Sentencia Contencioso-Administrativo 133/2023 Tribunal Superior de Justicia de Comunidad de Madrid . Sala de lo Contencioso-Administrativo, Rec. 1166/2020 de 27 de marzo del 2023

PRIMERO.- El presente recurso tiene por objeto la Resolución dictada por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid de fecha 30 de septiembre de 2020 en los procedimientos 28-18117-2017 y 28-01701-2018 desestimatoria de las reclamaciones interpuestas contra la liquidación provisional de la Administración Tributaria Autonómica por el Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados y contra la sanción impuesta.

SEGUNDO.- La recurrente muestra su disconformidad con la resolución impugnada exponiendo, en síntesis lo siguiente.

Relata que en fecha 17 de febrero de 2014 se otorgó escritura de Declaración de nulidad o inexistencia, del contrato de compraventa por medio de la cual la recurrente y la sociedad La Atalaya, Sociedad Civil, documentaron la nulidad o inexistencia de la escritura de compraventa otorgada por las mismas partes en la que la actora transmitió a La Atalaya por un precio de un 1.500.000 euros, dos fincas identificadas en los Expositivos I y II de la citada escritura. Del precio total, 1.200.000 euros correspondía a la Finca I y 300.000 euros al precio de la Finca II. El motivo de la escritura, era por haber concurrido vicio grave y esencial en el consentimiento que, conforme al art. 1261 CC, es requisito esencial para la existencia real de la venta formalizada en tal escritura y que determina que no haya llegado a existir o se anula. Consecuentemente se acordó que La Atalaya restituyese a la actora las fincas aludidas y que a su vez ésta restituyese a La Atalaya el precio total de la compraventa de las fincas y los derechos derivados de las mismas. En la escritura se hizo constar la existencia de los procedimientos contencioso-administrativos nº 71/2011 y 59/2012 tramitados respectivamente ante los Juzgados de lo Contencioso-administrativo nº 7 y 24 de Madrid en relación con las fincas. La Atalaya prestó su consentimiento para que se procediese a la cancelación de la inscripción realizada a su favor en el Registro de la Propiedad en virtud de la escritura de compraventa aludida. Ulteriormente, la recurrente presentó modelo 601 de autoliquidación del ITP-AJD por medio del cual declaró a la Administración Tributaria de la Comunidad de Madrid el contenido de la escritura otorgada, que se acompañó a la autoliquidación y se declaró como no sujeta al tributo. La Administración tributaria autonómica, en el marco de un procedimiento de comprobación limitada, giró liquidación provisional a la actora por importe de 90.000 euros, de cuota más 12.404,28 euros en concepto de intereses de demora. La liquidación se giró porque a juicio de la Administración se realizó una transmisión patrimonial onerosa sujeta al tributo por no liquidar el impuesto, por la rescisión del contrato por mutuo acuerdo de las partes, invocando al respecto el art. 57.5 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados del que resulta que la rescisión o nulidad debe serlo en virtud de un acto administrativo o judicial firme, sin que el mutuo acuerdo de las partes pueda considerarse como tal, siendo un nuevo contrato sujeto al ITP-AJD en su modalidad de TPO. Adicionalmente la Administración autonómica incoó procedimiento sancionador en virtud del cual se le impuso una sanción tributaria por importe de 45.000 euros por infracción del art. 191 LGT. Contra ambas se interpusieron reclamaciones económico-administrativas que se resolvieron de forma acumulada desestimatoriamente. Y contra la Resolución desestimatoria del TEAR se interpone el presente recurso judicial.

