Sentencia Contencioso-Administrativo 386/2023 Tribunal Superior de Justicia de Murcia . Sala de lo Contencioso-Administrativo, Rec. 757/2020 de 03 de julio del 2023

PRIMERO. - Dirige la parte actora el presente recurso contencioso-administrativo, como ha quedado expuesto, contra:

-La Resolución del Tribunal Económico-Administrativo de la Región de Murcia de 30 de junio de 2020, estimatoria de la reclamación económico-administrativa n.º NUM000 y acumulada la nº NUM001 interpuesta por Dª Salvadora, contra la liquidación ISA NUM002 e ISN NUM003 la primera contra Acta de Disconformidad, con una cuota a ingresar, respectivamente, de 66.779,56 euros por impuesto de Donaciones y la segunda por infracción tributaria leve art. 191,2 LGT por dejar de ingresar. Y el TEARM anula.

-Y la Resolución del Tribunal Económico-Administrativo de la Región de Murcia de 30 de junio de 2020, estimatoria de la reclamación económico-administrativa n.º NUM004 y acumulada la nº NUM005 interpuesta por Dª Sacramento, contra la liquidación ISA NUM006 e ISN NUM007 la primera contra Acta de Disconformidad por impuesto de Donaciones y por importe de 66.910,86 euros. Y la segunda por infracción tributaria leve art. 191,2 LGT por dejar de ingresar. Y el TEARM anula.

El TEARM señala la aplicación del art. 1378 y 1322 del CC, para considerar nula la donación, y entiende que perteneciendo a la sociedad de gananciales las participaciones sociales, su disposición requerirá el consentimiento de ambos cónyuges. Y alude a la escritura de conciliación por la que se reconoció la nulidad de la donación de las acciones por falta del consentimiento del cónyuge del donante y madre de las donatarias. Y anulada la liquidación y el acta de Disconformidad el TEARM anula la sanción.

Alega la Administración recurrente, en síntesis, para fundar la pretensión anulatoria, de la resolución del TEARM que la donación no sería nula, y por aplicación del art. 1384 del Código Civil, en virtud del cual la donación no sería nula en virtud del art. 1378 del mismo cuerpo legal. Asimismo, postula la aplicación analógica del art. 57.5 del Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre, por el que se aprueba el Texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (LITP, en lo sucesivo).

Y narra que Mediante escritura pública otorgada el 10 de julio de 2014 ante el notario Don Eduardo Amat Alcaraz, con número 304 de su protocolo, Don Roque, dueño en pleno dominio y con carácter ganancial de 2.800 acciones al portador de la mercantil García Carrasco S.A., donó 1.399 de dichas acciones a su hija Doña Salvadora y las otras 1.401 acciones a su hija Doña Sacramento. En dicha escritura no compareció la cónyuge del donante, Doña Cristina.

-Con fecha 22 de julio de 2014 fueron presentadas ante la Agencia Tributaria de la Región de Murcia cuatro autoliquidaciones derivadas de la anterior escritura, una por cada donante (el padre y la madre) y donatarias (las dos hijas), resultando el expediente número NUM008. Las obligadas tributarias, las donatarias, aplicaron en sus autoliquidaciones la reducción prevista en el artículo 20.6 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.

.- Con fecha 22 de marzo de 2018 le fue notificado el inicio de actuaciones de inspección, expediente núm. NUM009, como consecuencia de las donaciones provenientes de la madre de las donatarias al no cumplir la donante el requisito de tener 65 años o más o encontrarse en situación de incapacidad permanente.

.- Con fecha 31 de mayo de 2018 fue otorgada ante el notario Don José Javier Escolano Navarro, con número 1504 de su protocolo, escritura de conciliación por la que se reconoció la nulidad de la donación de las acciones por falta del consentimiento del cónyuge del donante y madre de las donatarias. En esta escritura comparecieron Don Roque como "cónyuge donante demandado", sus hijas como "donatarias demandadas", y Doña Cristina como "demandante, en cuanto cónyuge del donante". En dicha escritura de conciliación, en la que manifestaron que pendía controversia esencial o pleito sobre la validez del acto de disposición a título gratuito de las acciones, si bien no expresaban ante qué órgano judicial estaba sustanciada la litispendencia y cuál era el procedimiento seguido, formalizaron un acuerdo de conciliación por el que las partes se avenían a no provocar pleito sobre la controversia referida, la cual daban por terminada mediante el siguiente acuerdo:

