oficio" y está fue la posición aceptada en la Sentencia, al señalar que "el caso de autos corresponde al grupo de "devoluciones de oficio", si bien se distingue de los más frecuentes, en que las retenciones se exigen por la Administración Tributaria, "ex post" al mecanismo normal de gestión tributaria del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, porque tal exigencia frente al pagador-retenedor de las retenciones, en este caso, de trabajo personal, se produce después de que los perceptores hayan presentado sus declaraciones-autoliquidaciones, de modo que no se han podido restar dichas retenciones, ingresando las cuotas diferenciales, sin la deducción o resta de aquéllas, incurriendo "prima facie" en una clara duplicidad respecto del procedente Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, porque en este caso se produce que la suma de las retenciones soportadas y deducidas, más la cuota diferencial ingresada, más las retenciones ingresadas posteriormente por el pagador, supera la cuota líquida del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. Algo similar acontece si las declaraciones- autoliquidaciones son negativas, pues en ese caso las retenciones devueltas no comprenden las retenciones ingresadas posteriormente por el pagador de las retribuciones (retenedor)."

Ahora bien, sin perjuicio de que ahora se siga el criterio que se ha marcado últimamente en la Sentencia de 5 de marzo de 2008 , la defensa de la obligación de retener como autónoma no puede justificar que una Administración que ha de servir con objetividad los intereses generales ( artículo 103.1 CE ), ante una regulación del sistema de retenciones, que resulta imperfecta, se limite a la exigencia del cumplimiento del deber del retenedor y siendo la única poseedora de todos los datos, permanezca inactiva ante situaciones de duplicidad que le son o pueden resultar conocidas, dando lugar por vía de los hechos a la legitimación de las mismas y con ello a un manifiesto enriquecimiento injusto".

De lo anterior se desprende la estimación del recurso pues, siguiendo lo razonado en la precedente Sentencia de la Sección 5ª de esta Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid 21 de julio de 2021 (recurso 1566/2019), en el caso, cuando se dicta la liquidación el día 5 de abril de 2015, aún no había transcurrido el plazo de prescripción respecto de los perceptores de los rendimientos, por lo que nada impedía a la Administración comprobar sus obligaciones tributarias correspondientes al ejercicio de 2013.

Aunque, efectivamente, las retenciones liquidadas se limitaran a las que corresponden a contribuyentes que no hubieran presentado la declaración, como dice la citada sentencia, "teniendo en cuenta que las actuaciones efectuadas frente a las personas físicas, en aquella fecha no había transcurrido el plazo de prescripción de cuatro años establecido en el art. 66 de la Ley General Tributaria, por lo que debe considerarse que la AdministraciónTributaria podía practicar liquidaciones a los perceptores de los rendimientos para determinar la correcta deuda tributaria, sin que conste en el presente caso que la Administración hubiera practicado o no dichas liquidaciones a los perceptores, pudiendo determinar los créditos tributarios correspondientes frente a cada uno de los perceptores de los rendimientos sujetos a retención".

"[N]o consta si frente a cada uno de ellos se siguieron o no actuaciones de comprobación e investigación para determinar la deuda tributaria de cada uno de los obligados tributarios, por lo que no puede considerarse que la liquidación cumpla los criterios fijados por la doctrina del Tribunal Supremo referida. No pudiendo considerarse suficiente a estos efectos la referencia genérica en la liquidación que 'constan, a la fecha de emisión de la liquidación, en la base de datos de la AEAT como NO DECLARANTES de IRPF'.>>

Concurren estas mismas circunstancias en el caso de autos, en que se constata en la liquidación que " La totalidad de los perceptores que están incluidos en la regularización constan, a la fecha de emisión de la liquidación, en la base de datos de la AEAT como NO DECLARANTES de IRPF en el ejercicio objeto de comprobación, con objeto de evitar el enriquecimiento injusto por parte de la Hacienda Pública, ya que la obligación principal no ha sido satisfecha por todos y cada uno de sus intervinientes"; pero no consta si frente a cada uno de ellos se siguieron o no actuaciones de comprobación e investigación para determinar la deuda tributaria de cada uno de los obligados tributarios. Y no se considera suficiente la referencia genérica en la liquidación, como venimos razonando.

La anulación de la liquidación conlleva asimismo la de la sanción derivada de aquélla y de la que trae causa directa, sin necesidad de entrar en el análisis de la propia resolución sancionadora ni de pronunciamiento alguno sobre las cuestiones planteadas en la demanda con relación a la misma ( sentencias de la Sección 5ª, de 4-04-2016, rec. 335/2014, y 18-07-2018, rec. 804/2016).

Procede, en consecuencia, estimar el recurso contencioso-administrativo y anular las resoluciones administrativas impugnadas, dejándolas sin efecto.

QUINTO. - Sobre las costas.

De conformidad con el criterio de vencimiento objetivo consagrado en el artículo 139.1 de la Ley Jurisdiccional, procede imponer las costas causadas en este proceso a la Administración recurrida.

No obstante, a tenor del apartado cuarto de dicho precepto, la imposición de las costas podrá ser " a la totalidad, a una parte de estas o hasta una cifra máxima" y la Sala considera procedente, atendida la índole del litigio y la concreta actividad desplegada por las partes, limitar la cantidad que, por todos los conceptos, ha de satisfacer a la parte contraria la condenada al pago de las costas, hasta una cifra máxima total de 2.000 euros, más el IVA correspondiente.

Vistos los preceptos legales citados y demás de general y pertinente aplicación