El primer motivo impugnatorio consiste en que los bienes inmuebles objeto de la escritura otorgada no pueden transmitirse entre particulares porque se trata de bienes de los que es titular una Administración Pública, particularmente si se trata de bienes de dominio público. Parte de que es necesario realizar aclaraciones sobre la naturaleza de los bienes objeto de la escritura que da lugar a ambas. Se trata de dos fincas registrales con los número NUM000 y NUM001. Ambas fincas fueron objeto de escritura pública de compraventa de 30 de julio de 2013 por medio de la que supuestamente se trasmitía la propiedad de ambas fincas y asimismo de la declaración de nulidad documentada en escritura pública de 17 de febrero de 2014 por medio de la cual tales fincas volvieron a la titularidad de Zapata. Pero ninguna de las dos fincas podían ser objeto de transmisión ni por parte de Zapata ni por la Atalaya, por cuanto que las fincas aludidas formaban parte del patrimonio municipal del Ayuntamiento de Madrid, e incluso la finca nº NUM000 formaba parte del dominio público municipal. Y ello lo acredita que tal finca fue objeto del proceso 71/2011 ante el Juzgado de lo Contencioso-administrativo nº 7 de Madrid, resuelto por sentencia 67/2013, de 26 de febrero. Los terrenos integrantes de dicha finca habían sido objeto de la previa ocupación por la vía de hecho por parte del Ayuntamiento mucho antes del otorgamiento de la primera escritura pública por parte de Zapata en favor de La Atalaya, y pasaron a formar parte de un parque público, lo que comporta necesariamente que haya de concluirse que a la fecha de 30 de julio de 2013 no podían ser objeto de compraventa entre sociedades porque integraban el dominio público municipal. En concreto, forman parte del Parque Municipal de Vicálvaro (Parque Casalarreina). Por lo tanto dicho bien era inalienable, imprescriptible e inembargable ex lege, de conformidad con lo previsto en el art. 6.a) Ley 33/2003. La sentencia del Juzgado estimó parcialmente la pretensión de la recurrente porque reconoció el derecho al cobro de una indemnización sustitutoria en su favor por la ocupación ilegal de la finca por el Ayuntamiento, pero no en los importes pretendidos. La sentencia es de fecha febrero de 2013, por lo tanto anterior, al otorgamiento de la escritura de compraventa por la que la recurrente supuestamente habría transmitido la finca aludida a La Atalaya y es aplicable a la supuesta segunda transmisión de las fincas por medio de la posterior escritura de febrero de 2014. La sentencia de instancia fue recurrida en apelación por ambas partes, Zapata y el Ayuntamiento de Madrid pero el TSJ Madrid desestimó ambos recurso mediante Sentencia de fecha 10 de octubre de 2013. En cualquier caso el objeto de ambos recursos era la fijación del importe de la indemnización compensatoria, no el hecho de la ocupación, ni que los terrenos estaban integrados en el Parque Municipal de Vicálvaro. En lo que se refiere a la finca nº NUM001, Zapata los considera de su propiedad y entendía que habían sido objeto de ocupación por parte del Ayuntamiento de Madrid. A tal efecto con fecha 14 de abril de 2011 interpuso ante el Ayuntamiento de Madrid, recurso de reposición contra la desestimación presunta de la solicitud de tramitación de expediente expropiatorio por la ocupación por parte del Ayuntamiento de dicha Finca así como que se arbitrasen las medidas necesarias para la formalización de un mutuo acuerdo en concordancia con el art. 24 de la Ley de Expropiación Forzosa. A la vista de la negativa del Ayuntamiento, Zapata interpuso recurso contencioso-administrativo nº 59/2012 ante el Juzgado Contencioso-administrativo nº 24 de Madrid en el que se dictó sentencia 233/2013 de 1 de julio de 2013. El Juzgado en el fallo de la sentencia acoge la tesis del Ayuntamiento de Madrid entendiendo que la cuestión a resolver era de índole civil por lo que su determinación correspondía a tal jurisdicción. Como consecuencia de dicha sentencia Zapata inició un proceso ordinario civil nº 349/15, ante el Juzgado de Primera Instancia nº 42 de Madrid en el que se dictó sentencia 237/17 que desestimó la demanda interpuesta por Zapata y por ende, se reconoció la titularidad del pleno dominio del Ayuntamiento de Madrid de la finca nº NUM001. Consecuentemente, con respecto a dicha finca, no pudo realizarse hecho imponible alguno, dado que se trataba de fincas de la que Zapata no era titular del derecho de propiedad y consecuentemente no podía transmitirlas al no poder ni ocuparlas ni entregarlas. Como conclusión de lo anterior, no se transmitieron inmuebles por parte de la recurrente a La Atalaya ni por la compraventa documentada en escritura pública de 30 de julio de 2013, ni en la de declaración de nulidad o inexistencia de fecha 14 de febrero de 2014. Afirma que resulta de aplicación el art. 80.Dos de la LIVA. El 17 de febrero de 2014 la sociedad La Atalaya y la actora documentaron en escritura pública de declaración de nulidad o inexistencia de contrato de compraventa, al entender que concurría una causa de nulidad radical que invalidaba jurídicamente el contrato de compraventa al entender que concurría una causa de nulidad radical que invalidaba jurídicamente el contrato de compraventa documentado en la escritura pública otorgada el 30 de julio de 2013, la ausencia de efectos de la compraventa previa, devolviendo la actora a La Atalaya el precio o contraprestación previamente percibido y reconociendo ambas partes la falta de cualquier efecto jurídico o económico de la primera compraventa declarada nula. Sin embargo los actos administrativos recurridos consideran que la escritura da lugar a una nueva adquisición patrimonial de los inmuebles cuya transmisión se declara nula y sin efectos, invocando al efecto, fundamentalmente, el art. 57.5 del TRLITP. En modo alguno la argumentación del TEAR puede, considerarse correcta y ajustada a Derecho. Si lo que se considerase transmitido fuesen los derechos de cobro asociados a la expropiación de las citadas fincas, la segunda transacción documentada el 17 de febrero de 2014 es una transacción con relevancia en el IVA, que no puede dar lugar a una entrega de bienes en dicho impuesto, sino solo a una modificación de la base imponible del tributo con arreglo a lo establecido en el art. 80.Dos de la LIVA. Afirma que las fincas a las que se refiere la segunda liquidación que regulariza el ITPAJD en la modalidad de TPO, eran, indiscutiblemente, bienes de titularidad municipal y, en consecuencia, no puede considerarse adquirida su propiedad por la recurrente a efectos de gravamen. El Ayuntamiento sostuvo en los procedimientos contencioso-administrativos que las fincas eran de su propiedad.