"1º) Se reconoce y declara que la donación formalizada en la escritura otorgada en Puerto Lumbreras, el día 10 de julio de 2014 ante su Notario Don Eduardo Amat Alcaraz con el número 304 de su protocolo, es radicalmente nula y de pleno derecho, por falta del consentimiento de la reclamante (esposa), de conformidad a lo dispuesto en los artículos 1378, 1322, 1300 y 1261 del Código Civil, sin que tal donación pueda ser objeto de "confirmación o subsanación" por aplicación del artículo 1310 de dicho cuerpo legal. 2º) En consecuencia y en estricta aplicación de las normas legales correspondientes, a la luz de la doctrina legal y jurisprudencia que las interpretan, se declara la inexistencia por nulidad radical de la donación en cuestión, y por tanto, reconocen que no se ha producido, en modo alguno, la transmisión de las acciones donadas, habiendo éstas permanecido siempre y a todos los efectos en el patrimonio ganancial. Todo ello consecuencia de la inexistencia de efectos del acto dispositivo a título gratuito, cuya declaración de nulidad deriva directamente de la Ley ( artículos 1322 y 1378 del Código Civil)."

.- Con fecha 26 de junio de 2018 la inspectora actuaria expidió diligencia de constancia de los siguientes hechos: "que de las actuaciones inspectoras realizadas se constata que la madre donante es menor de 65 años y no tiene incapacidad permanente absoluta o gran invalidez, por lo que no cumple con uno de los requisitos exigidos por la norma y por tanto no procede la reducción aplicada, y que las interesadas manifiestan su decisión de efectuar alegaciones".

- Con fecha 9 de julio de 2018 las interesadas presentaron escrito en el que alegaban que la escritura de donación era nula en base a los artículos 1378 y 1322 del Código Civil y que, como consecuencia de ello, mediante la escritura de 31 de mayo de 2018, ya reseñada, las partes habían reconocido y declarado que la donación formalizada era radicalmente nula y de pleno derecho por falta de consentimiento de la cónyuge del donante y, en consecuencia, se había declarado la inexistencia por nulidad radical de la donación en cuestión.

- Con fecha 15 de enero de 2019 el Servicio de Inspección y Valoración tributaria solicitó al Servicio Jurídico Tributario informe respecto a las alegaciones formuladas por las interesadas. El informe, con número I-1/2019, fue emitido el 13 de febrero de 2019.

- En base al citado informe, el Servicio de Inspección y Valoración Tributaria notificó a las interesadas el 18 de julio de 2019 los acuerdos de liquidación tras actas de disconformidad números NUM002 e NUM006, con una cuota a ingresar, respectivamente, de 66.779,56 euros y de 66.910,86 euros.

- Con fecha 9 de agosto de 2019 las interesadas interpusieron las reclamaciones económico administrativas números NUM010 y NUM011 contra las anteriores resoluciones, que resultaron estimadas por Resolución del TEAR de Murcia de 30 de junio de 2020 y fueron anulados los actos impugnados. Contra estas resoluciones se dirige la presente demanda. - Inexistencia de caducidad - y de la prescripción.

Discrepa de las resoluciones del TEARM que la disposición de un bien tan solo por uno de los cónyuges sin la intervención del otro o sin su consentimiento determina la invalidez del acto de disposición a título gratuito del bien ganancial, y reproduce los artículos 1.322 y 1.378 del Código Civil. Sin embargo, el TEARM no hace lo propio con el artículo 1.384 del Código Civil.

Y señala que en el caso que nos ocupa se trata de la transmisión de unas acciones, claramente títulos valores, que se encontraban en poder del cónyuge que las transmitió. Y ello con independencia de que el acto de disposición fuera a título gratuito u oneroso.

También afirma el TEARM que la Administración no tiene en cuenta lo establecido en el artículo 83.1 de la Ley del Notariado que establece que "la escritura pública notarial que formalice la conciliación gozará en general de la eficacia de un instrumento público y, en especial, estará dotada de eficacia ejecutiva en los términos del número 9º del apartado 2 del artículo 517 de la Ley de Enjuiciamiento Civil".