Sostiene que es jurídicamente improcedente que la Administración reconozca un supuesto de nulidad del negocio jurídico celebrado y del hecho imponible atribuido y aun así, opte por regularizar la situación tributaria y exija a la actora que acuda a un procedimiento judicial o administrativo que declarase la nulidad radical del negocio jurídico objeto de liquidación. Resalta que un supuesto muy similar ha sido resuelto por el Tribunal Superior de Justicia de Madrid en Sentencia nº 681/2013 de fecha 11 de julio de 2013 (Recurso 211/2011), donde se defendía que la venta realizada era nula de origen y no producía efecto alguno ab initio por ser su objeto inalienable y por tanto no ser necesario ejercer la acción de nulidad de la citada compraventa para poder tener derecho a la devolución de ingresos indebidos, y ello porque era la propia ley la que había declarado el contrato nulo al intentarse transmitir unos bienes que ya formaban parte del dominio público.

Por último sostiene la inexistencia de infracción e improcedencia de la sanción. No existe acción típica y en cualquier caso habría una interpretación razonable de la norma.

TERCERO.- El Abogado del Estado, solicita la desestimación del recurso por los siguientes argumentos.

Parte del acto recurrido y afirma que el art. 57 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados aprobado por Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre, en su párrafo 5º establece que "si el contrato queda sin efecto por mutuo acuerdo de las partes contratantes, no procederá la devolución del impuesto satisfecho y se considerará como un acto nuevo sujeto a tributación. Como tal mutuo acuerdo se estimará la avenencia en acto de conciliación y el simple allanamiento a la demanda". En el presente caso, tal y como argumenta el TEAR aun cuando la naturaleza del objeto de la transmisión hubiese tenido por objeto la mera transmisión del derecho de cobro que ostentaba frente al Ayuntamiento de Madrid, dicha operación constituiría igualmente un hecho imponible sujeto al ITP en su modalidad de Transmisiones Patrimoniales Onerosas, por cuanto el art. 7.1.A) dispone expresamente que están sujetas las transmisiones de bienes y derechos. Así, dado que no se trata de un caso de resolución de contrato por resolución judicial firme, es decir, no se trata de caso previsto en el art. 57.1 del RDL 1/1993 sino de una rescisión de la operación por mutuo acuerdo de las partes contratantes, la liquidación resulta ajustada a Derecho.

También defiende la legalidad del acuerdo sancionador por concurrir la infracción del art. 191 LGT. Afirma la concurrencia de los requisitos legales y que en el acuerdo sancionador los hechos aparecen suficientemente descritos de modo que la parte recurrente no puede desconocer la actuación que se le imputa al imponérsele la sanción.

CUARTO.- La Comunidad de Madrid presentó escrito oponiéndose a la demanda.

Reproduce el art. 57.5 del RDL 1/1993, y así la Administración practica la liquidación al no serle de aplicación el art. 57.1, ya que no se trata de un caso de resolución de contrato por resolución judicial firme, sino de una rescisión de la operación por mutuo acuerdo de las partes contratantes, acto sujeto por tanto a tributación, de manera que la liquidación realizada por la Comunidad de Madrid, resulta correcta.