A este respecto, no discute la validez y fuerza ejecutiva que tenga el acto de conciliación en el ámbito civil. Lo que se discute son los efectos que pueda tener en el ámbito tributario. Así, el apartado 5 del artículo 57 del Texto Refundido del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, de aplicación analógica, excluye de la devolución, y por tanto de la no tributación. Y es que, al ser de aplicación lo dispuesto en el artículo 1.384 del Código Civil, no se puede fundamentar la existencia de nulidad de la donación.

Resulta relevante que la escritura de conciliación se otorgara el 31 de mayo de 2018, casi cuatro años después de la escritura de donación y con posterioridad a la notificación el 22 de marzo de 2018 del inicio de actuaciones inspectoras, lo que evidencia que las donatarias entendieron desde el inicio que la donación era válida pero que, al percatarse ante la actuación inspectora de la posible pérdida de los beneficios fiscales en relación con uno de los donantes, trataron de declarar nula la donación y así evitar el pago de una cuota tributaria de elevado importe.

En este punto, cita la STSJ de Valencia de 2 de enero de 2007.

SEGUNDO . - El Abogado del Estado, por su parte, se opone a la demanda señalando que en el expediente remitido al TEAR y se remite a la resolución del TEARM. Y, que la Comunidad Autónoma demandante pretende la anulación de las resoluciones del TEARM.

Y considera el carácter ganancial del bien y nulidad radical de la donación.

Y señala que resulta incontrovertido que las acciones donadas -que efectivamente son títulos valores- eran bienes de carácter ganancial.

En relación con la disposición de bienes gananciales por uno solo de los cónyuges, el Código Civil la admite si bien con carácter excepcional, por ser la regla general en el régimen de gananciales la codisposición por ambos cónyuges.

Ahora bien, cuando tal disposición no es consentida por el cónyuge no disponente y si la disposición se efectúa a título gratuito, el acto dispositivo es nulo de pleno derecho con base en los arts. 1322.II y 1378 ambos del Código Civil.

Así lo ha declarado nuestro Alto Tribunal (Sala 1ª) con rotundidad en sentencia de 22 de diciembre de 1992 (rec. 2061/1990, FJ 7º).

También es clara la STS (Sala 1ª) de 24 de mayo de 2000 (rec. 2301/1995, FJ 3º).

Y añade que, las consecuencias de la nulidad radical -distintas de las de la anulabilidad- implican que la relación obligacional derivada del negocio nulo no produce efectos y no precisa declaración judicial de nulidad salvo que alguna de las partes sostenga su validez, pues la nulidad se produciría ope legis y el negocio se trataría de una mera apariencia inexistente; por otra parte, el negocio nulo no engendra ni modifica ni extingue la relación obligacional.

Y que el Tribunal Supremo (Sala 1ª) tiene declarado en sentencia de 16 de abril de 2012 (rec. 935/2009) que esta regla "desde la perspectiva interna, se justifica por la necesidad de facilitar la gestión de determinados gananciales" mientras que "desde la perspectiva externa enlaza con la seguridad característica del tráfico de los títulos valores fruto de la abstracción de los derechos incorporados a los mismos, que exige la inmunidad de los terceros adquirentes de buena fe frente a las cuestiones subyacentes a la causa de su creación y a su titularidad extradocumental".

Y considera que, en este caso, la donación es nula.

En virtud de lo anterior, y siendo nula de pleno derecho la donación de las acciones sin el consentimiento del otro cónyuge, es forzoso reconocer la inexistencia del hecho imponible, al no haber existido nunca tal donación, todo ello por los motivos expuestos en la resolución del TEARM, a la que en este punto nos remitimos.

Por ello, el motivo de impugnación sostenido de contrario debe decaer.

-Improcedente aplicación del art. 57.5 de la LITP.

También postula la parte demandante la aplicación del art. 57.5 de la LITP.

Entiende esta parte que no cabe la aplicación de tal precepto.

En primer lugar, porque siendo la donación nula de pleno derecho, la invalidez e ineficacia de la misma no deriva del acuerdo de las partes en la escritura de conciliación sino de la propia ley pues -como ya se ha dicho- la nulidad radical o absoluta despliega sus efectos ipso iure, siendo la escritura un mero reconocimiento de tal circunstancia. Por tanto, si el contrato en este caso queda sin efecto no por mutuo acuerdo de las partes sino por ser radicalmente nulo, se excluye la aplicación del precepto invocado de contrario.