También defiende la legalidad de la sanción, por la concurrencia de elemento subjetivo y objetivo y correcta motivación.

QUINTO.- Hay que partir para resolver el recurso de las operaciones realizadas, los impuestos que las gravaban y la normativa reguladora de dichos impuestos.

La primera operación es la contenida en la Escritura de compraventa otorgada por Zapata, S.A., y La Atalaya, S.C., de fecha 30 de julio de 2013. En dicha escritura en el Exponendo I consta que "Que la entidad Zapata, S.A., es titular y propietaria en pleno dominio y por el título que se dirá de la siguiente finca..., finca número NUM000...la finca número NUM001...No me exhiben la primera copia del título, haciendo yo, el Notario, la advertencia pertinente y relevándome la parte adquirente de practicar la nota reglamentaria en aquél...Ambas partes alegan motivos de urgencia en el otorgamiento de esta escritura. La parte transmitente manifiesta que las fincas se hallan libres de cargas y gravámenes". En la cláusula segunda figura "Objeto de compraventa. La vendedora vende a la compradora que adquiere, las Fincas reseñadas en el Expositivo II anterior. Las fincas se adquieren como cuerpo cierto, en pleno dominio, con todos sus usos y derechos y con cuantos elementos les sean propios e inherentes y en particular, a título meramente enunciativo y no limitativo, los derechos eventualmente resultantes de los procedimientos contencioso-administrativos nums. 71/2011 y 59/2012, tramitados respectivamente, ante los Juzgados de lo Contencioso-administrativo números 7 y 24 de Madrid...así como cualesquiera otros derechos de cobro, presentes o futuros, de cualquier índole como sustitución o compensación (justiprecio u otros conceptos compensatorios) total o parcial de dichas fincas si fuera el caso. Las fincas se transmiten (i) libres de cargas y gravámenes...Las partes hacen constar expresamente que la citada operación de compra de las fincas ha sido aprobada por el Consejo de Administración de Zapata, S.A., con fecha 28 de mayo de 2013, tal y como resulta de la certificación de dicha entidad que ha quedado unida a esta matriz". En la cláusula tercera sobre el precio y forma de pago se establece un precio total de 1.500.000 euros de los cuales, 1.200.000 euros corresponden al precio de la Finca 1 y 300.000 euros corresponden al precio de la Finca 2. En la cláusula quinta se reiteran citas manifestaciones "QUINTO.- Manifestaciones y garantías de la vendedora. La vendedora manifiesta y garantiza a la compradora que a fecha del otorgamiento de la presente escritura: (i) es titular en pleno dominio de las fincas; (ii) las fincas se hallan libres de todo tipo de cargas, gravámenes, afecciones de cualquier clase y derechos de terceros, (iii) las fincas están libres de arrendatarios y ocupantes, y (iv) la vendedora se encuentra al corriente en el pago de los gastos e impuestos relacionados con las fincas. La vendedora responderá frente a la compradora bajo la presente escritura pública y exclusivamente por los daños y perjuicios que efectivamente sufra esta última como consecuencia de la falta de veracidad o exactitud de las manifestaciones y garantías recogidas en la presente cláusula".