En segundo lugar, afirma el art. 14 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria que:

"No se admitirá la analogía para extender más allá de sus términos estrictos el ámbito del hecho imponible, de las exenciones y demás beneficios o incentivos fiscales".

En el presente caso, si bien el art. 57 se integra en el Título IV de la LITP (Disposiciones Comunes) bajo la rúbrica "Devoluciones", lo cierto es que el apartado 5 cuya aplicación analógica se postula no regula tanto una devolución como un supuesto de sujeción ("se considerará como un acto nuevo sujeto a tributación") lo cual reconduce al ámbito del hecho imponible, excluyéndose por tanto la analogía.

Por todo ello, entiende esta parte que el motivo de impugnación también debe decaer.

TERCERO . - La representación de las codemandadas Sras. Felisa, se opusieron al recurso alegando los mismos argumentos que la administración demandada.

CUARTO . - Resulta incontrovertido que las acciones donadas -que efectivamente son títulos valores- y eran bienes de carácter ganancial.

En relación con la disposición de bienes gananciales por uno solo de los cónyuges, el Código Civil la admite si bien con carácter excepcional, por ser la regla general en el régimen de gananciales la codisposición por ambos cónyuges.

Ahora bien, cuando tal disposición no es consentida por el cónyuge no disponente y si la disposición se efectúa a título gratuito, el acto dispositivo es nulo de pleno derecho con base en los arts. 1322.II y 1378 ambos del Código Civil.

Así lo ha declarado nuestro Alto Tribunal (Sala 1ª) con rotundidad en sentencia de 22 de diciembre de 1992 (rec. 2061/1990, FJ 7º) al afirmar que:

"[...] Si bien es cierto que los actos dispositivos de bienes gananciales requieren el consentimiento de ambos cónyuges ( arts. 1375 y 1377 del Código Civil), también lo es que la disposición a título oneroso de alguno de dichos bienes por uno sólo de los cónyuges (sea el marido o la mujer), sin concurrir el consentimiento del otro, no es un acto radicalmente nulo, sino meramente anulable, que puede ser anulado a instancia del cónyuge cuyo consentimiento se haya omitido o de sus herederos, según establece el párr. 1.º del art. 1322 del Código Civil, por contraposición a los actos dispositivos a título gratuito, cuya nulidad radical o absoluta declaran expresamente el párr. 2.º del citado precepto y el art. 1378 del mismo Cuerpo legal , y como así lo tiene reiteradamente declarado esta Sala [SS. 5-5-1986 (RJ 1986\2340), 20-2-1988 (RJ 1988\1073), 26-6-1989 (RJ 1989\4783), 7-6-1990 (RJ 1990\4741), 20 junio y 25 noviembre 1991 (RJ 1991\4527yRJ 1991\7978), entre otras] [...]. También es clara la STS (Sala 1ª) de 24 de mayo de 2000 (rec. 2301/1995, FJ 3º) cuando indica que:

"La disposición del bien solamente por el marido, sin la intervención (codisposición) de la esposa, o sin su consentimiento, determina la invalidez del acto de disposición a título gratuito de bien ganancial, sin que importe aquí concretar si la nulidad tiene carácter radical (como ocurre claramente en la actualidad, dados los arts. 1322, párr. segundo , y 1378 CC ), o relativa (anulabilidad), en la normativa del régimen vigente cuando se efectuó".

Como es sabido, las consecuencias de la nulidad radical -distintas de las de la anulabilidad- implican que la relación obligacional derivada del negocio nulo no produce efectos y no precisa declaración judicial de nulidad salvo que alguna de las partes sostenga su validez, pues la nulidad se produciría ope legis y el negocio se trataría de una mera apariencia inexistente; por otra parte, el negocio nulo no engendra ni modifica ni extingue la relación obligacional.

Sentado ello, la parte actora pretende salvar esta nulidad radical o de pleno derecho con base en el art. 1384 del Código Civil, para así considerar que la donación debe tributar. Dice el precepto citado que:

"Serán válidos los actos de administración de bienes y los de disposición de dinero o títulos valores realizados por el cónyuge a cuyo nombre figuren o en cuyo poder se encuentren".

Nuestro Tribunal Supremo (Sala 1ª) tiene declarado en sentencia de 16 de abril de 2012 (rec. 935/2009) que esta regla "desde la perspectiva interna, se justifica por la necesidad de facilitar la gestión de determinados gananciales" mientras que "desde la perspectiva externa enlaza con la seguridad característica del tráfico de los títulos valores fruto de la abstracción de los derechos incorporados a los mismos, que exige la inmunidad de los terceros adquirentes de buena fe frente a las cuestiones subyacentes a la causa de su creación y a su titularidad extradocumental".