Por lo tanto en esta primera escritura se encuentran dos manifestaciones contradictorias entre sí, en primer lugar se afirma en varias ocasiones que la vendedora es titular de las fincas y que estas se encuentran libres de gravámenes y ocupantes, pero en segundo lugar se cita que existen procedimientos contencioso-administrativos nums. 71/2011 y 59/2012, tramitados respectivamente, ante los Juzgados de lo Contencioso-administrativo números 7 y 24 de Madrid, pero solo a efectos de afirmar que serían para el comprador los derechos de cobro, presentes o futuros, de cualquier índole como sustitución o compensación (justiprecio u otros conceptos compensatorios) total o parcial de dichas fincas si fuera el caso. Lo que no se relata, lo cual sería incompatible con las manifestaciones de propiedad y de ausencia de cargas, es la índole de dichos procedimientos judiciales. Por la documentación obrante, la cual coincide con las manifestaciones de la actora, se puede conocer que existían en dichos procedimientos ya sentencias recaídas con fecha anterior a la escritura. Concretamente, respecto de la finca 1, nº NUM000, que se dice transmitir por un importe de 1.200.000 euros, se había dictado sentencia del Juzgado nº 7 de Madrid de fecha 26 de febrero de 2013. Lo significativo es que en dicho procedimiento lo que se ejercitaba era una solicitud por parte de Zapata, S.A., del inicio de un procedimiento expropiatorio por parte del Ayuntamiento afirmando que este había realizado una ocupación de hecho de dicho terreno, solicitando una indemnización de 9.926.785,65 euros. La sentencia es parcialmente estimatoria pues aprecia la ocupación de hecho pero fija una indemnización de 3.225.927,18 euros porque la ocupación alcanzó una superficie de 2.057,73 metros cuadrados. Por lo tanto en el momento de la escritura de compraventa no se era titular de la finca sino de una indemnización por dicho valor. La sentencia fue recurrida por ambas partes, el Ayuntamiento (alegando ser menor la superficie ocupada), y la entidad Zapata, S.A., (solicitando una mayor indemnización), pero ambos recursos fueron desestimados por STSJ Madrid de fecha 10 de octubre de 2013. En segundo lugar y respecto de la finca 2, nº NUM001, que se dice transmitir por un importe de 300.000 euros, se había dictado sentencia del Juzgado nº 24 de Madrid de fecha 1 de julio de 2013. Igual que en el otro procedimiento, lo significativo es que en dicho procedimiento lo que se ejercitaba era una solicitud por parte de Zapata, S.A., del inicio de un procedimiento expropiatorio por parte del Ayuntamiento afirmando que esa finca había sido objeto de una ocupación de hecho. En este caso, sin embargo el Juzgado no estimó acreditada la titularidad considerando que ello debía reconducirse a un procedimiento civil. Por lo tanto al igual que con la otra finca, en el momento de firma de la escritura, no se era titular de una finca sin cargas ni ocupantes, sino que la finca estaba ocupada por la Administración y en este caso ni existía reconocimiento de titularidad expropiada ni de derecho a indemnización. De hecho el proceso civil al que se remitió el Juzgado de lo contencioso-administrativo terminó mediante sentencia del Juzgado de 1ª Instancia nº 42 de Madrid de fecha 23 de junio de 2017 que desestima la demanda de Zapata, S.A., no afirmando probada la titularidad de la finca.

La segunda operación es la que ocasiona el presente litigio, y es la formalizada en escritura otorgada entre Zapata, S.A., y La Atalaya, S.C., de fecha 17 de febrero de 2014, escritura denominada "Escritura de declaración de nulidad o inexistencia de contrato de compraventa". En dicha escritura consta en el Exponendo, "I.- Que mediante escritura de desagrupación y compraventa de fincas otorgada ante el Notario...el 30 de julio de 2013..., Zapata vendió y transmitió a La Atalaya por un precio total de 1.500.000 euros dos fincas, identificadas, en los siguientes términos...". En el Exponendo segundo consta "II.- Que en la reunión del Consejo de Administración de Zapata del día 12 de febrero de 2014, se puso de manifiesto que la mayoría de los Consejeros que votaron a favor de la venta de las fincas a La Atalaya no conocían el alcance de determinada información de la que dispusieron, lo que ha provocado la existencia de un error grave y esencial en el consentimiento y en consecuencia una ausencia de consentimiento real para la realización de dicha venta. Así consta en el certificado emitido por el Secretario de Zapata...que se une ...". De dicho acuerdo se transcribe lo siguiente " Se informa que D. Alexis ha manifestado no haber dispuesto de información suficiente y completa sobre las condiciones de venta de las FINCA000 y DIRECCION000, venta acordada por el Consejo de Administración de Zapata, S.A., en su reunión de 28 de mayo de 2013, habiendo llegado a señalar que esta falta de información ha podido suponer un perjuicio patrimonial a Zapata, S.A.. Se expone que el precio de valoración de las citadas fincas fue establecido sustancialmente atendiendo para su fijación a la existencia entonces de una sentencia no firme de justiprecio y a la incertidumbre en cuanto a la fecha de pago por parte de la Administración (en cuanto a la FINCA000), y a la necesidad de seguir un largo proceso judicial para intentar obtener algún importe de la DIRECCION000...No obstante, la mayoría de los consejeros manifiestan que no tenían conocimiento completo sobre el alcance de la citada sentencia dictada y la limitación que suponía la pretensión ejercitada por el Ayuntamiento de Madrid en su recurso de apelación contra la misma...no fueron conscientes del significado de la citada limitación que consistía en que la indemnización que reconociese el TSJ de Madrid en apelación en ningún caso podía ser inferior al importe total solicitado por el Ayuntamiento de Madrid en su citado recurso de apelación, al estar vedado en nuestro ordenamiento jurídico la reformatio in peius..." El exponendo Tercero indica "III.- Que conforme a lo dispuesto en los art. 1265 y 1266 CC, la existencia de error grave y esencial en el consentimiento supone la ausencia de uno de los requisitos imprescindibles conforme al art. 1261 CC ...su omisión determina que dicha venta jurídicamente no haya llegado a existir o sea nula. Por este motivo Zapata y La Atalaya están interesadas en proceder a la restitución de los bienes entregados en virtud del mismo..".

Sobre la base de dichos hechos probados, la controversia se centra en la aplicación del art. 57.1 o del art. 57.5 del Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre, por el que se aprueba el Texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, "1. Cuando se declare o reconozca judicial o administrativamente, por resolución firme, haber tenido lugar la nulidad, rescisión o resolución de un acto o contrato, el contribuyente tendrá derecho a la devolución de lo que satisfizo por cuota del Tesoro, siempre que no le hubiera producido efectos lucrativos y que reclame la devolución en el plazo de prescripción previsto en el artículo 64 de la Ley General Tributaria , a contar desde que la resolución quede firme...5. Si el contrato queda sin efecto por mutuo acuerdo de las partes contratantes, no procederá la devolución del impuesto satisfecho y se considerará como un acto nuevo sujeto a tributación. Como tal mutuo acuerdo se estimarán la avenencia en acto de conciliación y el simple allanamiento a la demanda". La Administración basa su liquidación en la aplicación del art. 57.5 puesto que no existe Resolución judicial o administrativa de nulidad, rescisión o resolución del contrato de 2013. Ello es indudable puesto que no se acudió por ninguna de las partes a autoridad administrativa ni judicial a solicitar la nulidad del contrato sino que dicha rescisión se realizó de común acuerdo por escritura pública de 16 de febrero de 2014. Con independencia de cómo se titule en la Notaría por las partes dicha escritura lo cierto es que tal y como se ha transcrito en el párrafo anterior, la causa que la misma recoge para proceder a la declaración de nulidad del contrato de compraventa, es la existencia de un error grave y esencial en el consentimiento del art. 1261 CC, pero lo sorprendente con la lectura de dicha escritura que el error del consentimiento nada tiene que ver con lo que ahora se alega en la demanda sobre el carácter inalienable de las fincas, (lo cual sería en todo caso error en la compradora), sino error de la propia parte vendedora la cual era conocedora y parte de todos los procedimientos judiciales, y su error radica en que por un mal asesoramiento desconocían que el resultado del procedimiento judicial que determinaba la firmeza en una de las fincas, podía ser aún más beneficioso que el precio de venta concertado. La única forma de flexibilizar el requisito ineludible de la resolución judicial o administrativa firme de resolución es afirmar sin ningún género de dudas que de haber acudido el solicitando ahora de la resolución por el vicio de su voluntad ante un Tribunal, hubiera obtenido una de las resoluciones que dispone el art. 57.1 RDL 1/1993 y el mero acuerdo de las partes no es más que una forma de evitar un procedimiento judicial. Esto es, no podría considerarse la existencia de mutuo acuerdo resolutorio del contrato de compraventa, aunque así se expresase en una escritura pública, cuando ello obedeciera a la aceptación por el vendedor de la facultad de desistimiento del contrato por parte del comprador, ante la aparición de vicios o defectos ocultos en el bien inmueble comprado. Pero es que el presente supuesto es precisamente la situación contraria, y no hay que olvidar que lo gravado es la escritura de 17 de febrero de 2014, y en ella se produce la resolución por error en el consentimiento del vendedor respecto de las expectativas del resultado del juicio que tenían. En un supuesto como el presente, es imposible flexibilizar la norma del art. 57.5, precisamente cuando el vendedor ya realizó ab initio un contrato de venta de fincas cuando conocía las especiales circunstancias en las que las mismas se encontraban y cuya oportunidad o conveniencia financiera conocerán las partes, pero precisamente dicha oscuridad en ningún caso puede beneficiar al causante de la misma eludiendo la tributación cuando se resuelve el contrato. Así si tributó dicho contrato inicial como entrega de bienes y no se ha declarado judicialmente la nulidad del mismo, la resolución por mutuo acuerdo de las partes (resolución que según la escritura no es motivada más que por una posibilidad de mayor ventaja económica del primigenio vendedor), debe tributar de nuevo por TPO. En este sentido y reforzando la idea de que el mecanismo del art. 57.1 RDL 1/1993 no pretende en ningún caso beneficiar al que ha obtenido un lucro o ha sido el causante de los vicios del contrato, el art. 57.4 especifica "Aunque el acto o contrato no haya producido efectos lucrativos, si la rescisión o resolución se declarase por incumplimiento de las obligaciones del contratante fiscalmente obligado al pago del impuesto no habrá lugar a devolución alguna". Por lo tanto siendo en este caso el inicial vendedor el que ha generado los vicios del contrato que ahora invoca, y no constando resolución judicial ni administrativa del contrato, es conforme a derecho la liquidación recurrida, y no siendo aplicable el art. 20.1.18º.e) de la Ley 37/1992, puesto que ni la inicial venta estuvo sujeta a IVA, ni se dan los requisitos de dicho precepto.