Se trata por tanto de determinar si debe primar la regla de los arts. 1322.II y 1378 o la del 1384 del Código Civil. Entiende esta parte que debe prevalecer la nulidad de pleno derecho al menos por dos motivos.

Por un lado, por un argumento concerniente al "interés más necesitado de protección". Mientras que la finalidad de los arts. 1322.II y 1378 es la protección del cónyuge no disponente (ello en relación con que la regla de la protección del tráfico se circunscribe a los actos onerosos), el art. 1384 pretende la protección de los terceros. En el presente caso, no parece que haya terceros que puedan resultar perjudicados por la invalidez de la donación y a la vez las únicas posibles perjudicadas son las donatarias, que precisamente consienten en reconocer la invalidez de la donación. En cambio, el cónyuge no disponente parece no haber consentido la donación de las acciones, de suerte que el mantenimiento de la validez de tal negocio sí que le perjudicaría. Por ello, entiende esta parte que debe primar la aplicación de los arts. 1322.II y 1378.

Por otro lado, por un argumento relativo a los principios generales de aplicación de las normas jurídicas. En el régimen económico-matrimonial de gananciales la regla general es que los actos dispositivos sobre bienes gananciales deben ser realizados por ambos cónyuges de forma conjunta. La validez de la disposición de bienes gananciales realizada por uno solo de los cónyuges constituye la excepción a la regla general, excepción que opera aun con mayor intensidad cuando se trata de actos de disposición a título gratuito. Por tanto, siendo la disposición de bienes gananciales a título gratuito por un solo cónyuge un supuesto sumamente excepcional, la aplicación de tal excepción también debe ser hondamente restrictiva.

En virtud de lo anterior, y siendo nula de pleno derecho la donación de las acciones sin el consentimiento del otro cónyuge, es forzoso reconocer la inexistencia del hecho imponible, al no haber existido nunca tal donación, todo ello por los motivos expuestos en la resolución del TEARM, a la que en este punto nos remitimos.

Por ello, el motivo de impugnación sostenido de contrario debe decaer.

QUINTO. - Improcedente aplicación del art. 57.5 de la LITP.

También postula la parte demandante la aplicación del art. 57.5 de la LITP, que señala que:

"5. Si el contrato queda sin efecto por mutuo acuerdo de las partes contratantes, no procederá la devolución del impuesto satisfecho y se considerará como un acto nuevo sujeto a tributación. Como tal mutuo acuerdo se estimarán la avenencia en acto de conciliación y el simple allanamiento a la demanda".

En primer lugar, porque siendo la donación nula de pleno derecho, la invalidez e ineficacia de la misma no deriva del acuerdo de las partes en la escritura de conciliación sino de la propia ley pues -como ya se ha dicho- la nulidad radical o absoluta despliega sus efectos ipso iure, siendo la escritura un mero reconocimiento de tal circunstancia. Por tanto, si el contrato en este caso queda sin efecto no por mutuo acuerdo de las partes sino por ser radicalmente nulo, se excluye la aplicación del precepto invocado de contrario.

En segundo lugar, afirma el art. 14 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria que:

"No se admitirá la analogía para extender más allá de sus términos estrictos el ámbito del hecho imponible, de las exenciones y demás beneficios o incentivos fiscales".

En el presente caso, si bien el art. 57 se integra en el Título IV de la LITP (Disposiciones Comunes) bajo la rúbrica "Devoluciones", lo cierto es que el apartado 5 cuya aplicación analógica se postula no regula tanto una devolución como un supuesto de sujeción ("se considerará como un acto nuevo sujeto a tributación") lo cual reconduce al ámbito del hecho imponible, excluyéndose por tanto la analogía.

Y la SALA comparte el criterio de la administración demandada, y por ello la confirmación del acto administrativo impugnado.

Por todo ello, procede el rechazo de este recurso.

SEXTO. - De conformidad con el artículo 139.1 de la Ley de la Jurisdicción, no procede la imposición de costas a la recurrente, por la complejidad del asunto.

En atención a todo lo expuesto y por la autoridad que nos confiere la Constitución de la Nación Española,