Por todo lo anterior, procede la confirmación de la liquidación practicada.

SEXTO.- Se impugna también el Acuerdo sancionador por falta de motivación sobre la concurrencia del elemento subjetivo.

La infracción imputada se encuentra tipificada en el art. 191 LGT "Infracción tributaria por dejar de ingresar la deuda tributaria que debiera resultar de una autoliquidación. 1. Constituye infracción tributaria dejar de ingresar dentro del plazo establecido en la normativa de cada tributo la totalidad o parte de la deuda tributaria que debiera resultar de la correcta autoliquidación del tributo, salvo que se regularice con arreglo al artículo 27 o proceda la aplicación del párrafo b) del apartado 1 del artículo 161, ambos de esta ley".

La motivación del elemento subjetivo de la culpabilidad, se reduce en el Acto de imposición de sanción en los siguientes párrafos "En el supuesto en cuestión, el elemento subjetivo de la infracción se observa en la conducta del obligado tributario ya que, conociendo la realización del hecho imponible y la forma correcta de tributación de la operación, presentó autoliquidación no sujeta al impuesto y sin ingreso. En este caso es claro que existe, cuanto menos, una conducta negligente merecedora del reproche de culpabilidad, y no ha puesto la diligencia necesaria en constatar el correcto y efectivo cumplimiento de sus obligaciones tributarias tras haber realizado el hecho imponible del impuesto...Debemos señalar al respecto que la conducta del obligado tributario no viene motivada por deficiencias u obscuridades en la norma o divergencias de criterio respecto del mismo y podemos concluir que en este caso nos encontramos ante un caso de normativa susceptible de diversas interpretaciones, no apreciándose por parte de esta Administración que la norma aplicable sea tan compleja como para provocar dudas interpretativas razonables que pudieran obrar como causa de exclusión de culpabilidad en la comisión de las infracciones, por lo que procede imponer la sanción correspondiente". Dichos párrafos no cumplen los requisitos jurisprudenciales puesto que se limita a realizar una descripción del hecho que integra el elemento objetivo de la infracción pero nada aporta sobre la culpabilidad, salvo añadir fórmulas genéricas sobre que no se exige dolo y que la negligencia sí es sancionable lo que es evidente al no ingresar la cantidad correcta. Las circunstancias relatadas así como la interpretación flexible del precepto en cuestión y que permite que no tenga que ser necesariamente una declaración judicial de nulidad, sino que hay que atender al supuesto fáctico concreto, exigían una respuesta clara sobre la culpabilidad. Así todo ello permitía cuanto menos dudas sobre la negligencia en el pago del impuesto que exigían un mayor esfuerzo argumentativo ya que se había declarado sin ocultación la escritura mediante presentación de autoliquidación.

SÉPTIMO.- En cuanto a las costas, dispone el art. 139.1 LJ, en la redacción dada por la Ley 37/2011, que "En primera o única instancia, el órgano jurisdiccional, al dictar sentencia o al resolver por auto los recursos o incidentes que ante el mismo se promovieren, impondrá las costas a la parte que haya visto rechazadas todas sus pretensiones, salvo que aprecie y así lo razone, que el caso presentaba serias dudas de hecho o de derecho". No procede imponer costas ante la estimación parcial.